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時(shí)間：2023-03-23 15:20:17
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當(dāng)前我國(guó)建筑市場(chǎng)不規(guī)范行為仍然存在，拖欠工程款、墊資施工、陰陽(yáng)合同、肢解單位工程、造價(jià)一次包死的中標(biāo)工程，結(jié)算時(shí)砍一刀等建設(shè)單位的不規(guī)范行為嚴(yán)重影響著建筑市場(chǎng)秩序，給建筑施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和競(jìng)爭(zhēng)力的提高帶來(lái)較大影響。另一方面，建筑用鋼材、水泥、銅等建筑材料價(jià)格波動(dòng)較大，直接影響了企業(yè)工程成本，尤其是對(duì)造價(jià)一次包死的項(xiàng)目影響更大。一些改制后的施工企業(yè)在管理上與現(xiàn)代企業(yè)制度的要求仍存在差距，粗放型管理的影響還較深；還有一些企業(yè)管理層次較多、管理手段較落后、施工技術(shù)層次較低。
以上這些因素直接造成建筑企業(yè)存在合同管理、投資、融資、墊資、拖欠工程款、施工等多方面的風(fēng)險(xiǎn)，而內(nèi)部審計(jì)是有效控制風(fēng)險(xiǎn)的手段之一。目前我國(guó)很多大型施工企業(yè)都設(shè)置了審計(jì)機(jī)構(gòu)，以更好地為管理服務(wù)。但由于我國(guó)內(nèi)部審計(jì)剛起步，還不是很成熟：(1)內(nèi)審工作在管理和經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域深入不夠，多數(shù)停留在差錯(cuò)防弊的一般水平或?qū)用嫔?，使審?jì)成果利用價(jià)值不大。（2）在審計(jì)方式上，仍然以事后審計(jì)為主，并非是富有建設(shè)性的經(jīng)營(yíng)審計(jì)；審計(jì)手段單一，使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督缺乏有效性；審計(jì)程序簡(jiǎn)單，取證不到位加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（3）內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度欠缺，項(xiàng)目管理規(guī)章制度流于形式，一些企業(yè)管理層沒(méi)有把內(nèi)部控制放在整個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的策略高度來(lái)考慮。
現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、效益評(píng)價(jià)、決策服務(wù)、間接管理等多方面職能，當(dāng)前施工企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)最主要的一項(xiàng)職能就是經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)，。
一、實(shí)施內(nèi)部效益審計(jì)的必要性
現(xiàn)階段，許多大型民營(yíng)和國(guó)有施工企業(yè)通常采用的是“三級(jí)管理三級(jí)核算”的組織管理模式，從低到高依次為工程項(xiàng)目經(jīng)理部，工程施工分公司，總承包公司。集團(tuán)公司為利潤(rùn)中心，工程公司為成本費(fèi)用中心，項(xiàng)目經(jīng)理部為責(zé)任成本中心，機(jī)制上按責(zé)權(quán)利效統(tǒng)一原則，形成全方位、多層次、多形式的經(jīng)濟(jì)承包責(zé)任制。其基本考核模式為：項(xiàng)目經(jīng)理部、分公司實(shí)行集體風(fēng)險(xiǎn)抵押承包，即“包實(shí)基數(shù)，確保上交、超額獎(jiǎng)勵(lì)、虧損受罰”。經(jīng)理部實(shí)行“項(xiàng)目總承包合同書”和“年度經(jīng)濟(jì)承包責(zé)任狀”。分公司按工程項(xiàng)目施工合同工期實(shí)行經(jīng)濟(jì)承包責(zé)任制和“年度經(jīng)濟(jì)承包責(zé)任狀”。項(xiàng)目經(jīng)理和分公司經(jīng)理作為承包代表人、重獎(jiǎng)重罰。其獎(jiǎng)罰標(biāo)準(zhǔn)同整體承包效益和個(gè)人業(yè)績(jī)掛鉤。
為了使責(zé)任制落到實(shí)處，就必須堅(jiān)持實(shí)行效益審計(jì)、成本跟蹤核實(shí)、項(xiàng)目解體終審、責(zé)任制自評(píng)、互評(píng)和縱向、橫向交錯(cuò)考核等辦法，力求承包合理、成果真實(shí)、考核嚴(yán)明、獎(jiǎng)罰兌現(xiàn)。
工程項(xiàng)目的內(nèi)部效益審計(jì)就是施工企業(yè)內(nèi)部通過(guò)制定適應(yīng)項(xiàng)目管理目標(biāo)審計(jì)方案，對(duì)其所屬工程項(xiàng)目實(shí)施的、以促進(jìn)工程項(xiàng)目部完善內(nèi)部管理，幫助項(xiàng)目負(fù)責(zé)人更好地履行經(jīng)營(yíng)受托責(zé)任，提高項(xiàng)目的盈利能力，防范經(jīng)營(yíng)分險(xiǎn)為目的的一種全面的效益審計(jì)形式。它是施工企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的再監(jiān)督，是內(nèi)部控制機(jī)制的一個(gè)重要組成部分，其審計(jì)目標(biāo)隨著項(xiàng)目不同階段而異，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
1.評(píng)價(jià)合同管理的有效性。合同簽訂、履行、變更、終止的真實(shí)性、合法性以及合同對(duì)整個(gè)項(xiàng)目投資的效益性；合同執(zhí)行中的變更管理，審計(jì)項(xiàng)目單位是否掌握和運(yùn)用索賠技術(shù)。
2.評(píng)價(jià)成本管理的有效性。審計(jì)項(xiàng)目單位在施工項(xiàng)目成本的預(yù)測(cè)、計(jì)劃、動(dòng)態(tài)控制、核算和分析是否真實(shí)、完整和有效。
3.評(píng)價(jià)質(zhì)量管理、安全管理、進(jìn)度管理的有效性。
4.評(píng)價(jià)信息管理的有效性。審計(jì)和評(píng)價(jià)項(xiàng)目單位預(yù)算計(jì)劃、物料管理、財(cái)務(wù)系統(tǒng)的信息使用效果。
二、施工企業(yè)內(nèi)部效益審計(jì)內(nèi)容
根據(jù)建設(shè)項(xiàng)目長(zhǎng)期性、階段性的特點(diǎn)，可以把內(nèi)部效益審計(jì)分為三個(gè)階段：即項(xiàng)目投標(biāo)（事前）、施工中（事中）和竣工后（事后）的經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。
1.項(xiàng)目投標(biāo)決策內(nèi)部效益審計(jì)。主要包括：參與標(biāo)前評(píng)審，評(píng)價(jià)承接項(xiàng)目的可行性；參與預(yù)算分割制定，評(píng)價(jià)項(xiàng)目績(jī)效考核指標(biāo)的合理性和實(shí)施的可行性；審查標(biāo)底編制的合規(guī)性和標(biāo)書制作的完整性，規(guī)避投標(biāo)風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)務(wù)中，審計(jì)部門對(duì)其單獨(dú)立項(xiàng)審計(jì)情形并不多見(jiàn)。
2.建設(shè)階段內(nèi)部效益審計(jì)，實(shí)質(zhì)上是核實(shí)建設(shè)項(xiàng)目的成本造價(jià)。重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容為：（1）工程量的真實(shí)性審計(jì)，即包括實(shí)體工程量和實(shí)際消耗量的大小，主要是驗(yàn)證其提供資料的真實(shí)程度。（2）材料使用情況的審計(jì)，即施工單位是否真實(shí)采用所列材料的規(guī)格和數(shù)量等情況。（3）對(duì)影響造價(jià)的材料價(jià)格簽證等有無(wú)按施工合同要求辦理。（4）審計(jì)工程質(zhì)量，即其是否按照合同約定采取相應(yīng)的質(zhì)量保證措施。（5）審查建設(shè)項(xiàng)目資金到位情況、建設(shè)單位支付工程款的情況及有無(wú)擠占、挪用、轉(zhuǎn)移現(xiàn)象。（6）通過(guò)審計(jì)，提出合理索賠的可能性，根據(jù)同期施工日志，對(duì)索賠事件的起因和責(zé)任歸屬進(jìn)行劃分，按索賠程序，收集充分適當(dāng)?shù)乃髻r證據(jù)。（7）在建設(shè)項(xiàng)目結(jié)算階段，重點(diǎn)檢查影響項(xiàng)目成本的事項(xiàng)，如材料市場(chǎng)信息價(jià)格的變化、補(bǔ)充合同、工期執(zhí)行和工程質(zhì)量控制情況等。
3.竣工后內(nèi)部經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)?？⒐ず髢?nèi)部效益審計(jì)通常是在中介機(jī)構(gòu)出具《建設(shè)項(xiàng)目竣工決算審核報(bào)告》后，在財(cái)務(wù)收支真實(shí)性審計(jì)基礎(chǔ)上對(duì)項(xiàng)目整體績(jī)效目標(biāo)完成情況進(jìn)行總體審核和綜合評(píng)價(jià)。在這個(gè)階段，內(nèi)部效益審計(jì)側(cè)重點(diǎn)是影響最終績(jī)效激勵(lì)兌現(xiàn)的量化指標(biāo)的審核，如項(xiàng)目收入支出的真實(shí)性、完整性的確認(rèn)；項(xiàng)目外債情況及真實(shí)性確認(rèn)，同時(shí)對(duì)項(xiàng)目管理控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行項(xiàng)目后評(píng)價(jià)。
在各個(gè)階段，對(duì)項(xiàng)目的整體完成情況進(jìn)行審核分析，特別是對(duì)利潤(rùn)等績(jī)效需考核的目標(biāo)完成情況進(jìn)行審核分析，并依據(jù)效績(jī)考核辦法，出具內(nèi)部效益審計(jì)定量指標(biāo)評(píng)價(jià)報(bào)告；對(duì)工程項(xiàng)目施工管理過(guò)程中工程質(zhì)量、施工進(jìn)度、材料、安全、現(xiàn)場(chǎng)管理等進(jìn)行控制的有效性、完整性進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試，并出具內(nèi)部控制評(píng)審意見(jiàn)；在財(cái)務(wù)收支真實(shí)性審計(jì)基礎(chǔ)上進(jìn)行產(chǎn)值分析、利潤(rùn)分析、風(fēng)險(xiǎn)分析，出具項(xiàng)目中期控制預(yù)警報(bào)告，以達(dá)到過(guò)程控制，目標(biāo)管理。
三、內(nèi)部效益審計(jì)的具體審計(jì)步驟
內(nèi)部效益審計(jì)實(shí)施過(guò)程就是實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目審計(jì)目的的過(guò)程，其實(shí)施主體是總公司層級(jí)的內(nèi)部審計(jì)部門，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)只是項(xiàng)目審計(jì)的一部分，而對(duì)影響工程成本的施工組織方案、材料物資供應(yīng)、施工機(jī)械的配置與調(diào)度、分包工程成本等重要因素的審計(jì)，需要工程技術(shù)、經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、物資及審計(jì)部門本身等多部門參與。內(nèi)部效益審計(jì)過(guò)程一般為：下達(dá)審計(jì)通知書，制定審計(jì)方案，組織實(shí)施審計(jì)，編寫審計(jì)報(bào)告，交換審計(jì)意見(jiàn)等。
工程項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施時(shí)要充分考慮審計(jì)目的對(duì)方案的要求，在編制審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施方案時(shí)，要按照《內(nèi)部審計(jì)程序規(guī)范》和《內(nèi)部審計(jì)制度》，制定符合具體審計(jì)目標(biāo)的適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序。
以工程項(xiàng)目建設(shè)階段內(nèi)部效益為例，其主要審計(jì)程序的設(shè)計(jì)是在確定成本費(fèi)用為重要效益指標(biāo)審計(jì)內(nèi)容的基礎(chǔ)上，通過(guò)設(shè)計(jì)查證分析表單，引導(dǎo)內(nèi)部效益審計(jì)方向，并使現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)取證表單成為內(nèi)部效益審計(jì)報(bào)告的主要組成內(nèi)容。
1．總體審計(jì)方案中量化績(jī)效指標(biāo)的審計(jì)。以系列查證分析表單為線索，工程項(xiàng)目建設(shè)階段內(nèi)部效益審計(jì)以成本費(fèi)用為重要審計(jì)內(nèi)容，在工程結(jié)算收入較為確定的情況下，主要以分析影響效益的關(guān)鍵因素為重點(diǎn)，對(duì)工程項(xiàng)目施工組織，人、財(cái)、物的供應(yīng)，機(jī)具的配置等等進(jìn)行分析。
2.施工企業(yè)內(nèi)部效益具體審計(jì)程序和審計(jì)表單舉例。以《分包工程成本控制表》為例，審計(jì)表格的設(shè)計(jì)是為了最終反映審計(jì)成果，通過(guò)履行相應(yīng)的審計(jì)程序，對(duì)審計(jì)表格中的數(shù)據(jù)進(jìn)行確認(rèn)。在大量存在分包工程的情況下，重點(diǎn)加強(qiáng)對(duì)分包工程的審計(jì)監(jiān)督，對(duì)人工、材料、機(jī)械等結(jié)算價(jià)格的審查，是內(nèi)部效益審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容和必須履行的審計(jì)程序。通過(guò)選擇或制定審計(jì)所需管理表單，在審計(jì)相關(guān)數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上，記錄并分析相關(guān)數(shù)據(jù)。
