首頁(yè) > 優(yōu)秀范文 > 資產(chǎn)負(fù)債的含義
時(shí)間：2023-08-31 09:21:55
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1、資產(chǎn)負(fù)債率=負(fù)債總額/資產(chǎn)總額×100%。
2、負(fù)債總額：指公司承擔(dān)的各項(xiàng)負(fù)債的總和，包括流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債。
3、資產(chǎn)總額：指公司擁有的各項(xiàng)資產(chǎn)的總和，包括流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)。
4、資產(chǎn)負(fù)債率是衡量企業(yè)負(fù)債水平及風(fēng)險(xiǎn)程度的重要標(biāo)志。它包含以下幾層含義：①資產(chǎn)負(fù)債率能夠揭示出企業(yè)的全部資金來(lái)源中有多少是由債權(quán)人提供。②從債權(quán)人的角度看，資產(chǎn)負(fù)債率越低越好。③對(duì)投資人或股東來(lái)說(shuō)，負(fù)債比率較高可能帶來(lái)一定的好處。（財(cái)務(wù)杠桿、利息稅前扣除、以較少的資本（或股本）投入獲得企業(yè)的控制權(quán)）。④從經(jīng)營(yíng)者的角度看，他們最關(guān)心的是在充分利用借入資金給企業(yè)帶來(lái)好處的同時(shí)，盡可能降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。⑤企業(yè)的負(fù)債比率應(yīng)在不發(fā)生償債危機(jī)的情況下，盡可能擇高。
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一、收益計(jì)量理論：資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀
在確認(rèn)收益計(jì)量時(shí)有兩種觀點(diǎn)，一是資產(chǎn)負(fù)債觀，二是收入費(fèi)用觀。資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為企業(yè)的收益是當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增長(zhǎng)額（不包括業(yè)主投資造成的凈資產(chǎn)變動(dòng)），收益的確定不需要考慮實(shí)現(xiàn)問(wèn)題，從時(shí)間邏輯上看先有資產(chǎn)負(fù)債表后有損益表。收入費(fèi)用觀則強(qiáng)調(diào)收入費(fèi)用的計(jì)量，將當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入與相關(guān)費(fèi)用直接配比來(lái)計(jì)量企業(yè)收益，通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少，從時(shí)間邏輯上看先有損益表再有資產(chǎn)負(fù)債表。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)金融資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量深刻地體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀。以保險(xiǎn)公司常見(jiàn)的交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)為例：交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)則計(jì)入資本公積（權(quán)益）。比如，保險(xiǎn)公司期初投資一項(xiàng)初始成本為100萬(wàn)元的金融資產(chǎn)，期末時(shí)其公允價(jià)值為120萬(wàn)元。按照資產(chǎn)負(fù)債觀，會(huì)計(jì)上首先確認(rèn)資產(chǎn)的價(jià)值為120萬(wàn)元，同時(shí)公允價(jià)值的變動(dòng)體現(xiàn)為20萬(wàn)元的收益：對(duì)交易性金融資產(chǎn)直接將20萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)可供出售金融資產(chǎn)則計(jì)入資本公積。而在以前的收入費(fèi)用觀下，只有已經(jīng)處置此項(xiàng)投資之后才確認(rèn)收益，因此在損益表上不反映這20萬(wàn)元的收益。
二、從資產(chǎn)負(fù)債觀正確理解新所得稅準(zhǔn)則
所得稅準(zhǔn)則中引入了兩個(gè)新概念，即“遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債”和“暫時(shí)性差異”。這是所得稅準(zhǔn)則的核心要點(diǎn)，也是貫徹資產(chǎn)負(fù)債觀的具體體現(xiàn)。“遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債”來(lái)源于資產(chǎn)負(fù)債表，產(chǎn)生于資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之差，更加符合資產(chǎn)和負(fù)債的涵義。而以往所得稅處理規(guī)定中的遞延所得稅借項(xiàng)/貸項(xiàng)來(lái)源于損益表，僅是會(huì)計(jì)利潤(rùn)乘以稅率與應(yīng)交所得稅倒軋出的一種純粹遞延調(diào)節(jié)項(xiàng)目，既非資產(chǎn)，也非負(fù)債。實(shí)際上，損益表債務(wù)法是基于時(shí)間性差異的調(diào)整分析進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，力圖通過(guò)收入費(fèi)用觀的會(huì)計(jì)處理方法來(lái)體現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債觀的原則，其結(jié)果既不符合收入費(fèi)用觀的配比原則，也不符合資產(chǎn)負(fù)債觀嚴(yán)格的資產(chǎn)負(fù)債定義。
暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異，如稅法允許5年內(nèi)彌補(bǔ)的虧損。那么，暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異的區(qū)別何在呢？時(shí)間性差異側(cè)重從收入和費(fèi)用角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，揭示的是某個(gè)期間內(nèi)的差異，強(qiáng)調(diào)差異的形成以及差異的轉(zhuǎn)回；暫時(shí)性差異側(cè)重從資產(chǎn)和負(fù)債角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，揭示的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上的差異，更強(qiáng)調(diào)差異的內(nèi)容和原因。
三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的區(qū)別
損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法都將所得稅支出視為經(jīng)營(yíng)費(fèi)用而非利潤(rùn)分配，均符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和配比原則，遞延所得稅都代表未來(lái)應(yīng)付或應(yīng)收的所得稅。但兩者之間也有很大區(qū)別。
1、核算對(duì)象不同。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算的對(duì)象是暫時(shí)性差異，而損益表債務(wù)法則是時(shí)間性差異。
2、對(duì)“遞延稅款”含義的理解不同。損益表債務(wù)法確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債應(yīng)是本期的影響額。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債反映的是賬面價(jià)值，是累計(jì)的差額。
3、所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序不同。損益表債務(wù)法以損益表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間性差異，并將這種時(shí)間性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響看作是對(duì)本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則以資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異，計(jì)算出累計(jì)的暫時(shí)性差異，再乘以適用稅率計(jì)算形成遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的期末余額，而所得稅費(fèi)用則依據(jù)當(dāng)期應(yīng)交所得稅和遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的期末、期初余額相比加以確定。
四、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的具體操作實(shí)務(wù)
在實(shí)務(wù)操作中，按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的核算過(guò)程如下：（1）按照稅法規(guī)定對(duì)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算應(yīng)交所得稅。（2）比較資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異金額。這比損益表債務(wù)法下僅針對(duì)損益表的收入、費(fèi)用口徑和時(shí)間性差異范圍要廣。（3）按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)算所得稅影響額，即遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債）=暫時(shí)性差異金額×適用稅率。（4）通過(guò)倒軋的方法來(lái)推算損益表中的所得稅費(fèi)用（或收益），即所得稅費(fèi)用（或收益）=當(dāng)期應(yīng)交所得稅-遞延所得稅資產(chǎn)增加額+遞延所得稅負(fù)債增加額（遞延所得稅費(fèi)用或收益）。
就保險(xiǎn)公司具體業(yè)務(wù)來(lái)看，暫時(shí)性差異主要來(lái)源于以下項(xiàng)目：
一是交易性金融資產(chǎn)。其公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，相應(yīng)增加或減少資產(chǎn)賬面價(jià)值。但計(jì)稅基礎(chǔ)仍然是其歷史成本。因此應(yīng)將交易性金融資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)盈虧部分的賬面價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)為一種暫時(shí)性差異，在當(dāng)期計(jì)入遞延所得稅負(fù)債。
二是保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金。由于保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)的特殊性，責(zé)任準(zhǔn)備金是其最重要的成本。會(huì)計(jì)基于公司穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)和償付能力的要求傾向于多提準(zhǔn)備金，而稅法規(guī)定了準(zhǔn)備金提取比例，其差額形成暫時(shí)性差異。比如稅法計(jì)提的準(zhǔn)備金小于會(huì)計(jì)計(jì)提數(shù)時(shí)，則產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，形成當(dāng)期的遞延所得稅資產(chǎn)。
《美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則109號(hào)――所得稅》及1996年修訂后的《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第12號(hào)――所得稅》均要求采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅，禁止采用遞延法或利潤(rùn)表債務(wù)法。我國(guó)新準(zhǔn)則借鑒了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第12號(hào)――所得稅》并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，也要求所得稅會(huì)計(jì)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，摒棄了舊準(zhǔn)則中允許采用的應(yīng)付稅款法、遞延法及利潤(rùn)表債務(wù)法。應(yīng)付稅款法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，遞延法下的遞延稅款不符合資產(chǎn)、負(fù)債的定義，利潤(rùn)表債務(wù)法中確認(rèn)的遞延稅款比較接近資產(chǎn)、負(fù)債定義，是三種方法中比較科學(xué)，也比較接近資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的一種。何以國(guó)內(nèi)外均推崇資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法而摒棄利潤(rùn)表債務(wù)法？以下筆者將通過(guò)兩種債務(wù)法的比較分析其原因。
一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤(rùn)表債務(wù)法的主要特征比較
（一）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法提出了計(jì)稅基礎(chǔ)的概念
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法關(guān)鍵是要確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。利潤(rùn)表債務(wù)法中沒(méi)有計(jì)稅基礎(chǔ)的概念。
