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一、引言
并購是企業(yè)重組的重要形式，同時也是企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的重要途徑。通過并購，企業(yè)可以避 開 進(jìn) 入 壁 壘 ，迅 速 進(jìn) 入 目標(biāo)市場，爭 取 市 場 機(jī) 會 ，規(guī)避各種風(fēng)險；同時也可以獲得協(xié)同效應(yīng)，克服負(fù)外部性，減少競爭并增強(qiáng)對市場控 制 力 。從19世紀(jì)下半葉開始，西方國家企業(yè)并購已經(jīng)在西方國家產(chǎn)生和發(fā)展了一百多年，西方國家并購的形式多樣，并且已經(jīng)形成了較為完善的關(guān)于并購的法律法規(guī)制度。相比之下，我國并購重組的發(fā)展要晚得多，從改革開放至今也就三十多年的時間。但在這短短的三十年間，我國市場經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，企業(yè)生存和發(fā)展的環(huán)境不斷改善，新企業(yè)、大企業(yè)不斷涌現(xiàn)，完善的競爭機(jī)制促使企業(yè)做大做強(qiáng)，并購變成為企業(yè)實(shí)現(xiàn)這一目的的重要選擇，我國的企業(yè)并購數(shù)量與規(guī)模也隨之不斷地增加與擴(kuò)大。
企業(yè)并購十分復(fù)雜，涉及股權(quán)的轉(zhuǎn)移，所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移，現(xiàn)金流動，融資等諸多方面。相應(yīng)的，并購過程中涉及的稅務(wù)處理也更加的復(fù)雜，比如涉及資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移是否要征增值稅，涉及不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)移是否要征營業(yè)稅，轉(zhuǎn)讓合同會涉及印花稅等。這其中企業(yè)所得稅的處理最為復(fù)雜，既要考慮前述幾種稅收的影響，還要根據(jù)并購的交易結(jié)構(gòu)選擇合適的會計處理和稅務(wù)處理。
二、KM中國并AT企業(yè)并購模式選擇的涉稅分析
KM集團(tuán)是一家注冊地在美國的工業(yè)設(shè)計企業(yè)，主要從事與工廠、樓宇、環(huán)境保護(hù)相關(guān)的自動化設(shè)計。2005年，KM集團(tuán)在新加坡設(shè)立全資子企業(yè)，即FX工業(yè)自動化工程企業(yè)（“FX企業(yè)”），負(fù)責(zé)亞太市場的投資管理。同年，F(xiàn)X企業(yè)與另一家新加坡本土企業(yè)在新加坡共同投資設(shè)立YX工業(yè)自動化工程企業(yè)（“YX企業(yè)”），并持有其75%的股權(quán)。YX企業(yè)主要從事環(huán)境保護(hù)自動化設(shè)計和相關(guān)設(shè)備的生產(chǎn)銷售，其業(yè)務(wù)主要集中在東南亞地區(qū)。（相關(guān)投資架構(gòu)可參考所附股權(quán)結(jié)構(gòu)圖）
KM集團(tuán)于2008年進(jìn)入中國的環(huán)境保護(hù)自動化設(shè)備市場，2008年3月，F(xiàn)X企業(yè)在上海投資設(shè)立了FY（中國）投資有限企業(yè)（“FY中國”），負(fù)責(zé)投資管理法易集團(tuán)的在華業(yè)務(wù)。同年9月，F(xiàn)Y中國與一家中國大陸電子設(shè)計企業(yè)共同在上海投資設(shè)立了KM中國工程設(shè)計有限責(zé)任企業(yè)（“KM中國”），F(xiàn)Y中國持股80%。KM中國主要從事與環(huán)境保護(hù)自動化設(shè)備相關(guān)的工程、電路設(shè)計，并從事相關(guān)設(shè)備的安裝、檢測等服務(wù)。2011年KM中國年度設(shè)計類業(yè)務(wù)收入達(dá)5，000萬人民幣。自設(shè)立之日起，KM中國除了對外承接業(yè)務(wù)外，還根據(jù)集團(tuán)的統(tǒng)一安排參與執(zhí)行YX企業(yè)和中國大陸客戶簽訂的銷售及服務(wù)合同，具體的業(yè)務(wù)模式如下：
YX公司與中國大陸客戶簽訂業(yè)務(wù)合同。按照合同約定，YX公司將分別履行以下義務(wù)：
（1） 根據(jù)客戶的特定需求，提供環(huán)保工程所需設(shè)備的設(shè)計服務(wù)；
（2） 根據(jù)設(shè)計成果，定制并向客戶銷售設(shè)備以及工程所需器材；
（3） 提供設(shè)備售后安裝、測試和調(diào)試等服務(wù)。
因此，YX公司向客戶收取的全部合同價款由以下三部分組成，分別對應(yīng)于上述各項(xiàng)服務(wù)內(nèi)容，且在合同中作分別列明：
（1） 設(shè)備設(shè)計費(fèi)
（2） 設(shè)備、器材價款
（3） 安裝、測試和調(diào)試服務(wù)費(fèi)
出于保護(hù)知識產(chǎn)權(quán)的考慮，YX公司不向客戶單獨(dú)提供設(shè)備設(shè)計服務(wù)；同時會在業(yè)務(wù)合同中約定，合同執(zhí)行過程中產(chǎn)生的與設(shè)計有關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)歸YX公司所有。
合同執(zhí)行過程中，設(shè)備設(shè)計工作實(shí)際由KM中國的設(shè)計人員在上海完成；YX公司安排設(shè)備、器材成品由海外裝配地直接運(yùn)至客戶所在地；售后安裝、測試和調(diào)試等服務(wù)，則根據(jù)KM集團(tuán)內(nèi)部的統(tǒng)一安排，由KM中國在客戶現(xiàn)場提供。
中國大陸客戶向YX公司支付全部合同價款，YX公司在賬務(wù)上按合同價款全額確認(rèn)收入。
YX公司不向KM中國支付任何款項(xiàng)，故KM中國在賬務(wù)上不確認(rèn)服務(wù)收入，其員工從事設(shè)計，以及售后安裝、測試和調(diào)試服務(wù)所發(fā)生的有關(guān)支出由KM中國自行負(fù)擔(dān)，在賬務(wù)上已記入KM中國的成本費(fèi)用。
KM中國自成立以來一直為營業(yè)稅納稅人。
YX公司在中國大陸的每個合同項(xiàng)目均各自獨(dú)立，互不關(guān)聯(lián)，且每個項(xiàng)目均在3個月內(nèi)完成。
近年來，中國本土工業(yè)設(shè)計企業(yè)日益壯大，KM集團(tuán)在華業(yè)務(wù)正面臨激烈的競爭，其原有的品牌效應(yīng)和技術(shù)優(yōu)勢在逐漸弱化。為了應(yīng)對不斷升級的同業(yè)競爭，并在確保原有市場份額的同時實(shí)現(xiàn)規(guī)模效應(yīng)，KM中國擬進(jìn)行以下商業(yè)安排：
KM中國將于2012年年末左右收購上海一家企業(yè)（“AT企業(yè)”）持有的從事環(huán)保自動化設(shè)備業(yè)務(wù)的A、B、C 三家企業(yè)的股權(quán)。根據(jù)資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)出具的評估報告，AT 企業(yè)截至2012年9月30 日的資產(chǎn)狀況如表2-1所示（假設(shè)賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等）：
根據(jù)初步的談判結(jié)果，雙方同意按股權(quán)評估后的公允價值（即800萬人民幣）進(jìn)行收購交易，KM中國將以AT企業(yè)為對象增發(fā)相應(yīng)價值的股票用于支付收購對價。
KM集團(tuán)將視野也投向了中國大陸其他地區(qū)，擬由FY中國于2012年10月？12月期間分別在南京、深圳、廈門、杭州設(shè)立子企業(yè)，在當(dāng)?shù)亻_展樓宇自動化設(shè)備的工業(yè)設(shè)計及相關(guān)業(yè)務(wù)。預(yù)計自2013年起，F(xiàn)Y中國將向FY集團(tuán)所控股的所有在華企業(yè)提供包括營銷支持、市場調(diào)查、采購及成本安排、信息技術(shù)支持、人力資源和法律支持等在內(nèi)的一系列共享服務(wù)，并按服務(wù)成本加成8%的價格向各集團(tuán)內(nèi)企業(yè)收取服務(wù)費(fèi)（假定該收費(fèi)價格符合獨(dú)立交易原則）。
對于KM中國收購AT 企業(yè)持有的A、B、C 三家企業(yè)股權(quán)的交易：
（1）請分析該交易能否適用財稅[2009]59號文件中規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理，并說明理由。若可能，請說明還需要滿足哪些其它條件。
（2）假設(shè)KM中國收購AT 企業(yè)持有的A、B、C 三家企業(yè)股票（即首次交易）后，由于管理風(fēng)格等多方面的差異，本次收購并未達(dá)到預(yù)期的商業(yè)效果。因此，KM中國和AT 企業(yè)在完成首次交易的一年半以后決定終止合作，分別按照公允價值出售了各自持有的A、B、C三家企業(yè)股票和KM中國的股票以套現(xiàn)（即第二次交易）。請比較分析首次交易采取特殊性稅務(wù)處理或一般性稅務(wù)處理，將對AT 企業(yè)和KM中國在兩筆交易中的企業(yè)所得稅稅負(fù)所產(chǎn)生的影響，并說明首次交易采取哪一種稅務(wù)處理對集團(tuán)更為有利。
參考分析：
根據(jù)財稅[2009]59 號文件，資產(chǎn)收購是指一家企業(yè)（以下稱為受讓企業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實(shí)質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。其中，“實(shí)質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)”是指企業(yè)用于從事生產(chǎn)經(jīng)營活動、與產(chǎn)生經(jīng)營收入直接相關(guān)的資產(chǎn)，包括經(jīng)營所用各類資產(chǎn)、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術(shù)、經(jīng)營活動產(chǎn)生的應(yīng)收款項(xiàng)、投資資產(chǎn)等。因此，KM中國收購AT 企業(yè)持有的A、B、C 企業(yè)股權(quán)可能可以認(rèn)定為企業(yè)重組中的“資產(chǎn)收購”交易。其中，KM中國系受讓企業(yè)，AT企業(yè)系轉(zhuǎn)讓企業(yè)。
財稅[2009]59 號文件對可適用特殊性稅務(wù)處理的資產(chǎn)收購列舉了五項(xiàng)實(shí)體性條件，具體分析參見表2-2：
除實(shí)體性條件以外，重組交易當(dāng)事方還需依照規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交與重組相關(guān)的資料，以進(jìn)行備案，否則不得采用特殊性稅務(wù)處理。具體操作上，可由資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方AT企業(yè)作為重組主導(dǎo)方，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出特殊性稅務(wù)處理適用性的確認(rèn)申請。
上述資產(chǎn)收購交易也可視為三筆股權(quán)收購交易。根據(jù)59 號文件的規(guī)定，可以適用特殊性稅務(wù)處理的股權(quán)收購必須滿足被收購股權(quán)比例不低于50%的條件。其中A企業(yè)的股權(quán)比例低于50%，B企業(yè)與C企業(yè)股權(quán)比例超過50%。A企業(yè)即使?jié)M足了上述所有條件，也不能適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。B企業(yè)與C企業(yè)在滿足了上述所有條件的基礎(chǔ)上可以使用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。
通^上表分析，在僅考慮所得稅稅負(fù)的情況下，盡管首次交易采用特殊性稅務(wù)處理遞延了AT 企業(yè)的企業(yè)所得稅的納稅時點(diǎn)，但就KM中國前后兩次交易的企業(yè)所得稅總體稅負(fù)水平而言，特殊性稅務(wù)處理反而要高于一般性稅務(wù)處理 。然而，該交易是采取哪一種交易結(jié)構(gòu)與稅務(wù)處理方式更好，其實(shí)并沒有確定的答案。相關(guān)企業(yè)（KM中國，AT 企業(yè)）及其股東，應(yīng)綜合考慮各方面因素，結(jié)合自身的現(xiàn)金流情況，以及業(yè)務(wù)需要，做出適合自身情況的判斷。