3.分包工程成本。一是抽查分包工程款撥付單，檢查撥付單的簽發(fā)是否經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)，分包工程撥款匯總表是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)人員復(fù)核，是否正確及時(shí)入賬。二是抽查分包工程材料發(fā)出及領(lǐng)用的原始憑證，檢查領(lǐng)料單的簽發(fā)是否經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)，材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)人員復(fù)核，材料單位成本計(jì)價(jià)方法是否適當(dāng)，是否正確及時(shí)入賬。再以《消耗主要材料差價(jià)分析表》為例，材料費(fèi)一般占整個(gè)工程造價(jià)的70%以上，因此對(duì)主要材料的審查就顯得尤為重要。通過(guò)工程預(yù)算與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的對(duì)比分析，采用雙因素分析方法，確定分別由價(jià)格和數(shù)量引起的偏差幅度。在價(jià)格審查上，可以通過(guò)查證材料購(gòu)買合同及發(fā)票，詢問(wèn)對(duì)方單位及對(duì)比市場(chǎng)信息價(jià)等具體的審計(jì)程序，來(lái)發(fā)現(xiàn)材料價(jià)格的真實(shí)性和合理性。在數(shù)量分析上，主要審核材料進(jìn)出庫(kù)的內(nèi)部控制、材料使用有無(wú)浪費(fèi)、材料采購(gòu)數(shù)量有無(wú)超預(yù)算、材料采購(gòu)計(jì)劃合理性。
工程項(xiàng)目建設(shè)階段內(nèi)部效益審計(jì)除了測(cè)試內(nèi)部控制制度完整性、合理性、有效性外，還應(yīng)深入到影響項(xiàng)目業(yè)績(jī)及經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的每一個(gè)環(huán)節(jié)。在查證被審項(xiàng)目的收支基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)管理數(shù)據(jù)加以分析對(duì)比、評(píng)價(jià)其是否節(jié)約，是否有效利用人力、物力和財(cái)力，是否達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)和預(yù)期的效果，從中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，提出提高經(jīng)濟(jì)效益的措施，促進(jìn)項(xiàng)目部改善經(jīng)營(yíng)管理。施工企業(yè)內(nèi)部效益審計(jì)中有關(guān)安全、項(xiàng)目質(zhì)量、項(xiàng)目進(jìn)度等管理控制重點(diǎn)的審計(jì)，主要通過(guò)實(shí)施過(guò)程控制測(cè)試實(shí)現(xiàn)。重點(diǎn)是關(guān)鍵控制程序和關(guān)鍵控制目標(biāo)的測(cè)試，其中審計(jì)表單的設(shè)計(jì)應(yīng)與各項(xiàng)管理目標(biāo)一致。
特別需要提出，目前企業(yè)在墊資及甲方拖欠工程款方面風(fēng)險(xiǎn)最大，因此將建設(shè)過(guò)程中的索賠事項(xiàng)作為內(nèi)部效益審計(jì)的關(guān)注內(nèi)容，并制定具體審計(jì)程序，規(guī)范審計(jì)取證工作，是內(nèi)部效益審計(jì)出現(xiàn)的一個(gè)新的內(nèi)容。
四、內(nèi)部效益審計(jì)報(bào)告
二、裝載率水平
查核某企業(yè)外銷CIF貿(mào)易模式下海運(yùn)主要航線20尺貨柜（以下簡(jiǎn)稱“20GP”）裝載率發(fā)現(xiàn)，2012年度20GP平均裝載率為20.03噸/箱，2013年1月至9月平均裝載率為19.55噸/箱，裝載率呈下降趨勢(shì)，未達(dá)到最優(yōu)化的配柜（見(jiàn)表2）。內(nèi)部績(jī)效審計(jì)部門分析，產(chǎn)、運(yùn)、銷協(xié)調(diào)，在滿足客戶需求前提下，提升集裝箱裝載率，以期降低運(yùn)輸成本。若近洋航線2013年1月至9月20GP平均裝載率提升至同期平均裝載率20.03噸/箱，以2013年1月至9月20GP平均運(yùn)費(fèi)910美元/箱，預(yù)估可節(jié)降運(yùn)費(fèi)約105萬(wàn)美元。
三、零擔(dān)運(yùn)輸?shù)目刂?/p>
經(jīng)查核，某企業(yè)2013年3月通過(guò)對(duì)公路運(yùn)輸長(zhǎng)短途7條線路招投標(biāo)，其中南方回程、北方回程、兩湖片區(qū)和蘇皖地區(qū)等4片區(qū)采用階梯定價(jià)。以北方回程線中北京片區(qū)為例，2013年3月1日新運(yùn)價(jià)，單次運(yùn)單35噸以上的執(zhí)行價(jià)格為226.6元/噸；單次運(yùn)單0-10噸（不含）的執(zhí)行價(jià)格為339.9元/噸；10(含)-25噸的執(zhí)行價(jià)格為294.6元/噸；25（含）-35噸（不含）的執(zhí)行價(jià)格為260.6元/噸。其中，單次運(yùn)單0-10噸（不含）與單次運(yùn)單35噸以上的執(zhí)行價(jià)格價(jià)差為113.3元/噸。實(shí)行階梯定價(jià)、裝配合理性和銷貨交期就會(huì)造成企業(yè)零擔(dān)運(yùn)輸，從而增加企業(yè)運(yùn)輸成本（見(jiàn)表3）。內(nèi)部績(jī)效審計(jì)部門分析，2013年3月至9月實(shí)行階梯定價(jià)的4片區(qū)零擔(dān)運(yùn)輸次數(shù)為515次，運(yùn)量為10,406噸,額外增加汽運(yùn)費(fèi)用約412,065元，其中工廠承擔(dān)約為318,678元，占額外增加費(fèi)用的77%，客戶承擔(dān)為93,387元，占額外增加費(fèi)用的23%。如果能進(jìn)一步合理安排運(yùn)量，減少零擔(dān)運(yùn)輸，將有效降低運(yùn)輸成本。
四、電子商務(wù)第三方物流企業(yè)的合作
某電子商務(wù)企業(yè)物流包括兩種配送，其中B2B模式由企業(yè)自己的儲(chǔ)運(yùn)物流干線運(yùn)至各電商客戶，B2C模式由該企業(yè)與物流公司簽訂物流運(yùn)輸合同發(fā)送至終端客戶。B模式由4家承運(yùn)商負(fù)責(zé)配送，按照配送地區(qū)、貨物重量確定運(yùn)輸單價(jià)，物流公司計(jì)費(fèi)方式包括首重金額、續(xù)重單價(jià)。
企業(yè)發(fā)展建設(shè)最重要的就是資金，資金管理決定著企業(yè)的發(fā)展情況。提高會(huì)計(jì)審計(jì)工作的精確性，有助于找到財(cái)務(wù)工作中的漏洞，避免信息失真現(xiàn)象，并提高資金使用效率，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)正確決策。
2.會(huì)計(jì)審計(jì)工作影響企業(yè)資金的利用效率
審計(jì)工作是對(duì)企業(yè)資金管理狀況實(shí)施的審核，通過(guò)有效的審計(jì)能夠?yàn)槠髽I(yè)提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)，幫助企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者明確企業(yè)建設(shè)實(shí)際，從而根據(jù)審計(jì)數(shù)據(jù)做出準(zhǔn)確的決策，減少浪費(fèi)，提升資金的利用效率。3.會(huì)計(jì)審計(jì)工作影響企業(yè)的整體實(shí)力會(huì)計(jì)審計(jì)工作是經(jīng)濟(jì)監(jiān)管的重要環(huán)節(jié)，能夠有效彌補(bǔ)企業(yè)財(cái)務(wù)工作存在的漏洞，完善管理措施。隨著企業(yè)形式的不斷豐富以及企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的多樣化發(fā)展，其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及的內(nèi)容越來(lái)越多，加強(qiáng)審計(jì)效率能夠從企業(yè)采購(gòu)、生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等各個(gè)環(huán)節(jié)入手，為企業(yè)決策提供科學(xué)數(shù)據(jù)，從而最大限度的降低經(jīng)濟(jì)損失，提高企業(yè)的整體競(jìng)爭(zhēng)力。
二、加強(qiáng)會(huì)計(jì)審計(jì)工作精確性的有效對(duì)策
在上述內(nèi)容中，我們已經(jīng)清晰直觀的看到了企業(yè)的會(huì)計(jì)審計(jì)工作對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的重要影響，它對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理以及資金有效利用具有十分重要的意義。下面我們就來(lái)簡(jiǎn)單闡述一下，如何通過(guò)切實(shí)可行的對(duì)策加強(qiáng)會(huì)計(jì)審計(jì)工作的有效性，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。
1.提高企業(yè)職工對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)工作的認(rèn)識(shí)
想要從根本上提高會(huì)計(jì)審計(jì)工作的精確性，就要完善企業(yè)全體職工對(duì)審計(jì)工作的認(rèn)識(shí)。具體而言，企業(yè)要加大宣傳力度，幫助企業(yè)職工了解審計(jì)工作的重要意義及其對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響，在實(shí)際工作過(guò)程中做好教育。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者更是要積極了解審計(jì)工作的情況，做好上行下效的工作，讓企業(yè)所有人員對(duì)審計(jì)行為和會(huì)計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督，發(fā)揮全體員工的功效。
2.拓寬會(huì)計(jì)審計(jì)工作的工作范圍
由于企業(yè)工作內(nèi)容的逐步增多以及管理事項(xiàng)的多樣性，企業(yè)的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)工作需要管理的項(xiàng)目愈加多樣，以往的會(huì)計(jì)審計(jì)工作不夠全面，審計(jì)內(nèi)容不健全。對(duì)此，企業(yè)審計(jì)部門一定要不斷擴(kuò)寬審計(jì)工作的內(nèi)容，完善監(jiān)管環(huán)節(jié)，細(xì)化審計(jì)的各個(gè)方面，從而細(xì)化責(zé)任制，提高工作效率。3.加大資金投入，構(gòu)建單獨(dú)的審計(jì)部門眾所周知，審計(jì)工作是企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理最重要的環(huán)節(jié)之一，是約束企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的主要手段。為了切實(shí)提高審計(jì)工作的效率，企業(yè)一定要加大資金投入數(shù)量，建立單獨(dú)的會(huì)計(jì)審計(jì)部門，不能將審計(jì)工作與財(cái)務(wù)管理工作分開(kāi)進(jìn)行，形成嚴(yán)格的監(jiān)管。與此同時(shí)，企業(yè)還要完善設(shè)備建設(shè)情況，加大資金投入，引進(jìn)現(xiàn)代化的審計(jì)設(shè)施，發(fā)揮科學(xué)審計(jì)。
4.提升會(huì)計(jì)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)
會(huì)計(jì)審計(jì)職工是提高企業(yè)審計(jì)精確性，減少資金浪費(fèi)的基礎(chǔ)。企業(yè)一定要做好員工選拔工作，選取具有較好審計(jì)能力的職工進(jìn)入企業(yè)，制定完善的審計(jì)工作體系，定期組織員工進(jìn)行培訓(xùn)，加強(qiáng)他們的職業(yè)素養(yǎng)和技術(shù)能力，能夠利用現(xiàn)代化手段實(shí)施監(jiān)管。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)還要做好會(huì)計(jì)審計(jì)人員道德的培訓(xùn)，提高他們的職業(yè)道德素養(yǎng)和對(duì)崗位的熱愛(ài)之情，為企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高作保障。
某企業(yè)內(nèi)銷主要通過(guò)水運(yùn)、汽運(yùn)、鐵運(yùn)三種方式。在運(yùn)輸方式的選擇上，同時(shí)存在3種運(yùn)輸方式，水運(yùn)、鐵運(yùn)、汽運(yùn)的地區(qū)：北京、天津。對(duì)于存在多種運(yùn)輸方式的地區(qū)，最不經(jīng)濟(jì)的運(yùn)輸方式依然占有一定比例，造成運(yùn)輸成本增加，一定程度降低了產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力，不利于成本控制。內(nèi)部審計(jì)部門分析，如該企業(yè)能完善作業(yè)流程，物流部門、銷售部門和生產(chǎn)部門建立數(shù)據(jù)共享機(jī)制，合理安排生產(chǎn)、銷售與物流交期，將2013年1月至9月最不經(jīng)濟(jì)的汽運(yùn)量占全部北京片區(qū)運(yùn)量的13%、天津片區(qū)的18%，全部轉(zhuǎn)化為水運(yùn)，預(yù)計(jì)約有164萬(wàn)元的成本節(jié)降空間。
（二）裝載率水平
查核某企業(yè)外銷CIF貿(mào)易模式下海運(yùn)主要航線20尺貨柜（以下簡(jiǎn)稱“20GP”）裝載率發(fā)現(xiàn)，2012年度20GP平均裝載率為20.03噸/箱，2013年1月至9月平均裝載率為19.55噸/箱，裝載率呈下降趨勢(shì)，未達(dá)到最優(yōu)化的配柜。內(nèi)部審計(jì)部門分析，產(chǎn)、運(yùn)、銷協(xié)調(diào)，在滿足客戶需求前提下，提升集裝箱裝載率，以期降低運(yùn)輸成本。若近洋航線2013年1月至9月20GP平均裝載率提升至同期平均裝載率20.03噸/箱，以2013年1月至9月20GP平均運(yùn)費(fèi)910美元/箱，預(yù)估可節(jié)降運(yùn)費(fèi)約105萬(wàn)美元。
（三）零擔(dān)運(yùn)輸?shù)目刂?/p>
經(jīng)查核，某企業(yè)2013年3月通過(guò)對(duì)公路運(yùn)輸長(zhǎng)短途7條線路招投標(biāo)，其中南方回程、北方回程、兩湖片區(qū)和蘇皖地區(qū)等4片區(qū)采用階梯定價(jià)。以北方回程線中北京片區(qū)為例，2013年3月1日新運(yùn)價(jià)，單次運(yùn)單35噸以上的執(zhí)行價(jià)格為226.6元/噸；單次運(yùn)單0-10噸（不含）的執(zhí)行價(jià)格為339.9元/噸；10(含)-25噸的執(zhí)行價(jià)格為294.6元/噸；25（含）-35噸（不含）的執(zhí)行價(jià)格為260.6元/噸。其中，單次運(yùn)單0-10噸（不含）與單次運(yùn)單35噸以上的執(zhí)行價(jià)格價(jià)差為113.3元/噸。實(shí)行階梯定價(jià)、裝配合理性和銷貨交期就會(huì)造成企業(yè)零擔(dān)運(yùn)輸，從而增加企業(yè)運(yùn)輸成本。內(nèi)部審計(jì)部門分析，2013年3月至9月實(shí)行階梯定價(jià)的4片區(qū)零擔(dān)運(yùn)輸次數(shù)為515次，運(yùn)量為10,406噸,額外增加汽運(yùn)費(fèi)用約412,065元，其中工廠承擔(dān)約為318,678元，占額外增加費(fèi)用的77%，客戶承擔(dān)為93,387元，占額外增加費(fèi)用的23%。如果能進(jìn)一步合理安排運(yùn)量，減少零擔(dān)運(yùn)輸，將有效降低運(yùn)輸成本。
