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二、醫(yī)院成本核算的范圍包括
(1)人員經(jīng)費。人員經(jīng)費主要包括工資福利支出、對個人和家庭的補助支出，其中工資福利支出包括：基本工資、社會保障繳費、伙食補助、獎金等；對個人和家庭的補助支出包括：撫恤金、醫(yī)療費、住房公積金、購房補貼等。(2)衛(wèi)生材料費。衛(wèi)生材料費是指醫(yī)院業(yè)務科室開展醫(yī)療服務而耗費的衛(wèi)生材料。主要包括：氧氣費、化驗材料費、血費、放射材料費等。在規(guī)模比較小的醫(yī)院，放射材料費、化驗材料費一般不分開，都包括在其他衛(wèi)生材料費中：(3)藥品費。主要包括西藥、中成藥和草藥這三種藥的費用。在新會計制度下，所有藥物均按進價入賬；(4)固定資產(chǎn)折舊費。指按照規(guī)定提取的固定資產(chǎn)折舊費；(5)無形資產(chǎn)攤銷費。指按照規(guī)定計提的無形資產(chǎn)攤銷；原來的財務制度無形資產(chǎn)是不需要攤銷的，但是在新會計制度下，必須進行攤銷；(6)提取醫(yī)療風險基金。指按照規(guī)定計提的醫(yī)療風險基金；(7)其他費用。主要包括：辦公費、手續(xù)費、電費等。醫(yī)院成本核算的主要流程：將各核算單元（科室）的成本分為直接和間接成本，根據(jù)三級分攤的方法，把各個科室的費用進行結(jié)轉(zhuǎn)，最終轉(zhuǎn)變?yōu)榕R床服務科室醫(yī)療成本。
此外，還要對醫(yī)院的一些財政項目的支出所形成的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進行分攤和歸類，從而形成了臨床服務醫(yī)療全成本和醫(yī)院全成本兩種成本單位，然后再次進行歸集和分攤。其中：核算單元（科室）根據(jù)醫(yī)院的性質(zhì)和管理特點而成立的一個成本核算的基礎(chǔ)部門，根據(jù)其服務項目的不同分為四類：臨床服務類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類。將所有醫(yī)院的費用根據(jù)規(guī)定的原則分配到到每一個核算單元。按照權(quán)責發(fā)生原則各種收入也應按核算單元進行歸集。分攤科室成本：根據(jù)分項逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法將成本分配到每一個科室內(nèi)，其具體步驟是：一級分攤：將行政后勤類科室的費用根據(jù)人頭分攤到每一類科室中去，同時實施分項的結(jié)轉(zhuǎn)。一般按科室的人數(shù)進行分攤。二級分攤：把醫(yī)院的每個科室的成本分攤到具體每個科室上，然后再進行分項結(jié)轉(zhuǎn)。三級分攤：醫(yī)技科室的成本分攤，將醫(yī)技科室的成本向臨床科室分攤。
1、合理細分成本核算單元（責任中心）。
根據(jù)實際考核要求，在醫(yī)院組織架構(gòu)基礎(chǔ)上對全院科室進行了細致的分析與整合，確立了本部為100個成本責任中心，綜合部為107個成本責任中心。
2、合理確定人力資源角色，盤點責任個人。
以2011年5月為基點,通過與人事科、信息科、財務科等管理部門溝通核對，對全院職工進行全面的盤點，最后確定全院成本核算人員清單。系統(tǒng)運行至2014年12月 ，全院成本責任個人共設定725個角色，凈人數(shù)565人。醫(yī)院本部總?cè)藬?shù)345人，綜合部總?cè)藬?shù)380人。
3、重新歸類收費項目。