資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照稅法規(guī)定可以從應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。資產(chǎn)的主要特征是“預(yù)計(jì)能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入”，因此，一項(xiàng)資產(chǎn)的確認(rèn)，意味著在未來(lái)一定期間內(nèi)該項(xiàng)資產(chǎn)會(huì)以經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的形式收回。如存貨、固定資產(chǎn)會(huì)以生產(chǎn)出相應(yīng)的產(chǎn)品或通過(guò)變賣(mài)的形式為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，而同時(shí)它們以實(shí)物的轉(zhuǎn)移或價(jià)值的損耗為代價(jià)，以生產(chǎn)成本、計(jì)提折舊的形式抵減當(dāng)期的經(jīng)濟(jì)利益。而會(huì)計(jì)上可以從經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額與稅法上可以從經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額往往存在不一致。資產(chǎn)項(xiàng)目在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本；在資產(chǎn)持續(xù)使用（持有）過(guò)程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的差額，該差額代表的是按照稅法規(guī)定，就涉及的資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)仍然可從稅前扣除的金額。
例1，A企業(yè)2007年12月購(gòu)入價(jià)值100 000元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用期5年，無(wú)殘值。會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。
如表1，2007年末資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)，2008年末計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本80 000-按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的折舊金額20 000=60 000（元）。這就是2008年末時(shí)點(diǎn)上該資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)仍可從稅前扣除的金額。
負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負(fù)債是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。一項(xiàng)負(fù)債的確認(rèn)意味著在未來(lái)某一時(shí)點(diǎn)，該項(xiàng)負(fù)債的清償會(huì)以經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的形式轉(zhuǎn)化為企業(yè)的一項(xiàng)成本或費(fèi)用。該成本或費(fèi)用可抵減未來(lái)的應(yīng)納稅所得額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)即為負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)清償負(fù)債時(shí)可予稅前抵扣的金額。
例2，某企業(yè)預(yù)計(jì)負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，為企業(yè)預(yù)計(jì)的銷(xiāo)售產(chǎn)品的保修費(fèi)。稅法規(guī)定該費(fèi)用于保修費(fèi)發(fā)生時(shí)予稅前扣除。
因未來(lái)保修費(fèi)發(fā)生時(shí)，即為預(yù)計(jì)負(fù)債的清償，而此時(shí)可稅前扣除保修費(fèi)，故其計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)支付時(shí)可稅前扣除額=100-100=0（萬(wàn)元）。
（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的核算對(duì)象為暫時(shí)性差異，利潤(rùn)表債務(wù)法的核算對(duì)象為時(shí)間性差異
暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；時(shí)間性差異是指稅法與會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異。前者側(cè)重于從資產(chǎn)和負(fù)債的角度分析利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，揭示的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上的差異，是對(duì)未來(lái)應(yīng)納稅所得額的累計(jì)影響額。后者側(cè)重于從收入和費(fèi)用角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，揭示的是某個(gè)期間內(nèi)的差異，是對(duì)未來(lái)應(yīng)納稅所得額的本期影響額。
同例1
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下（見(jiàn)表2）：
利潤(rùn)表債務(wù)法下（見(jiàn)表3）：
在表2中，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下每一會(huì)計(jì)年度末暫時(shí)性差異為該時(shí)點(diǎn)上對(duì)未來(lái)應(yīng)納稅所得的累計(jì)影響額。表3中，利潤(rùn)表債務(wù)法下的時(shí)間性差異反映的是對(duì)應(yīng)納稅所得的本期影響額。
暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異既有聯(lián)系也有區(qū)別：
會(huì)計(jì)收益可以用收入減支出來(lái)計(jì)量，也可以用凈資產(chǎn)來(lái)計(jì)量。若不考慮企業(yè)所有者本期追加投入的資本和企業(yè)本期分配給所有者的利潤(rùn)，企業(yè)本期的會(huì)計(jì)收益等于期末凈資產(chǎn)減期初凈資產(chǎn)，而凈資產(chǎn)又是資產(chǎn)減負(fù)債的結(jié)果。這樣原來(lái)時(shí)間性差異（按稅法確定的收入、支出與按會(huì)計(jì)確定的收入、支出的差異）轉(zhuǎn)化為暫時(shí)性差異（按稅法確定的資產(chǎn)、負(fù)債與按會(huì)計(jì)確定的資產(chǎn)、負(fù)債）。
而暫時(shí)性差異包含的范圍比時(shí)間性差異更廣泛。所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異。但不是所有的暫時(shí)性差異都是時(shí)間性差異，暫時(shí)性差異包括時(shí)間性差異和其他暫時(shí)性差異兩類(lèi)。時(shí)間性差異是因收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報(bào)的期間不同而產(chǎn)生的。其他暫時(shí)性差異是其他原因使計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同而產(chǎn)生的差異。主要包括：（1）在子公司、分支機(jī)構(gòu)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)中的投資或在合營(yíng)企業(yè)中權(quán)益的賬面金額與投資的稅基不同；（2）重估資產(chǎn)而在計(jì)稅時(shí)不予調(diào)整；（3）購(gòu)買(mǎi)法企業(yè)合并的購(gòu)買(mǎi)成本，根據(jù)所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值分配計(jì)入這些可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，而在計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)調(diào)整等等。
例3，某可供出售的金融資產(chǎn)的取得成本為150萬(wàn)元，2007年12月該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值為200萬(wàn)元。會(huì)計(jì)上按照交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值調(diào)整其賬面價(jià)值。而計(jì)稅基礎(chǔ)仍然為150萬(wàn)元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異50萬(wàn)元。
該資產(chǎn)調(diào)增過(guò)程在資產(chǎn)負(fù)債表另一方直接增加了所有者權(quán)益，而與利潤(rùn)表稅前利潤(rùn)無(wú)關(guān)。以利潤(rùn)表債務(wù)法的觀點(diǎn)，其既不涉及利潤(rùn)表收益，事實(shí)上也無(wú)需納稅，該資產(chǎn)的公允價(jià)值增加就無(wú)需進(jìn)行所得稅處理；而站在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法立場(chǎng)，且不論該公允價(jià)值的變動(dòng)是否影響了利潤(rùn)表稅前收益，它已經(jīng)形成了50萬(wàn)元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，該差異會(huì)隨著該資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)而變動(dòng)，隨著該資產(chǎn)的出售而轉(zhuǎn)回。
（三）對(duì)“遞延稅款”概念的理解不同
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求企業(yè)將根據(jù)應(yīng)稅暫時(shí)性差異計(jì)算的未來(lái)期間應(yīng)交的所得稅金額，確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。同時(shí)要求企業(yè)將由于可抵扣暫時(shí)性差異、前期轉(zhuǎn)入的未抵扣虧損和前期轉(zhuǎn)入的尚可抵減的稅款抵扣等導(dǎo)致的可抵扣未來(lái)期間所得稅金額確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，大大拓展了遞延稅款的含義。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值，在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)沖回。而在利潤(rùn)表債務(wù)法下根據(jù)應(yīng)納稅時(shí)間性差異乘以適用稅率得出遞延所得稅負(fù)債與根據(jù)可抵減時(shí)間性差異乘以適用率得出的遞延所得稅資產(chǎn)分別通過(guò)“遞延稅款”科目的貸方和借方來(lái)確認(rèn)。資產(chǎn)負(fù)債表日，將“遞延稅款”借貸方發(fā)生額相互抵銷(xiāo)后的凈額列示。遞延稅款不完全符合“資產(chǎn)”、“負(fù)債”的含義。
二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的優(yōu)勢(shì)所在
（一）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法提高了會(huì)計(jì)信息的決策有用性
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法側(cè)重于“資產(chǎn)負(fù)債表”觀，強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息的決策有用性。資產(chǎn)負(fù)債表是一種最可能提供決策有用信息的報(bào)表。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債表為重心，逐一確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的暫時(shí)性差異比利潤(rùn)表債務(wù)法從利潤(rùn)表出發(fā)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間性差異更具體，而不易遺漏。在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債項(xiàng)目有利于企業(yè)在報(bào)表中對(duì)財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量作出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)。
（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性
引入公允價(jià)值計(jì)量屬性是新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)交易性金融資產(chǎn)投資、投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)等按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而稅法上不作調(diào)整。資產(chǎn)的賬面價(jià)值與稅基之間的差異符合資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的暫時(shí)性差異概念，但不符合利潤(rùn)表債務(wù)法下的時(shí)間性差異概念。
（三）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法能夠適應(yīng)我國(guó)今后市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的變化
由于我國(guó)當(dāng)前及今后相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)將致力于國(guó)有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并現(xiàn)象大量出現(xiàn)，資產(chǎn)重估越來(lái)越頻繁，從而必將對(duì)所得稅產(chǎn)生重大的影響。企業(yè)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，按評(píng)估價(jià)高于原賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；企業(yè)合并時(shí)，按合并資產(chǎn)的公允價(jià)值高于賬面價(jià)值部分調(diào)整。而在計(jì)稅時(shí)均不作相應(yīng)的調(diào)整。對(duì)這些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，利潤(rùn)表債務(wù)法均無(wú)法反映和處理。
綜上，由于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法存在利潤(rùn)表債務(wù)法所無(wú)法比擬的各種優(yōu)勢(shì)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，國(guó)際上對(duì)“資產(chǎn)負(fù)債表”觀的推崇，都使資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代利潤(rùn)表債務(wù)法成為必然。
【主要參考文獻(xiàn)】
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[2] 孟焰，鄭海英.遞延所得稅核算問(wèn)題探究――解讀資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ).中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2007. 9.