（四）電子商務(wù)第三方物流企業(yè)的合作
某電子商務(wù)企業(yè)物流包括兩種配送，其中B2B模式由企業(yè)自己的儲(chǔ)運(yùn)物流干線運(yùn)至各電商客戶，B2C模式由該企業(yè)與物流公司簽訂物流運(yùn)輸合同發(fā)送至終端客戶。B模式由4家承運(yùn)商負(fù)責(zé)配送，按照配送地區(qū)、貨物重量確定運(yùn)輸單價(jià)，物流公司計(jì)費(fèi)方式包括首重金額、續(xù)重單價(jià)。內(nèi)部審計(jì)部門分析，該企業(yè)未進(jìn)行物流公司的招投標(biāo)作業(yè)，僅對(duì)產(chǎn)品重量為5KG的運(yùn)費(fèi)做了單價(jià)比價(jià)程序。審計(jì)人員通過(guò)制作快遞公司最優(yōu)選擇表，發(fā)現(xiàn)該電商產(chǎn)品的單位重量主要集中在3-4KG之間，針對(duì)各配送區(qū)域各承運(yùn)商的計(jì)價(jià)方式，按照整箱銷售進(jìn)行測(cè)算，江浙滬地區(qū)運(yùn)輸重量小于8KG，快遞公司3運(yùn)費(fèi)最優(yōu)，重量大于12KG，快遞公司1最優(yōu)。外省一區(qū)、二區(qū)、快遞公司3運(yùn)費(fèi)最優(yōu)。
在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷變化的今天,我國(guó)國(guó)有企業(yè)最突出的一個(gè)特點(diǎn)就是具有多重價(jià)值目標(biāo)。在多重價(jià)值目標(biāo)的影響下,國(guó)有企業(yè)產(chǎn)品使用價(jià)值、勞動(dòng)使用價(jià)值、剩余價(jià)值的實(shí)現(xiàn)程度會(huì)存在一定的差異。在此種情況下,國(guó)有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)將會(huì)收到影響,具體表現(xiàn)為生產(chǎn)技術(shù)、產(chǎn)品制造成本、產(chǎn)品生產(chǎn)時(shí)間等方面將會(huì)受到影響,波動(dòng)程度較高,相應(yīng)的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效果將會(huì)受到影響,國(guó)有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的績(jī)效結(jié)構(gòu)將會(huì)復(fù)雜化。如此一來(lái),國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作的落實(shí)及績(jī)效判斷難度將會(huì)增加。
1.2國(guó)有企業(yè)承擔(dān)企業(yè)特定經(jīng)濟(jì)和社會(huì)管理職責(zé),對(duì)其績(jī)效審計(jì)有一定難度
處于物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域的國(guó)有企業(yè),所開(kāi)展的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及各項(xiàng)工作主要是服務(wù)于政府和社會(huì)的,促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)繁榮,社會(huì)良好發(fā)展?？梢哉f(shuō),承擔(dān)政府特定經(jīng)濟(jì)和社會(huì)管理職責(zé)的國(guó)有企業(yè),其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與政府或社會(huì)牽連很大,對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行績(jī)效審計(jì)工作,其牽扯的范圍較廣,這大大增加了國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作的難度。
1.3審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)水平達(dá)不到要求
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的今天,我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)審計(jì),先以財(cái)務(wù)真實(shí)、合法性審計(jì)為主,后以財(cái)務(wù)責(zé)任為基礎(chǔ)的國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為主。在此種情況下,財(cái)務(wù)審計(jì)人員一定要具有較強(qiáng)的、較專業(yè)的知識(shí)結(jié)構(gòu),這樣才能夠在國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作中充分發(fā)揮作用,高質(zhì)高效的完成國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作。但事實(shí)上卻不盡相同。目前我國(guó)大多數(shù)審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)難以適應(yīng)深化國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)要求,促使審計(jì)人員不能夠有效的審計(jì)國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù),致使國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作受到很大影響。
2深化國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)的有效對(duì)策
對(duì)于深化國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)存在諸多難點(diǎn)的情況下,加強(qiáng)國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作是非常必要的。那么,如何深化國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)工作?
2.1對(duì)國(guó)有企業(yè)布局予以調(diào)整
合理的國(guó)有企業(yè)布局,不僅是國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門決定國(guó)有企業(yè)價(jià)值目標(biāo)取向的基礎(chǔ),而且是審計(jì)機(jī)關(guān)客觀評(píng)價(jià)國(guó)有企業(yè)績(jī)效的前提。在我國(guó)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的今天,國(guó)有企業(yè)依舊保持以往的經(jīng)營(yíng)狀態(tài),國(guó)有企業(yè)將難以在競(jìng)爭(zhēng)激烈的社會(huì)中更好的發(fā)展,更好的承擔(dān)政府的經(jīng)濟(jì)和履行社會(huì)管理職責(zé)。綜合當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)實(shí)際情況,對(duì)國(guó)有企業(yè)布局予以合理的調(diào)整和規(guī)劃,促使其具有現(xiàn)代時(shí)代的特點(diǎn),國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)將可以對(duì)國(guó)有企業(yè)績(jī)效進(jìn)行科學(xué)合理的審計(jì),得到真實(shí)、有效的績(jī)效審計(jì)結(jié)果,真實(shí)的反應(yīng)國(guó)有企業(yè)實(shí)際情況,為國(guó)有企業(yè)做出正確的決定創(chuàng)造條件。
2.2完善國(guó)有企業(yè)績(jī)效指標(biāo)體系
構(gòu)建科學(xué)的、完善的、國(guó)有企業(yè)績(jī)效指標(biāo)也是解決國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)深化難的有效措施。對(duì)于完善國(guó)有企業(yè)績(jī)效指標(biāo)體系的具體措施是,根據(jù)當(dāng)前國(guó)有企業(yè)績(jī)效整體情況,確定與國(guó)有企業(yè)績(jī)效相關(guān)的各個(gè)方面,從而確定評(píng)價(jià)國(guó)有企業(yè)績(jī)效的指標(biāo)。而對(duì)于績(jī)效指標(biāo)的確定,主要是根據(jù)當(dāng)前我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)的要求,從而確定規(guī)范的國(guó)有企業(yè)績(jī)效指標(biāo),對(duì)國(guó)有企業(yè)績(jī)效予以科學(xué)、合理的審計(jì)。
張岷勝(2010)對(duì)企業(yè)銷售收款循環(huán)的概念進(jìn)行了界定，指出:企業(yè)從獲取銷售機(jī)會(huì)點(diǎn)開(kāi)始，通過(guò)合同談判簽訂、組織銷售與發(fā)貨等環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)收回貸款并完成合同的一系列業(yè)務(wù)。陸玨(2012)指出企業(yè)在進(jìn)行銷售收款循環(huán)錯(cuò)弊審計(jì)的過(guò)程中，應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)與溝通、監(jiān)控等五個(gè)方面的內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，從而降低錯(cuò)弊事件發(fā)生的概率。常燦(2012)將銷售收款循環(huán)的流程分為三個(gè)階段，即:從客戶項(xiàng)目機(jī)會(huì)的發(fā)掘到合同的執(zhí)行、從銷售訂單的建立到銷售收入的確認(rèn)、從開(kāi)發(fā)票收款到項(xiàng)目關(guān)閉。
1．2有關(guān)企業(yè)銷售收款循環(huán)錯(cuò)弊審計(jì)中存在的問(wèn)題研究
戚少云(2013)以XYZ公司銷售收款循環(huán)舞弊案例作為背景，分析了企業(yè)銷售收款循環(huán)審計(jì)中存在的問(wèn)題，主要包含:內(nèi)部環(huán)境控制不力、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別評(píng)估不得當(dāng)、沒(méi)有執(zhí)行不相容崗位和職務(wù)分離控制、沒(méi)有加強(qiáng)對(duì)銷售收入款項(xiàng)的控制等。石光(2010)則以青島H集團(tuán)為例，分析了企業(yè)銷售與收款循環(huán)審計(jì)中存在的問(wèn)題，并將其歸納為:銷售返利計(jì)算不準(zhǔn)確、統(tǒng)購(gòu)分銷政策執(zhí)行不到位、優(yōu)惠促銷政策執(zhí)行不合理、銷售退回制度執(zhí)行不力。上述問(wèn)題是我國(guó)民營(yíng)企業(yè)在進(jìn)行銷售收款循環(huán)錯(cuò)弊審計(jì)活動(dòng)的一般性反映。
1．3有關(guān)企業(yè)銷售收款循環(huán)錯(cuò)弊審計(jì)優(yōu)化對(duì)策的研究
趙成良(2010)認(rèn)為:企業(yè)只有加強(qiáng)銷售收款循環(huán)的內(nèi)部控制制度建設(shè)，才能夠避免錯(cuò)弊問(wèn)題的發(fā)生。同時(shí)，合理的銷售收款內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)自身的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，提升經(jīng)營(yíng)管理效率，維護(hù)資產(chǎn)安全完整性等方面，也能夠起到至關(guān)重要的促進(jìn)作用。扈軍(2013)則探究了企業(yè)銷售與收款循環(huán)審計(jì)的流程與要點(diǎn)，指出:企業(yè)內(nèi)部在進(jìn)行銷售與收款循環(huán)審計(jì)時(shí)，應(yīng)進(jìn)行符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。符合性測(cè)試包括了解企業(yè)銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制現(xiàn)狀、測(cè)試內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行情況、審查有關(guān)憑證上內(nèi)部核查的標(biāo)記等;而實(shí)質(zhì)性測(cè)試則包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性測(cè)試、營(yíng)業(yè)費(fèi)用實(shí)質(zhì)性測(cè)試、應(yīng)收款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性測(cè)試等。他認(rèn)為上述測(cè)試環(huán)節(jié)是降低銷售收款循環(huán)錯(cuò)弊事件發(fā)生的主要策略。吳曉蕓(2013)給出了房地產(chǎn)企業(yè)銷售收款循環(huán)審計(jì)的優(yōu)化建議，例如:對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)中風(fēng)險(xiǎn)較大的環(huán)節(jié)進(jìn)行內(nèi)部控制、分離不相容的職務(wù)、嚴(yán)格執(zhí)行授權(quán)批準(zhǔn)制度。
按照內(nèi)部審計(jì)之父索耶的定義,小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)指對(duì)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和內(nèi)部管控進(jìn)行客觀、獨(dú)立評(píng)價(jià),以確認(rèn)小微企業(yè)是否遵循公認(rèn)的原則和程序,是否合乎管理規(guī)定和操作標(biāo)準(zhǔn),資源利用是否高效經(jīng)濟(jì),組織目標(biāo)是否有效實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)的參照遵循依據(jù)有:國(guó)家政策法規(guī)、企業(yè)管理制度以及財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算制度,審計(jì)水平觀測(cè)點(diǎn)則是信息真實(shí)、合法、合規(guī)、內(nèi)控制度健全、有效。內(nèi)部審計(jì)旨在是通過(guò)對(duì)小微企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債、成本收益真實(shí)性、合法性和效益性的審計(jì),從而有利于小微企業(yè)改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理,逐步建立健全內(nèi)控機(jī)制和自我約束機(jī)制。小微企業(yè)資本金少、組織規(guī)模小,業(yè)務(wù)范圍窄,隨時(shí)面對(duì)風(fēng)險(xiǎn)多變和激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng),市場(chǎng)環(huán)境迫使小微企業(yè)必須著手改善管理,將內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)工作置于企業(yè)核心地位,管控風(fēng)險(xiǎn)、約束越軌、預(yù)防失范行為。小微企業(yè)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度,憑借審計(jì)行業(yè)的信息管理與分析軟件工具,依托專業(yè)的技術(shù)和方法,經(jīng)過(guò)全過(guò)程內(nèi)部審計(jì),能夠預(yù)測(cè)風(fēng)險(xiǎn)并及時(shí)預(yù)警,評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)并改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理,控制風(fēng)險(xiǎn)、治理風(fēng)險(xiǎn),使得小微企業(yè)從容應(yīng)對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn),從而保證其穩(wěn)健應(yīng)對(duì)“兩高兩難兩門”:成本高、稅負(fù)高;用工難、融資難;玻璃門、彈簧門。