對醫(yī)院本部和綜合部的醫(yī)療性收費明細項目進行歸集，其中本部醫(yī)療服務項目3453個、藥品8655個、收費材料561個；綜合部醫(yī)療服務項目6352個、藥品項目2160個、收費材料561個。根據(jù)核算需要將醫(yī)療性收入項目組合劃分為67個收入項目，其中門診34個，住院33個。根據(jù)各收入項目的屬性設計了12類收入數(shù)據(jù)采集表格。
4、細分成本核算支出項目。
全院成本核算支出項目細分為130個，其中個人級支出60個，科室公用支出70個。
（二）資產(chǎn)清查
組織固定資產(chǎn)管理人員，對全院專用設備、一般設備、房屋及建筑物等固定資產(chǎn)進行全面普查和盤存，確定各科室占用的固定資產(chǎn)情況，測量全院各科室的使用面積及公用面積，此項固定資產(chǎn)盤點為醫(yī)院資產(chǎn)的基礎(chǔ)管理工作做出了重要貢獻。
（三）組織數(shù)據(jù)接口開發(fā)
為實現(xiàn)全院成本核算數(shù)據(jù)的統(tǒng)一規(guī)范采集，開發(fā)了一系列的接口程序：第一，財務軟件由AC990升級至會稽山軟件，提供日記賬、記賬憑證的自動轉(zhuǎn)賬接口功能；第二，工資系統(tǒng)數(shù)據(jù)導入接口（目前采用表格導入方式）；第三，本部與分部的醫(yī)院信息系統(tǒng)（以下簡稱HIS系統(tǒng)）收入數(shù)據(jù)采集接口；第四，固定資產(chǎn)管理及折舊數(shù)據(jù)導入接口（因統(tǒng)計口徑問題暫時采用表格導入方式）；第五，內(nèi)部服務(作業(yè))計量信息導入接口。
（四）整理歸集原始收支數(shù)據(jù)
系統(tǒng)運行數(shù)據(jù)從2011年1月迄今為止已有近4年的真實數(shù)據(jù)。此項工作中，財務科、信息科、人事科等相關(guān)人員以及軟件公司項目實施人員付出了辛勤的勞動。
（五）完善醫(yī)院信息系統(tǒng)
根據(jù)成本核算和管理的新要求，對HIS系統(tǒng)做了大量的數(shù)據(jù)校對，實現(xiàn)了收入項目體系的標準化，科室劃分的一體化，收入接口方式的優(yōu)化，流量數(shù)據(jù)的歸集、加工與傳遞。
（六）系統(tǒng)應用與操作培訓
醫(yī)院財務科、信息科相關(guān)工作人員傾心投入成本核算項目實施的全過程。通過項目實施，改進會計基礎(chǔ)工作、優(yōu)化業(yè)務流程與強化物資管理，有力促進了醫(yī)院管理工作的提升。項目實施過程中凱唱公司對我院按崗位分工進行操作培訓，對成本會計崗位進行全程動態(tài)培訓。目前，成本核算、后臺控制以及系統(tǒng)維護等各崗位已能熟練掌握成本核算系統(tǒng)的日常業(yè)務操作，熟悉后臺系統(tǒng)管理、前臺核算參數(shù)設置等基礎(chǔ)模塊的操作要領(lǐng)。
二、實施過程中存在的難點問題
1、全成本核算的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不夠規(guī)范。如人員信息，在缺少醫(yī)院考勤系統(tǒng)的情況下，人員考勤得不到及時更新維護。
2、醫(yī)院部分工作量數(shù)據(jù)采集工作未細化，不能統(tǒng)計出明細數(shù)字供成本核算使用。
3、人員經(jīng)費成本的分攤目前采用約當系數(shù)法，多重角色系數(shù)的確定缺少科學的依據(jù)，存在主觀性因素。
4、在一些輔助部門的費用分攤上，有些過于粗糙，比如對于維修班的輔助費用，還沒做到根據(jù)維修工時和材料消耗成本分攤；對于水電費的分攤計量上還不夠全面，大多數(shù)科室的水表、電表沒有安裝，給分配帶來難度；電話費等支出也沒有細分到科室。
5、當核算體系有變更時，在一些基礎(chǔ)設置的規(guī)范上，有時會出現(xiàn)疏忽和遺漏，造成成本分攤的不夠準確和不能完全分配的現(xiàn)象。個別報表部分指標的計算不準確，尚不能與會計核算報表數(shù)據(jù)一致。