三、基于該案例的無差異分析
前一節(jié)的案例分析運(yùn)用的是第四章中所提的第二種稅務(wù)籌劃思路：條件相同尋找最大稅后收益，即假設(shè)交易對價無差異，尋求稅后收益最大化的交易結(jié)構(gòu)。下面本文將運(yùn)用第一種稅務(wù)籌劃思路對改案例進(jìn)行分析籌劃，即：假設(shè)目標(biāo)企業(yè)的稅后收益無差異，尋求最低的購買價格。為了方便分析，將對該案例的一些條件做一定修改。假設(shè)上海法易直接收購AT企業(yè)的全部股權(quán)或者資產(chǎn)，無論上海法易選擇何種收購方式，其愿意付出的最高對價為1500萬元，AT企業(yè)愿意接受的最低對價為其資產(chǎn)或股權(quán)的賬面價值（假設(shè)賬面價值等于計稅基礎(chǔ)），以股東或企業(yè)的稅后收益和購買成本為標(biāo)準(zhǔn)，求最優(yōu)的并購模式。
（一）目標(biāo)企業(yè)無差異價格分析
四、建議
企業(yè)并購中的稅收籌劃不同于企業(yè)其他方面的稅收籌劃，它更加的復(fù)雜，涉及多個納稅主體，稅務(wù)籌劃是在并購交易中進(jìn)行的，而并購模式的選擇從一開始就決定了稅收籌劃的方向。并購模式的選擇從根本上講是一個談判與博弈的過程，并購方案的達(dá)成很大一部分決定于交易雙方甚至多方的談判與博弈結(jié)果。正如前一章案例分析所展示的結(jié)果，在使目標(biāo)企業(yè)或目標(biāo)企業(yè)股東稅收收益無差異的情況下，采用不同的交易收購方的收購成本有所不同，這就需要收購方通過與被收購方或被收購方股東進(jìn)行談判，盡量讓被收購方接受最低收購成本的交易結(jié)構(gòu)。因此，溝通在并購中就極為重要，交易各方盡力使其他交易參與者清晰的了解各方的情況，使整個交易環(huán)境與內(nèi)容清晰透明，在充分博弈的基礎(chǔ)上尋求能使各方滿意的最優(yōu)并購模式。
參考文獻(xiàn)：
[1] 林汝捷.關(guān)于企業(yè)并購會計處理方法的研究[J].會計師.2013（15）
一、石油物探企業(yè)稅收管理存在的問題
1、從我國石油物探企業(yè)的狀況看，石油物探企業(yè)在承攬技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目或勘探開發(fā)投資的過程中，迫切需要了解所在投資國家的稅收策略、稅收征管機(jī)制。由于對投資國家的稅收策略、征管機(jī)制缺乏完善而又系統(tǒng)的了解，企業(yè)在所在投資國家承擔(dān)很高稅負(fù)的情況時常發(fā)生，在一定程度上影響了經(jīng)濟(jì)利益和石油物探企業(yè)的形象。因此，石油物探企業(yè)迫切需要得到我國稅務(wù)機(jī)關(guān)的協(xié)助，更好地掌握對投資國家稅收政策、征管制度方面的知識。
2、石油物探企業(yè)的稅收征管制度較為滯后。日前，對境外稅收政策如何掌握，已經(jīng)成為海外發(fā)展石油物探企業(yè)迫切需要了解的問題。因?yàn)?，在一些國家，稅?wù)機(jī)關(guān)為石油物探企業(yè)開具的稅收憑證，只有稅務(wù)部門主管的簽字，而且簽字字跡模糊難以分辨;而在另外一些國家和地區(qū)，如中東地區(qū)、委內(nèi)瑞拉等國，對石油征稅由能源部門負(fù)責(zé)，能源部門無法開具稅務(wù)發(fā)票。同時，由于中國石油物探企業(yè)在境外投資開發(fā)石油項(xiàng)目多采取合作開發(fā)的模式，投資國稅務(wù)機(jī)關(guān)對合作區(qū)塊進(jìn)行征稅時，是將區(qū)塊作為整體來征收稅款，一個區(qū)塊僅僅一張憑證。中國物探企業(yè)只能得到完稅憑證的復(fù)印件。在此現(xiàn)狀下，物探企業(yè)由于不能提供我國稅法要求的完稅憑證原件，無法與中國的稅收政策相結(jié)合。
二、石油物探企業(yè)稅收籌劃內(nèi)容
1、石油物探企業(yè)的整體籌劃。為了加強(qiáng)石油物探企業(yè)員工的財稅管理工作力度，做到合理依法繳稅、納稅，石油物探企業(yè)需要對財稅政策做系統(tǒng)充分的籌劃。石油物探企業(yè)的稅收籌劃是從企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)出發(fā)，為減輕石油物探企業(yè)總體稅收壓力、增加石油物探企業(yè)的稅后利潤而展開的策略性籌劃活動。在這種體系下，如果海外年度沒有采用公歷制，石油物探企業(yè)的境外年度利潤就可能出現(xiàn)尚未分配的情況。
2、石油物探企業(yè)還要輔之分級籌劃方法。集團(tuán)公司的財稅部門要進(jìn)一步加強(qiáng)研究國家宏觀調(diào)控政策和財稅制度變化對石油物探企業(yè)帶來的影響，并提出解決意見;及時準(zhǔn)確地與國家財稅主管機(jī)構(gòu)溝通協(xié)調(diào)，并反映石油物探企業(yè)納稅過程中遇到的困難;組織指導(dǎo)石油物探企業(yè)財稅管理工作和培訓(xùn)工作，進(jìn)行系統(tǒng)合理的財稅政策籌劃，制定嚴(yán)格的石油物探企業(yè)財稅管理制度和管理辦法，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管和外部調(diào)控。而與之相協(xié)調(diào)的石油物探企業(yè)子公司的財稅部門在財稅管理方面主要貫徹落實(shí)石油物探企業(yè)統(tǒng)一的財稅管理制度;及時反映石油物探企業(yè)遇到的納稅問題并提出意見及建議;按照石油企業(yè)的統(tǒng)一規(guī)劃進(jìn)行具體的操作性管理與籌劃工作。
三、石油物探企業(yè)納稅籌劃應(yīng)注意的問題
1、將納稅籌劃思想貫穿于石油物探企業(yè)全過程
石油物探企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要重視納稅籌劃。納稅籌劃作為一項(xiàng)系統(tǒng)細(xì)致的規(guī)劃性活動，必須依靠石油物探企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層的支持才能落實(shí)運(yùn)營。由于企業(yè)主管部門的績效考核大多與利潤等指標(biāo)掛鉤，節(jié)稅能力的大小一般并不在考核范疇之內(nèi)，因此石油物探企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對納稅籌劃不夠關(guān)注、動力不強(qiáng)。然而，隨著石油物探企業(yè)的發(fā)展，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要構(gòu)建“石油物探企業(yè)追求的是稅后效益的最大化”的意識，而不迷戀于毛利潤的最大化。合理的稅收籌劃可以有效增加石油物探企業(yè)稅后收益，其效果有時比改進(jìn)石油物探企業(yè)經(jīng)營管理更直觀、更能夠得以體現(xiàn)。因而石油物探企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)在實(shí)際工作中要支持納稅籌劃，及時有效地落實(shí)企業(yè)財務(wù)稅收工作。其次，石油物探企業(yè)要培養(yǎng)合格的納稅籌劃人員。納稅籌劃是一種高智商、高利潤的財務(wù)管理工作，它要求相關(guān)工作人員具有稅收管理、會計核算、財務(wù)等專業(yè)知識，并且系統(tǒng)了解、熟悉石油物探企業(yè)整個納稅、經(jīng)營、籌資活動，從而籌劃出不同的納稅方案，做出最優(yōu)質(zhì)的抉擇。
2、加強(qiáng)與國家稅務(wù)機(jī)構(gòu)的溝通
一、董事收入最優(yōu)納稅籌劃的原理
在董事收入增加時，是以工資還是董事費(fèi)（勞務(wù)報酬）的形式發(fā)放，董事承擔(dān)的個人所得稅負(fù)擔(dān)較低，這里其實(shí)要比較的就是各收入級距上工資和董事費(fèi)的邊際稅率。我們的籌劃思路是：首先分別計算出工資和董事費(fèi)各個級距上的邊際稅率，比較工資和董事費(fèi)各級距邊際稅率的大小，將收入在工資和董事費(fèi)之間合理分配，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)納稅方案。
為了簡化計算，筆者提出以下四個基本假設(shè)：
1.假設(shè)董事的收入能夠準(zhǔn)確預(yù)測；2.假設(shè)董事的收入為含稅收入；3.假設(shè)董事的收入中沒有全年一次性獎金收入；4.不考慮企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，假設(shè)企業(yè)對董事發(fā)放的工資都是可以稅前扣除的，即董事的工資沒有超過合理性工資的標(biāo)準(zhǔn)。
（一）工資邊際稅率的測算
邊際稅率是指征稅對象數(shù)額的增量中稅額所占的比率，在超額累進(jìn)稅率表中。每一級的稅率都同時是本級課稅對象增量部分的邊際稅率。以工資、薪金收入的9級超額累進(jìn)稅率表為例，第2級應(yīng)納稅收入額超過500元/月至2 000元/月的部分，稅率為10％，即本級的邊際稅率是10％?？梢姡呺H稅率通常也指累進(jìn)稅率表中的最高一級稅率，即最后一級稅率，如第9級應(yīng)納稅收入額超過10萬元/月的部分，稅率為45％，即工資、薪金收入的邊際稅率為45％。
（二）勞務(wù)報酬邊際稅率的測算
1.當(dāng)勞務(wù)報酬收入在800元以下時，勞務(wù)報酬的邊際稅率為0%。
2.當(dāng)勞務(wù)報酬收入在800～4 000元時，設(shè)本級中增加的收入為?字，相應(yīng)增加的收入稅為T（下同），則本級的邊際稅率為：
從上面的計算我們得出勞務(wù)報酬的稅率體現(xiàn)的是由超額累進(jìn)到超額累退，再到超額累進(jìn)的趨勢，邊際稅率由0%到20%，再到16%，再到32%，通過對工資和勞務(wù)報酬邊際稅率的測算得到工資和勞務(wù)報酬各級級距的邊際稅率比較表，見表1。
表1 工資和勞務(wù)報酬邊際稅率的比較表
二、董事收入最優(yōu)納稅方案的測算
（一）當(dāng)董事的收入在2 800元/月以下時
將0～2 000元的收入按照工資發(fā)放，將0～800元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，兩者適用的稅率均為0%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果董事費(fèi)超過800元，將適用20%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率0%；如果工資超過2 000元，將適用5%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率0%。
（二）當(dāng)董事的收入在2 800～7 800元/月時
將800元的收入按照董事費(fèi)的形式來發(fā)放，將2 000～7 000元的收入按照工資的形式來發(fā)放，工資適用的邊際稅率為5%（10%或15%），這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果董事費(fèi)超過800元，將適用20%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率5%（10%或15%）。
（三）當(dāng)董事的收入在7 800～11 000元/月時
將7 000元收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率為15%，將800～4 000元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為20%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果董事費(fèi)超過4 000元，將適用16%的稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率15%。
或者將800元收入按照董事費(fèi)發(fā)放，將7 000～10 200元的收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率只為20%。不管怎樣安排，董事的收入在7800元/月的基礎(chǔ)上，新增加3200元/月只要適用20%的稅率，就是最優(yōu)稅負(fù)方案。
（四）當(dāng)董事的收入在11 000～32 000元/月時
將7 000元收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率為15%，將4 000～25 000元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為16%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果工資超過7 000元將要適用20%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率16%。如果董事費(fèi)超過25 000元將要適用24%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率20%。