二、小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的主要問(wèn)題
(一)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在企業(yè)處于弱勢(shì)地位。
小微企業(yè)規(guī)模小,成本縮減、投入受限,所以組織機(jī)構(gòu)精簡(jiǎn)、人員配備簡(jiǎn)單,少有專業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)與內(nèi)審人員。管理者主要精力集中于日常生產(chǎn)與銷售等常規(guī)事務(wù),故其認(rèn)識(shí)上存在偏差與短視,片面認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部的非增值環(huán)節(jié),不能創(chuàng)造直接的經(jīng)濟(jì)效益,未能認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)在改善管理、風(fēng)險(xiǎn)控制、參與價(jià)值創(chuàng)造方面的積極作用。其實(shí)內(nèi)部審計(jì)通過(guò)增加組織價(jià)值,能從根本上實(shí)現(xiàn)小微企業(yè)預(yù)設(shè)的組織目標(biāo),進(jìn)而實(shí)現(xiàn)自身成長(zhǎng)。而現(xiàn)實(shí)中小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)要么全無(wú)設(shè)置、要么形同虛設(shè)。小微企業(yè)內(nèi)部組織設(shè)計(jì)中沒(méi)有賦予內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)同級(jí)財(cái)務(wù)部門、管理部門的監(jiān)督權(quán),在其業(yè)務(wù)管理流程中也未深度嵌入內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的制度設(shè)計(jì)。
(二)內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性、客觀性。
獨(dú)立即為“審計(jì)機(jī)構(gòu)無(wú)阻礙地決定工作范圍和無(wú)阻礙地完成工作的能力”,獨(dú)立是內(nèi)部審計(jì)的必要條件,也是保證內(nèi)部審計(jì)效果和績(jī)效的重要要求,獨(dú)立程度的高低一定程度上決定了審計(jì)綜合職能的作用范圍和實(shí)施效果。遵守獨(dú)立性有助于達(dá)到客觀性,審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立是為了保證審計(jì)結(jié)果客觀,獨(dú)立是手段,客觀是最終目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)部門提出的改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理與流程控制的分析與建議是客觀的,才能有助于現(xiàn)實(shí)組織目標(biāo),提升小微企業(yè)附加價(jià)值。小微企業(yè)的特殊組織結(jié)構(gòu)與運(yùn)作體制決定了其決策、管理、執(zhí)行與監(jiān)督高度融合,四位一體邊界模糊,難以相互獨(dú)立、相互制衡,既導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)、審計(jì)人員失去獨(dú)立性,又導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論喪失客觀性。實(shí)踐中專業(yè)的審計(jì)技術(shù)和審計(jì)方法難以充分應(yīng)用,大大減損了審理效果和效率,最終導(dǎo)致從查錯(cuò)防弊到驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性、服務(wù)高層決策的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)都無(wú)從實(shí)現(xiàn)。
(三)企業(yè)內(nèi)控機(jī)制薄弱,會(huì)計(jì)審計(jì)基礎(chǔ)差。
小微企業(yè)極易從主觀上簡(jiǎn)單化的進(jìn)行成本—效益核算,千方百計(jì)減少人力物力投入,犧牲必要的“安全性、保障性”投入,導(dǎo)致財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)薄弱;同時(shí)沒(méi)有依照現(xiàn)代企業(yè)制度投入資源建設(shè)內(nèi)控機(jī)制,內(nèi)部監(jiān)控管理也隨之失去依憑、流于形式。
據(jù)不完全統(tǒng)計(jì),三成以上小微企業(yè)財(cái)務(wù)清查、成本核算、財(cái)務(wù)收支審批等基本制度沒(méi)有落實(shí);沒(méi)有執(zhí)行不相容業(yè)務(wù)分離原則。會(huì)計(jì)制度執(zhí)行非常不嚴(yán)格、不規(guī)范,會(huì)計(jì)操作隨意性強(qiáng)、出入較大,很難做到賬物相符、賬賬相符,會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作及其薄弱,甚至個(gè)別小微企業(yè)至今從未建立明確的成本核算方法與制度。
此外內(nèi)部審計(jì)長(zhǎng)期受忽視,決策管理層認(rèn)識(shí)存在嚴(yán)重偏差,內(nèi)部審計(jì)部門往往附屬于財(cái)務(wù)部門,既沒(méi)有獨(dú)立性,有沒(méi)有權(quán)威性,導(dǎo)致內(nèi)控機(jī)制軟弱無(wú)力,低能無(wú)用。
(四)業(yè)者水平與素質(zhì)普遍不高。
一般的現(xiàn)代中大型企業(yè)都是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離,因此傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)在很大程度上是為了降低成本而設(shè)計(jì)的。但是小微企業(yè)業(yè)主往往集投資者、經(jīng)營(yíng)者于一身,所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的高度統(tǒng)一,這種企業(yè)運(yùn)行模式勢(shì)必給內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)負(fù)面影響。大部分小微企業(yè)業(yè)主專業(yè)水平不高、缺乏現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理意識(shí),對(duì)審計(jì)理念和方法缺乏基本的理解和重視,又喜集權(quán)攬權(quán),又致使其動(dòng)輒越權(quán)行事,處處干預(yù),監(jiān)審不分,使得內(nèi)部審計(jì)地位不顯,作用不彰。
此外,由于小微企業(yè)的職業(yè)前景、薪酬待遇、勞保水平等方面社會(huì)認(rèn)可程度低,其對(duì)優(yōu)秀審計(jì)人員的吸引力遠(yuǎn)不如中大型企業(yè)。實(shí)踐中小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員普遍素質(zhì)較低,專業(yè)知識(shí)與技能訓(xùn)練既系統(tǒng)又不扎實(shí),基本的業(yè)務(wù)能力尚付闕如,這使得內(nèi)部審計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作中囿于能力,很難發(fā)現(xiàn)深層次問(wèn)題。
三、改善小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策建議
(一) 轉(zhuǎn)變觀念,重塑內(nèi)部審計(jì)的核心地位。
小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)效果在很大程度上取決于業(yè)主,小微企業(yè)的投資人、管理人應(yīng)重新發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)對(duì)小微企業(yè)的貢獻(xiàn),盡管此種貢獻(xiàn)往往是無(wú)形的、長(zhǎng)期的且不可精確測(cè)量。在高度競(jìng)爭(zhēng)且成本“過(guò)敏”的市場(chǎng)環(huán)境下,小微企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)重塑內(nèi)部審計(jì)的核心地位,充分發(fā)揮其檢查、鑒證、評(píng)價(jià)職能,努力創(chuàng)造良好的內(nèi)審
計(jì)工作環(huán)境,不斷提高內(nèi)審的獨(dú)立性和權(quán)威性。
(二)內(nèi)審工作方式逐步標(biāo)準(zhǔn)化,實(shí)現(xiàn)獨(dú)立性與客觀性。
小微企業(yè)應(yīng)學(xué)習(xí)行業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)如咨詢管理公司走專業(yè)化、標(biāo)準(zhǔn)化、信息化道路,,建立標(biāo)準(zhǔn)化內(nèi)部審計(jì)體系,在企業(yè)內(nèi)部開(kāi)展綜合審計(jì)業(yè)務(wù),加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)管理工具部署,適時(shí)利用IT工具、審計(jì)軟件對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告和合規(guī)性審計(jì)進(jìn)行自動(dòng)分析,進(jìn)行系統(tǒng)化、專業(yè)化的風(fēng)險(xiǎn)分析與識(shí)別。
在此基礎(chǔ)上,小微企業(yè)堅(jiān)持內(nèi)審的獨(dú)立性和客觀性。在決定審計(jì)范圍、開(kāi)展工作及形成結(jié)論、匯報(bào)成果時(shí)不受干涉,這是獨(dú)立性要求。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)提出以下原則以確?？陀^性:(1)禁止內(nèi)部審計(jì)師參與任何有可能影響其出具公允的評(píng)估結(jié)論的活動(dòng)或關(guān)系;(2)防止內(nèi)部審計(jì)師接受任何可能影響或假定會(huì)影響其職業(yè)判斷的東西;(3)向內(nèi)部審計(jì)師披露全部重要事實(shí),確保審查不被歪曲。
(三)擴(kuò)大內(nèi)審風(fēng)險(xiǎn)管理職能,提升人員素質(zhì)。
小微企業(yè)雖有船小好調(diào)頭的優(yōu)勢(shì),但面對(duì)內(nèi)外部環(huán)境的高度不確定性,企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)暴露、風(fēng)險(xiǎn)敞口仍大量存在。大中型企業(yè)慣有的資產(chǎn)流失、資源浪費(fèi)和無(wú)效使用等現(xiàn)象在小微企業(yè)同樣存在,財(cái)務(wù)信息不足、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)貫徹失敗是其自身固有的風(fēng)險(xiǎn)積累點(diǎn),面對(duì)國(guó)際金融危機(jī)、國(guó)家政策調(diào)整、消費(fèi)者偏好變化等外部不可預(yù)知、不可克服的風(fēng)險(xiǎn),迫切需要小微企業(yè)建立內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng),擴(kuò)大風(fēng)險(xiǎn)管理職能,用科學(xué)規(guī)范的方法來(lái)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)、改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)治理。
小微企業(yè)成長(zhǎng)性強(qiáng),人員素質(zhì)的不斷提升應(yīng)是重要的支撐因素。內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理崗位要求從業(yè)人員專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)合理、綜合素質(zhì)全面,既能宏觀掌控全局,又能微觀剖析細(xì)節(jié),因此內(nèi)部審計(jì)成為準(zhǔn)經(jīng)理培養(yǎng)的重要步驟,審計(jì)師、風(fēng)險(xiǎn)官最有可能成為準(zhǔn)經(jīng)理的候選人。小微企業(yè)應(yīng)通過(guò)內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制培養(yǎng)職業(yè)經(jīng)理人,增強(qiáng)[lunwen.1KEJIAN. com 第一論文 網(wǎng)]內(nèi)部審計(jì)職位吸引力并進(jìn)行有效的職業(yè)生涯培養(yǎng)。
(四)改進(jìn)內(nèi)審組織方式與手段。
促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)職能組織由分散化向集中化轉(zhuǎn)變。小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)集中化有助于標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)流程執(zhí)行簡(jiǎn)單易行,同時(shí)有利于企業(yè)審計(jì)資源調(diào)度更加有效,也增加了內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性、權(quán)威性及方便小微企業(yè)負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)審的直接管控。