6、技術(shù)人員的信息支持上還需加強，要能對HIS系統(tǒng)基礎(chǔ)信息進行維護，特別是要有對接口庫進行維護的能力，對于成本核算中發(fā)現(xiàn)的問題，能協(xié)助查找原因，要定期對數(shù)據(jù)庫進行維護。
7、醫(yī)院醫(yī)療項目成本核算和病種成本核算規(guī)定未能細化。新《醫(yī)院會計制度》對項目成本核算和病種成本核算的講解不夠明確，以致在實施過程中缺乏統(tǒng)一的方法和標準，醫(yī)院各行其是，影響了執(zhí)行效果。
三、對策
1、進一步加強醫(yī)院全成本核算的業(yè)務學習，規(guī)范操作流程、規(guī)范服務計量數(shù)據(jù)采集，優(yōu)化采集方式及計算過程，主要以表格整理導入的方式取得，統(tǒng)一口徑。
2、建議各科室水電表分裝到位，每月消耗與各科室績效工資掛鉤，切實加強水電費的控制，保證數(shù)據(jù)的準確性。
3、合理設置分攤依據(jù)，完善分配政策，嚴格遵循省規(guī)范成本分攤原則。
4、根據(jù)市衛(wèi)生局的“四個統(tǒng)一”要求，扎實做好基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集工作。醫(yī)院各項支出需明確到各科室、個人，從而提高全成本核算的精準性。
5、人員角色系數(shù)的維護，人事調(diào)動導致人員角色頻頻改動，相應的角色系數(shù)也應重新定義，應引入先進的人員考勤模式，確保數(shù)據(jù)的及時性。
6、醫(yī)院績效考核系統(tǒng)框架搭建迫在眉睫，增加全成本核算的有用性。
7、落實三期項目成本、藥品成本、病種成本的計算。新《醫(yī)院會計制度》明確提出：“成本核算一般應以科室、診次和床日為核算對象，三級醫(yī)院還應以醫(yī)療服務項目、病種等為核算對象進行成本核算。”
2.當前企業(yè)成本核算存在的主要問題
2.1選取的核算對象缺乏科學性。
一些企業(yè)因為選取的核算對象出現(xiàn)偏差,使得企業(yè)的成本核算出現(xiàn)問題。以當前對外出口型的制造業(yè)為例,有相當多的企業(yè)將因政府財政補貼、政府政策指導以及人道主義救援等而產(chǎn)生的部分都作為一項成本支出,這樣一來就容易導致企業(yè)成本在整體上的提升,從而導致了數(shù)據(jù)出現(xiàn)了失真現(xiàn)象;除此之外,對于部分出口費用政策性的減免以及商業(yè)違約的賠償,企業(yè)也缺乏必要的會計科目核算。很多企業(yè)就是通過這種方式增加企業(yè)成本,降低利潤,以達到偷稅漏稅和騙取財政補貼的目的。
2.2缺乏對于成本的控制意識。
通過整理和分析,我們可以從現(xiàn)在企業(yè)的管理者構(gòu)成來看,大多數(shù)都是某一專業(yè)技術(shù)方面的專家,但是在企業(yè)整體的管理上,比如成本管理以及運營等等方面卻是心有余而力不足,常常忽略了成本核算對于企業(yè)發(fā)展的重要作用。因為這種成本控制意識的欠缺,所以成本的發(fā)生和成本責任之間并沒有建立起相互的聯(lián)系,企業(yè)成本核算與控制受到阻礙,這嚴重地影響了企業(yè)成本核算工作的正常開展。
2.3在費用分攤領(lǐng)域的種種弊端。
從過去的財務會計制度中,我們可以知道,成本費用被分為了直接與間接兩種主要類別。有相當一部分企業(yè)在處理間接費用的分攤上相當?shù)幕靵y:首先,很多企業(yè)都對間接成本管理費用進行統(tǒng)一的計算,并沒有分配管理,這就導致企業(yè)的管理費用一直呈現(xiàn)不受控制的惡性膨脹。其次,在管理費用的分攤上,一些企業(yè)按照部門、產(chǎn)品以及人員的實際比例來進行分配,這樣也容易導致收支結(jié)余不準的情況發(fā)生。再者,一些企業(yè)部門還存在多次迂回的成本分配。這些問題也容易出現(xiàn)成本會計信息失真的問題。