（五）當(dāng)董事的收入在32 000～47 000元/月時
將25 000元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為16%，將7 000～22 000元的收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率20%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果董事費(fèi)超過25 000元將要適用24%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率20%。如果工資超過22 000元將要適用25%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率16%。
（六）當(dāng)董事的收入在47 000～84 500元/月時
將22 000元的收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率為20%，將25 000～62 500元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為24%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果工資超過22 000元將要適用25%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率24%。如果董事費(fèi)超過62 500元將要適用32%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率20%。
（七）當(dāng)董事的收入在84 500～124 500元/月時
將62 500元的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為24%，將22 000～62 000元的收入按照工資放，適用的邊際稅率為25%或30%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果董事費(fèi)超過62 500元將要適用32%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中工資適用的邊際稅率25%或30%。如果工資超過42 000元（62 000元）將要適用25%（30%）的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率24%。
（八）當(dāng)董事的收入在124 500元/月以上時
將60 000元收入按照工資發(fā)放，適用的邊際稅率為30%，其余的收入按照董事費(fèi)發(fā)放，適用的邊際稅率為32%，這樣的安排達(dá)到稅負(fù)最優(yōu)。如果工資超過60 000元將要適用35%的邊際稅率，大于最優(yōu)方案中董事費(fèi)適用的邊際稅率32%。
三、結(jié)論
根據(jù)上述計算方法，可以得到董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案，見表2。
表2 董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案表（元/月）
在企業(yè)董事有董事費(fèi)和工資收入的前提下，如果按照“董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案表”，合理安排工資和董事費(fèi)收入，則可以使個人所得稅負(fù)擔(dān)最小化。但是筆者提出的董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案表是在四個基本假設(shè)條件下獲得，所以對董事收入的最優(yōu)稅負(fù)分配方案的使用要綜合考慮以下三點(diǎn)：
1.其實(shí)企業(yè)支付給董事的工資、董事費(fèi)收入和支付時間受到諸多因素的影響，而且收入的實(shí)現(xiàn)時間和實(shí)現(xiàn)收入事實(shí)上具有不確定性，所以“董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案”在大多數(shù)情況下并不能完全實(shí)現(xiàn)。但企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡可能參照“董事收入的最優(yōu)稅負(fù)方案表”合理安排董事的收入結(jié)構(gòu)，從而使董事的個人收入稅負(fù)擔(dān)接近于最優(yōu)稅負(fù)。也就是說我們不能做到最優(yōu)，但是我們能夠做到次優(yōu)。
國有企業(yè)合并是企業(yè)經(jīng)營過程中的一項(xiàng)重大決定，而對于合并重組企業(yè)交易過程中的稅務(wù)處理，可能會對這一重大決策產(chǎn)生一定的影響，因此，對于合并重組企業(yè)來說，稅收風(fēng)險及稅務(wù)成本需要企業(yè)提前進(jìn)行規(guī)劃，掌握合并重組過程中涉及的稅務(wù)種類及稅務(wù)政策，對稅務(wù)做出合理有效的計劃，才可以使企業(yè)做出正確的決策，并保證合并過程的順利實(shí)施。
一、企業(yè)合并稅收籌劃及相關(guān)理論
（一）稅收籌劃定義
納稅籌劃是納稅人根據(jù)經(jīng)濟(jì)行為所涉及的稅法、稅境，采取各種合法的方法，對涉稅行為做出事先策劃，它是在既定的稅法前提下，根據(jù)稅法中的規(guī)定內(nèi)容，對企業(yè)所要涉及的納稅事項(xiàng)，以減輕稅負(fù)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤、價值最大化為目的，而對企業(yè)未來財務(wù)目標(biāo)進(jìn)行的規(guī)劃與安排。
（二）有效稅收籌劃理論
目標(biāo)企業(yè)的利益，既要考慮全體員工的合法權(quán)利，同時不能忽視投資各方的利益，才可以減少合并過程的風(fēng)險。
顯性稅收是按稅收規(guī)定進(jìn)行的稅收征收；隱形稅收是同等風(fēng)險投資回報稅前差額，它與顯性稅收不同，它來自于市場，而由于回報的差異，投資者會選擇更加優(yōu)惠的投資，進(jìn)行納稅籌劃需要同時考慮顯性及隱形稅收；
契約理論是對不同的納稅人以契約方式使稅負(fù)最低，最終達(dá)到共同受益的效果，合并各方以契約方式進(jìn)行稅收籌劃，可以實(shí)現(xiàn)納稅最小化。
二、企業(yè)合并稅收籌劃原則
（一）合法性原則
企業(yè)稅收籌劃通常有節(jié)稅和避稅兩種方式，基本原則應(yīng)該遵守相關(guān)法律，法規(guī)的規(guī)定。節(jié)稅具有預(yù)見性，是在法律允許的范圍內(nèi)，盡可能降低企業(yè)的稅負(fù)；避稅是一種事后行為，是利用法律的漏洞，達(dá)到在法律無視的情況下少繳稅款，避稅不屬于違法行為，它是相關(guān)部門需要完善的一個問題。
（二）預(yù)見性原則
企業(yè)稅收籌劃具有預(yù)見性，需要建立在對企業(yè)整個業(yè)務(wù)流程足夠熟悉的基礎(chǔ)上，業(yè)務(wù)熟悉度是稅收籌劃成功與否的主要因素，因此，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)該在業(yè)務(wù)還未開展時，即做好準(zhǔn)備工作，對經(jīng)濟(jì)行為涉及的稅種、稅率等進(jìn)行預(yù)判，其次將納稅管理活動貫穿于整個業(yè)務(wù)流程中，從而達(dá)到稅收籌劃的目的。
（三）整體性原則
企業(yè)稅收籌劃具有整體性，隨著稅收籌劃及企業(yè)管理的不斷發(fā)展，利益最大化及稅負(fù)最小化成為企業(yè)發(fā)展的新目標(biāo)，此時，企業(yè)合并的稅收籌劃提升到了戰(zhàn)略高度，需要更加具有整體意識，企業(yè)對于稅收籌劃也不僅限于節(jié)稅方式，更加傾向于集開拓市場、增加收入與納稅籌劃于一體的方式。
三、企業(yè)合并稅收籌劃注意問題
國有企業(yè)合并過程涉及財務(wù)及稅務(wù)處理等內(nèi)容，而稅務(wù)處理的合理籌劃，需要相關(guān)部門的認(rèn)可，因此，企業(yè)進(jìn)行合并重組，需要對合并過程事先規(guī)劃，使企業(yè)合并方案合理可行，最終得以順利實(shí)施，達(dá)到雙方合作的目的。在此過程中，稅收籌劃需要關(guān)注的問題：
（一）了解雙方整體情況
對合并方情況加以了解，需要評估合并目的、資金來源及合并后的效益；對被合并方情況加以了解，關(guān)系到企業(yè)合并能否成功，對其財務(wù)經(jīng)營狀況及潛在風(fēng)險了解，加強(qiáng)風(fēng)險管理有利于科學(xué)決策。
首先，聘請雙方均認(rèn)可的第三方中介機(jī)構(gòu)對被合并方進(jìn)行資產(chǎn)核查，核實(shí)是否存在賬外資產(chǎn)及賬外負(fù)債，了解主要資產(chǎn)的抵押情況，對不良資產(chǎn)、潛在負(fù)債等情況分析核實(shí)，對企業(yè)的償債能力作出判斷；從銷售凈利率、資產(chǎn)收益率、成本費(fèi)用率等財務(wù)指標(biāo)對被合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債及運(yùn)營情況、盈利及成本情況作出合理分析。
其次，關(guān)注被合并企業(yè)的股權(quán)構(gòu)成，充分征求少數(shù)股東意見，避免其對合并持有異議，同時他們還有權(quán)要求公司以公平價格收購其股份，失聯(lián)股東應(yīng)將其股權(quán)以公平價格轉(zhuǎn)為債務(wù)處理；
（二）對被合并企業(yè)潛在風(fēng)險判斷
判斷被合并企業(yè)是否存在潛在風(fēng)險，在國有企業(yè)進(jìn)行合并時，需要考慮合并后的協(xié)同效應(yīng)，以保證企業(yè)合并后價值最大化。由于對被合并企業(yè)不夠了解，合并企業(yè)可能存在一定的風(fēng)險，而這些風(fēng)險包括：涉稅、訴訟及經(jīng)濟(jì)糾紛等，這些潛在的風(fēng)險一般是在合并過程中不易察覺的，這樣會對合并失敗埋下伏筆；對合并過程進(jìn)行跟蹤，聘請雙方認(rèn)可的第三方中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行相應(yīng)的風(fēng)險咨詢與評價，如：清查資產(chǎn)時需要對企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)、擔(dān)保責(zé)任等進(jìn)行查實(shí)，是否存在潛在負(fù)債風(fēng)險、是否存在經(jīng)營期偷漏稅行為等風(fēng)險，以最短期的時間達(dá)成雙方企業(yè)的戰(zhàn)略調(diào)整、結(jié)構(gòu)建設(shè)及業(yè)務(wù)調(diào)整、資源配置，使合并后企業(yè)可以妥善經(jīng)營，規(guī)劃未來發(fā)展。
（三）重點(diǎn)考慮合并過程的稅收政策問題
稅負(fù)是企業(yè)合并過程中一項(xiàng)重要成本，在進(jìn)行企業(yè)合并過程中會涉及到的稅種有：增值稅、營業(yè)稅及附加、印花稅、企業(yè)所得稅、契稅、個人所得稅及土地增值稅等。對國有企業(yè)合并過程的合理稅收籌劃需要關(guān)注合并發(fā)生時，應(yīng)該以被合并企業(yè)全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)、與企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)相關(guān)聯(lián)的債權(quán)債務(wù)等內(nèi)容一同轉(zhuǎn)讓給合并企業(yè)。被合并企業(yè)可以享受的免于征收增值稅的優(yōu)惠政策，在企業(yè)合并時，應(yīng)該向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，如果沒有書面?zhèn)浒竸t沒有享受稅收優(yōu)惠政策的資格；特別關(guān)注國稅總局對企業(yè)合并重組業(yè)務(wù)所得稅處理問題中規(guī)定，“企業(yè)股東在該企業(yè)合并時支付的股權(quán)金額不低于支付額85%，及同一控制下不需支付對價的，對于這樣的股權(quán)支付轉(zhuǎn)讓所得暫不征收企業(yè)所得稅”；合并中對被合并企業(yè)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到合并企業(yè)中暫收土地增值稅；國有企業(yè)整體出售，買受人妥善安置全部職工，簽訂不少于三年用工合同的，其所購?fù)恋?、房屋免征契稅；與百分之三十以上職工簽訂用工合同減半征收契稅。
（四）合法進(jìn)行合并程序