推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)外部化。隨著分工的細(xì)化與專業(yè)化,在小微企業(yè)內(nèi)部部署所有需要的審計(jì)技術(shù)及資源變得既不可行又不經(jīng)濟(jì),因此出現(xiàn)了許多企業(yè)從外部購(gòu)買內(nèi)部審計(jì)服務(wù),服務(wù)仍在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行,同時(shí)并未完全放權(quán)給外部服務(wù)機(jī)構(gòu)。內(nèi)部審計(jì)外部化在降低成本、保持企業(yè)的合理規(guī)模、使得領(lǐng)導(dǎo)者專注于提升核心競(jìng)爭(zhēng)力、加強(qiáng)質(zhì)量控制與專業(yè)保障方面獨(dú)具優(yōu)勢(shì),從根本上可以提升組織價(jià)值、實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。
(五)內(nèi)審向管理導(dǎo)向轉(zhuǎn)型,最終增加企業(yè)價(jià)值。
小微企業(yè)內(nèi)部審計(jì)不能局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)審查,應(yīng)該擴(kuò)展到管理運(yùn)營(yíng)的方方面面,將重心從傳統(tǒng)的“查錯(cuò)防弊”轉(zhuǎn)移到內(nèi)部管理、決策上來(lái)。內(nèi)審人員要實(shí)現(xiàn)角色轉(zhuǎn)換,從傳統(tǒng)的合規(guī)監(jiān)控角色轉(zhuǎn)向管理角色、服務(wù)角色。管理審計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)成為未來(lái)內(nèi)部審計(jì)的基本職責(zé),促進(jìn)內(nèi)審重點(diǎn)由財(cái)務(wù)審計(jì)向管理審計(jì)轉(zhuǎn)變,通過(guò)流程審查和系統(tǒng)分析來(lái)增強(qiáng)小微企業(yè)效率,確保對(duì)流程再造和結(jié)構(gòu)的戰(zhàn)略性塑造,實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)職能的轉(zhuǎn)型。
內(nèi)部審計(jì)角色定位于提供獨(dú)立、客觀的鑒證和咨詢服務(wù),旨在增加價(jià)值并改進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)。這就要求內(nèi)部審計(jì)積極參與價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng),盡管內(nèi)部審計(jì)對(duì)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)往往是間接的,但其關(guān)注的焦點(diǎn)躍升至組織整體的層次,能從價(jià)值鏈整合來(lái)思考問(wèn)題、解決問(wèn)題,促進(jìn)合作,這就實(shí)質(zhì)擴(kuò)展了內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值。
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內(nèi)部審計(jì)工作的內(nèi)容涉及到查閱企業(yè)的財(cái)務(wù)收支、財(cái)務(wù)報(bào)表，監(jiān)督企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，并對(duì)內(nèi)部控制的開(kāi)展情況進(jìn)行全面的評(píng)價(jià)，因此，如果企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立性不夠，難以保證企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的權(quán)威性與專業(yè)性，不僅不利于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)財(cái)務(wù)監(jiān)督、咨詢服務(wù)等職能的有效發(fā)揮，而且會(huì)造成企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作開(kāi)展過(guò)程中處處掣肘，難以真正得出準(zhǔn)確、可靠的審計(jì)結(jié)果。
1.2內(nèi)部審計(jì)工作內(nèi)容的覆蓋范圍
企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作是一項(xiàng)系統(tǒng)復(fù)雜的工作，要想確保企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的有效性，就必須確保整個(gè)內(nèi)部審計(jì)工作涵蓋到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，這就要求企業(yè)在內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)控制管理評(píng)估、內(nèi)部控制活動(dòng)、信息和溝通方面以及內(nèi)部監(jiān)督管理機(jī)制等方面有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)管理措施，確保內(nèi)部審計(jì)工作的全面開(kāi)展。
1.3內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置以及工作人員的專業(yè)勝任能力
內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是內(nèi)部審計(jì)工作實(shí)施開(kāi)展的基礎(chǔ)，如果企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不健全、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員投入不足，將會(huì)造成內(nèi)部審計(jì)工作涵蓋不全，質(zhì)量不高，不利于內(nèi)部審計(jì)水平的提升。此外，由于內(nèi)部審計(jì)工作是一項(xiàng)專業(yè)性非常強(qiáng)的工作，要求內(nèi)部審計(jì)工作人員必須具有較強(qiáng)的財(cái)經(jīng)法律法規(guī)、財(cái)會(huì)管理理論以及內(nèi)部審計(jì)理論知識(shí)；同時(shí)，具備較高的職業(yè)道德素養(yǎng)，這也是關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)的重要因素。
2提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)有效性的措施分析
2.1完善內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性
在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置上，為了提高內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立性，應(yīng)該適當(dāng)提高內(nèi)部審計(jì)部門的地位，如在企業(yè)董事會(huì)下設(shè)置內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)，專職負(fù)責(zé)開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作。同時(shí)，健全完善內(nèi)部審計(jì)立項(xiàng)制度、審計(jì)人員委派制度、審計(jì)計(jì)劃編制、審計(jì)取證管理、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告、內(nèi)部審計(jì)復(fù)核以及審計(jì)人員考核獎(jiǎng)懲制度等，通過(guò)完善的制度體系強(qiáng)化對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的合規(guī)性、內(nèi)部牽制約束制度的合理性、內(nèi)部信息交流溝通渠道、預(yù)算執(zhí)行等各方面進(jìn)行完善的內(nèi)部審計(jì)。此外，在內(nèi)部審計(jì)工作的開(kāi)展實(shí)施過(guò)程中，注意加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)師隊(duì)伍的建設(shè)，確保內(nèi)部審計(jì)工作人員具有相應(yīng)的資格以及專業(yè)的勝任能力，除了對(duì)內(nèi)部審計(jì)理論以及財(cái)會(huì)法律法規(guī)、規(guī)章制度培訓(xùn)以外，還應(yīng)該根據(jù)審計(jì)工作的新要求，在計(jì)算機(jī)操作系統(tǒng)使用、金融業(yè)務(wù)、統(tǒng)計(jì)學(xué)等方面開(kāi)展相應(yīng)的專業(yè)教育培訓(xùn)，提高內(nèi)部審計(jì)工作人員的能力和水平。
2.2創(chuàng)新非現(xiàn)場(chǎng)內(nèi)部審計(jì)等新的工作方式
由于企業(yè)經(jīng)常存在著跨區(qū)域經(jīng)營(yíng)的問(wèn)題，而且企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)內(nèi)容多、種類繁雜，如果僅僅是依靠傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)手段，不僅需要投入的精力與成本巨大，而且效率不高，因此，企業(yè)應(yīng)該逐步結(jié)合現(xiàn)階段集團(tuán)化分散經(jīng)營(yíng)的新趨勢(shì)，實(shí)施非現(xiàn)場(chǎng)的內(nèi)部審計(jì)工作，建立云審計(jì)計(jì)算平臺(tái)開(kāi)展審計(jì)，以提高內(nèi)部審計(jì)的及時(shí)性，提高內(nèi)部審計(jì)工作的有效性。在非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作的開(kāi)展上，首先，企業(yè)應(yīng)該開(kāi)發(fā)建設(shè)遠(yuǎn)程內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，將企業(yè)內(nèi)部的所有經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)在形成階段即及時(shí)捕捉至數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)監(jiān)控。其次，應(yīng)該對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中的各種風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行總結(jié)梳理，形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)庫(kù)，對(duì)于關(guān)鍵數(shù)據(jù)以及關(guān)鍵指標(biāo)智能化的審計(jì)監(jiān)控，真正將企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作從事后審計(jì)轉(zhuǎn)移至事前以及始終審計(jì)，形成企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中涵蓋各個(gè)部門與各個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)鏈條，完善內(nèi)部審計(jì)體系。
一、對(duì)中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀分析
1．復(fù)雜性。由于中小企業(yè)涉及的行業(yè)多樣化以及規(guī)模大小不一，其內(nèi)部審計(jì)沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)范的格式，可能導(dǎo)致審計(jì)工作內(nèi)容比較復(fù)雜，范圍較廣。
2．內(nèi)向性和獨(dú)立性。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的主要目的是為了加強(qiáng)
企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)管理及控制，從而調(diào)整管理內(nèi)部經(jīng)濟(jì)關(guān)系，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)只屬于企業(yè)的一個(gè)職能部門，不受外部因素的干擾。
3．廣泛性。中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)既包括傳統(tǒng)的內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)，也包括現(xiàn)代的經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。既可進(jìn)行事后審計(jì)，又可進(jìn)行事前審計(jì)；基于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理和監(jiān)督的需要，其審計(jì)工作可以控制并影響整個(gè)企業(yè)的職能部門發(fā)展。
4．針對(duì)性和及時(shí)性。中小企業(yè)由于其規(guī)模相對(duì)較小的特點(diǎn)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠針對(duì)企業(yè)出現(xiàn)的問(wèn)題和狀況及時(shí)、有效地了解并分析問(wèn)題，找到有效的解決措施，這樣能夠加強(qiáng)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。
二、中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的問(wèn)題
1．中小企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)存在認(rèn)識(shí)上的差異。由于中小企業(yè)
規(guī)模相對(duì)來(lái)說(shuō)不大，企業(yè)管理者負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)部的H常事務(wù)，其
主觀性較強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)工作對(duì)于一個(gè)企業(yè)而言，主要由企業(yè)管理者來(lái)提出并決策。所以，不同的企業(yè)，審計(jì)工作的深入程度不同，有的企業(yè)甚至忽視了內(nèi)部審計(jì)工作的必須性，形同虛設(shè)，沒(méi)有將內(nèi)部審計(jì)工作真正深入到企業(yè)管理中去，阻礙企業(yè)發(fā)展。
2．內(nèi)部審計(jì)定位不明確，獨(dú)立性差。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)的重要特征，獨(dú)立性的大小決定了審計(jì)職能發(fā)揮作用范圍和效果。中小企業(yè)的特殊經(jīng)營(yíng)模式?jīng)Q定了其內(nèi)部審計(jì)，其機(jī)構(gòu)設(shè)置及其他事項(xiàng)安排都由企業(yè)管理者來(lái)決定，這就直接影響了內(nèi)部審計(jì)的方向和重點(diǎn)，而普通的企業(yè)員工往往受制于他們的管制，嚴(yán)重?fù)p害了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，降低了審計(jì)效果和效率。
3．審計(jì)人員素質(zhì)有待提高。中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)通過(guò)有效的