2.4在成本核算方面沒有進行控制分析。
根據(jù)對當前我國企業(yè)的成本核算方式進行整理和分析,我們可以發(fā)現(xiàn)它們當中的大多數(shù)僅僅是整理和歸納各項成本數(shù)據(jù),是為了核算才進行核算。不僅如此,它們還將計算作為重點,而忽視了核算事前、事中以及事后控制的有效性,并且沒有對企業(yè)內(nèi)部的各項成本的變化進行深入的分析比對,也不去查找會出現(xiàn)這種差異的原因和相應的負責人,最終導致企業(yè)的成本控制流于形式,沒能達到控制的目的。
3.應對措施
3.1.建立健全責任成本制度。
根據(jù)實際情況,企業(yè)可以建立相應的責任成本制度,嚴格劃分權(quán)利和責任,將責任對象具體指定到每一個企業(yè)部門,再鎖定到每一個人頭之上。這樣不僅有利于對于成本進行事前預測、事中的控制以及事后的詳細分析,也能夠增強企業(yè)員工的危機感以及成本責任意識。
3.2.固定資產(chǎn)的強化管理。
通過當前實行的新財務會計制度,企業(yè)必須全面的進行固定資產(chǎn)的清查,明確固定資產(chǎn)的分類、范圍以及資金來源,確定其相應的價值,強化企業(yè)資產(chǎn)的處理管理。第一點,合理的估計壞賬準備,做好定期的分析以及壞賬的及時清理。第二點,優(yōu)化完善固定資產(chǎn)管理制度,做好定期的使用、處置、保管和清理檢查,確保會計信息的完備性與準確性。
3.3.完善成本分析方法。
在企業(yè)新財務會計制度下,我們需要基于準確的核算成本,有效地分析成本,挖掘出成本變動的內(nèi)在原因,從而在根本上找尋成本降低的方式。在新財務會計制度中,在成本分析過程中需要運用對比、趨勢等等分析的方式,企業(yè)可以根據(jù)自身實際情況建立出成本分析的指標體系,再根據(jù)實際情況的差異從而通過橫向以及縱向?qū)Ρ鹊确绞?發(fā)現(xiàn)成本核算當中存在的主要問題,從而探索出合適的成本費用的控制方法。
（2）港口成本核算粗放，基礎(chǔ)工作不夠扎實。目前，我國港口企業(yè)普遍采用粗放型成本核算模式，港口企業(yè)僅對裝卸、堆存、、港務等業(yè)務進行核算，未對許多重要的非財務數(shù)據(jù)進行詳細核算，而是在年底再根據(jù)企業(yè)現(xiàn)有的數(shù)據(jù)進行計算，長期以來只能以相似貨種作為成本計算對象，這樣難以反映企業(yè)真實的分貨種、分操作過程裝卸成本。另外，班組核算不規(guī)范，班組的可控成本消耗數(shù)據(jù)統(tǒng)計不全，單機燃（材）料消耗數(shù)據(jù)歸屬不清，機械設備的修理工時及作業(yè)量登記不全，船舶資料不齊全，領(lǐng)料用途填寫不符合成本核算及管理要求等問題也制約了成本管理工作。同時現(xiàn)行成本核算方法對營運間接費用、輔助營運費用的分攤有失合理性。分貨種、分操作過程裝卸成本計算方法未對這兩種費用查找成本動因，只是根據(jù)港口企業(yè)不同的成本核算目的采取不同的核算對象，然后再對這兩種費用簡單地分配到業(yè)務成本中去，這樣做不甚合理，沒有找到上述成本發(fā)生的真正動因。
（3）成本管理責任制度不夠完善。企業(yè)的成本管理與全員成本管理還有差距，在實踐工作中員工履行職責也不理想。成本管理責任制工作未納入各級部門的年度經(jīng)濟責任制考核，缺乏有效的目標責任成本考核辦法，激勵機制不完善，挖掘成本潛力效果不理想，不利于提高管理水平。在成本管理政策執(zhí)行過程中，是否超預算、為何超預算，缺乏一個有效的內(nèi)部監(jiān)督檢查機制，激勵機制不完善，現(xiàn)有成本核算責任制與全員全過程的管理要求還有差距。雖然實行了經(jīng)濟核算，推行了各種形式的經(jīng)濟責任制，建立了內(nèi)部指標考核體系，但成本管理仍未走出辦公室記賬核算的小圈子，價值量指標仍不能與實物量掛鉤，指標分解也只是靜態(tài)的，沒有真正起到成本控制的作用，責任不明確，不能充分調(diào)動港口企業(yè)職工節(jié)支降耗的積極性。