首先，合并重組雙方應(yīng)該簽訂合并協(xié)議，主要內(nèi)容包括：雙方名稱、合并后名稱、合并形式、各方債權(quán)債務(wù)、違約責(zé)任及爭議等內(nèi)容。合并協(xié)議是重新配置的法律行為，與股東的權(quán)益直接相關(guān)，其合并決定權(quán)由股東會決定，參與企業(yè)由股東大會決議，達(dá)到既定的贊成票數(shù)方可實(shí)行；公司法規(guī)定國有獨(dú)資企業(yè)合并，需要由國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)決定審核，報同級人民政府批準(zhǔn)通過。
其次，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債清單需要由雙方認(rèn)可的第三方中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計，并出具相應(yīng)的審計報告，為合并交接工作做好基礎(chǔ)；當(dāng)公司作出合并決議日起10日內(nèi)通知債權(quán)人，30日進(jìn)行公告，自接到通知30日債權(quán)人可以要求企業(yè)清償債務(wù)。
最后，國有企業(yè)合并由資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)決定，企業(yè)合并后相關(guān)登記事項(xiàng)依法向公司登記處辦理變更手續(xù)，以合并企業(yè)取得相應(yīng)資產(chǎn)所有權(quán)登記日為合并日。
四、總結(jié)
我國企業(yè)合并稅收籌劃面臨各種需要關(guān)注的問題，對這些問題應(yīng)進(jìn)行全面分析，關(guān)注相關(guān)稅收制度的變化，從企業(yè)整體利益綜合考慮。其中提升相關(guān)人員素質(zhì)、優(yōu)化企業(yè)組織架構(gòu)是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的保障，由于國有企業(yè)合并活動存在復(fù)雜性，如何控制好稅收籌劃工作顯得十分重要。合理的稅收籌劃是對國有企業(yè)合并過程整體效應(yīng)的綜合體現(xiàn)，因此，它應(yīng)該被越來越多的企業(yè)所重視。
參考文獻(xiàn)：
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近年來，稅收籌劃已經(jīng)在我國企業(yè)經(jīng)營活動中得到廣泛運(yùn)用，但是在具體稅收籌劃活動開展過程中，受到多方面人為因素的限制，沒有取得相應(yīng)的預(yù)期成效。在企業(yè)納稅群體中，針對稅收籌劃還沒有形成成熟普遍的共識[1]。在不規(guī)范的稅收籌劃過程中，出現(xiàn)了整體業(yè)務(wù)效益的流失。這就需要對稅收籌劃進(jìn)行深入了解，以規(guī)避其中存在的風(fēng)險，真正發(fā)揮出稅收籌劃的作用，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，提高經(jīng)營效益。
一、稅收籌劃中的具體風(fēng)險
在國有集團(tuán)企業(yè)的整體經(jīng)營活動中，稅收籌劃存在著不同的類型，如借助優(yōu)惠政策，利用會計處理和稅收政策的不完善之處以及通過定價轉(zhuǎn)讓的方式。這都需要做到對稅法內(nèi)容的詳盡了解，同時對財會技術(shù)的嫻熟掌握，在一定程度上增加了稅收籌劃的整體難度，存在一定的風(fēng)險，主要表現(xiàn)如下。首先，稅收政策的系統(tǒng)變更。國家通過對稅收政策的科學(xué)調(diào)整，能夠有效實(shí)現(xiàn)對整個經(jīng)濟(jì)環(huán)境的宏觀調(diào)控[2]。為了能夠與市場經(jīng)濟(jì)的變化節(jié)奏相匹配，在經(jīng)濟(jì)形勢動態(tài)化發(fā)展的基礎(chǔ)上，政府針對企業(yè)稅收政策進(jìn)行系統(tǒng)性的政策調(diào)整。在對相應(yīng)政策做出系統(tǒng)改革的過程中，可能導(dǎo)致相關(guān)企業(yè)承擔(dān)這一過程的陣痛，存在較高的稅收風(fēng)險。企業(yè)在已經(jīng)做出了成熟的中長期市場規(guī)劃的情況下，稅收在相應(yīng)的政策上沒有確定的定論。在兩者無法相互對接的情況下，企業(yè)會因缺乏準(zhǔn)備，沖撞到稅收的，造成風(fēng)險的發(fā)生。其次，籌劃人員能力有限。在國有企業(yè)開展稅收籌劃活動過程中，都需要憑借過硬的主觀判斷。在主觀經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，甄選相應(yīng)的執(zhí)行方案。在這種情況下，相應(yīng)的籌劃人員對稅收籌劃的整體認(rèn)知水平，就決定了整個籌劃活動的完善程度。只有籌劃人員在主觀上做出精準(zhǔn)判定的基礎(chǔ)上，籌劃方案才會發(fā)揮應(yīng)有成效。一旦籌劃人員出現(xiàn)了主觀上的錯誤判斷，極易形成涉稅風(fēng)險，給企業(yè)帶來損失。因此，作為一名合格的籌劃人員，不僅需要對稅收知識系統(tǒng)掌握，同時還需要具備嫻熟的財會技能，在此基礎(chǔ)上，還應(yīng)該對相關(guān)的法律知識具有深入系統(tǒng)的了解。但是稅收政策變化較快，專業(yè)性較強(qiáng)，在現(xiàn)有的國有企業(yè)中還很少有人能夠全面掌握相關(guān)的知識或技能，因此給國有企業(yè)稅收籌劃活動中普遍存在著較大的風(fēng)險。最后，缺乏與稅務(wù)部門的有效溝通。在現(xiàn)實(shí)的稅收征管過程中，主管稅收的機(jī)關(guān)還沒有形成成熟的規(guī)章對稅收行為進(jìn)行約束。因此，在具體的稅收征管環(huán)節(jié)中，對相應(yīng)的爭議行為，主管機(jī)關(guān)擁有絕對的解釋權(quán)。這時如果稅收籌劃方案將沒有得到主管機(jī)關(guān)的認(rèn)同，將會給集團(tuán)企業(yè)帶來一定的風(fēng)險。由于稅收籌劃并沒有受到法律的絕對保護(hù)，更多情況下處于灰色地帶，很難在相關(guān)的規(guī)定或者條文中找到明確參照依據(jù)，這就直接增加了籌劃行為的整體難度。
二、風(fēng)險防范手段
首先，通過風(fēng)險應(yīng)對制度強(qiáng)化風(fēng)險意識。風(fēng)險意識是解決風(fēng)險的前提，只有強(qiáng)化對相關(guān)風(fēng)險的關(guān)注度，才能在具體的稅收籌劃活動中做出針對性規(guī)避。不僅如此，還需要將這種風(fēng)險意識滲透到具體的經(jīng)營管理活動中[3]。通過對先進(jìn)信息技術(shù)的科學(xué)應(yīng)用，進(jìn)行預(yù)警系統(tǒng)的針對性建設(shè)，從而做到對稅收籌劃風(fēng)險及時有效的規(guī)避。在此基礎(chǔ)上，形成具體的制度，使系統(tǒng)能夠具備多項(xiàng)專享職能。不僅對相應(yīng)的稅收信息系統(tǒng)收集，同時還需要做到對危機(jī)及時有效的預(yù)警，能夠從容應(yīng)對相應(yīng)的風(fēng)險。其次，借助權(quán)威機(jī)構(gòu)開展專項(xiàng)籌劃人員培訓(xùn)。納稅籌劃是由人來具體操作的，因此整個籌劃工作的水準(zhǔn)都由人員的綜合素質(zhì)決定。在這種情況下，為了規(guī)避稅收籌劃過程中存在的風(fēng)險，就應(yīng)該借助權(quán)威機(jī)構(gòu)的力量，對稅收籌劃人員進(jìn)行專業(yè)化的培訓(xùn)，從而使得籌劃人員不僅在相關(guān)的法律知識上形成深厚的積累，保證與稅收相關(guān)的知識體系的完備，這樣就能夠確保稅收的整體籌劃活動的合法性，并使得稅收部門能夠?qū)Υ苏J(rèn)同。其次，還需要使籌劃人員對相應(yīng)的財會技能嫻熟掌握并應(yīng)用，保證財務(wù)操作上的全面規(guī)范性。在此基礎(chǔ)上，做好納稅籌劃的綜合性培訓(xùn)，使不同知識板塊之間能夠無縫連接、嫻熟切換，從而能夠減少稅收籌劃活動中潛在的涉稅風(fēng)險，避免給集團(tuán)企業(yè)帶來損失。最后，對企業(yè)的財務(wù)系統(tǒng)做好針對性統(tǒng)籌規(guī)劃，使其能夠與稅收機(jī)制相互協(xié)調(diào)。國家利用稅收政策，對市場經(jīng)濟(jì)的整體紅利進(jìn)行系統(tǒng)分配。這時國家機(jī)關(guān)在稅收籌劃上就擁有絕對話語權(quán)，如果沒有得到國家稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，就意味著相關(guān)企業(yè)在稅收籌劃方面付出的努力是徒勞無功的。針對這種情況，就需要在調(diào)整財務(wù)系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，及時掌握稅收政策，將稅務(wù)制度進(jìn)行匹配性建設(shè)，從而確保兩者之間不會產(chǎn)生沖突。對最新的稅收調(diào)整信息及時掌控，從而為自身財務(wù)變革提供政策信息的參考，從而保證稅收籌劃的自由空間，使方案能夠發(fā)揮專業(yè)作用。
三、結(jié)語
為了降低稅收負(fù)擔(dān)，提高自身經(jīng)濟(jì)效益，企業(yè)開展稅收籌劃活動，但由于稅收政策變化較快，籌劃人員綜合素質(zhì)的影響等因素導(dǎo)致集團(tuán)企業(yè)稅收籌劃活動存在較大的風(fēng)險，企業(yè)要不斷強(qiáng)化風(fēng)險意識，提高籌劃人員的綜合素質(zhì)有效防范涉稅風(fēng)險，發(fā)揮稅收籌劃工作的作用，有效提高集團(tuán)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
參考文獻(xiàn)：
一、企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃的必要性
（一）企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃是企業(yè)集團(tuán)降低納稅成本、規(guī)避納稅風(fēng)險的重要措施
眾所周知，納稅成本具有收益變現(xiàn)程度的非對稱性和完全的現(xiàn)金性兩個顯著特征。按照稅法的規(guī)定，企業(yè)只要取得了賬面的收入與賬面的利潤，就必須按照適用稅率計算繳納增值稅與所得稅等，而不論這些賬面收入或利潤是否已經(jīng)變現(xiàn)或能否最終變現(xiàn)，這往往使得納稅相對于賬面收益的變現(xiàn)具有一定的“預(yù)付”性質(zhì)。而且，通常情況下企業(yè)也不能期望有其他任何形式的替代方式，必須以“純現(xiàn)金”的方式履行納稅義務(wù)。由此，納稅也帶來或加重了諸如投資扭曲風(fēng)險、經(jīng)營損失風(fēng)險和納稅支付風(fēng)險等一系列的納稅風(fēng)險。企業(yè)集團(tuán)是由若干個成員企業(yè)組成的一個利益聯(lián)動的有機(jī)體，不同于單個法人企業(yè)，企業(yè)集團(tuán)在諸如納稅現(xiàn)金流量的計劃安排與統(tǒng)籌調(diào)劑方面可以利用科學(xué)的稅收籌劃創(chuàng)造出更大的彈性優(yōu)勢，實(shí)現(xiàn)在集團(tuán)整體上與成員企業(yè)個體上納稅能力的相對提高或納稅風(fēng)險的相對減少。
（二）企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃是實(shí)現(xiàn)集團(tuán)財務(wù)管理目標(biāo)的具體要求
企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)管理目標(biāo)是最大限度地發(fā)揮集團(tuán)資源一體化整合優(yōu)勢與管理協(xié)同優(yōu)勢，實(shí)現(xiàn)整體資源配置的秩序化與高效率性，以期確定并不斷拓展市場的競爭優(yōu)勢，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)價值最大化。換句話說，集團(tuán)的最大優(yōu)勢體現(xiàn)在資源的聚集整合性與管理協(xié)同性。稅收籌劃應(yīng)歸屬于企業(yè)財務(wù)管理范疇，它的目標(biāo)是由企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)決定的。因此，稅收籌劃也必須圍繞這一目標(biāo)進(jìn)行。集團(tuán)的納稅活動要實(shí)現(xiàn)1+1+1>3的協(xié)同效應(yīng)就必須進(jìn)行統(tǒng)一的稅收籌劃。因?yàn)槿魏我粋€成員企業(yè)在納稅方面出現(xiàn)了問題，所產(chǎn)生的負(fù)面影響可能會殃及整個集團(tuán)的市場形象與資源等級，同時也就意味著在集團(tuán)整體的財務(wù)資源配置，特別是現(xiàn)金流轉(zhuǎn)上存在著失調(diào)的問題，如果不能及時解決的話，勢必妨礙集團(tuán)整體資金運(yùn)轉(zhuǎn)的效率，并最終影響集團(tuán)財務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