事前工作，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者提供相關(guān)的信息技術(shù)服務(wù)，從而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，這就要求內(nèi)部審計(jì)人員必須具備較高的專業(yè)素質(zhì)和水平。而中小企業(yè)里的審計(jì)人員沒(méi)有經(jīng)過(guò)系統(tǒng)、專業(yè)的審計(jì)學(xué)習(xí)和研究，甚至不具備基本的業(yè)務(wù)能力，難以保證內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)工作不受重視，這就使得審計(jì)人員對(duì)工作缺乏熱情和信心，很難將工作做好，也不利于其綜合素質(zhì)的提高。
4．審計(jì)范圍窄，審計(jì)手段落后。目前，很多中小企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)還只是停留在單純的財(cái)務(wù)審計(jì)，即對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、成本費(fèi)
用、損益的真實(shí)性的審計(jì)查證上。但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐
步完善，企業(yè)的規(guī)模、經(jīng)營(yíng)環(huán)境等都在發(fā)生變化，如何適應(yīng)現(xiàn)
代化經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，如何防范經(jīng)營(yíng)和投資風(fēng)險(xiǎn)，如何降低企業(yè)生
產(chǎn)成本等成為企業(yè)比較關(guān)注的話題，也是企業(yè)能否立足于同行業(yè)前列的關(guān)鍵所在。所以，中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必須從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)向投資決策審計(jì)、管理效益審計(jì)等方向發(fā)展。
三、完善中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策
1．明確企業(yè)內(nèi)部審計(jì)性質(zhì)，合理設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。要確
保企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作切實(shí)、有效地完成，并通過(guò)此項(xiàng)工作加強(qiáng)
對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督和管理，使其適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的大變化，就必須合理配置審計(jì)機(jī)構(gòu)，明確機(jī)構(gòu)內(nèi)各項(xiàng)職責(zé)的分配制度，制度規(guī)范化，才能獲得良好的效果。就內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及其設(shè)置而言，借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，我們建議在股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層以下，分別設(shè)立監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)及內(nèi)部審計(jì)部門，三者之間由上而下存在業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系。這樣，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)相關(guān)的業(yè)務(wù)情況直接報(bào)告給審計(jì)委員會(huì)，行政上的事務(wù)直接匯報(bào)給經(jīng)理層。對(duì)于規(guī)模較小的企業(yè)，內(nèi)部沒(méi)有設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)就可以直接向董事會(huì)(或股東會(huì))報(bào)告，業(yè)務(wù)上接受監(jiān)事會(huì)的指導(dǎo)。這種雙重負(fù)責(zé)的組織形式，有利于內(nèi)部審計(jì)工作的正常開(kāi)展。
2．?dāng)U大企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的職能及作用。目前，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作主要是對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、合法性的監(jiān)督審查，審計(jì)的對(duì)象針對(duì)的是會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證等資料。但是隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)大多采用會(huì)計(jì)電算化方式進(jìn)行財(cái)務(wù)管理，賬面資料上的錯(cuò)誤弊端會(huì)越來(lái)越少，審計(jì)工作就會(huì)顯得不容易入手。所以，審計(jì)人員就必須將工作重心從傳統(tǒng)的“查錯(cuò)防弊”轉(zhuǎn)移到企業(yè)內(nèi)部管理、決策上來(lái)，不能局限于財(cái)務(wù)領(lǐng)域的審查，而是要擴(kuò)展到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面。另一方面，審計(jì)人員也應(yīng)該相應(yīng)轉(zhuǎn)換工作角色，從以前的監(jiān)督、檢查工作角色向協(xié)助和服務(wù)的上作角色轉(zhuǎn)變，這樣有利于企業(yè)內(nèi)部職能工作的相互協(xié)調(diào)配合，也可以促進(jìn)各部門溝通交流，有利于審計(jì)工作順利開(kāi)展，拓寬其職能空間。
3．改進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的方式和方法。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)方式大
一、引言
環(huán)境績(jī)效審計(jì)是環(huán)境審計(jì)的一種類型，作為環(huán)境審計(jì)發(fā)展的主要方向，環(huán)境績(jī)效審計(jì)越來(lái)越受到重視。王恩山（2005）認(rèn)為受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任在環(huán)境領(lǐng)域的擴(kuò)展推動(dòng)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的形成，因而環(huán)境績(jī)效審計(jì)的本質(zhì)對(duì)象就是受托環(huán)境績(jī)效責(zé)任。社會(huì)公眾是所有受托環(huán)境績(jī)效責(zé)任的終極委托人，而企業(yè)是環(huán)境績(jī)效責(zé)任的承擔(dān)者之一。尤其對(duì)能引起環(huán)境污染的企業(yè)來(lái)說(shuō)，進(jìn)行專門的環(huán)境投資，改善生產(chǎn)的環(huán)境績(jī)效，避免對(duì)公共環(huán)境產(chǎn)生污染，是其不可推卸的責(zé)任。企業(yè)為了保證受托環(huán)境責(zé)任的履行，需要進(jìn)行環(huán)境項(xiàng)目投資，績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容就是評(píng)價(jià)這些環(huán)境投資項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。此類環(huán)境績(jī)效審計(jì)一般由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)執(zhí)行，也可外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)執(zhí)行。
企業(yè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的一個(gè)重點(diǎn)和難點(diǎn)是如何設(shè)計(jì)績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，全面、合理、可行、可比的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是環(huán)境績(jī)效審計(jì)成功的關(guān)鍵。時(shí)毅（2008）將平衡計(jì)分卡的思想引入到環(huán)境績(jī)效審計(jì)中，構(gòu)建了公共環(huán)境項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。該評(píng)價(jià)指標(biāo)包括定量和定性指標(biāo)共計(jì)19項(xiàng)，從財(cái)務(wù)、公眾、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)方面，全面評(píng)價(jià)公共環(huán)境項(xiàng)目的績(jī)效，使績(jī)效審計(jì)的結(jié)果更全面、更合理地反映所審項(xiàng)目的真實(shí)績(jī)效。平衡計(jì)分卡的使用，使得企業(yè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)開(kāi)始從以往的股東中心論轉(zhuǎn)向利益相關(guān)者角度，但是其指標(biāo)體系中，除了股東、顧客、員工外，缺乏從管理者、供應(yīng)商、政府和社區(qū)等其他利益相關(guān)者的指標(biāo)。由此可以看到，平衡計(jì)分卡指標(biāo)體系，仍然反映股東價(jià)值最大化思想，沒(méi)有達(dá)到與其所有利益相關(guān)者之間的協(xié)調(diào)（陳紅艷，2005）。環(huán)境污染事項(xiàng)會(huì)對(duì)廣大利益相關(guān)者很大的影響，而且隨著人們環(huán)保意識(shí)的提高和環(huán)境事項(xiàng)影響的廣泛性，利益相關(guān)者也越來(lái)越重視環(huán)境績(jī)效審計(jì)所提供的信息。要想對(duì)環(huán)境績(jī)效進(jìn)行全面、完整的審計(jì)和評(píng)價(jià)，需要考慮所有利益相關(guān)者的要求，遺漏其中任何一方都無(wú)法全面、真實(shí)的評(píng)價(jià)環(huán)境審計(jì)績(jī)效。因此，筆者選擇從利益相關(guān)者的視角，對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行探討。
二、環(huán)境績(jī)效審計(jì)中的利益相關(guān)者
要想從利益相關(guān)者角度來(lái)研究環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)問(wèn)題，首先必須要搞清楚環(huán)境績(jī)效審計(jì)涉及到哪些利益相關(guān)者。弗里曼（1984）認(rèn)為：“利益相關(guān)者是能夠影響一個(gè)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，或者受到一個(gè)組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)過(guò)程影響的所有個(gè)體和群體”。從這個(gè)定義可以看出，影響組織目標(biāo)達(dá)成的個(gè)體和群體應(yīng)視為利益相關(guān)者，同時(shí)受組織目標(biāo)達(dá)成過(guò)程中所采取的行動(dòng)影響的個(gè)體和群體也應(yīng)看作利益相關(guān)者。從這個(gè)定義可以推出環(huán)境績(jī)效審計(jì)中的利益相關(guān)者：一是影響組織環(huán)境績(jī)效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的群體，如股東、管理層、員工、債權(quán)人、供應(yīng)商、顧客等；另一方面則是受組織環(huán)境績(jī)效影響的群體，如當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)、政府部門、環(huán)境保護(hù)主義者等。
各利益相關(guān)者在環(huán)境績(jī)效審計(jì)中關(guān)心的問(wèn)題是不同的。股東主要是站在投資者的角度，關(guān)心他們所投用于環(huán)境保護(hù)方面資金的使用效果和效率，所投資金是否能夠達(dá)到預(yù)期效益，能否保持企業(yè)持續(xù)健康的發(fā)展。企業(yè)管理層的環(huán)境績(jī)效審計(jì)的直接目標(biāo)可以總結(jié)為企業(yè)環(huán)境成本的最小化和環(huán)境收益最大化。最小的環(huán)境成本，最大的企業(yè)利潤(rùn)應(yīng)該是企業(yè)的管理層一直以來(lái)追求的直接目標(biāo)，而要想實(shí)現(xiàn)此目標(biāo)就需要管理者改進(jìn)環(huán)境管理的效率和效果。政府主要關(guān)注企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行情況，掌握環(huán)境保護(hù)的整體情況，減小環(huán)境事故的發(fā)生率，減少人民和國(guó)家的損失，保持社會(huì)的穩(wěn)定與和諧。員工進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)最主要的是要?jiǎng)?chuàng)造良好的工作環(huán)境。社區(qū)居民關(guān)心環(huán)境績(jī)效審計(jì)主要是為自己創(chuàng)造良好的生活環(huán)境，企業(yè)的環(huán)境保護(hù)活動(dòng)能否起到應(yīng)有的效果，企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)中造成的環(huán)境污染是否會(huì)影響居民的生活質(zhì)量。
賀敬燕（2009）認(rèn)為雖然每一環(huán)境利益相關(guān)者團(tuán)體在環(huán)境績(jī)效審計(jì)中關(guān)注的問(wèn)題不同，但他們的終極目標(biāo)卻是一致的，既利益相關(guān)者環(huán)境利益最大化。利益相關(guān)者環(huán)境利益最大化，是指企業(yè)的活動(dòng)對(duì)自然環(huán)境的影響對(duì)于各個(gè)利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)都是一種最優(yōu)狀態(tài)，無(wú)論再如何的進(jìn)行治理都無(wú)法達(dá)到更好的狀態(tài)，這種最優(yōu)的狀態(tài)稱為利益相關(guān)者環(huán)境最優(yōu)狀態(tài)。在這種最優(yōu)的狀態(tài)下，各個(gè)利益相關(guān)者的環(huán)境利益都是最大的，稱為“利益相關(guān)者環(huán)境利益最大化”。
三、基于利益相關(guān)者的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的初步構(gòu)建