(一)利潤(rùn)表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法差異分析 首先，兩者對(duì)收益的理解不同。利潤(rùn)表債務(wù)法是從會(huì)計(jì)利潤(rùn)觀的角度看問(wèn)題，以收入/費(fèi)用觀定義收益，強(qiáng)調(diào)歷史成本法和收入、費(fèi)用配比原則。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)觀的角度出發(fā)，根據(jù)資產(chǎn)/負(fù)債觀定義收益，強(qiáng)調(diào)時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況和對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量的評(píng)價(jià)及預(yù)測(cè)其價(jià)值。其次，兩者會(huì)計(jì)科目設(shè)置不同。利潤(rùn)表債務(wù)法對(duì)由時(shí)間性差異計(jì)算出來(lái)的所得稅款采用“遞延稅款”科目反映，其借方余額和貸方余額分別代表預(yù)付稅款和應(yīng)付稅款，借貸雙方可以直接抵銷(xiāo)后進(jìn)行反映。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”科目將其區(qū)分開(kāi)，兩科目余額不能相互抵銷(xiāo)。這種做法分清了資產(chǎn)和負(fù)債的內(nèi)涵，可以清晰地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。最后，兩者的遞延所得稅核算方式不同。利潤(rùn)表債務(wù)法下從收入費(fèi)用觀出發(fā)，首先確認(rèn)應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用，而遞延所得稅(遞延稅款)是應(yīng)交所得稅與所得稅費(fèi)用的差額，是倒軋出來(lái)的，遞延稅款不是真正的資產(chǎn)或負(fù)債。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從資產(chǎn)負(fù)債觀出發(fā)，遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債是通過(guò)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額計(jì)算出來(lái)，其遵循所得稅資產(chǎn)和負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的定義，保證了資產(chǎn)負(fù)債表中的所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的合理性，但利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用也是一個(gè)倒軋數(shù)。
(二)我國(guó)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的現(xiàn)實(shí)意義 一是遵循了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際趨同的思想，適應(yīng)會(huì)計(jì)國(guó)際化的需要。我國(guó)在新頒布的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中全面運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，其體現(xiàn)了與國(guó)際所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。一方面，在會(huì)計(jì)理念上改變了以前重利潤(rùn)表輕資產(chǎn)負(fù)債表的觀念，比以往更強(qiáng)調(diào)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)反映。FAS109從1987年開(kāi)始運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，IASl2則從1996年開(kāi)始采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系向著基于價(jià)值的方向演變，會(huì)計(jì)報(bào)表的基石從原來(lái)的收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀，更強(qiáng)調(diào)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)反映。二是提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。隨著我國(guó)股票交易市場(chǎng)的發(fā)展，會(huì)計(jì)研究的重心轉(zhuǎn)向信息的有用性，人們的注意力也從利潤(rùn)表轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)負(fù)債表上。資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)負(fù)債觀是基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)計(jì)量企業(yè)收益，當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值增加或負(fù)債的價(jià)值減少時(shí)，會(huì)產(chǎn)生收益。與收入費(fèi)用觀相比，資產(chǎn)負(fù)債觀更注重交易和事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，要求首先界定每筆交易和事項(xiàng)發(fā)生后對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債變化的影響，確保了企業(yè)各時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)和負(fù)債存量的真實(shí)準(zhǔn)確，為確定某一期間流量概念的收入和費(fèi)用提供了可靠的基礎(chǔ)，提供的收益總額信息相關(guān)性強(qiáng)。此外，資產(chǎn)負(fù)債表觀從資產(chǎn)與負(fù)債的定義出發(fā)，強(qiáng)調(diào)在每一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)和計(jì)量已發(fā)生的交易和事項(xiàng)所引發(fā)的未來(lái)期間所得稅的流入或流出對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的影響，即確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異，再通過(guò)計(jì)算得到遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)，原則上，這種做法更能真實(shí)地反映資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)和負(fù)責(zé)，提高了會(huì)計(jì)要素確認(rèn)和計(jì)量的可靠性；從謹(jǐn)慎性角度，這種做法不高估企業(yè)資產(chǎn)和收益，低估企業(yè)負(fù)債和費(fèi)用，更能體現(xiàn)會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性要求。
二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法新增會(huì)計(jì)要素分析
(一)計(jì)稅基礎(chǔ) 為了符合資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會(huì)計(jì)處理方法確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的要求，所得稅會(huì)計(jì)引入計(jì)稅基礎(chǔ)的概念。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。
(二)暫時(shí)性差異 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》同過(guò)去所得稅會(huì)計(jì)處理的相關(guān)法規(guī)制度的最大差異之處在于“暫時(shí)性差異”概念的引入，取代了利潤(rùn)表債務(wù)法的時(shí)間性差異，標(biāo)志著我國(guó)的所得稅會(huì)計(jì)處理方法由原來(lái)的利潤(rùn)表債務(wù)法向資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的轉(zhuǎn)變。新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在永久性差異的界定方面與規(guī)定保持了一致。而損益表債務(wù)法時(shí)間性差異發(fā)生于某一會(huì)計(jì)期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，收益表債務(wù)法注重時(shí)間性差異，可計(jì)算當(dāng)期的影響，不能直接反映對(duì)未來(lái)的影響，不能處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，側(cè)重于從資產(chǎn)和負(fù)債的角度分析會(huì)計(jì)收益和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上存在的此類(lèi)差異。從暫時(shí)性差異和時(shí)間性差異的范圍來(lái)看，所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異除了包括時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異，其他暫時(shí)性差異是對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行直接調(diào)整造成的，主要包括：初始確認(rèn)時(shí)，一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的稅基不同于其初始賬面金額；資產(chǎn)被重估，但計(jì)稅時(shí)不作對(duì)應(yīng)調(diào)整；合并產(chǎn)生的商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)等。暫時(shí)性差異使企業(yè)納稅后果影響范圍更廣。
(三)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債 企業(yè)采用的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法應(yīng)對(duì)全部暫時(shí)性差異確認(rèn)為一項(xiàng)“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負(fù)債”，大大拓展了“遞延稅款”的含義。利潤(rùn)表債務(wù)法下的遞延所得稅余額，是可抵減和應(yīng)納稅時(shí)間性差異發(fā)生轉(zhuǎn)回借記貸記相比的結(jié)果，遞延所得稅余額并不表示應(yīng)收或應(yīng)付的項(xiàng)目，沒(méi)有準(zhǔn)確反映資產(chǎn)和負(fù)債。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是對(duì)暫時(shí)性差異進(jìn)行跨期核算的會(huì)計(jì)方法，暫時(shí)性差異產(chǎn)生于資產(chǎn)和負(fù)債的賬面金額與計(jì)稅基礎(chǔ)之差，因而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，據(jù)以核算的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)。因此，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債反映的是負(fù)債和資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
一、資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)欄各項(xiàng)目現(xiàn)行填列方法
（一）資產(chǎn)負(fù)債表的含義
資產(chǎn)負(fù)債表，也稱(chēng)財(cái)務(wù)狀況表，是反映企業(yè)在某一特定日期（資產(chǎn)負(fù)債表日）全部資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益情況的會(huì)計(jì)報(bào)表。它表明企業(yè)在某一特定日期所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源、所承擔(dān)的現(xiàn)有義務(wù)和所有者對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)。它是一張揭示企業(yè)在一定時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況的靜態(tài)報(bào)表。資產(chǎn)負(fù)債表編制所依據(jù)的原理是會(huì)計(jì)基本等式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”。資產(chǎn)負(fù)債表的格式有報(bào)告式和賬戶(hù)式，根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則的規(guī)定，我國(guó)現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表采用賬戶(hù)式的格式。
通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表可以反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源及其分布情況；評(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)企業(yè)短期的償債能力、長(zhǎng)期償債能力財(cái)務(wù)彈性、經(jīng)營(yíng)績(jī)效等；通過(guò)多期資產(chǎn)負(fù)債表的對(duì)比分析，還可以觀察、預(yù)測(cè)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的發(fā)展趨勢(shì)。因此合理正確地編制資產(chǎn)負(fù)債表，向會(huì)計(jì)信息使用者提供真實(shí)有效的財(cái)務(wù)信息，具有重要的意義。
（二）資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)欄各項(xiàng)目的現(xiàn)行填列方法歸類(lèi)
按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，資產(chǎn)負(fù)債表“年初余額”欄各項(xiàng)目根據(jù)上年末“期末余額”欄內(nèi)所列數(shù)據(jù)填列。上年末報(bào)表項(xiàng)目和數(shù)字需要進(jìn)行調(diào)整的按本年度的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。目前，有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教材包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試用《會(huì)計(jì)》教材總結(jié)的資產(chǎn)負(fù)債表中“期末余額”欄填列方式有：（1）根據(jù)總賬賬戶(hù)的余額直接填列，如“交易性金融資產(chǎn)”、“短期借款”等。（2）根據(jù)總賬賬戶(hù)余額計(jì)算填列，如“貨幣資金”、“存貨”等。（3）根據(jù)有關(guān)明細(xì)賬戶(hù)的余額分析計(jì)算填列，如“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”。（4）根據(jù)總賬賬戶(hù)和明細(xì)賬戶(hù)的余額分析計(jì)算填列，如“長(zhǎng)期借款”。（5）根據(jù)有關(guān)賬戶(hù)余額減去其備抵賬戶(hù)余額后的凈額填列，如“應(yīng)收賬款”、“固定資產(chǎn)”等。