二、企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃應(yīng)樹立的基本觀念
（一）納稅一體化觀念
企業(yè)集團(tuán)是由多個法人構(gòu)成的企業(yè)聯(lián)合體。其中母公司是企業(yè)集團(tuán)的管理總部，可以代表集團(tuán)整體的名義對內(nèi)行使管理權(quán)，對外行使外交權(quán)。而集團(tuán)建立的宗旨是最大限度地發(fā)揮集團(tuán)資源一體化整合優(yōu)勢與管理協(xié)同優(yōu)勢。因此，為了實(shí)現(xiàn)集團(tuán)資源整合與管理協(xié)同效應(yīng)，母公司、子公司以及其他各成員企業(yè)在納稅上必須在母公司的統(tǒng)一管理下樹立納稅一體化的觀念，遵循集團(tuán)一體化的統(tǒng)一“規(guī)范”，以實(shí)現(xiàn)集團(tuán)整體納稅利益的最大化，同時也有利于實(shí)現(xiàn)各成員企業(yè)納稅利益的最大化。
（二）稅收籌劃的成本效益觀念
在籌劃稅收方案時，不能一味地考慮稅收成本的降低而忽略因該籌劃方案的實(shí)施引發(fā)其它費(fèi)用的增加或收入的減少，必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業(yè)帶來真正的收益，從而獲得最大的經(jīng)濟(jì)利益。因此，決策者在選擇籌劃方案時，必須遵循成本效益原則，只有這樣，才能保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。否則，如果片面地追求稅負(fù)的降低，必然給企業(yè)集團(tuán)帶來極大的負(fù)面效應(yīng)。
（三）正確的納稅觀念
所謂正確的納稅觀念，是指集團(tuán)企業(yè)應(yīng)認(rèn)識到納稅是企業(yè)取得并保持法人資格與權(quán)利的先決條件，要徹底擯棄“納稅越多，既得利益損失越大”的觀念。1994年稅收制度改革為企業(yè)財務(wù)管理者和有關(guān)人員進(jìn)行企業(yè)稅收籌劃提供了制度保障。企業(yè)集團(tuán)應(yīng)該認(rèn)識到：納稅越多意味著企業(yè)對社會的貢獻(xiàn)越大、自身存在的社會價值越高，意味著企業(yè)經(jīng)營的成功、在既定的稅率下賺取的稅后收益也就越多。這并不是要求忽視作為納稅主體的企業(yè)在依法納稅過程中的合法權(quán)利，片面強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性、無償性和固定性，而是強(qiáng)調(diào)稅收籌劃應(yīng)作用于收益實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)與實(shí)現(xiàn)的過程。
（四）依法籌劃的觀念
依法籌劃是稅收籌劃的最大特點(diǎn)，它是一種合法、合情、合理的理財行為，而不是利用稅法漏洞和措辭上的缺陷來避稅，更不是違法的偷稅逃稅。企業(yè)集團(tuán)應(yīng)當(dāng)從守法意識出發(fā)，將稅收的杠桿導(dǎo)向功能引入到企業(yè)集團(tuán)的管理理念與經(jīng)營機(jī)制中去，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)化調(diào)整、籌資與投資活動的合理規(guī)劃以及收益、成本、風(fēng)險的最佳匹配。稅收籌劃是納稅人對經(jīng)營、投資等活動的事先規(guī)劃、設(shè)計和安排。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性，這就為對納稅人的經(jīng)營活動進(jìn)行事先籌劃提供了可能性，收益結(jié)果一經(jīng)實(shí)現(xiàn)，稅收籌劃便不再具有法律上的支持，而必須嚴(yán)格地依據(jù)稅法履行納稅義務(wù)。
三、企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃的總體策略
企業(yè)集團(tuán)稅收籌劃是通過對企業(yè)集團(tuán)理財活動的安排來實(shí)現(xiàn)的，它直接影響到企業(yè)的投資、融資、生產(chǎn)經(jīng)營、利潤分配決策。企業(yè)的稅收籌劃不能獨(dú)立于企業(yè)財務(wù)決策，必須服務(wù)于企業(yè)集團(tuán)整體的財務(wù)決策。也可以說，企業(yè)集團(tuán)的稅收籌劃要服從整個集團(tuán)財務(wù)戰(zhàn)略規(guī)劃的要求，應(yīng)在集團(tuán)財務(wù)戰(zhàn)略規(guī)劃的框架內(nèi)進(jìn)行。
（一）借助于企業(yè)集團(tuán)總的現(xiàn)金預(yù)算體系，進(jìn)行集團(tuán)納稅現(xiàn)金流量的科學(xué)估算
企業(yè)集團(tuán)的稅收籌劃不能孤立地考慮納稅本身的問題，必須從企業(yè)集團(tuán)資金運(yùn)動的整體上對現(xiàn)金流量進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃，即將納稅現(xiàn)金預(yù)算納入集團(tuán)總的現(xiàn)金預(yù)算體系。為此，首先要根據(jù)預(yù)期目標(biāo)收益、結(jié)構(gòu)等對預(yù)計繳納的所得稅等進(jìn)行估算，在對總體納稅額度估算后，集團(tuán)總部應(yīng)當(dāng)結(jié)合收益實(shí)現(xiàn)的預(yù)計進(jìn)度，對納稅的時間結(jié)構(gòu)加以大致確定；其次，估算集團(tuán)其他各項(xiàng)付現(xiàn)需要（如付現(xiàn)經(jīng)營管理成本、到期債務(wù)、派發(fā)股息、紅利等）的時間結(jié)構(gòu)，并與納稅付現(xiàn)需要一起，構(gòu)成集團(tuán)整體的現(xiàn)金需要總量與時間結(jié)構(gòu)分布；再次，結(jié)合歷史資料，考察測算整個企業(yè)未來現(xiàn)金流入量及時間分布是否與現(xiàn)金流出需要量及時間分布的匹配、協(xié)調(diào)；最后，要充分利用集團(tuán)內(nèi)財務(wù)公司、內(nèi)部銀行等機(jī)構(gòu)來調(diào)劑成員企業(yè)在現(xiàn)金使用時間上的落差，統(tǒng)籌現(xiàn)金的融通，發(fā)揮集團(tuán)的財務(wù)一體化優(yōu)勢，確保納稅等各項(xiàng)現(xiàn)金支付需要。
（二）建立全員的、多層次的稅收籌劃機(jī)制
（一）稅收籌劃認(rèn)識上的誤區(qū)
1稅收籌劃不是避稅。在稅收籌劃認(rèn)識上最主要的誤區(qū)，認(rèn)為它就是避稅。其實(shí)，稅收籌劃與避稅從表面上是有些相似的，但本質(zhì)是不同的。避稅是納稅人在不違反稅法規(guī)定的前提下，利用稅法的漏洞或規(guī)定不明確之處，巧妙安排自己的經(jīng)營活動，以減少其納稅的行為。
2稅收籌劃不是偷騙稅。很多人錯誤地認(rèn)為稅收籌劃是偷騙稅的代名詞，其實(shí)這是極大的錯誤，二者有著本質(zhì)的區(qū)別，偷騙稅是納稅人有意違反稅法規(guī)定，使用欺騙、隱瞞等非法手段，不按規(guī)定納稅的行為。而稅收籌劃則不然，它是在法律允許的范圍內(nèi)，對其納稅事項(xiàng)進(jìn)行有效的分析和安排，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。
（二）稅收籌劃行為上的誤區(qū)
稅收籌劃是順應(yīng)稅法意圖，在稅收法律、法規(guī)允許的范圍內(nèi)，當(dāng)存在兩種或兩種以上納稅方案時進(jìn)行優(yōu)化選擇，以實(shí)現(xiàn)繳納最小的稅款，以達(dá)到稅后利潤最大化的行為。它著眼于總體決策和長期利益，謀取的節(jié)稅是合法的、正當(dāng)?shù)?。成功的稅收籌劃不僅可以避免繳納不該繳納的稅金，而且有助于合理安排支出，對改善經(jīng)營管理有好處。由于它符合國家的政策導(dǎo)向，又是完全合法的，所以國家是給予鼓勵和支持的。
二、稅收籌劃的內(nèi)容和方法
（一）稅收籌劃的內(nèi)容
稅收籌劃是建立在對稅收政策和企業(yè)經(jīng)營狀況全面了解和掌握，并加以綜合分析的基礎(chǔ)之上，在進(jìn)行籌劃之前，要分析比較稅收法規(guī)中的細(xì)微差別，全面掌握各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)而深入挖掘稅收籌劃的空間。這樣經(jīng)過調(diào)研和反復(fù)地論證，認(rèn)為確有可行性和可能性才行。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)是做好稅收籌劃的關(guān)鍵，他首先要重視，然后根據(jù)自己企業(yè)的特點(diǎn)，建立與企業(yè)自身、中介機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)三者合作的信息暢通的積極模式，把稅收籌劃工作落到實(shí)處，否則不能開展有效的稅收籌劃。
（二）稅收籌劃的方法
納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時，要充分研究現(xiàn)行的稅收政策，并結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況制訂合理的籌劃方案。首先可以圍繞稅種進(jìn)行稅收籌劃。就是要選擇節(jié)稅空間大的稅種入手。對納稅人經(jīng)濟(jì)利益影響較大的稅種通常就是籌劃的重點(diǎn)。其次，還可以看稅種的稅負(fù)彈性，彈性越大，節(jié)稅的潛力就越大。進(jìn)行稅收籌劃時要瞄準(zhǔn)這些稅種。同時要圍繞稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃。稅收優(yōu)惠是國家為實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)控功能，在稅種設(shè)計時設(shè)立的優(yōu)惠條款。納稅人如能利用稅收優(yōu)惠政策，就可獲得節(jié)稅效益。因此，用足、用好稅收優(yōu)惠政策本身就是一種稅收籌劃。
三、稅收籌劃的實(shí)施者
現(xiàn)代企業(yè)面臨著激烈和復(fù)雜的競爭環(huán)境，人們更加關(guān)注稅收對企業(yè)盈利和形成競爭優(yōu)勢的影響，這使得企業(yè)的稅收籌劃活動不能只停留在具體方法的探索上，應(yīng)借鑒戰(zhàn)略管理的思想來審視和把握企業(yè)的稅收活動，企業(yè)戰(zhàn)略稅收籌劃便應(yīng)運(yùn)而生。經(jīng)過持續(xù)研究與發(fā)展，稅收籌劃的戰(zhàn)略思想已逐漸樹立，理論框架已初步形成。戰(zhàn)略稅收籌劃方案的設(shè)計需要我們熟悉并廣泛運(yùn)用一些分析工具，本文將對SWOT分析法在企業(yè)戰(zhàn)略稅收籌劃中的運(yùn)用進(jìn)行分析闡述。
一、SWOT分析法的含義
戰(zhàn)略稅收籌劃是在對企業(yè)內(nèi)部和外部稅收環(huán)境全面分析的基礎(chǔ)上，就其納稅計劃所作出的全局性的安排和策略。稅收環(huán)境分析是戰(zhàn)略稅收籌劃的重要內(nèi)容，也就是說，企業(yè)在制定戰(zhàn)略稅收籌劃方案之前，應(yīng)先對企業(yè)內(nèi)部和外部環(huán)境進(jìn)行認(rèn)真分析，明確內(nèi)部條件的優(yōu)勢和劣勢，發(fā)現(xiàn)外部條件的機(jī)會和威脅，根據(jù)稅收環(huán)境的情況及變化，適時選擇和實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略稅收籌劃方案。SWOT分析法正是將對企業(yè)內(nèi)外部條件各方面內(nèi)容進(jìn)行綜合和概括，進(jìn)而分析企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢、面臨的機(jī)會和威脅的一種方法。通過SWOT分析，可以幫助企業(yè)確定稅收籌劃的戰(zhàn)略目標(biāo)，給出明確的戰(zhàn)略定位，提高稅收籌劃的效率。
SWOT由英文單詞Strength、Weakness、Opportunity和Threat的第一個字母組成，表示優(yōu)勢、劣勢、機(jī)會和威脅。SWOT分析法是一種企業(yè)戰(zhàn)略分析方法，即根據(jù)企業(yè)自身的既定內(nèi)在條件進(jìn)行分析，找出企業(yè)的優(yōu)勢、劣勢及核心競爭力之所在。其中，S、W是內(nèi)部因素，O、T是外部因素。SWOT分析將企業(yè)的內(nèi)部分析與產(chǎn)業(yè)競爭環(huán)境的外部分析結(jié)合起來，形成了自己結(jié)構(gòu)化的平衡系統(tǒng)分析體系。