（4）偏重財務成果的事后審計，忽視企業(yè)成本的內(nèi)部控制。目前，港口企業(yè)內(nèi)部控制制度尚待完善，偏重于依賴財務審計揭示舞弊和違紀的薄弱環(huán)節(jié)。由于成本內(nèi)部控制不力，造成了港口企業(yè)物耗上升，費用增加，亂擠、亂攤成本或不計、少計成本的現(xiàn)象普遍存在，使得成本信息不能真實地反映企業(yè)的耗費水平。企業(yè)不能依據(jù)成本信息評價內(nèi)部各單位的工作業(yè)績，從而使得成本管理流于形式。
二、中國港口企業(yè)成本管理的建議
（1）更新成本管理觀念。企業(yè)經(jīng)理層應把企業(yè)管理工作重心由“重量”轉(zhuǎn)移到“重利”當中來，把節(jié)支降耗作為公司向管理要效益的永恒主題。樹立正確的成本觀，即成本節(jié)約觀和成本效益觀。加強成本管理是指在盡可能節(jié)約開支，減少損失和浪費的同時，應盡可能地提高所得與所費的比率，即成本產(chǎn)出率。
（2）引進先進成本核算模式，做好基礎(chǔ)工作。引進先進的成本核算模式，推行“班組成本核算模式”，開展分貨種分操作過程的成本核算。建立多層核算體系，逐級匯集責任成本實際消耗數(shù)據(jù)及裝卸機械運行情況是港口成本管理的基礎(chǔ)工作。班組成本核算人員要懂經(jīng)營，尤其要熟悉生產(chǎn)技術(shù)，堅持技術(shù)與經(jīng)濟相結(jié)合，并運用計算機進行信息處理，適應現(xiàn)代成本管理需要。在搞好港口成本班組核算的基礎(chǔ)上，開展分貨種分操作過程的成本核算。港口分貨種分操作過程的成本核算，是一種以每一貨種的各種操作過程來歸集成本費用，然后再除以該貨種該操作過程的操作噸得出每噸單位裝卸成本的核算方法。同時利用作業(yè)成本法確定間接費用分配的合理基礎(chǔ)，找出成本動因，通過成本產(chǎn)生的因果關(guān)系分析，將港口資源分配至成本庫，然后將一個成本庫所匯集的成本按其具有代表性的成本動因分配間接費用，使之歸屬于各個相關(guān)產(chǎn)品或服務，這樣在間接費用比重越來越高的現(xiàn)代生產(chǎn)方式下，企業(yè)就能獲取準確的成本信息了，提高產(chǎn)品或服務成本信息的準確性、真實性，滿足了決策的需要，全面提高了港口企業(yè)經(jīng)營整個價值鏈的價值。[2]
（3）完善成本管理責任制度。完善成本管理責任制度，實行目標成本考核管理建立成本責任中心，編制港口成本預算。成本責任中心，是指只對成本費用負責的責任中心。成本責任中心要盡量做到細化，如班組、單機核算的個人等等。從而在港口形成逐級控制，層層負責的成本責任中心體系。綜合平衡編制港口成本預算：在港口成本預測的基礎(chǔ)上，可采用固定預算、概率預算等方法進行預算比較，以穩(wěn)健謹慎的原則，以力求合理、縮小偏差為目的，編制港口成本預算。分解下達成本預算指標，明確經(jīng)濟責任。成本預算指標的分解下達，要做到責權(quán)利相結(jié)合。先將成本預算的費用按職能分解下達到各職能部門成本責任中心，再按職能部門成本費用組成項目的性質(zhì)及其可控性，將成本費用指標細化下達到其他相關(guān)部門、裝卸隊、班組及個人。在分解下達預算指標時，要把燃料、材料、電、修理等變動成本項目作為重點。為了明確經(jīng)濟責任，促進職工發(fā)揮主觀能動性和積極性，港口必須制定行之有效的成本考核獎懲辦法。其獎懲幅度可視難易程度確定，使責任成本控制和職工的切身利益實質(zhì)性地掛鉤，不斷提高責任成本的管理效益。