二、 現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表編制中存在的問(wèn)題分析
（一）報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不夠完整
為了簡(jiǎn)化現(xiàn)行的資產(chǎn)負(fù)債表，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則遵循了重要性要求，取消了“待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”賬戶(hù)和相應(yīng)的報(bào)表項(xiàng)目，這樣處理不能正確、完整地反映企業(yè)所發(fā)生的跨期攤提經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，值得商榷。原因在于：將企業(yè)所發(fā)生的待攤費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接列為相關(guān)的成本費(fèi)用，而未作為一項(xiàng)預(yù)付費(fèi)用在各個(gè)受益會(huì)計(jì)期間進(jìn)行分?jǐn)?；一些企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中也不再采取預(yù)提的方式，而是在費(fèi)用發(fā)生時(shí)直接作為當(dāng)期成本費(fèi)用處理，減少了當(dāng)期損益。另外，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為記賬基礎(chǔ)。上述做法沒(méi)有真正反映權(quán)責(zé)發(fā)生制的思想，未真正地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和準(zhǔn)確核算各期損益，導(dǎo)致虛增或者虛減當(dāng)期損益，使得會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性、完整性受到影響。
（二）報(bào)表中個(gè)別項(xiàng)目歸類(lèi)不合理
對(duì)于一些賬戶(hù)期末余額、報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行簡(jiǎn)單的歸類(lèi)填列，沒(méi)有真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和交易的實(shí)質(zhì)，也沒(méi)有完全體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。如企業(yè)的“預(yù)計(jì)負(fù)債”賬戶(hù)余額，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，現(xiàn)行方法將其期末余額全部列入“預(yù)計(jì)負(fù)債”項(xiàng)目后歸入非流動(dòng)負(fù)債，而未予以區(qū)分預(yù)計(jì)負(fù)債的性質(zhì)和時(shí)間的長(zhǎng)短。這種方法在預(yù)計(jì)負(fù)債數(shù)額較大時(shí)難以真實(shí)地反映預(yù)計(jì)負(fù)債的性質(zhì)。
（三）對(duì)“期末余額”欄各項(xiàng)目的填列方法歸類(lèi)重復(fù)或遺漏
現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表的編制中，“期末余額”欄各項(xiàng)目的填列方法歸類(lèi)存在重復(fù)、遺漏、交叉等問(wèn)題，未達(dá)到不重不漏互斥的原則。如“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目的填列，既可歸為根據(jù)有關(guān)總賬賬戶(hù)余額計(jì)算填列，也可歸為根據(jù)有關(guān)賬戶(hù)余額減去其備抵賬戶(hù)余額后的凈額的填列方法；而“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目按有關(guān)明細(xì)賬戶(hù)的余額分析計(jì)算后減去其備抵賬戶(hù)余額后填列，在現(xiàn)行歸類(lèi)填列方法下無(wú)法對(duì)此進(jìn)行處理；同樣，“存貨”項(xiàng)目也應(yīng)根據(jù)有關(guān)總賬賬戶(hù)余額計(jì)算后減去其備抵賬戶(hù)余額后的金額填列，而不能直接歸為根據(jù)有關(guān)賬戶(hù)余額減去其備抵賬戶(hù)余額后的凈額填列。
（四）報(bào)表中個(gè)別項(xiàng)目設(shè)置不合理
報(bào)表項(xiàng)目列報(bào)不合理導(dǎo)致虛增或虛減資產(chǎn)，沒(méi)有真實(shí)地反映企業(yè)擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源。例如，報(bào)表中的“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目是根據(jù)“固定資產(chǎn)清理”賬戶(hù)期末余額直接填列的，該賬戶(hù)期末借方余額反映企業(yè)報(bào)廢、毀損、出售及無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)中產(chǎn)生的尚未清理完畢的固定資產(chǎn)凈損失，在編制報(bào)表時(shí)將產(chǎn)生的處置損失列作資產(chǎn)，導(dǎo)致虛增資產(chǎn)；期末貸方余額反映尚未清理完畢的固定資產(chǎn)產(chǎn)生的凈收入，在報(bào)表中以負(fù)數(shù)填列于資產(chǎn)中，導(dǎo)致虛減資產(chǎn)。即現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目虛增或虛減了企業(yè)資產(chǎn)。
（五）報(bào)表附注披露列示缺乏充分性、完整性
在資產(chǎn)負(fù)債表的報(bào)表附注披露中，存在著會(huì)計(jì)信息缺乏規(guī)范性、披露不充分、信息失真等問(wèn)題；大企業(yè)、中小企業(yè)之間信息披露缺乏差異性，沒(méi)有突出重點(diǎn)；不同行業(yè)之間也沒(méi)有突出行業(yè)會(huì)計(jì)信息的特殊性等問(wèn)題。甚至一些企業(yè)只披露對(duì)企業(yè)有利的信息，而對(duì)企業(yè)融資、社會(huì)形象、營(yíng)利等產(chǎn)生不利的一些未決訴訟、抵押、擔(dān)保貸款，債務(wù)重組事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方交易等重大事項(xiàng)不加以充分披露，損害投資者和債權(quán)人的利益。一些企業(yè)在報(bào)表附注中對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的解釋性說(shuō)明、發(fā)表的保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告未進(jìn)行披露，以提醒投資者注意，這也嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
三、解決資產(chǎn)負(fù)債表編制問(wèn)題的建議
為使資產(chǎn)負(fù)債表的編制更科學(xué)合理，提供的信息更真實(shí)完整，筆者提出以下改進(jìn)建議：
（一）日常核算可增設(shè)相關(guān)賬戶(hù)但不增設(shè)報(bào)表項(xiàng)目
在現(xiàn)有報(bào)表項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，平時(shí)為了完整地反映企業(yè)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，滿(mǎn)足核算的需要，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)的要求，可以增設(shè)“待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”賬戶(hù)，但不增設(shè)相關(guān)的報(bào)表項(xiàng)目。在編制報(bào)表時(shí)將“待攤費(fèi)用”賬戶(hù)余額列入資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。如果“預(yù)提費(fèi)用”賬戶(hù)有明細(xì)賬期末為借方余額，則表示為待攤性質(zhì)，編制報(bào)表時(shí)也列入“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目；若其明細(xì)賬為貸方余額，則為預(yù)提數(shù)，屬于負(fù)債性質(zhì)，在編制報(bào)表時(shí)將其列入“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目。這樣一來(lái)，在平時(shí)核算中就可以完整地按權(quán)責(zé)發(fā)生制思想反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，便于正確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算；而在編制報(bào)表時(shí)并未增加報(bào)表項(xiàng)目，以保證會(huì)計(jì)信息的可比性。
（二）調(diào)整“預(yù)計(jì)負(fù)債”的報(bào)表項(xiàng)目歸類(lèi)或增設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表報(bào)表項(xiàng)目
1.調(diào)整“預(yù)計(jì)負(fù)債”賬戶(hù)期末余額的報(bào)表項(xiàng)目歸類(lèi)。對(duì)無(wú)法直接歸類(lèi)的報(bào)表項(xiàng)目，可以根據(jù)其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)和時(shí)間的長(zhǎng)短，進(jìn)行分類(lèi)，同一賬戶(hù)余額分別在不同的報(bào)表項(xiàng)目反映，而非全部列于非流動(dòng)負(fù)債。對(duì)于“預(yù)計(jì)負(fù)債”賬戶(hù)的期末余額，將時(shí)間在一年（含一年）以?xún)?nèi)的部分，列入“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目，如時(shí)間在一年以?xún)?nèi)的預(yù)計(jì)產(chǎn)品保修費(fèi)、預(yù)計(jì)環(huán)境污染整治費(fèi)等；而對(duì)于一年以上的“預(yù)計(jì)負(fù)債”則列報(bào)于非流動(dòng)負(fù)債類(lèi)的“預(yù)計(jì)負(fù)債”報(bào)表項(xiàng)目中，如預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用等。
2.增設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表報(bào)表項(xiàng)目。在企業(yè)平時(shí)核算中，若有預(yù)計(jì)負(fù)債經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)發(fā)生，可以將預(yù)計(jì)負(fù)債核算內(nèi)容區(qū)分其長(zhǎng)期和短期性質(zhì)分別設(shè)置“預(yù)計(jì)流動(dòng)負(fù)債”和“預(yù)計(jì)長(zhǎng)期負(fù)債”進(jìn)行核算，期末，相應(yīng)地在資產(chǎn)負(fù)債表中設(shè)置同名項(xiàng)目予以列示，反映企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債情況。
（三）報(bào)表中“期末余額”欄各項(xiàng)目填列方法的重新歸類(lèi)
資產(chǎn)負(fù)債表中“期末余額”欄各項(xiàng)目填列方法的歸類(lèi)應(yīng)做到不重不漏不交叉。為此，可將其歸類(lèi)為如下六種方法：（1）根據(jù)相應(yīng)總賬賬戶(hù)余額直接填列。按此方法填列的項(xiàng)目有：“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)（采用公允價(jià)值模式計(jì)量）”、“遞延所得稅資產(chǎn)”、“短期借款”、“交易性金融負(fù)債”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)交稅費(fèi)”、“應(yīng)付利息”、“應(yīng)付股利”、“其他應(yīng)付款”、“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”、“遞延所得稅負(fù)債”、“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”等。（2）根據(jù)相應(yīng)明細(xì)賬余額直接填列。按此方法填列的相應(yīng)報(bào)表項(xiàng)目相對(duì)較少，如，“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目的年末數(shù)可根據(jù)“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”明細(xì)賬余額直接填列。（3）根據(jù)有關(guān)總賬賬戶(hù)余額計(jì)算填列。按此方法填列的項(xiàng)目有：“貨幣資金”、“存貨”、“持有至到期投資”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“投資性房地產(chǎn)（采用成本模式計(jì)量）”、“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“工程物資”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“開(kāi)發(fā)支出”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”、“油氣資產(chǎn)”、“商譽(yù)”等?！拔捶峙淅麧?rùn)”項(xiàng)目1-11月末可按此方法填列，其年末數(shù)則按方法（2）填列。（4）根據(jù)有關(guān)明細(xì)賬戶(hù)余額計(jì)算填列。按此方法填列的項(xiàng)目有：“預(yù)付賬款（不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備）”、“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”、“預(yù)收賬款”、“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”、“長(zhǎng)期借款”、“應(yīng)付債券”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等。（5）根據(jù)有關(guān)總賬賬戶(hù)余額和明細(xì)賬戶(hù)余額分析計(jì)算填列。按此方法填列的項(xiàng)目有：“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收利息”、“應(yīng)收股利”、“其他應(yīng)收款”、“其他流動(dòng)資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期應(yīng)收款”、“應(yīng)付賬款”、“其他流動(dòng)負(fù)債”等。（6）根據(jù)報(bào)表中相關(guān)項(xiàng)目計(jì)算填列。按此方法填列的項(xiàng)目有：“流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)”、“非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)”、“資產(chǎn)合計(jì)”、“流動(dòng)負(fù)債合計(jì)”、“非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)”、“負(fù)債合計(jì)”、“所有者權(quán)益合計(jì)”、“負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)”。
（四）建議取消“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目