在戰(zhàn)略稅收籌劃中運(yùn)用SWOT分析的核心思想是通過對企業(yè)外部環(huán)境與內(nèi)部條件的分析，明確企業(yè)可利用的稅收機(jī)會和可能面臨的稅收風(fēng)險，并將這些機(jī)會和風(fēng)險與企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢結(jié)合起來，形成企業(yè)稅收籌劃的不同戰(zhàn)略措施。
二、SWOT分析法的基本步驟
SWOT分析法首先應(yīng)根據(jù)外部環(huán)境與內(nèi)部條件尋找“S”“W”“O”“T”，在綜合分析戰(zhàn)略稅收籌劃應(yīng)考慮的各種因素的基礎(chǔ)上，確定戰(zhàn)略方案。
（一）內(nèi)部條件分析，確定優(yōu)勢和劣勢
優(yōu)勢是指能使企業(yè)處于一種相對優(yōu)勢地位或主動態(tài)勢的因素；反之，能使企業(yè)處于一種相對劣勢地位或被動態(tài)勢的因素即為劣勢。由于優(yōu)勢和劣勢這兩類因素來自于企業(yè)內(nèi)部，處于管理人員可以直接控制的范圍之內(nèi)，所以每個企業(yè)都應(yīng)定期檢查自己的內(nèi)部情況，明確優(yōu)勢與劣勢，才能在制定戰(zhàn)略稅收籌劃方案時做到揚(yáng)長避短。
分析企業(yè)的內(nèi)部條件時，應(yīng)注意以下三個方面的問題：
1.企業(yè)從事的生產(chǎn)經(jīng)營活動是多種多樣的，所面臨的稅收問題也是多種多樣的，既有流轉(zhuǎn)性質(zhì)的稅收，又有所得性質(zhì)的稅收，還有諸如房產(chǎn)稅、印花稅等其他性質(zhì)的稅收，因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)具有“稅收鏈”的觀念，從采購、研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等每一個環(huán)節(jié)以及所有利益相關(guān)者的角度，來考慮整體和全局的稅收利益。
2.由于企業(yè)是一個整體，必須對企業(yè)整體進(jìn)行全面分析，包括組織結(jié)構(gòu)、高層管理人員素質(zhì)、財務(wù)管理、生產(chǎn)管理、營銷管理、人力資源管理等諸多方面。
3.由于優(yōu)勢和劣勢都是相對概念，因此必須通過縱向和橫向的比較，才能發(fā)現(xiàn)和確定它們。
例如，上市公司在資金來源上具有可以通過發(fā)行股票進(jìn)行籌資的優(yōu)勢，但由于股利從稅后盈余中支付，相對于債務(wù)籌資方式，股權(quán)籌資的資金成本較高。因而，上市公司從籌資稅收籌劃的戰(zhàn)略考慮，應(yīng)根據(jù)其實(shí)際經(jīng)營和財務(wù)狀況，制定各種資金組合方案，比較其稅后資金成本和財務(wù)風(fēng)險，確定適當(dāng)?shù)呢?fù)債比例，選擇最優(yōu)資本結(jié)構(gòu)。
（二）外部環(huán)境分析，確定機(jī)會和威脅
隨著社會經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，特別是全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，企業(yè)所處的外部環(huán)境更為開放和動蕩，將對企業(yè)產(chǎn)生更加深刻的影響。正因如此，外部環(huán)境分析日漸成為一種重要的企業(yè)職能。外部環(huán)境分析涉及企業(yè)面臨的外部機(jī)會和威脅兩個方面，可能來自于與競爭無關(guān)的環(huán)境因素的變化，也可能來自于競爭對手力量與因素的變化。要全面掌握企業(yè)的外部機(jī)會和威脅，應(yīng)對經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、法律、競爭、物質(zhì)和社會人口等各方面因素進(jìn)行研究分析。了解企業(yè)面臨的機(jī)會和威脅將有助于企業(yè)選擇合適的稅收籌劃戰(zhàn)略。
機(jī)會是企業(yè)業(yè)務(wù)環(huán)境中重大的有利形勢。諸如政策變化尤其是稅收優(yōu)惠政策、技術(shù)進(jìn)步、供應(yīng)商良好關(guān)系、銀行信貸支持等都可視為機(jī)會。威脅則是環(huán)境中構(gòu)成企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)展障礙的重大不利因素。企業(yè)所處的環(huán)境中隨時都存在機(jī)會和威脅，只是它們對不同企業(yè)的作用不同而已。例如，自2008年開始，新企業(yè)所得稅法對稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，取消對外資企業(yè)的超國民待遇及東南沿海地區(qū)的優(yōu)惠政策，建立以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主的新的優(yōu)惠格局。這對符合國家產(chǎn)業(yè)發(fā)展要求的高新技術(shù)企業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資、技術(shù)創(chuàng)新與科技進(jìn)步、環(huán)保與節(jié)能項(xiàng)目等是一個機(jī)會，但對原享受外資和區(qū)域優(yōu)惠的企業(yè)又構(gòu)成了威脅。
（三）制定戰(zhàn)略稅收籌劃方案
一旦確定了企業(yè)的優(yōu)勢、劣勢、機(jī)會和威脅，將企業(yè)的內(nèi)部條件與外部環(huán)境進(jìn)行匹配，管理者即可著手制定戰(zhàn)略稅收籌劃方案，該方案應(yīng)能充分發(fā)揮內(nèi)部優(yōu)勢和利用外部機(jī)會，盡可能避免內(nèi)部劣勢和克服外部威脅。
在制定稅收籌劃方案的過程中，要注意稅收籌劃與企業(yè)戰(zhàn)略的一致性。稅收籌劃與戰(zhàn)略管理有著共同的目標(biāo)，即都是從企業(yè)整體利益出發(fā)，實(shí)現(xiàn)股東價值最大化。稅收籌劃只有在戰(zhàn)略管理的框架下才能充分發(fā)揮其作用。當(dāng)企業(yè)戰(zhàn)略決策是否進(jìn)入某個市場或某個行業(yè)時，首先考慮的是該市場或行業(yè)的潛力如何，而不是稅收籌劃。比如，在我國取消對外資企業(yè)的若干稅收優(yōu)惠政策后，仍有許多外國投資者考慮投資中國，其看中的并不是中國的稅收優(yōu)惠待遇，而是廣闊的消費(fèi)市場和發(fā)展空間。再比如，有的企業(yè)為了達(dá)到擴(kuò)大市場、擊垮競爭對手、減少投資風(fēng)險等戰(zhàn)略經(jīng)營目標(biāo)，從低稅區(qū)向高稅區(qū)轉(zhuǎn)移利潤。從這個意義上來說，企業(yè)戰(zhàn)略是稅收籌劃的導(dǎo)向，稅收籌劃要為企業(yè)戰(zhàn)略服務(wù)。
以企業(yè)并購的稅收籌劃為例，SWOT分析法的分析框架如圖1所示。
三、SWOT分析模型的方法
SWOT分析有四種不同類型的組合：優(yōu)勢+機(jī)會（SO）組合、劣勢+機(jī)會（WO）組合、優(yōu)勢+威脅（ST）組合和劣勢+威脅（WT）組合。對于不同的組合來說，總有一些稅收籌劃戰(zhàn)略與之相對應(yīng)，也就是說，企業(yè)在特定情況下，有一些特定的稅收籌劃戰(zhàn)略可供選擇。圖2表明某些稅收籌劃戰(zhàn)略與不同的SWOT因素組合之間的關(guān)系。在圖2中，橫軸表示內(nèi)部優(yōu)勢和劣勢，縱軸表示外部機(jī)會和威脅，橫、縱兩軸把平面分為四個象限，第一象限為優(yōu)勢+機(jī)會（SO）組合，第二象限為劣勢+機(jī)會（WO）組合，第三象限為劣勢+威脅（WT）組合，第四象限為優(yōu)勢+威脅（ST）組合。
（一）優(yōu)勢+機(jī)會（SO）組合
在圖2中，最有利的情況當(dāng)然是第Ⅰ象限，即優(yōu)勢+機(jī)會（SO）組合。在這一區(qū)域內(nèi)，企業(yè)具有某些方面的內(nèi)在優(yōu)勢，而外部環(huán)境又為發(fā)揮這種優(yōu)勢提供了有利機(jī)會，可以采取增長型的稅收籌劃戰(zhàn)略。增長型戰(zhàn)略是一種發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部優(yōu)勢與利用外部機(jī)會的戰(zhàn)略，是一種理想的戰(zhàn)略模式。比如，我國現(xiàn)行稅法規(guī)定對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，因此，從事研究開發(fā)與技術(shù)成果轉(zhuǎn)化的企業(yè)可以趁機(jī)增加投入，增強(qiáng)自我改造能力，應(yīng)該采取的戰(zhàn)略是提升企業(yè)研究開發(fā)組織管理水平、科技成果轉(zhuǎn)化能力、自主知識產(chǎn)權(quán)數(shù)量、銷售與總資產(chǎn)成長性等指標(biāo)，以符合高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定要求，使優(yōu)勢與機(jī)會能充分結(jié)合并發(fā)揮出來。
（二）劣勢+機(jī)會（WO）組合
圖2中第Ⅱ象限為劣勢+機(jī)會（WO）組合。在此區(qū)域中，企業(yè)存在一些外部機(jī)會，但由于其內(nèi)部弱點(diǎn)而妨礙了機(jī)會的利用，使得環(huán)境提供的機(jī)會與企業(yè)內(nèi)部資源不相適合，企業(yè)的優(yōu)勢得不到發(fā)揮。所以，企業(yè)應(yīng)采取扭轉(zhuǎn)型稅收籌劃戰(zhàn)略，即利用外部機(jī)會來克服內(nèi)部弱點(diǎn)，促使企業(yè)劣勢向優(yōu)勢方面轉(zhuǎn)化的戰(zhàn)略。例如，我國現(xiàn)行稅法規(guī)定年應(yīng)納稅所得額在30萬元以下的符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。某企業(yè)的弱點(diǎn)是生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模較小，在資金、技術(shù)、信息、人才等方面面臨諸多困難，年應(yīng)納稅所得額超過30萬元，不能享受小型微利企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)新增的利潤不足以彌補(bǔ)新增的稅收負(fù)擔(dān)。在這種情形下，可以考慮把該企業(yè)進(jìn)行分立，組成幾個小型微利企業(yè)，來減輕企業(yè)所得稅的納稅負(fù)擔(dān)。分立后的每個企業(yè)經(jīng)營某一方面的專業(yè)業(yè)務(wù)，其年應(yīng)納稅所得額、職工人數(shù)和資產(chǎn)總額均不超過小型微利企業(yè)的臨界點(diǎn)。但要權(quán)衡企業(yè)分立所花費(fèi)的各種成本與節(jié)稅效益，以及企業(yè)未來的業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)劃戰(zhàn)略，慎重決策。
（三）劣勢+威脅（WT）組合
圖2中第Ⅲ象限為劣勢+機(jī)會（WO）組合。當(dāng)企業(yè)內(nèi)部劣勢明顯且外部威脅巨大時，企業(yè)就面臨著嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，如果處理不當(dāng)，可能直接影響到企業(yè)的發(fā)展。此時，宜采取防御型戰(zhàn)略，旨在減少內(nèi)部弱點(diǎn)，回避外部環(huán)境威脅。例如，自2004年開始，我國政府對小汽車消費(fèi)稅減稅問題作出調(diào)整，對達(dá)到歐洲Ⅱ號標(biāo)準(zhǔn)的小汽車停止減征消費(fèi)稅，達(dá)到歐洲Ⅲ號標(biāo)準(zhǔn)的小汽車減征30%的消費(fèi)稅。這對投資不符合新達(dá)標(biāo)要求的汽車生產(chǎn)企業(yè)構(gòu)成了很大威脅。若一家企業(yè)年產(chǎn)過5萬輛汽車，就意味著每年要多交上億元的稅收，生產(chǎn)成本大幅度上升。當(dāng)稅收政策不利于企業(yè)發(fā)展時，成本壓力迫使很多汽車生產(chǎn)企業(yè)不得不調(diào)整發(fā)展戰(zhàn)略，通過提升引擎標(biāo)準(zhǔn)來回避成本方面的劣勢。如果企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)無法達(dá)到環(huán)保汽車的要求，收縮或退出可能是明智的選擇。
（四）優(yōu)勢+威脅（ST）組合