前文已經(jīng)提及，企業(yè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的利益相關(guān)者主要包括股東、債權(quán)人、管理者、顧客、供應(yīng)商、員工、政府和社區(qū)等。本文借鑒陳紅艷（2005）的做法，根據(jù)涉及不同的利益相關(guān)者設(shè)計(jì)了五個(gè)維度：資金維度、管理維度、供應(yīng)鏈維度、學(xué)習(xí)維度和社會(huì)維度，并在此基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)了一系列指標(biāo)，初步構(gòu)建了利益相關(guān)者視角下的企業(yè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，見(jiàn)表1。
資金維度是從股東和債權(quán)人角度考慮的，包括盈利能力、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)能力、增長(zhǎng)能力和償債能力。而這些財(cái)務(wù)指標(biāo)在計(jì)算時(shí)都應(yīng)考慮環(huán)境事項(xiàng)的影響，如在衡量盈利能力時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注與環(huán)境有關(guān)資金的投入產(chǎn)出比，在衡量資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)能力時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注與環(huán)境事項(xiàng)有關(guān)的資產(chǎn)如污水處理設(shè)備等運(yùn)營(yíng)效果和效率。這四個(gè)戰(zhàn)略目標(biāo)都是股東所關(guān)心的，而債權(quán)人所關(guān)心的主要是償債能力，即環(huán)境問(wèn)題導(dǎo)致的預(yù)計(jì)負(fù)債對(duì)償債能力的影響。
管理維度是從管理者角度考慮的。主要的評(píng)價(jià)指標(biāo)有項(xiàng)目使用率、設(shè)備利用率、一次產(chǎn)出達(dá)標(biāo)率、運(yùn)行管理情況、行政管理費(fèi)用比。這些指標(biāo)都反映了管理者的環(huán)境管理績(jī)效水平，如一次產(chǎn)出達(dá)標(biāo)率，它等于一次產(chǎn)出符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的生產(chǎn)量與符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的生產(chǎn)量之比，表示在所有符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品中，不需要多次檢驗(yàn)和返工，一次產(chǎn)出就符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的比例是多少（時(shí)毅，2008）。
供應(yīng)鏈維度涉及了上游供應(yīng)商和下游顧客。從供應(yīng)商角度主要考慮供應(yīng)商所提供原材料是否符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)，從源頭保證最終產(chǎn)品的綠色、安全，從顧客角度要考慮提供給顧客的最終產(chǎn)品是不是滿足環(huán)保質(zhì)量要求、顧客滿意度等。
學(xué)習(xí)維度從員工角度考慮，員工包括生產(chǎn)運(yùn)作工人和技術(shù)人員。為了提高環(huán)境業(yè)績(jī)，必須激發(fā)員工的積極性，使生產(chǎn)運(yùn)作員工充分重視環(huán)境保護(hù)問(wèn)題，在生產(chǎn)活動(dòng)中保證遵守相關(guān)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，在過(guò)程上保證產(chǎn)品的環(huán)境質(zhì)量。技術(shù)人員提高技術(shù)創(chuàng)新，尤其是新型環(huán)保產(chǎn)品、設(shè)備和生產(chǎn)技術(shù)的設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)。同時(shí)應(yīng)關(guān)注員工的工作環(huán)境，員工工作環(huán)境滿意度等。
社會(huì)維度從環(huán)境社會(huì)責(zé)任來(lái)考慮，主要考察在履行社會(huì)環(huán)境責(zé)任、保護(hù)環(huán)境等方面的情況，同時(shí)也應(yīng)該關(guān)注自己的可持續(xù)發(fā)展能力，以加強(qiáng)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。采用的指標(biāo)主要有：增加就業(yè)情況、安全事故損失率、生產(chǎn)達(dá)標(biāo)率、資源綜合利用情況、環(huán)境影響、環(huán)境投訴數(shù)等。一般來(lái)說(shuō)，社會(huì)維度的指標(biāo)和資金維度指標(biāo)之間是有因果關(guān)系的。比如，項(xiàng)目的生產(chǎn)達(dá)標(biāo)率越高，說(shuō)明產(chǎn)品質(zhì)量高，產(chǎn)品的收入越多，反映到資金維度指標(biāo)上投資收益率越大，凈資產(chǎn)收益率越大。資源綜合利用情況越好，說(shuō)明資源利用的效率較高，則單位生產(chǎn)量運(yùn)行成本越低。項(xiàng)目安全事故損失率低，說(shuō)明產(chǎn)品安全性高，對(duì)經(jīng)濟(jì)損失小，反映到資金維度指標(biāo)上就是投資收益率、凈資產(chǎn)收益率越高。
表1 以利益相關(guān)者為基礎(chǔ)的企業(yè)環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的初步構(gòu)建
維度 涉及的利益相關(guān)者 評(píng)價(jià)指標(biāo)
資金維度 股東、債權(quán)人 考慮了環(huán)境事項(xiàng)影響的盈利能力、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)能力、增長(zhǎng)能力和償債能力
管理維度 管理者 項(xiàng)目使用率、設(shè)備利用率、一次產(chǎn)出達(dá)標(biāo)率、運(yùn)行管理情況、行政管理費(fèi)用比
供應(yīng)鏈維度 顧客、供應(yīng)商 原材料環(huán)保達(dá)標(biāo)程度、產(chǎn)品環(huán)保程度、顧客滿意度
學(xué)習(xí)維度 員工 員工環(huán)境保護(hù)意識(shí)、環(huán)境技術(shù)創(chuàng)新能力、工作環(huán)境滿意度
社會(huì)維度 政府、社區(qū) 生產(chǎn)達(dá)標(biāo)率、資源綜合利用情況、安全事故損失率、環(huán)境影響、投訴數(shù)、增加就業(yè)情況
四、結(jié)論
利益相關(guān)者理論的引入是對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的又一次改進(jìn)。以利益相關(guān)者為基礎(chǔ)構(gòu)建的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系，改變了以往考慮利益相關(guān)者的不完善。將所有關(guān)鍵的利益相關(guān)者都加以考慮并進(jìn)行監(jiān)測(cè)，從而降低了環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，滿足了利益相關(guān)者的需求。當(dāng)然，不同環(huán)境績(jī)效審計(jì)對(duì)象的性質(zhì)、行業(yè)不同，所涉及的利益相關(guān)者群體會(huì)有很大的不同，因而環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系也并不是一成不變的，應(yīng)該根據(jù)對(duì)象所處的生存和發(fā)展的環(huán)境，及時(shí)地加以改進(jìn)，以提高評(píng)價(jià)體系的適應(yīng)性。本文僅是對(duì)利益相關(guān)者視角下環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的初步探索，指標(biāo)體系的構(gòu)建尚不完善，相關(guān)指標(biāo)也需細(xì)化，同時(shí)每個(gè)指標(biāo)權(quán)重的分配問(wèn)題還需進(jìn)一步探討，期望以后可以進(jìn)一步深化相關(guān)研究。
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作者簡(jiǎn)介：
一、軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)
軍隊(duì)目前審計(jì)工作的重點(diǎn)是以真實(shí)性和合法性為主的財(cái)務(wù)審計(jì)，主要考慮的是財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)，而忽略了包括軍事性、時(shí)效性、統(tǒng)一性等軍隊(duì)特有的非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)。其標(biāo)準(zhǔn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)的要求，必須進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)創(chuàng)新。
二、平衡計(jì)分卡的特點(diǎn)與應(yīng)用
平衡計(jì)分卡提供了將各種財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)從不同角度進(jìn)行分類的一般性框架，并假定通過(guò)一系列主要的和次要的關(guān)系將這些分類有機(jī)地聯(lián)系起來(lái)。雖然目前國(guó)內(nèi)對(duì)平衡計(jì)分卡的研究和應(yīng)用多集中在以盈利為目的的企業(yè)中，但筆者認(rèn)為，這種不僅僅重視財(cái)務(wù)指標(biāo)的績(jī)效評(píng)價(jià)方法也適合于政府、軍隊(duì)這些不以盈利為目的的組織。
三、建立軍隊(duì)績(jī)效評(píng)估平衡計(jì)分卡的可行性分析
建立軍隊(duì)績(jī)效評(píng)估平衡計(jì)分卡，應(yīng)當(dāng)根據(jù)軍隊(duì)績(jī)效特點(diǎn)，賦予平衡計(jì)分卡在軍隊(duì)方面的績(jī)效指標(biāo)，這樣才能使平衡計(jì)分卡在該領(lǐng)域發(fā)揮其作用。綜合各方面因素，借鑒“公共部門平衡計(jì)分卡模型”中的績(jī)效維度，選擇“顯性業(yè)績(jī)維度”、“職能貢獻(xiàn)維度”、“績(jī)效管理維度”和“創(chuàng)新學(xué)習(xí)維度”四個(gè)績(jī)效維度建立我軍財(cái)務(wù)管理績(jī)效評(píng)估平衡計(jì)分卡模型。顯性業(yè)績(jī)維度是指財(cái)務(wù)部門在財(cái)經(jīng)秩序上達(dá)到規(guī)范執(zhí)行、經(jīng)費(fèi)管理上達(dá)到收支綜合平衡、保障效益高，做到這些就會(huì)得到上級(jí)財(cái)務(wù)部門的肯定和認(rèn)可。顯性業(yè)績(jī)維度受職能貢獻(xiàn)維度的支撐軍事論文，只有嚴(yán)格執(zhí)行經(jīng)費(fèi)預(yù)算，才能保證經(jīng)費(fèi)收支平衡；只有合理把握經(jīng)費(fèi)投向投量，才能保證經(jīng)費(fèi)保障效益，達(dá)到顯性業(yè)績(jī)維度的要求；而要達(dá)到嚴(yán)格執(zhí)行經(jīng)費(fèi)預(yù)算、合理把握經(jīng)費(fèi)投向投量這些職能貢獻(xiàn)維度要求，就必須在績(jī)效管理上嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律、控制經(jīng)費(fèi)支出；而在達(dá)到績(jī)效管理維度上的要求的基礎(chǔ)是財(cái)務(wù)人員必須具備一定的素質(zhì)和能力，也就是要達(dá)到創(chuàng)新學(xué)習(xí)維度的要求；財(cái)務(wù)人員的基本能力和素質(zhì)的提高的同時(shí)也提高了科學(xué)理財(cái)?shù)哪芰?，也即表現(xiàn)為顯性業(yè)績(jī)的提升，顯性業(yè)績(jī)提升到一個(gè)新的高度之后，部門職能又將面臨新的形勢(shì)，為保證績(jī)效管理的繼續(xù)發(fā)展，又必須進(jìn)行新一輪的創(chuàng)新與學(xué)習(xí)。至此，形成一個(gè)績(jī)效維度發(fā)展循環(huán)鏈：創(chuàng)新學(xué)習(xí)--績(jī)效管理--職能貢獻(xiàn)--顯性業(yè)績(jī)--創(chuàng)新學(xué)習(xí)，這些維度可以依次推動(dòng)發(fā)展，共同實(shí)現(xiàn)評(píng)估體系上升的循環(huán)。
四、構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)
修正和整合平衡計(jì)分卡的指標(biāo)摘要，位于平衡計(jì)分卡的最頂層；戰(zhàn)略依然是平衡計(jì)分卡的核心；顧客維度得到提升置于最高級(jí)。
（一）、顧客維度
1、顧客維度主要衡量指標(biāo)
軍費(fèi)是國(guó)家用于軍事方面的經(jīng)費(fèi)，主要用于軍事建設(shè)及武器裝配研發(fā)及制造和戰(zhàn)爭(zhēng)的經(jīng)費(fèi)；是國(guó)民收入的一部分,是軍隊(duì)完成職能任務(wù),確保國(guó)家安全的基礎(chǔ),是落實(shí)新時(shí)期軍隊(duì)現(xiàn)代化建設(shè)和完成作戰(zhàn)任務(wù)的財(cái)力保證。軍費(fèi)的顧客是國(guó)家，軍費(fèi)使用過(guò)程中，最為直接且最為廣大人民群眾所關(guān)注的莫過(guò)于軍費(fèi)花沒(méi)花到點(diǎn)子上，有沒(méi)有最大限度的形成戰(zhàn)斗力。所以最重要的指標(biāo)應(yīng)該是軍隊(duì)的戰(zhàn)斗力,但這個(gè)指標(biāo)不能完全被量化,只能選擇部分有代表性的指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。顧客維度衡量指標(biāo)主要是軍事工程質(zhì)量、安全、工期、以及形成的戰(zhàn)斗力指標(biāo)，社會(huì)效益指標(biāo)和環(huán)境效益指標(biāo)，他們是軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)的核心。從現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)3ES角度看，主要是效果性指標(biāo)，這與軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)目標(biāo)“提高效益”是相吻合的，與軍隊(duì)的公共性、公益性是相一致的。
2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析