依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表編制的依據(jù)“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”以及擴(kuò)展的會(huì)計(jì)等式“資產(chǎn)+費(fèi)用=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入”，企業(yè)任何交易或事項(xiàng)所產(chǎn)生的損失、收入將最終影響所有者權(quán)益。因此，對(duì)于“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目導(dǎo)致的虛增或虛減資產(chǎn)，可以將“固定資產(chǎn)清理”賬戶(hù)期末余額作為所有者權(quán)益類(lèi)的資本公積的加項(xiàng)或減項(xiàng)處理，調(diào)整所有者權(quán)益。當(dāng)其期末為借方余額時(shí)減少資本公積，當(dāng)為貸方余額時(shí)增加資本公積。這樣可以不虛增或虛減企業(yè)資產(chǎn)，真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，也使待處理?yè)p失或收入暫由企業(yè)所有者承擔(dān)。
（五）進(jìn)一步規(guī)范報(bào)表附注的信息披露
為使企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中充分披露重要會(huì)計(jì)信息，可以在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》的統(tǒng)一規(guī)范下，對(duì)不同的行業(yè)制定符合行業(yè)特點(diǎn)的會(huì)計(jì)信息披露具體辦法，規(guī)范報(bào)表附注中應(yīng)披露的信息。同時(shí)，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，要求嚴(yán)格對(duì)企業(yè)的重大表外事項(xiàng)、抵押質(zhì)押擔(dān)保貸款事項(xiàng)、是否存在未決訴訟等事項(xiàng)進(jìn)行審查，保證企業(yè)真實(shí)的披露。在報(bào)表附注中增加“特別提醒事項(xiàng)”，要求企業(yè)明確地表明會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的解釋性說(shuō)明，發(fā)表的保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)，提醒投資者債權(quán)人予以關(guān)注，保護(hù)投資者債權(quán)人的利益。
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企業(yè)所得稅核算有兩種理念――“收入費(fèi)用觀”和“資產(chǎn)負(fù)債觀”。前者只對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生交易取得的收入與費(fèi)用進(jìn)行配比，將其差額記為收益，企業(yè)持有的未實(shí)現(xiàn)收益被排除在外。后者認(rèn)為不論交易是否發(fā)生，只要財(cái)富增加，即資產(chǎn)凈值增加就有收益，它包括企業(yè)交易行為產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)收益和企業(yè)持有的按公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)增值收益。利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法分別是“收入費(fèi)用觀”和“資產(chǎn)負(fù)債觀”的具體運(yùn)用。二者的差異除了表現(xiàn)在核算觀念外，主要還有以下四個(gè)方面的區(qū)別。
一、核算的范圍不同
利潤(rùn)表債務(wù)法以時(shí)間性差異為依據(jù)，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從暫時(shí)性差異出發(fā)，時(shí)間性差異與暫時(shí)性差異的范圍是不同的。所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，而暫時(shí)性差異除了包括時(shí)間性差異外，還包括非時(shí)間性差異。主要的非時(shí)間性差異包括：子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)沒(méi)有向母公司分配全部利潤(rùn)；重估資產(chǎn)而計(jì)稅基礎(chǔ)未作調(diào)整；購(gòu)買(mǎi)企業(yè)合并的購(gòu)買(mǎi)成本，根據(jù)所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值分配計(jì)入這些可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，而計(jì)稅基礎(chǔ)未作相應(yīng)調(diào)整；作為報(bào)告企業(yè)整體組成部分的國(guó)外經(jīng)營(yíng)主體的非貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債以歷史匯率折算；資產(chǎn)和負(fù)債初始確認(rèn)的賬面金額不同于其初始計(jì)稅基礎(chǔ)等。
二、“遞延稅款”的含義不同
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法將全部暫時(shí)性差異確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，大大拓展了“遞延稅款”的含義，與利潤(rùn)表債務(wù)法中的“遞延稅款”相比，前者更具有現(xiàn)實(shí)意義。利潤(rùn)表債務(wù)法首先將時(shí)間性差異分為在未來(lái)期間的應(yīng)納稅時(shí)間性差異和可抵減時(shí)間性差異，再分別將應(yīng)納稅時(shí)間性差異和可抵減時(shí)間性差異乘以適用稅率得出遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。由于時(shí)間性差異反映的是收入和費(fèi)用分別按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法核算在本期發(fā)生的差額，揭示的是某個(gè)期間內(nèi)的差異，所以此時(shí)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債應(yīng)是本期的影響額。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，盡管也將暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵減暫時(shí)性差異，并由此確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，但由于暫時(shí)性差異反映的是資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，是從本質(zhì)出發(fā)分析其產(chǎn)生原因及其對(duì)期末資產(chǎn)、負(fù)債的影響，揭示的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上的差異，因此暫時(shí)性差異是反映遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的累計(jì)影響額。
三、對(duì)收益的理解不同
利潤(rùn)表債務(wù)法以“收入費(fèi)用觀”定義收益，強(qiáng)調(diào)收益是收入和費(fèi)用的配比，計(jì)算會(huì)計(jì)收益中所有收入和費(fèi)用對(duì)所得稅的影響，并以“所得稅費(fèi)用”列示在利潤(rùn)表上，遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債則是會(huì)計(jì)所得稅費(fèi)用與稅法應(yīng)交所得稅相對(duì)比的結(jié)果。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以“資產(chǎn)負(fù)債觀”定義收益，提出了“全面收益”的概念，這就要求收益確認(rèn)與計(jì)量都要服從資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)概念的要求。
四、核算的程序和方法不同
（一）利潤(rùn)表債務(wù)法的核算程序與方法
主要有以下三個(gè)步驟：
1.計(jì)算本期應(yīng)交所得稅
應(yīng)交所得稅=（會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額±永久性差異±時(shí)間性差異）×所得稅稅率
2.計(jì)算本期應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用
在利潤(rùn)表債務(wù)法下，一定時(shí)期的所得稅費(fèi)用包括三個(gè)方面的內(nèi)容：本期應(yīng)交所得稅；本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)；由于稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅，對(duì)以前各期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額的調(diào)整數(shù)。具體計(jì)算公式為：本期應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+（-）本期發(fā)生的時(shí)間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（資產(chǎn)）+（-）本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）+（-）本期由于稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅調(diào)減（增）的遞延所得稅資產(chǎn)或調(diào)增（減）的遞延所得稅負(fù)債。其中：本期由于稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅調(diào)增或調(diào)減的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債=累計(jì)應(yīng)納稅時(shí)間性差異或累計(jì)可抵減時(shí)間性差異×（現(xiàn)行所得稅稅率-前期確認(rèn)應(yīng)納稅時(shí)間性差異或可抵減時(shí)間性差異時(shí)適用的所得稅稅率）。
3.根據(jù)借貸平衡原理，“倒擠”本期時(shí)間性差異應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅款，并編制所得稅處理的會(huì)計(jì)分錄
例1，A公司2000年12月20日投入使用設(shè)備一臺(tái)，原價(jià)
620 000元，預(yù)計(jì)凈殘值20 000元。稅法規(guī)定該設(shè)備按直線法折舊，折舊年限為6年；會(huì)計(jì)上采用年數(shù)總和法折舊，折舊年限為5年。假定其他因素不變的情況下，該企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)800 000元，每年獲得國(guó)債利息收入10 000元（無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）。2001年至2003年所得稅稅率為33%，自2004年起所得稅稅率調(diào)整為30%。采用利潤(rùn)表債務(wù)法對(duì)A公司進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理。
2001年至2006年折舊額計(jì)算見(jiàn)表1。
各年應(yīng)交所得稅、遞延所得稅金額以及所得稅費(fèi)用計(jì)算見(jiàn)表2。
2004年發(fā)生的應(yīng)納稅時(shí)間性差異的所得稅影響額=-20 000
×30%=-6 000（元），本期由于稅率變動(dòng)應(yīng)調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)
=（100 000+60 000+20 000）×3%=5 400（元），本期遞延稅款的貸方發(fā)生額=6 000+5 400=11 400元。
前三年所得稅處理的會(huì)計(jì)分錄為借：“所得稅”、“遞延稅款”，貸：“所得稅”；后三年所得稅處理的會(huì)計(jì)分錄為借：“所得稅”，
貸：“應(yīng)交稅金”、“遞延稅款”。
（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的核算程序與方法
主要有以下四個(gè)步驟：
1.確定各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)
資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值，就是企業(yè)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額；資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以依法抵扣的金額，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)依照稅法可以抵扣的金額。
2.計(jì)算期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異
應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異；可抵扣暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期的應(yīng)納稅所得時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)的產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)差異，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。
3.計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債
根據(jù)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異對(duì)納稅的影響金額，分別計(jì)算確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額。以應(yīng)納稅暫時(shí)性差異期末余額乘以當(dāng)期或預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)算確定遞延所得稅負(fù)債的期末余額；以可抵扣暫時(shí)性差異期末余額乘以當(dāng)期或預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償期間的適用稅率計(jì)算確定遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額；然后計(jì)算遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的本期發(fā)生額：遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）的本期發(fā)生額=遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）的期末余額-遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）的期初余額。
4.計(jì)算本期所得稅費(fèi)用
本期所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額-遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額
例2，B公司2005年12月20日投入使用設(shè)備一臺(tái)，原價(jià)300萬(wàn)元。稅法規(guī)定該設(shè)備按年數(shù)總和法折舊，折舊年限為5年，無(wú)凈殘值；會(huì)計(jì)上采用直線法折舊，折舊年限為6年，無(wú)凈殘值。2007年公司實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)5 000萬(wàn)元，適用33％所得稅率。2007年底持有交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值1 500萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)1 000萬(wàn)元，產(chǎn)生500萬(wàn)元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異；預(yù)計(jì)負(fù)債賬面余額100萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0，產(chǎn)生100萬(wàn)元的可抵扣暫時(shí)性差異。其他資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不存在差異，也不存在可抵扣虧損和稅款抵減，該企業(yè)預(yù)計(jì)在未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。