圖2中第Ⅳ象限為優(yōu)勢+威脅（ST）組合。在此區(qū)域中，企業(yè)具有較強(qiáng)內(nèi)部優(yōu)勢，但也面臨較大的外部威脅，使得企業(yè)優(yōu)勢得不到充分發(fā)揮，出現(xiàn)優(yōu)勢不優(yōu)的脆弱局面。在這種情形下，企業(yè)應(yīng)采取多種經(jīng)營戰(zhàn)略，以利用自身優(yōu)勢，回避或減輕外部威脅所造成的影響。如上所述，歐洲Ⅲ號標(biāo)準(zhǔn)的出臺給汽車生產(chǎn)企業(yè)帶來很大的成本壓力；同時原材料價格上漲、汽車價格下降；燃油稅開征、油價上漲，消費(fèi)者對產(chǎn)品質(zhì)量性能要求的大幅度提高等，都會導(dǎo)致企業(yè)在競爭中處于非常不利的地位。但若企業(yè)擁有充足的資金和較強(qiáng)的產(chǎn)品開發(fā)能力，便可利用這些優(yōu)勢開發(fā)新工藝和新技術(shù)產(chǎn)品，提高產(chǎn)品質(zhì)量和性能，生產(chǎn)銷售達(dá)到低污染排放值的汽車，不僅能夠享受到減征消費(fèi)稅的優(yōu)惠，還能獲得研究開發(fā)費(fèi)加計扣除的好處，從而回避外部威脅的影響。
四、結(jié)束語
SWOT分析法運(yùn)用于企業(yè)稅收籌劃戰(zhàn)略分析可發(fā)揮企業(yè)優(yōu)勢，利用機(jī)會克服劣勢，回避威脅，將企業(yè)稅收籌劃戰(zhàn)略建立在對內(nèi)外部因素分析及對競爭勢態(tài)的判斷等基礎(chǔ)上?？傊琒WOT分析通過對各項(xiàng)業(yè)務(wù)所面臨的稅收環(huán)境及內(nèi)部條件的分析，形成一種相應(yīng)的稅收籌劃戰(zhàn)略的合理框架。
【主要參考文獻(xiàn)】
中圖分類號：F276.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
1民營企業(yè)稅收籌劃現(xiàn)狀
從產(chǎn)權(quán)方面來看，民營企業(yè)具有產(chǎn)權(quán)清晰、沒有人或鏈簡潔的優(yōu)勢，有較大的動力去追求企業(yè)利潤最大化，足夠重視稅收籌劃。然而，從實(shí)踐中來看，民營企業(yè)稅收籌劃意識比較淡薄，運(yùn)用稅收籌劃能力不高，模式操作性不夠強(qiáng)。
1.1對稅收籌劃的認(rèn)識誤區(qū)
在我國，提到稅收籌劃就聯(lián)想到偷稅或漏稅，而實(shí)際上稅收籌劃與偷稅、避稅有著本質(zhì)的區(qū)別。偷稅是違法行為，而避稅是納稅人利用稅法缺陷，鉆稅法空子，與稅收立法背道而馳。稅收籌劃是指在不違反稅法而又充分利用稅收的各種優(yōu)惠政策條件下，預(yù)先調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營行為，以達(dá)到合法地節(jié)約稅負(fù)支出，提高企業(yè)經(jīng)營成果。
1.2忽略了籌劃成本及整體效益
成本收益是密不可分的“孿生姐妹”，任何有利可圖的決策，其背后都要付出與之相應(yīng)的成本，稅收籌劃也不例外。決策者未能運(yùn)用政策對所要進(jìn)行稅收籌劃的項(xiàng)目進(jìn)行得失分析，導(dǎo)致了稅收籌劃忽視了企業(yè)的整體效益。
1.3對稅收籌劃風(fēng)險認(rèn)識不足
納稅人在進(jìn)行稅收籌劃過程中普遍認(rèn)為，通過稅收籌劃減輕納負(fù)，而很少甚至根本不考慮稅收籌劃風(fēng)險。其實(shí)，稅收籌劃作為一種計劃決策方法，本身也存在風(fēng)險，即使合法的稅收籌劃行為，也會因稅收執(zhí)法偏差而導(dǎo)致稅收籌劃方案在實(shí)務(wù)中行不通，導(dǎo)致稅收籌劃失敗。
1.4稅收法律不健全及征管水平較低
目前，我國稅收法律不健全，征管水平低，違法處罰力度不夠，且部分稅收人員素質(zhì)不高，查賬能力不強(qiáng)，對稅收籌劃與偷逃稅、避稅的識別能力低，不能及時發(fā)現(xiàn)納稅人的偷逃稅行為。加之執(zhí)行不嚴(yán)，政策執(zhí)行缺乏剛性，人為因素等隨意性過強(qiáng)，阻礙了稅收籌劃發(fā)展。
2民營企業(yè)稅收籌劃現(xiàn)狀因素分析
2.1企業(yè)人員素質(zhì)不高
民營企業(yè)，尤其是中小型企業(yè)，企業(yè)內(nèi)部財稅人員素質(zhì)偏低，難以進(jìn)行有效的稅收籌劃。在學(xué)歷方面，民營企業(yè)財稅人員以中專、?？茖W(xué)歷居多，民營企業(yè)財務(wù)人員水平需進(jìn)一步提高。此外，稅務(wù)市場不完善，一般的財稅人員不能履行稅收籌劃功能。
2.2企業(yè)業(yè)主稅收籌劃意識薄弱
大多數(shù)民營企業(yè)業(yè)主缺乏稅收籌劃意識，而稅收籌劃應(yīng)主要來自企業(yè)業(yè)主的要求。目前眾多的民營企業(yè)，特別是中小型企業(yè)面臨的外部環(huán)境缺乏規(guī)范性，管理較亂等現(xiàn)象，相對于稅收籌劃，“拉關(guān)系”帶來的好處要簡單得多。這也從一個方面解釋了為什么有產(chǎn)權(quán)優(yōu)勢的民營企業(yè)卻不能很好地利用稅收籌劃。
2.3財務(wù)公開程度不高
民營企業(yè)的財務(wù)公開程度很低，這在一定程度上使企業(yè)的稅收籌劃更易受到外部監(jiān)管部門的置疑，并可能產(chǎn)生一些歧視性待遇，從而嚴(yán)重影響了企業(yè)管理人員對稅收籌劃的重視程度。
3增強(qiáng)民營企業(yè)稅收籌劃能力的對策建議
3.1規(guī)范稅收執(zhí)法
強(qiáng)化法制觀念，稅務(wù)人員不但應(yīng)嚴(yán)格按稅法規(guī)定依法辦事，依率計征、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，充分體現(xiàn)稅法的嚴(yán)肅性和規(guī)范性，更應(yīng)確立有效的執(zhí)法監(jiān)督制約機(jī)制，杜絕自由裁量權(quán)的濫用，切實(shí)維護(hù)民營企業(yè)納稅人的合法權(quán)益。加強(qiáng)稅務(wù)檢查及稽查，加大對稅收違法行為的處罰力度，提高偷逃稅款的成本，促進(jìn)納稅人依法籌劃，加強(qiáng)民營企業(yè)稅收籌劃的主動性。
3.2提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的專業(yè)服務(wù)水平
高水平的稅收專業(yè)服務(wù)，是民營企業(yè)開展稅收籌劃的重要外部條件，在一定程度上引導(dǎo)其順應(yīng)國家產(chǎn)業(yè)政策發(fā)展。長期以來，我國的稅收管理思想是“重征管，輕服務(wù)”，對民營企業(yè)更是常常“以罰代管”，服務(wù)不夠，扶持更不夠。近年來，稅務(wù)機(jī)關(guān)對服務(wù)的重視程度大大提高，基本上能滿足民營企業(yè)的納稅需求，但依然停留在管理者的角度和層面上，服務(wù)的觀念還有待提高。 稅務(wù)人員應(yīng)加強(qiáng)對民營企業(yè)稅收籌劃的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，及時宣貫新變化中的各種稅收信息，開展稅法宣傳與輔導(dǎo)服務(wù)，提高民營企業(yè)的政策利用度，讓納稅人繳明白稅。
3.3完善稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)的服務(wù)
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.02.056
稅收籌劃是指企業(yè)在法律合法的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行合理的事先安排，從而降低稅費(fèi)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅收籌劃越來越被眾多企業(yè)采用。通過籌劃活動，節(jié)約稅費(fèi)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益最大化是企業(yè)稅收籌劃的目的。煤炭企業(yè)是我國的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，在推動國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展上有著非常重要的作用。面對特殊環(huán)境，煤炭企業(yè)要制定適應(yīng)環(huán)境的稅收籌劃政策，確保企業(yè)效益和社會效益的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，保證煤炭企業(yè)的長效運(yùn)行機(jī)制正常運(yùn)行，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的持續(xù)健康發(fā)展。
1 稅收籌劃在煤炭企業(yè)中的應(yīng)用
稅收籌劃主要是應(yīng)用在煤炭企業(yè)的籌資、投資和經(jīng)營三個過程中?；I集資金是企業(yè)得以建立和開展經(jīng)營活動的前提和基礎(chǔ)，對于企業(yè)的發(fā)展發(fā)揮著不可替代的作用。煤炭企業(yè)是我國基礎(chǔ)企業(yè)，建設(shè)周期長、投入資金大，兼有資金密集型和勞動密集型企業(yè)特點(diǎn)，需要的資金也相對比其他小型企業(yè)多得多。若在這個過程中能夠合理使用稅收籌劃來降低企業(yè)的籌資風(fēng)險，對于促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展將有直接的推動作用。投資是企業(yè)經(jīng)營活動中最重要的一個環(huán)節(jié)，通過在充分了解和熟悉國家稅收相關(guān)優(yōu)惠的前提下對企業(yè)進(jìn)行針對性的稅收策劃，能夠在很大程度上降低整個企業(yè)的投資成本，實(shí)現(xiàn)提高企業(yè)經(jīng)營效益的目的。如國家對企業(yè)的生產(chǎn)設(shè)備投資有專門的優(yōu)惠政策，若煤炭企業(yè)在進(jìn)行技術(shù)改造過程中學(xué)會充分了解這些優(yōu)惠政策后制定相對的稅收籌劃指導(dǎo)實(shí)踐，必將能夠有效地提高煤炭資源的回收率。煤炭企業(yè)經(jīng)營環(huán)節(jié)也是稅收策劃應(yīng)用的主要內(nèi)容。企業(yè)稅收籌劃工作始終貫穿于整個經(jīng)營活動中，影響整個經(jīng)營活動開展的進(jìn)度和經(jīng)濟(jì)效益，并在這個過程中直接影響到企業(yè)的納稅額。如稅法沒有將經(jīng)營活動中的一些器具和工具歸入企業(yè)的資產(chǎn)中，不作為應(yīng)納稅成本的一部分，所以，在計算企業(yè)經(jīng)營活動的納稅額時，能夠?qū)⑦@些工具作為低值易耗品處理，那么將直接為企業(yè)減少很大一部分納稅成本。
2 煤炭企業(yè)稅收籌劃環(huán)境分析
2.1 煤炭企業(yè)稅收籌劃的劣勢
一是煤炭企業(yè)大多數(shù)屬于國有企業(yè)，擁有龐大數(shù)量的職工，而煤炭企業(yè)經(jīng)過多年的發(fā)展，尤其是一些處于開采后期的煤礦，職工富余人員越來越多，人員素質(zhì)較低并且年齡偏大，這成為了煤炭企業(yè)比較沉重的負(fù)擔(dān)。而同時稅收籌劃要求人員具有較高的財務(wù)知識技能，能夠準(zhǔn)確把握國家政策，兩者的矛盾成為煤炭企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的障礙。二是部分煤炭企業(yè)缺乏科學(xué)可行的發(fā)展戰(zhàn)略。一些煤炭企業(yè)原來不注重戰(zhàn)略的制定，或者制定的過程較為草率，導(dǎo)致無法面對新情況下的變化。甚至個別煤炭企業(yè)根本就沒有自己的戰(zhàn)略，而是簡單地把較長期的規(guī)劃當(dāng)作企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，發(fā)展策略及目標(biāo)沒有連續(xù)性和穩(wěn)定性。這在一定程度上，使得作為企業(yè)財務(wù)戰(zhàn)略一部分的稅收籌劃難以實(shí)施和開展。
2.2 煤炭企業(yè)稅收籌劃的優(yōu)勢
我國煤炭企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃擁有以下兩個方面的優(yōu)勢：一是煤炭企業(yè)大型集團(tuán)的發(fā)展模式。煤炭企業(yè)通過兼并和重組，實(shí)現(xiàn)了由眾多的私人小企業(yè)、小煤礦的發(fā)展模式向國有大中型煤炭企業(yè)的轉(zhuǎn)型。以山西為例，晉煤集團(tuán)、同煤集團(tuán)、霍煤集團(tuán)等都是大型煤炭企業(yè)。大型的煤炭企業(yè)可以利用內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價以及規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)等進(jìn)行稅收籌劃，充分利用大型煤炭企業(yè)稅收籌劃得天獨(dú)厚的天然優(yōu)勢。二是大型的煤炭企業(yè)財務(wù)人員整體素質(zhì)較高。大型煤炭企業(yè)的財務(wù)人員招聘錄取制度相對嚴(yán)格，對內(nèi)部人員考核評價相對完善，財務(wù)人員具備扎實(shí)的相關(guān)專業(yè)知識，同時大型煤炭企業(yè)有實(shí)力定期對員工進(jìn)行有針對性的培訓(xùn)，進(jìn)一步提升財務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)，更有利于煤炭企業(yè)稅收籌劃的工作開展。