（1）質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：工程質(zhì)量合格品率、工程質(zhì)量?jī)?yōu)良品率等論文格式。工程質(zhì)量的檢驗(yàn)應(yīng)嚴(yán)格按照規(guī)定，劃分為各個(gè)單項(xiàng)工程驗(yàn)收。工程質(zhì)量合格(優(yōu)良)頻率就是合格(優(yōu)良)單項(xiàng)工程占全部單項(xiàng)工程的比重，其評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)參照同類工程。優(yōu)良品率和合格品率越高軍事論文，則說(shuō)明工程質(zhì)量越好。因此，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)考察，調(diào)查了解相關(guān)資料，綜合評(píng)價(jià)工程質(zhì)量。
（2）進(jìn)度評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：項(xiàng)目計(jì)劃工期率、項(xiàng)目完工率、達(dá)到項(xiàng)目設(shè)計(jì)能力所需要的時(shí)間等。項(xiàng)目計(jì)劃工期率反映了公共工程施工進(jìn)展情況，如果比例大于100%，則說(shuō)明實(shí)際工期比計(jì)劃工期延長(zhǎng)，表明工程施工管理存在問(wèn)題，需要查明造成工期拖延的因；反之，則說(shuō)明實(shí)際工期比計(jì)劃工期提前，表明工程在施工管理過(guò)程具有較的效率。達(dá)到項(xiàng)目設(shè)計(jì)能力所需要的時(shí)間是指建設(shè)項(xiàng)目建成投產(chǎn)至實(shí)際達(dá)到目標(biāo)設(shè)計(jì)規(guī)定生產(chǎn)能力為止的日歷時(shí)間，集中反映了基本建設(shè)過(guò)程活動(dòng)形成綜合生產(chǎn)能力的時(shí)間因素和管理質(zhì)量。項(xiàng)目建成投產(chǎn)后達(dá)到設(shè)計(jì)能力的時(shí)間越短，該項(xiàng)目投資的效益就越大。
（3）戰(zhàn)斗力評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：裝備質(zhì)量特性、裝備數(shù)量與規(guī)模、人與裝備的有效結(jié)合、訓(xùn)練與演練、綜合保障、裝備信息管理、高端武器使用掌握人數(shù)比率、高學(xué)歷從軍人員比例、技術(shù)兵種占軍隊(duì)全體人數(shù)的比例等。
（4）社會(huì)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：軍隊(duì)免費(fèi)為地方提供服務(wù)占總服務(wù)次數(shù)的比例、軍隊(duì)從地方采購(gòu)與總采購(gòu)物資的比率、軍辦工廠接收地方人員就業(yè)的比率等包含社會(huì)適應(yīng)性指標(biāo)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)等。對(duì)于其社會(huì)評(píng)價(jià)，目前國(guó)內(nèi)外尚未有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，無(wú)論是在名稱、定義、內(nèi)容，還是在方法、指標(biāo)體系上都存在較大差別。在評(píng)價(jià)中，通用評(píng)價(jià)指標(biāo)少，專用指標(biāo)多，定量指標(biāo)少，定性指標(biāo)多。
（5）環(huán)境效益評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：自然環(huán)境影響評(píng)價(jià)、生態(tài)環(huán)境影響評(píng)價(jià)、社會(huì)環(huán)境影響評(píng)價(jià)等。
（二）、財(cái)務(wù)維度
1、財(cái)務(wù)維度主要衡量指標(biāo)
財(cái)務(wù)維度衡量指標(biāo)主要是預(yù)算編制、資金到位、資金使用、成本控制、資金使用效益等指標(biāo)，該部分指標(biāo)是軍隊(duì)績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)，也是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的核心。從現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)3Es角度看，包括了合法合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等各類指標(biāo)，這與現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)比較重視財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因有關(guān)，現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)該部分指標(biāo)往往占整個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)總量的70%以上，過(guò)于依賴財(cái)務(wù)指標(biāo);而在利用平衡計(jì)分卡建立的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中比較不到30%，幾乎調(diào)了個(gè)個(gè)軍事論文，這與軍隊(duì)的非贏利性相吻合，也間接反映了該指標(biāo)體系的“平衡性”和“系統(tǒng)性”。
2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析
（1）資金籌集和使用評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：資金到位率、資金利用率、資金有效率等。資金到位率反映了軍隊(duì)資金籌集的效率，數(shù)值越大，表明效率就越高；資金利用率反映了軍隊(duì)實(shí)際運(yùn)用資金的效率，數(shù)值越大，則表明軍隊(duì)工程實(shí)際利用資金的效率就越高。通過(guò)以上三個(gè)指標(biāo)，完整地反映出一個(gè)項(xiàng)目從批復(fù)到實(shí)施，以至最終的運(yùn)行結(jié)果，客觀地反映軍隊(duì)項(xiàng)目的資金運(yùn)行效率，分析影響項(xiàng)目效益的人為因素，審查項(xiàng)目資金在劃轉(zhuǎn)過(guò)程中有無(wú)被財(cái)政、主管部門層層擠占挪用、有無(wú)貪污、私分等違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，為直觀、定量地分析項(xiàng)目效益情況奠定基礎(chǔ)。
（2）軍隊(duì)工程造價(jià)評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：軍隊(duì)工程成本降低率、軍隊(duì)工程返工損失率等。軍隊(duì)工程成本降低率反映了工程實(shí)際發(fā)生的成本與計(jì)劃成本之間的差距情況，負(fù)數(shù)則表明實(shí)際成本低于計(jì)劃成本，節(jié)約了資金，工程建設(shè)經(jīng)濟(jì)性較好。反之，則說(shuō)明工程成本管理控制較差。軍隊(duì)工程項(xiàng)目不合格時(shí)，必須返工，由此造成經(jīng)濟(jì)損失，影響投資效果。軍隊(duì)工程返工損失率越大，則說(shuō)明投資效果越差，應(yīng)追究相關(guān)人員的責(zé)任。
（3）經(jīng)濟(jì)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)指標(biāo)包括：投資產(chǎn)值率、投資效果系數(shù)、投資利潤(rùn)率、新增固定資產(chǎn)效率等。因軍隊(duì)工程的公益性，決定了其經(jīng)濟(jì)上的低回報(bào)性，該部分指標(biāo)可根據(jù)軍隊(duì)工程的具體情況取舍。投資產(chǎn)值率用以說(shuō)明軍隊(duì)工程項(xiàng)目投資所創(chuàng)造的產(chǎn)值。投資效果系數(shù)用以說(shuō)明軍隊(duì)工程對(duì)單位投資額能增加的國(guó)民收入。投資利潤(rùn)率是指軍隊(duì)工程項(xiàng)目在生產(chǎn)期內(nèi)，年平均利潤(rùn)總額與項(xiàng)目投資總額的比率，它是考查項(xiàng)目盈利能力的靜態(tài)指標(biāo)。它要與同行業(yè)的平均投資利潤(rùn)率指標(biāo)進(jìn)行比較，高于平均利潤(rùn)率軍事論文，則說(shuō)明軍隊(duì)工程投資實(shí)現(xiàn)了較大的經(jīng)濟(jì)效益，通過(guò)投資利潤(rùn)率指標(biāo)能夠直觀地反映了工程項(xiàng)目的盈利能力。新增固定資產(chǎn)效率反映的是新增的固定資產(chǎn)帶來(lái)的營(yíng)業(yè)收入的增加，該比率越大，則說(shuō)明投資效率越好。對(duì)計(jì)算出來(lái)的各項(xiàng)技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)與可行性研究報(bào)告、行業(yè)基準(zhǔn)水平進(jìn)行比較，通過(guò)計(jì)算變化率來(lái)考核指標(biāo)的完成情況，如果投資績(jī)效指標(biāo)達(dá)到或超過(guò)了可行性研究時(shí)的水平，則軍隊(duì)工程投資效益較好。
（三）、業(yè)務(wù)流程維度
1、業(yè)務(wù)流程維度衡量指標(biāo)
業(yè)務(wù)流程指標(biāo)主要反映軍隊(duì)工程建設(shè)程序的執(zhí)行情況、內(nèi)控制度建設(shè)與執(zhí)行情況，全部是定性指標(biāo)論文格式。從現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)3Es角度看，該部分指標(biāo)主要是合法合規(guī)性指標(biāo)，合法合規(guī)性審計(jì)是績(jī)效審計(jì)的前提。因此該部分的衡量指標(biāo)比重相對(duì)較大，這與我國(guó)軍隊(duì)工程領(lǐng)域存在的問(wèn)題是相關(guān)的，這也是現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)往往容易忽視的地方。
2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析
該部分指標(biāo)全部是定性指標(biāo)，主要有兩方面指標(biāo)，一是項(xiàng)目單位執(zhí)行軍隊(duì)工程建設(shè)程序方面的指標(biāo)，該部分指標(biāo)審計(jì)時(shí)可以參照國(guó)家有關(guān)建設(shè)工程管理方面的法律法規(guī)的規(guī)定，如招投標(biāo)法、建筑法等，需要審計(jì)人員具備法律方面知識(shí)，同時(shí)應(yīng)具備一定的工程方面知識(shí);另一方面是項(xiàng)目管理單位內(nèi)控制度的建設(shè)和執(zhí)行情況，該部分指標(biāo)審計(jì)時(shí)可以由項(xiàng)目單位提供，審計(jì)判斷其執(zhí)行情況。
（四）、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度
全球化、信息化正改變軍隊(duì)與社會(huì)的傳統(tǒng)關(guān)系模式，迫切要求實(shí)現(xiàn)軍隊(duì)管理創(chuàng)新。軍隊(duì)管理創(chuàng)新的核心力量來(lái)自于軍隊(duì)將自己塑造成學(xué)習(xí)型軍隊(duì)，保持與外部行政生態(tài)環(huán)境在物質(zhì)、人員、信息、文化等方面的良性互動(dòng)和有效回應(yīng)，使之具有更強(qiáng)的學(xué)習(xí)能力和應(yīng)對(duì)變化的管理能力，實(shí)現(xiàn)政府自我革新和自我發(fā)展。軍隊(duì)工程管理人員的素質(zhì)決定著項(xiàng)目的成敗，是否善于學(xué)習(xí)，是否能在實(shí)踐中成長(zhǎng)軍事論文，有利于我們不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，汲取教訓(xùn)，不斷提高管理水平。
從現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)3Es角度看，學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)衡量指標(biāo)主要是效率性指標(biāo)，這也說(shuō)明了人員的素質(zhì)某種程度上決定了我們工作的效率，該部分往往也是我們現(xiàn)行績(jī)效審計(jì)容易忽視的地方。
（五）、四個(gè)維度之間的關(guān)系
軍隊(duì)工程績(jī)效審計(jì)平衡計(jì)分卡框架體系中的四個(gè)指標(biāo)的關(guān)系、性質(zhì)及其在整個(gè)體系中的地位是不同的。顧客維度是軍隊(duì)工程績(jī)效核心內(nèi)容的體現(xiàn)，是指標(biāo)體系的核心，該維度得到提升置于最高級(jí)。財(cái)務(wù)維度是財(cái)務(wù)性質(zhì)的指標(biāo)，是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的核心，也是現(xiàn)代績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)，是衡量軍隊(duì)工程績(jī)效水平最基本的指標(biāo)。這兩類指標(biāo)都屬于外部指標(biāo)，直接體現(xiàn)為軍隊(duì)工程和績(jī)效審計(jì)使命與發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)的程度。業(yè)務(wù)流程是從管理內(nèi)部運(yùn)行的角度來(lái)評(píng)估軍隊(duì)績(jī)效，屬于內(nèi)部指標(biāo)。學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)是從軍隊(duì)自身學(xué)習(xí)、變革與發(fā)展等潛在因素出發(fā)，預(yù)測(cè)軍隊(duì)績(jī)效水平的一種指標(biāo)。他們兩者通過(guò)直接制約顧客維度與財(cái)務(wù)維度來(lái)影響軍隊(duì)工程和績(jī)效審計(jì)的使命與發(fā)展戰(zhàn)略的完成。顧客維度指標(biāo)和財(cái)務(wù)維度指標(biāo)是目的指標(biāo)，業(yè)務(wù)流程指標(biāo)和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)指標(biāo)是手段指標(biāo)，手段指標(biāo)服從于目的指標(biāo)。
五、評(píng)價(jià)結(jié)果分析及使用
利用這些評(píng)價(jià)結(jié)果,既可以對(duì)軍隊(duì)整體績(jī)效進(jìn)行審計(jì)評(píng)估,也可以分析出評(píng)估結(jié)果不理想的主要是財(cái)務(wù)指標(biāo)還是非財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因,若是非財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因,又是哪一方面的指標(biāo)導(dǎo)致的整體績(jī)效評(píng)估結(jié)果不理想。按照“木桶原理”,整體的水平是由最差的方面的水平所決定的,通過(guò)這樣的分析很容易找出軍隊(duì)績(jī)效中最薄弱的環(huán)節(jié),而在前期進(jìn)行分項(xiàng)評(píng)價(jià)的時(shí)候,已經(jīng)對(duì)各方面績(jī)效的提高提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議,可以參照這些建議進(jìn)行整改以提高軍隊(duì)整體績(jī)效。
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