2006年至2011年設(shè)備應(yīng)納稅暫時(shí)性差異計(jì)算過(guò)程見(jiàn)表3。
本年度所得稅有關(guān)計(jì)算為：
應(yīng)交所得稅=（5 000-80）×33%=1 623.6（萬(wàn)元）
遞延所得稅資產(chǎn)=100×33%=33（萬(wàn)元）
遞延所得稅負(fù)債=（500+80）×33%=191.4（萬(wàn)元）
遞延所得稅費(fèi)用=191.4-33=158.4（萬(wàn)元）
所得稅費(fèi)用=1623.6+158.4=1781.8（萬(wàn)元）
相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
借：所得稅費(fèi)用――當(dāng)期所得稅費(fèi)用1623.6
――遞延所得稅費(fèi)用158.4
遞延所得稅資產(chǎn) 33
貸：遞延所得稅負(fù)債191.4
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅1623.6
綜上所述，以“資產(chǎn)負(fù)債觀”取代“收入費(fèi)用觀”，就是以長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光看待企業(yè)資產(chǎn)的增值行為，這有助于企業(yè)加強(qiáng)和改善資產(chǎn)負(fù)債管理，從而避免短期行為。比較而言，利潤(rùn)表債務(wù)法計(jì)算程序更為復(fù)雜，且確認(rèn)和計(jì)量所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的標(biāo)準(zhǔn)不易把握。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)不斷繁榮，企業(yè)重組、并購(gòu)和股份制改造大量涌現(xiàn)，資產(chǎn)重估業(yè)務(wù)將日益增多，這勢(shì)必引起許多非時(shí)間性的暫時(shí)性差異發(fā)生，而且資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法將遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債分門(mén)別類(lèi)加以處理與披露，提供的會(huì)計(jì)信息更能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因此，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法替代利潤(rùn)表債務(wù)法成為必然選擇。
【參考文獻(xiàn)】
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會(huì)計(jì)的基本要素有六個(gè)：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，資產(chǎn)負(fù)債觀顧名思義就是是指以資產(chǎn)、負(fù)債的概念為基礎(chǔ)和核心，定義利潤(rùn)及其構(gòu)成要素。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，企業(yè)所有存量的變動(dòng)就成為其增加經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果的最好且惟一的證據(jù)。資產(chǎn)負(fù)債觀以資產(chǎn)負(fù)債表為重心，強(qiáng)調(diào)全面收益，收益由凈資產(chǎn)的期初期末余額之差產(chǎn)生。
資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為收益的本質(zhì)是某期間凈資產(chǎn)的增加，不考慮交易或非交易，只要引起凈資產(chǎn)變動(dòng)就確認(rèn)收益（所有者的投資及對(duì)其分配利潤(rùn)除外）。它不主張采用歷史成本，要求資產(chǎn)和負(fù)債采用現(xiàn)行價(jià)值或公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)應(yīng)當(dāng)著眼于資產(chǎn)和負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債觀為經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)提供了最有力的概述，是準(zhǔn)則制定過(guò)程中最合適的基礎(chǔ)。
資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀最本質(zhì)的差別就在于：資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來(lái)計(jì)量收益，因此當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值增加或負(fù)債的價(jià)值減少時(shí)，會(huì)產(chǎn)生收益；收入費(fèi)用觀則通過(guò)收入與費(fèi)用的直接配比來(lái)計(jì)量企業(yè)收益，按照收入費(fèi)用觀，會(huì)計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。
明確了解了資產(chǎn)負(fù)債觀的概念后就不難發(fā)現(xiàn)，在中國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，有很多方面都體現(xiàn)了這一觀點(diǎn)，下面就舉例具體說(shuō)明。
一、對(duì)于或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理
根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)經(jīng)確認(rèn)的或有事項(xiàng)首先應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示為一項(xiàng)資產(chǎn)和（或）負(fù)債，作為計(jì)價(jià)的結(jié)果。其次才在利潤(rùn)表中反映相關(guān)損失（對(duì)不造成損失的或有事項(xiàng)則不需要在利潤(rùn)表中反映）。例如，A企業(yè)因或有事項(xiàng)而需承擔(dān)一項(xiàng)100萬(wàn)元的支出，同時(shí)，因該或有事項(xiàng)，A企業(yè)還可以從己企業(yè)獲得58萬(wàn)元的賠償，且這項(xiàng)金額基本確定能收到。按照準(zhǔn)則的規(guī)定，A企業(yè)應(yīng)首先在資產(chǎn)負(fù)債表中分別確認(rèn)一項(xiàng)100萬(wàn)元的負(fù)債（“預(yù)計(jì)負(fù)債”）和一項(xiàng)58萬(wàn)元的資產(chǎn)（應(yīng)收帳款），作為計(jì)價(jià)的結(jié)果，還應(yīng)在利潤(rùn)表中確認(rèn)42萬(wàn)元的損失（“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等）。這時(shí)，A企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中不僅反映凈資產(chǎn)減少了42萬(wàn)元，而且表明企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)增加了58萬(wàn)元、相關(guān)負(fù)債增加了100萬(wàn)元，資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息更加豐富，而損益表中反映的42萬(wàn)元的損失僅僅是A企業(yè)計(jì)量資產(chǎn)和負(fù)債變化的一個(gè)副產(chǎn)品。
二、對(duì)于交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)所形成的利得和損失應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益或直接計(jì)入所有者權(quán)益。例如，2009年8月15日，甲公司從深圳證券交易所購(gòu)入乙公司股票1000000股，占乙公司有表決權(quán)股份的5%，這時(shí)乙公司股票收盤(pán)價(jià)為每股5.00元，甲公司沒(méi)有在乙公司董事會(huì)中派出代表，甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，2009年12月31日（即資產(chǎn)負(fù)債表日）乙公司股票收盤(pán)價(jià)為每股5.30元，這時(shí)如果甲公司仍持有乙公司的股票，就應(yīng)該確認(rèn)本公司持有的該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)為(5.30-5.00)×1000000=300000元，
會(huì)計(jì)分錄為：
借：交易性金融資產(chǎn)—乙公司股票—公允價(jià)值變動(dòng) 300000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益—乙公司股票 300000
因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為企業(yè)的收益是期末凈資產(chǎn)高于期初凈資產(chǎn)的凈增長(zhǎng)額，因而對(duì)于企業(yè)持有的金融性質(zhì)的資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，因公允價(jià)值變動(dòng)引起的未實(shí)現(xiàn)的損益(公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差)確認(rèn)為當(dāng)期損益或直接進(jìn)入所有者權(quán)益。
三、存貨核算取消后進(jìn)先出法
因?yàn)楹筮M(jìn)先出法下，先發(fā)出的進(jìn)入成本的存貨是企業(yè)最近購(gòu)入的存貨，而資產(chǎn)負(fù)債表中反映的是企業(yè)較早購(gòu)進(jìn)的存貨，并非企業(yè)現(xiàn)實(shí)擁有的資產(chǎn)。資產(chǎn)負(fù)債觀下，取消后進(jìn)先出法，目的就在于更加真實(shí)的反映企業(yè)所擁有的資源。
四、對(duì)于所得所的會(huì)計(jì)處理
這是在我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)負(fù)債觀的最典型的體現(xiàn)。原《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)于所得稅的核算方法，既有應(yīng)付稅款法，又有納稅影響會(huì)計(jì)法，但不論哪種方法，都是收入費(fèi)用觀的具體體現(xiàn)。而現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)—所得稅》則統(tǒng)一規(guī)定：對(duì)于所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)取得資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值存在差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。兩種方法的區(qū)別在于：應(yīng)付稅款法是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期。在應(yīng)付稅款法下，當(dāng)期計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅。在應(yīng)付稅款法下，企業(yè)應(yīng)按照稅法規(guī)定對(duì)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，得出應(yīng)納稅所得額即納稅所得，再按稅法規(guī)定的稅率計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅，作為費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。即：所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從暫時(shí)性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因及其對(duì)期末資產(chǎn)負(fù)債表的影響。其特點(diǎn)是：當(dāng)稅率變動(dòng)或稅基變動(dòng)時(shí)，必須按預(yù)期稅率對(duì)“遞延所得稅負(fù)債”和“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶(hù)余額進(jìn)行調(diào)整。也就是說(shuō)，首先確定資產(chǎn)負(fù)債表上期末遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債），然后，倒擠出利潤(rùn)表項(xiàng)目當(dāng)期所得稅費(fèi)用。
計(jì)算公式為：本期所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+(期末遞延所得稅負(fù)債－期初遞延所得稅負(fù)債)－(期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn))
關(guān)于現(xiàn)行所得稅的會(huì)計(jì)處理特點(diǎn)總結(jié)起來(lái)就是：在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，首先要求確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。所謂計(jì)稅基礎(chǔ)，是面向未來(lái)而言的，簡(jiǎn)單的說(shuō)，就是按照資產(chǎn)、負(fù)債未來(lái)能否在稅前列支的金額進(jìn)行計(jì)量。賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)的差異，則構(gòu)成企業(yè)在未來(lái)的一項(xiàng)權(quán)利或義務(wù)。按照資產(chǎn)和負(fù)債的定義，分別確定遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。這正是資產(chǎn)負(fù)債觀的具體體現(xiàn)。
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)方法是先學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的各個(gè)專(zhuān)業(yè)名詞，然后學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)等式等各個(gè)會(huì)計(jì)要素間的關(guān)系，最后學(xué)習(xí)財(cái)務(wù)報(bào)表等。該方法有利于學(xué)生系統(tǒng)掌握基礎(chǔ)知識(shí)。但在學(xué)習(xí)初期，學(xué)生對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)體系沒(méi)有必要的了解，不知道自己現(xiàn)階段所學(xué)習(xí)的知識(shí)是怎樣應(yīng)用到財(cái)務(wù)系統(tǒng)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中去的，所學(xué)到的知識(shí)是零散分布的，不利于對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)體系的理解與掌握。而且會(huì)打消初學(xué)者的積極性。