2.3 煤炭企業(yè)稅收籌劃的機(jī)遇
一是國家給予煤炭企業(yè)的財政支持政策。對于煤炭企業(yè)的發(fā)展轉(zhuǎn)型，國家投入了大量資金進(jìn)行扶持，煤炭企業(yè)由生產(chǎn)型向加工型轉(zhuǎn)變，由輸煤型向輸電型轉(zhuǎn)變，由初級產(chǎn)品向下游產(chǎn)品生產(chǎn)轉(zhuǎn)變，這些都需要財政政策支持，這也為煤炭企業(yè)稅收籌劃帶來了優(yōu)勢。二是國家有關(guān)煤炭企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。煤炭行業(yè)屬于國家重點(diǎn)關(guān)注的行業(yè)，為了促進(jìn)煤炭行業(yè)的健康有序發(fā)展，加強(qiáng)煤炭企業(yè)科學(xué)合理地開發(fā)煤炭資源，保證煤炭資源的高效開發(fā)、高效生產(chǎn)、高效利用，進(jìn)而節(jié)約煤炭資源，國家出臺了一系列的煤炭企業(yè)稅收優(yōu)惠政策，這些政策對于稅收籌劃具有重要作用。三是煤炭價格逐漸市場化。煤炭價格雖然一直受到國家政策的干預(yù)，但是目前正逐漸放開，受市場調(diào)節(jié)的因素影響逐漸加大，煤炭價格逐漸走上市場化軌道，這為煤炭企業(yè)的發(fā)展注入了無限活力，也為煤炭企業(yè)稅收籌劃創(chuàng)造了機(jī)會。
3 促進(jìn)煤炭企業(yè)稅收籌劃發(fā)展的措施
3.1 關(guān)注稅收籌劃風(fēng)險，加強(qiáng)風(fēng)險管理力度
若單純只是給予稅收籌劃風(fēng)險相比于過去更多的關(guān)注和重視，對于推動企業(yè)稅務(wù)籌劃工作來說是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。企業(yè)需要在充分認(rèn)識到稅收籌劃風(fēng)險的基礎(chǔ)上學(xué)會充分利用現(xiàn)代各種先進(jìn)技術(shù)和設(shè)備對風(fēng)險進(jìn)行檢測和評估，通過利用一套安全、快捷、經(jīng)濟(jì)以及科學(xué)的風(fēng)險檢測和預(yù)警系統(tǒng)對煤炭企業(yè)的稅務(wù)籌劃風(fēng)險進(jìn)行提前的預(yù)測和評估，提前感知潛在的風(fēng)險對其進(jìn)行實(shí)時監(jiān)控，并提前制定出預(yù)防和控制風(fēng)險的方法，做到未雨綢繆。如此能夠保證一旦風(fēng)險發(fā)生，將能夠第一時間做出回應(yīng)，將損失降到最低。
3.2 制定和完善有針對性的內(nèi)部控制制度
建立針對煤炭企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)部控制制度，是確保企業(yè)稅收籌劃能夠順利完成的前提和基礎(chǔ)。在制定和完善針對煤炭企業(yè)的內(nèi)部控制制度后，才能夠確保在稅務(wù)籌劃出現(xiàn)問題時盡快提出有針對性的解決措施。企業(yè)內(nèi)部與稅收籌劃相關(guān)的內(nèi)部控制制度一般有責(zé)任制度、法律制度、審批制度、報告制度以及崗位授權(quán)和權(quán)力制衡等多種不同類型的制度。企業(yè)相關(guān)稅務(wù)人員在進(jìn)行稅務(wù)籌劃過程中能夠全部按照這些制度要求進(jìn)行籌劃工作，將能夠有助于籌劃運(yùn)作流程的順利進(jìn)行。
3.3 進(jìn)行企業(yè)稅收籌劃設(shè)計
由于企業(yè)稅收籌劃并不是一個脫離于企業(yè)其他部門的存在，在籌劃過程中需要企業(yè)其他部門進(jìn)行友好協(xié)調(diào)合作，因此，只有在籌劃設(shè)計過程中，使用整體性或者綜合性的思想進(jìn)行設(shè)計，將其他部門各項(xiàng)相關(guān)工作納入籌劃設(shè)計過程中，如此才能夠保證籌劃工作的順利開展和目標(biāo)的更快實(shí)現(xiàn)。另外，企業(yè)稅收籌劃設(shè)計時必然要包含很多種不同的稅種，若在籌劃設(shè)計過程中單純地針對某一稅種或者著眼于某一階段的節(jié)稅進(jìn)行籌劃，那么在解決實(shí)際稅收工作過程中勢必會碰見諸多由其他稅種引發(fā)的問題。所以，必須要根據(jù)企業(yè)的最終戰(zhàn)略目標(biāo)對企業(yè)稅收進(jìn)行綜合策劃。簡單來說就是，企業(yè)稅收策劃的根本出發(fā)點(diǎn)應(yīng)該是降低企業(yè)整體稅負(fù)，而不是單純地降低某個稅種稅負(fù)。
3.4 重視企業(yè)稅收籌劃，培養(yǎng)更多專業(yè)人才
為了更好地發(fā)揮稅收籌劃在煤炭企業(yè)中的作用，首先要求煤炭企業(yè)高級管理人員加大對稅收籌劃的重視度，立即設(shè)立專門的稅收籌劃機(jī)構(gòu)或者對已設(shè)計機(jī)構(gòu)的管理模式進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，將依附于其他機(jī)構(gòu)的財務(wù)稅收管理機(jī)構(gòu)分離出來，設(shè)置成為一個獨(dú)立且專門負(fù)責(zé)企業(yè)稅務(wù)工作的機(jī)構(gòu)，逐漸發(fā)揮其降低企業(yè)稅負(fù)的作用。其次還需要采取多種措施培養(yǎng)出更多的高素質(zhì)稅務(wù)籌劃專業(yè)人才。具體要求是在聘請籌劃人才時門檻必須要標(biāo)高，盡可能聘請同時具備會計、稅務(wù)以及法律等多個不同領(lǐng)域知識的綜合型人才，為企業(yè)稅收籌劃的更好發(fā)展提供堅實(shí)的人才基礎(chǔ)。
4 結(jié) 論
稅收籌劃不是某一個領(lǐng)域的籌劃，而是對煤炭企業(yè)全面的籌劃，同時，稅收籌劃也不是一時的籌劃，而是可持續(xù)的籌劃，煤炭企業(yè)在發(fā)展過程中要堅持全面性與持續(xù)性的統(tǒng)一。
參考文獻(xiàn)：
在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)條件下，稅收作為企業(yè)的客觀理財環(huán)境之一，如何依法納稅并能動地利用稅收杠桿，謀取最大限度的經(jīng)濟(jì)利益，成為企業(yè)理財?shù)男袨橐?guī)范和基本出發(fā)點(diǎn)。對于追求財富最大化的企業(yè)來說，如何在稅法許可下，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最低或最適宜，也就成為企業(yè)稅收籌劃的重心所在。由于稅收籌劃在我國起步較晚，對稅收籌劃進(jìn)行探討研究非常必要。
一、稅收籌劃的概念與特征
稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過經(jīng)營活動的事先籌劃或安排進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得稅收利益的合法行為。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的日趨完善，稅收籌劃必將成為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中不可缺少的重要組成部分。它具有以下幾個顯著的特點(diǎn)：
1.合法性。稅收籌劃是根據(jù)現(xiàn)行法律、法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行的選擇行為，是完全合法的。在合法的前提下進(jìn)行的稅收籌劃，是對稅法立法宗旨的有效貫徹，也體現(xiàn)了稅收政策導(dǎo)向的合理有效性。
2.超前性。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動中，納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性，即由于特定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的發(fā)生才使企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù)。稅收籌劃就是將稅收作為影響納稅人最終收益的重要因素，對投資、理財、經(jīng)營活動做出事先的規(guī)劃、設(shè)計、安排。
3.目的性。稅收籌劃的目的是最大限度地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。減輕稅收負(fù)擔(dān)一般有兩種形式：一是選擇低稅負(fù)，在多種納稅方案中選擇稅負(fù)最低的方案；二是滯延納稅時間，即在納稅總額大致相同的各方案中，選擇納稅時間滯后的方案。
4.積極性。從宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控看，稅收是調(diào)控經(jīng)營者、消費(fèi)者行為的一種有效經(jīng)濟(jì)杠桿，國家往往根據(jù)經(jīng)營者和消費(fèi)者的節(jié)約稅款，謀取最大利潤的心態(tài)，有意通過稅收優(yōu)惠政策，引導(dǎo)和鼓勵投資者和消費(fèi)者采取政策導(dǎo)向的行為，借以實(shí)現(xiàn)某種特定的經(jīng)濟(jì)或社會目的。
5.綜合性。由于多種稅基相互關(guān)聯(lián)，某種稅基縮減的同時，可能會引起其他稅種稅基的增大；某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款可能會在另外一個或幾個納稅期內(nèi)多繳。因此，稅收籌劃還要綜合考慮，不能只注重個別稅種稅負(fù)的降低，或某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。
6.普遍性。從世界各國的稅收體制看，國家為達(dá)到某種目的或意圖，總要犧牲一定的稅收利益，對納稅者施以一定的稅收優(yōu)惠，引導(dǎo)和規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為，這就為企業(yè)提供了進(jìn)行稅收籌劃、尋找低稅負(fù)、降低稅收成本的機(jī)會，這種機(jī)會是普遍存在的。
二、現(xiàn)代企業(yè)實(shí)施稅收籌劃的可能性
1.稅收理念的改變?yōu)槎愂栈I劃排除了思想障礙。在計劃經(jīng)濟(jì)年代，人們把稅收看作是企業(yè)對國家應(yīng)有的貢獻(xiàn)，側(cè)重從作為征稅主體的國家角度研究稅收，片面強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性、無償性和固定性，特別突出國家在征納關(guān)系中的權(quán)威性，忽視了作為納稅主體的企業(yè)在依法納稅過程中的合法權(quán)利。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，理論界開始重視從納稅主體的角度研究稅收，企業(yè)管理者開始認(rèn)識到稅收在現(xiàn)代企業(yè)管理中的作用?？梢哉f，目前研究稅收籌劃的思想障礙已經(jīng)基本消除。
2.稅收制度的完善為稅收籌劃提供了制度保障。綜觀世界各國，重視企業(yè)稅收籌劃的國家都有一個比較完善且相對穩(wěn)定的稅收制度,因?yàn)槿绻髽I(yè)所面臨的稅收環(huán)境變化不確定，企業(yè)選擇的納稅方案的優(yōu)劣程度往往會進(jìn)行相應(yīng)變化，甚至?xí)挂粋€最佳的納稅方案蛻化成為一個最差的納稅方案。我國自1994年稅收制度改革后,稅收制度朝著法制化、系統(tǒng)化、相對穩(wěn)定化的方向發(fā)展,體現(xiàn)了市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求,并為市場經(jīng)濟(jì)的國際化提供了較為可行的外部環(huán)境，這為企業(yè)管理者進(jìn)行企業(yè)稅收籌劃提供了制度保障。
3.我國的稅收優(yōu)惠政策及國際間稅收制度的差異為稅收籌劃提供了廣闊的空間。優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，促進(jìn)落后地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展是我國宏觀調(diào)控的主要內(nèi)容。為了達(dá)到這一目標(biāo)，我國充分發(fā)揮稅收這一經(jīng)濟(jì)杠桿的作用，在稅收制度的制定上，在諸多稅種上都制定了一些區(qū)域稅收優(yōu)惠政策，產(chǎn)業(yè)、行業(yè)稅收優(yōu)惠政策，產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策等。另外，不同國家的稅收制度也因政治經(jīng)濟(jì)背景不同而不同。這就使納稅人有更多的選擇機(jī)會，給納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了廣大的操作空間。
三、稅收籌劃的效應(yīng)分析