相反，如果從整體的財(cái)務(wù)報(bào)表入手，將其層層剖析，逐漸學(xué)習(xí)各個(gè)要素及其關(guān)系，這樣會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)知識(shí)在整體上有較好的把握，使學(xué)習(xí)者在接觸會(huì)計(jì)知識(shí)之初就將其與企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況相聯(lián)系。不但能夠更好的學(xué)習(xí)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，還能增強(qiáng)分析與操作能力，提升畢業(yè)生的就業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。
財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)利用“呈現(xiàn)事實(shí)”及“解釋變法”這兩種方法，通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)字的解讀找出管理問(wèn)題。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表最重要的使命是實(shí)踐課責(zé)性。任何企業(yè)活動(dòng)都可以匯整成“資產(chǎn)負(fù)債表”“利潤(rùn)表”“現(xiàn)金流量表”與“所有者權(quán)益變動(dòng)表”四份財(cái)務(wù)報(bào)表。
下面將以“資產(chǎn)負(fù)債表”為例，論述從財(cái)務(wù)報(bào)表入手學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)的可行性及其優(yōu)點(diǎn)。沃爾瑪?shù)呢?cái)務(wù)結(jié)構(gòu)相對(duì)簡(jiǎn)單而且完整，因此以沃爾瑪?shù)馁Y產(chǎn)負(fù)債表為研究案例。首先，將沃爾瑪?shù)馁Y產(chǎn)負(fù)債表呈現(xiàn)在初學(xué)者面前，乍眼一看可能會(huì)感覺(jué)有些懵懂，但如果初學(xué)者忘記自己是零基礎(chǔ)，試著從投資和經(jīng)營(yíng)的角度去觀察和分析財(cái)務(wù)報(bào)表，就會(huì)發(fā)現(xiàn)其實(shí)并不難看懂。
二、從財(cái)務(wù)報(bào)表角度解讀會(huì)計(jì)基本常識(shí)
首先，從整體入手?？催^(guò)資產(chǎn)負(fù)債表的大體情況之后，便要初步分析，思考報(bào)表所反映的各種信息。這份報(bào)表的名稱(chēng)是“沃爾瑪合并資產(chǎn)負(fù)債表”所以表達(dá)的是沃爾瑪和它持股超過(guò)50%的子公司的財(cái)務(wù)情況。于是，學(xué)習(xí)者便理解了什么是“會(huì)計(jì)主體”印象深刻，便于記憶。
報(bào)表名稱(chēng)右邊寫(xiě)有“單位：百萬(wàn)美元”而報(bào)表中的資產(chǎn)及負(fù)債等項(xiàng)目都是以百萬(wàn)美元為單位?？偨Y(jié)得出：“財(cái)務(wù)報(bào)表以貨幣作為衡量與記錄的單位?！庇谑菍W(xué)習(xí)者便理解了“貨幣計(jì)量”的內(nèi)涵。報(bào)表第一行標(biāo)有“1月31日”分析得出，1月31日表示本報(bào)表所表示的財(cái)務(wù)狀況截止到1月31日。不同階段的財(cái)務(wù)報(bào)表代表企業(yè)不同時(shí)期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及財(cái)務(wù)狀況。于是得出“會(huì)計(jì)分期”的概念。以上幾種概念在報(bào)表上沒(méi)有明確地指出，是以另外一種形式展現(xiàn)出來(lái)的，是通過(guò)對(duì)各種細(xì)節(jié)的分析得出來(lái)的，這種分析思維是逐漸培養(yǎng)的，必要的時(shí)候需要輔導(dǎo)老師指導(dǎo)分析方法。若學(xué)習(xí)者不是在校學(xué)生并且有相關(guān)工作經(jīng)驗(yàn)，便可結(jié)合實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，層層分析得出。通過(guò)這種分析方法推導(dǎo)出的各種概念，不但便于記憶，學(xué)習(xí)者對(duì)其有著深刻的理解，在未來(lái)的工作當(dāng)中，使用時(shí)也會(huì)更加便捷。
接下來(lái)分析資產(chǎn)部分。資產(chǎn)負(fù)債表的第一部分是資產(chǎn)部分，報(bào)表左側(cè)一排是各個(gè)會(huì)計(jì)科目。這時(shí)便需要查閱有關(guān)資料了解各個(gè)會(huì)計(jì)科目的含義。資產(chǎn)部分首先是流動(dòng)資產(chǎn)，查閱資料了解到“流動(dòng)資產(chǎn)”通常指一年內(nèi)能轉(zhuǎn)換成現(xiàn)金的資產(chǎn)。利用同樣的方法了解“貨幣資金”“應(yīng)收賬款”“存貨”等會(huì)計(jì)科目的含義。通過(guò)對(duì)比得出結(jié)論；流動(dòng)性越高的資產(chǎn)排在前面。然后是負(fù)債部分，首先是流動(dòng)負(fù)債。流動(dòng)負(fù)債包括“商業(yè)本票”“應(yīng)付賬款”“預(yù)計(jì)負(fù)債”等。查閱資料了解到：“商業(yè)本票”主要指企業(yè)為籌措短期營(yíng)運(yùn)資金，經(jīng)金融機(jī)構(gòu)保證所發(fā)行的金融票據(jù)，又稱(chēng)為“融資性商業(yè)本票”。沃爾瑪從供貨商進(jìn)貨，主要采取賒購(gòu)方式，它所積欠的尚未償還的金額便稱(chēng)為應(yīng)付賬款。沃爾瑪將“應(yīng)付利息”“應(yīng)付水電費(fèi)”“應(yīng)付職工薪酬等已經(jīng)發(fā)生支付責(zé)任、但尚未以現(xiàn)金支付償還的項(xiàng)目，加總起來(lái)，放在這個(gè)綜合項(xiàng)目里。接下來(lái)是長(zhǎng)期負(fù)債、長(zhǎng)期融資租賃負(fù)債等皆用以上方法學(xué)習(xí)。最后一部分是“所有者權(quán)益”部分，分為“普通股股本”“溢價(jià)”以及“保留盈余”三部分。通過(guò)查閱了解到：普通股股本指已流通在外的普通股股權(quán)的賬面價(jià)值。當(dāng)股權(quán)發(fā)時(shí)，所收取的投資款超過(guò)面值的部分就稱(chēng)為股本溢價(jià)?！氨Ａ粲囝~”指企業(yè)歷年來(lái)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)尚未以現(xiàn)金股利方式發(fā)還股東、仍保留在企業(yè)的部分。
通過(guò)對(duì)總資產(chǎn)額與總負(fù)債和股東權(quán)益額的對(duì)比不難發(fā)現(xiàn)兩者數(shù)額相同。于是推論出：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益。會(huì)計(jì)等式即是資產(chǎn)負(fù)債表的架構(gòu)。查閱資料了解“資產(chǎn)”“負(fù)債”及“所有者權(quán)益”各自的含義，“資產(chǎn)”指的是為公司所擁有，能創(chuàng)造未來(lái)現(xiàn)金流入或減少未來(lái)現(xiàn)金流出的經(jīng)濟(jì)資源。“負(fù)債”指的是公司對(duì)外在其他組織所承受的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。“所有者權(quán)益”指的是資產(chǎn)扣除負(fù)債后，由公司所有者享的剩余利益，又稱(chēng)為“凈資產(chǎn)”或“賬面凈值”。由分析得出：會(huì)計(jì)等式右邊代表資金的來(lái)源，資金的來(lái)源可能是負(fù)債或是所有者權(quán)益。會(huì)計(jì)等式左邊代表資金的用途，資金的來(lái)源與資金的用途間有著密切的關(guān)系。為了反映資金來(lái)源與資金用途之間的恒等關(guān)系，了解每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的來(lái)龍去脈，所以使用“復(fù)式記賬法”來(lái)記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。通過(guò)查閱了解到：復(fù)式記賬指一個(gè)交易會(huì)同時(shí)影響一個(gè)或兩個(gè)以上的會(huì)計(jì)科目，因此必須同時(shí)以相等的金額加以記錄。這種記錄商業(yè)交易的設(shè)計(jì)，除了能忠實(shí)表達(dá)資金來(lái)源及去處的恒等關(guān)系外，也創(chuàng)造了相互勾稽的可能性。倘若企業(yè)做假賬，謊稱(chēng)回收一筆應(yīng)收賬款，為了保持會(huì)計(jì)等式的平衡，也必須同時(shí)作假，創(chuàng)造出一筆現(xiàn)金或其他資產(chǎn)。必須作假的范圍因復(fù)式會(huì)的設(shè)計(jì)而擴(kuò)大，因此增加了被檢測(cè)出來(lái)的機(jī)會(huì)。
三、財(cái)務(wù)報(bào)表可以延伸會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)
財(cái)務(wù)報(bào)表是公司經(jīng)營(yíng)狀況的縮影。學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)知識(shí)要能看懂財(cái)務(wù)報(bào)表，學(xué)會(huì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，更要培養(yǎng)分析解讀財(cái)務(wù)報(bào)表的能力。財(cái)務(wù)報(bào)表主要是管理層用來(lái)問(wèn)問(wèn)題的工具，而不是得到答案的工具。分析財(cái)務(wù)報(bào)表不能只看死板的數(shù)字，還要能看到產(chǎn)生數(shù)字的管理活動(dòng)，并分析這些活動(dòng)所可能引導(dǎo)企業(yè)變動(dòng)的方向。
沿用上述例子，分析沃爾瑪?shù)馁Y產(chǎn)負(fù)債表。以單項(xiàng)會(huì)計(jì)科目來(lái)看，沃爾瑪?shù)牧鲃?dòng)資產(chǎn)中金額最大的是存貨（約為322億美元），流動(dòng)負(fù)債中金額最大的是應(yīng)付賬款（約為254億美元）。這種現(xiàn)象反映了零售業(yè)以賒賬方式進(jìn)貨后銷(xiāo)售，賺取價(jià)差的商業(yè)模式，也顯示出沃爾瑪如果無(wú)法有效的銷(xiāo)售存貨取得現(xiàn)金，龐大的流動(dòng)負(fù)債將是個(gè)沉重的壓力。其次龐大的存貨數(shù)量也會(huì)造成相當(dāng)大的存貨跌價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。如何管理這些風(fēng)險(xiǎn)，便成為管理階層與投資人分析沃爾瑪資產(chǎn)負(fù)債表的重點(diǎn)。事實(shí)上，沃爾瑪資產(chǎn)負(fù)債表的任何一個(gè)會(huì)計(jì)數(shù)字背后都有一系列復(fù)雜的管理問(wèn)題。通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表也可以了解到企業(yè)整體的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)?？梢杂^察負(fù)債比率來(lái)衡量財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)。負(fù)債比率指總負(fù)債除以總資產(chǎn)的比率。同時(shí)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)也可用負(fù)債除以所有者權(quán)益的比率來(lái)表現(xiàn)。
衡量企業(yè)是否有足夠的能力支付短期負(fù)債，經(jīng)常使用的指標(biāo)是流動(dòng)比率。流動(dòng)比率=流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債，流動(dòng)比率顯示企業(yè)利用流動(dòng)資產(chǎn)償付流動(dòng)負(fù)債的能力。比例越高表示流動(dòng)負(fù)債受償?shù)目赡苄栽礁?，短期債?quán)人越有保障。一般而言，流動(dòng)比率不小于1，相當(dāng)于要求營(yíng)運(yùn)資本為正數(shù)。據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，長(zhǎng)期以來(lái)沃爾瑪?shù)牧鲃?dòng)比率呈下降趨勢(shì)。20世紀(jì)70年代，沃爾瑪?shù)牧鲃?dòng)比率曾經(jīng)高達(dá)2.4，近年來(lái)一路下降，到2006年，居然只有0.9左右。這是否代表沃爾瑪?shù)牧鲃?dòng)資產(chǎn)不足以?xún)敻读鲃?dòng)負(fù)債，有周轉(zhuǎn)失靈的危險(xiǎn)，其實(shí)不然。
沃爾瑪是全世界最大的通路商。當(dāng)消費(fèi)者刷信用卡購(gòu)買(mǎi)商品2—3天后，信用卡公司就必須支付沃爾瑪現(xiàn)金，但是對(duì)供貨商沃爾瑪維持一般商業(yè)最快30天付款的傳統(tǒng)。利用“快快收錢(qián)，慢慢付款”的方法，創(chuàng)造手頭的營(yíng)運(yùn)資金。因?yàn)楝F(xiàn)金來(lái)源充裕且管理得當(dāng)，沃爾瑪不必保留大量現(xiàn)金，并且能在快速增長(zhǎng)下控制應(yīng)收賬款與存貨的增長(zhǎng)速度。由于沃爾瑪流動(dòng)資產(chǎn)的增長(zhǎng)速度遠(yuǎn)較流動(dòng)負(fù)債慢，才會(huì)造成流動(dòng)比率惡化的現(xiàn)象。對(duì)其他廠商來(lái)說(shuō)，流動(dòng)比率小于1可能是警訊，對(duì)沃爾瑪反而是競(jìng)爭(zhēng)的象征。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表分析強(qiáng)調(diào)企業(yè)的償債能力，要求企業(yè)的流動(dòng)比率至少在1.5以上。然而，從競(jìng)爭(zhēng)力角度著眼，能以小于1的流動(dòng)比率來(lái)經(jīng)營(yíng)。顯示了沃爾瑪強(qiáng)大的管理能力。至于突然攀高的流動(dòng)比率反而是通路業(yè)財(cái)務(wù)危機(jī)的警訊。因此傳統(tǒng)的分析方法對(duì)沃爾瑪并不適用。所以在結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況時(shí)，要聯(lián)系實(shí)際情況，做到具體問(wèn)題具體分析。
與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)方法相比，從財(cái)務(wù)報(bào)表入手學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)知識(shí)，能夠從整體上了解會(huì)計(jì)體系，更好的理解會(huì)計(jì)科目的含義及其之間的聯(lián)系。從企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表入手，能夠更深入的學(xué)習(xí)解讀分析財(cái)務(wù)報(bào)表的能力，同時(shí)學(xué)習(xí)到更多的管理知識(shí)，提高就業(yè)能力，為日后用會(huì)計(jì)知識(shí)造福社會(huì)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)
一、所得稅會(huì)計(jì)核算對(duì)象
（1）暫時(shí)性差異的概念。新準(zhǔn)則在引入資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)概念的基礎(chǔ)上引入了暫時(shí)性差異的概念，暫時(shí)性差異。是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的影響，分為可抵扣暫時(shí)性差異和應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。由于資產(chǎn)的計(jì)價(jià)金額隨著時(shí)間的推移將逐步費(fèi)用化，會(huì)計(jì)核算上的資產(chǎn)計(jì)價(jià)金額與所得稅法上資產(chǎn)計(jì)價(jià)金額之間的差異，從資產(chǎn)的整個(gè)使用期間來(lái)看將逐步消失，所以這些差異都是暫時(shí)性的，不存在永久性差異。如果存在暫時(shí)性差異就表明資產(chǎn)或負(fù)債將在未來(lái)期間導(dǎo)致所得稅流入或流出企業(yè)，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求將這一影響確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。（2）暫時(shí)性差異的特征。第一，會(huì)計(jì)界對(duì)收益理解由“收入/費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)/負(fù)債觀”，是促使損益表債務(wù)法發(fā)展為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的重要原因。時(shí)間性差異正是基于“收入/費(fèi)用觀”，側(cè)重從收入和費(fèi)用角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是某個(gè)期間內(nèi)的差異，根據(jù)其確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債僅反映了對(duì)所得稅費(fèi)用的本期影響額。而暫時(shí)性差異是基于“資產(chǎn)/負(fù)債觀”，側(cè)重于從凈資產(chǎn)變動(dòng)的角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是資產(chǎn)負(fù)債表日累計(jì)差異金額，根據(jù)其確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債分別代表實(shí)際預(yù)交的所得稅資產(chǎn)和應(yīng)交的所得稅負(fù)債，更加符合資產(chǎn)和負(fù)債的含義。第二，由于損益的變動(dòng)必然導(dǎo)致凈資產(chǎn)變動(dòng)，所有影響損益的會(huì)計(jì)事項(xiàng)都會(huì)在資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來(lái)，因此基于資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)的暫時(shí)性差異包括舊所得稅會(huì)計(jì)規(guī)范中所稱(chēng)的所有時(shí)間性差異，還包括其他因?qū)Y產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行直接調(diào)整而產(chǎn)生賬面金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不一致的非時(shí)間性差異，以及會(huì)計(jì)上雖未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)而產(chǎn)生的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差異等。
二、所得稅會(huì)計(jì)核算對(duì)象由“時(shí)間性差異”到“暫時(shí)性差異”的轉(zhuǎn)變
所得稅會(huì)計(jì)的核心問(wèn)題是解決會(huì)計(jì)利潤(rùn)（稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)）與應(yīng)稅所得（應(yīng)納稅所得額）之間的差異及其對(duì)所得稅影響的會(huì)計(jì)處理。利潤(rùn)表債務(wù)法從收入和費(fèi)用角度定義并核算會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，將會(huì)計(jì)規(guī)定與稅法規(guī)定由于確認(rèn)和計(jì)量收入、費(fèi)用的時(shí)間不同而產(chǎn)生的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異稱(chēng)為時(shí)間性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從資產(chǎn)和負(fù)債的角度定義并核算會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異，將資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額以及未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額，統(tǒng)稱(chēng)為暫時(shí)性差異，即將會(huì)計(jì)規(guī)定與稅法規(guī)定由于確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)、負(fù)債的時(shí)間不同而產(chǎn)生的應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的差異稱(chēng)為暫時(shí)性差異。雖然時(shí)間性差異和暫時(shí)性差異均指會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異，但由于它們定義會(huì)計(jì)利潤(rùn)時(shí)運(yùn)用的收益計(jì)量理論不同而導(dǎo)致兩者是兩個(gè)完全不同的概念。時(shí)間性差異可用公式表示為：本期時(shí)間性差異=會(huì)計(jì)利潤(rùn)-應(yīng)稅所得=（收入-費(fèi)用）-應(yīng)稅所得。暫時(shí)性差異可用公式表示為：本期暫時(shí)性差異=會(huì)計(jì)利潤(rùn)-應(yīng)稅所得=（期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)）-應(yīng)稅所得=[（期末資產(chǎn)賬面價(jià)值-期末負(fù)債賬面價(jià)值）-（期初資產(chǎn)賬面價(jià)值-期初負(fù)債賬面價(jià)值）]-[（期末資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)-期末負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)）-（期初資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)-期初負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)）]=（期末資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值-期末資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)）-（期初資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值-期初資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)）（忽略所有者投入資本和向所有者分配利潤(rùn)）。由于利潤(rùn)或虧損必然導(dǎo)致凈資產(chǎn)變動(dòng)，所以所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，而暫時(shí)性差異除了包括時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性的暫時(shí)性差異，如資本公積變動(dòng)引起的凈資產(chǎn)變動(dòng)。
總之，此次所得稅會(huì)計(jì)對(duì)象的變革不僅僅是簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)處理方法的變化，更重要的是會(huì)計(jì)觀念的轉(zhuǎn)變、分析思路的轉(zhuǎn)變。會(huì)計(jì)人員要較好地掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，重在轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)觀念，轉(zhuǎn)變那種認(rèn)為收益只能由利潤(rùn)表要素產(chǎn)生的觀念。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤(rùn)表債務(wù)法相比，能更加全面地核算所得稅會(huì)計(jì)差異，更加真實(shí)地反映遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債），為決策提供更加相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。
參 考 文 獻(xiàn)
財(cái)政部修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，自2014年7月1日起已在所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，加強(qiáng)提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息透明度起到了良好規(guī)范作用。
一、政府補(bǔ)助規(guī)定和性質(zhì)
政府補(bǔ)助準(zhǔn)則第二條規(guī)定，政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則第二十三條規(guī)定，負(fù)債是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。從兩定義中看出是政府補(bǔ)助是政府無(wú)償給付企業(yè)，無(wú)須償還，也不具有國(guó)家資本屬性，是預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的資源，不具有負(fù)債性質(zhì)。
政府補(bǔ)助第七條、第八條規(guī)定與資產(chǎn)和收益相關(guān)需要補(bǔ)償以后期間的費(fèi)用或損失政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配和在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。遞延收益按照現(xiàn)行中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定屬于負(fù)債類(lèi)、過(guò)渡性會(huì)計(jì)科目，當(dāng)期損益即企業(yè)在一定時(shí)期進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的財(cái)務(wù)成果，表現(xiàn)為利潤(rùn)或虧損。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則第四十條規(guī)定利潤(rùn)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)列入利潤(rùn)表。
二、政府補(bǔ)助列報(bào)現(xiàn)狀和影響
根據(jù)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)定，在現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中操作處理是收到政府補(bǔ)助款項(xiàng)記入遞延收益，分?jǐn)偦蛑苯佑浫霠I(yíng)業(yè)外收入；列報(bào)在資產(chǎn)負(fù)債表非流動(dòng)負(fù)債遞延收益項(xiàng)目和利潤(rùn)表營(yíng)業(yè)外收入項(xiàng)目中。
從政府補(bǔ)助規(guī)定和性質(zhì)分析對(duì)比發(fā)現(xiàn)有如下影響。
（一）償債能力的影響
對(duì)償債能力的影響主要從資產(chǎn)負(fù)債率這一財(cái)務(wù)指標(biāo)來(lái)分析，不同列報(bào)方式給企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量是不一樣的。表1計(jì)算可得近兩年資產(chǎn)負(fù)債率為70.87%和73.19%。表2如果列報(bào)重新分類(lèi)可假設(shè)政府補(bǔ)助所記遞延收益在其他綜合收益項(xiàng)目中反映，暫不考慮遞延所得稅負(fù)債的影響，則可得到近兩年資產(chǎn)負(fù)債率是59.68%和56.22%，資產(chǎn)負(fù)債率同比分別下降11.19和16.97百分點(diǎn)，降幅16.89%和23.19%。該公司償債能力明顯大幅上升，符合了相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債率指標(biāo)考核要求。
（二）利潤(rùn)表的影響
表3現(xiàn)行列報(bào)方式公司綜合收益總額為12675.50萬(wàn)元；如果列報(bào)重新分類(lèi)假設(shè)當(dāng)期進(jìn)利潤(rùn)表政府補(bǔ)助在其他綜合收益項(xiàng)目中反映，暫不考慮遞延所得稅的影響，綜合收益總額為65789.15萬(wàn)元；兩種方式列報(bào)比較綜合收益增加了表1中遞延收益53113.65萬(wàn)元。該公司未來(lái)利潤(rùn)反映一目了然，因政府補(bǔ)助并非同產(chǎn)業(yè)公司都能享受且各地區(qū)標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同，這樣可以反映公司真實(shí)利潤(rùn)狀況和公司市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
以上從償債能力的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)和利潤(rùn)表結(jié)構(gòu)進(jìn)行舉例說(shuō)明，政府補(bǔ)助在財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)中不同項(xiàng)目反映，給公司財(cái)務(wù)報(bào)表信息和財(cái)務(wù)指標(biāo)質(zhì)量是完全不同的。
以家庭為例，來(lái)搞個(gè)家庭財(cái)產(chǎn)調(diào)查。我們把家里所有財(cái)產(chǎn)像房子、汽車(chē)、家電、家具、鍋碗瓢盆等事無(wú)巨細(xì)列在左邊；把家里欠的錢(qián)，像按揭貸款、未交的電話(huà)費(fèi)、水電費(fèi)列在右邊，兩大數(shù)據(jù)的差額也列在右邊，這就是你家里的資產(chǎn)負(fù)債表。
第一位同學(xué)填制的“資產(chǎn)負(fù)債表”資料如下：
資產(chǎn) 金額 負(fù)債及所有者權(quán)益 金額
負(fù)債合計(jì) 10萬(wàn)
所有者權(quán)益合計(jì) 50萬(wàn)
合計(jì) 60萬(wàn) 合計(jì) 60萬(wàn)
右邊“負(fù)債合計(jì)”10萬(wàn)元，加上“所有者權(quán)益合計(jì)”50萬(wàn)元，正好等于左邊資產(chǎn)合計(jì)，會(huì)計(jì)中叫平衡。從上面數(shù)據(jù)得知，這位同學(xué)家里有60萬(wàn)元財(cái)產(chǎn)（即資產(chǎn)），欠別人10萬(wàn)元（即負(fù)債），真正屬于自己的有50萬(wàn)元（即所有者權(quán)益），說(shuō)明財(cái)務(wù)狀況還是很不錯(cuò)的。
第二位同學(xué)填制的“資產(chǎn)負(fù)債表”資料如下：
資產(chǎn) 金額 負(fù)債及所有者權(quán)益 金額
負(fù)債合計(jì) 73萬(wàn)
所有者權(quán)益合計(jì) -13萬(wàn)
合計(jì) 60萬(wàn) 合計(jì) 60萬(wàn)
這位同學(xué)家里也有60萬(wàn)元財(cái)產(chǎn)（即資產(chǎn)60萬(wàn)元）。但是欠別人73萬(wàn)元，（即負(fù)債是73萬(wàn)）。如果債主討債，即使家里所有的錢(qián)60萬(wàn)元用來(lái)還債以后，還欠別人13萬(wàn)元，這個(gè)家已是資不抵債了。如果這種情況發(fā)生在企業(yè)，這個(gè)企業(yè)事實(shí)上已破產(chǎn)了，財(cái)務(wù)狀況惡劣，這就是資產(chǎn)負(fù)債表的意義。每個(gè)家庭都能列出這么一張財(cái)產(chǎn)調(diào)查表，但一般普通家庭并不列報(bào)表，可作為企業(yè)公司如不能及時(shí)了解自己到底有多少財(cái)產(chǎn)物資，有多少債務(wù)，真正擁有多少錢(qián)，則根本談不上合理、科學(xué)地管理，這就是資產(chǎn)負(fù)債表的本質(zhì)含義。
如果把企業(yè)賺到的錢(qián)（即收入），用掉的錢(qián)（即費(fèi)用）列出來(lái)，可得到一張利潤(rùn)表。
第一位同學(xué)填制的“利潤(rùn)表”資料如下：
①收入 30萬(wàn)
減：費(fèi)用 24萬(wàn)
②利潤(rùn) 6萬(wàn)
第一位同學(xué)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)一段時(shí)間賺了30萬(wàn)元，花掉成本費(fèi)用24萬(wàn)元，凈賺了6萬(wàn)元，說(shuō)明經(jīng)營(yíng)成果還可以。
第二位同學(xué)填制的“利潤(rùn)表”資料如下：
①收入 30萬(wàn)
減：費(fèi)用 43萬(wàn)