（4）強化企業(yè)內(nèi)部控制，提高預防和監(jiān)控能力。目前，我們港口企業(yè)在內(nèi)部控制上主要是事后審計，對企業(yè)效能審計、內(nèi)部制度審計還做得不夠，提高公司預防和監(jiān)控能力是當務之急。強化港口企業(yè)內(nèi)部控制的主要有以下幾個方面：一是由會計專業(yè)的內(nèi)部審計轉(zhuǎn)向管理部門的過程控制。二是由過去單純的內(nèi)部審計轉(zhuǎn)向與外部審計合作，走共同審計的路子。三是由單純的查錯防弊轉(zhuǎn)向有系統(tǒng)、有組織地評估公司的風險管理、內(nèi)部控制和監(jiān)管程序是否有效，側(cè)重對生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)的風險評估的事先控制。
成本管理模式不是一成不變的，就算是世界級的“通用”、“豐田”等企業(yè)，其成本管理模式都是隨著企業(yè)規(guī)模和社會環(huán)境的變化而不斷變化，因而我們應該動態(tài)和全過程地去看待成本管理模式，不斷創(chuàng)新，使之符合企業(yè)發(fā)展的要求，為實現(xiàn)國際一流港口企業(yè)的目標提供堅實的基礎(chǔ)。
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一、企業(yè)環(huán)境成本核算的重要意義
進入二十一世紀以來，我國經(jīng)濟步入了快速發(fā)展軌道，但是，資源環(huán)境也日益受到破壞。強化企業(yè)環(huán)境成本核算與控制對實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展有著重要意義。
1 是社會經(jīng)濟實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的需要
環(huán)境為企業(yè)提供了生產(chǎn)的資源，同時環(huán)境質(zhì)量的優(yōu)劣又影響著企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營方式。離開了生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)的支持，社會經(jīng)濟活動將無法進行。社會經(jīng)濟在發(fā)展中創(chuàng)造大量財富，同時又使生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)發(fā)生結(jié)構(gòu)和質(zhì)量變化。可持續(xù)發(fā)展是在經(jīng)濟增長、生態(tài)環(huán)境和資源儲備三者間尋求發(fā)展的均衡，它以“既能滿足當代人的需要，又不對后代人滿足其需要的能力構(gòu)成危害”為原則⑴。進行環(huán)境成本核算，以環(huán)境成本為尺度對生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)進行補償是社會經(jīng)濟實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的前提。
2 是實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益和社會效益雙贏的需要
合理準確地核算環(huán)境成本是對其進行有效控制的基礎(chǔ)。確認環(huán)境成本核算范圍，對其進行計量，形成成本報告，從而進行嚴格控制是環(huán)環(huán)相扣的過程。企業(yè)主動追求生態(tài)效益，獲取綠色比較優(yōu)勢，是企業(yè)順應綠色潮流，擴大出口，參與國際競爭，獲得生存和發(fā)展的重要途徑。環(huán)境成本核算不能單純以降低環(huán)境成本來獲取“成本比較優(yōu)勢”成本管理論文，亦不能僅僅為了獲取“綠色比較優(yōu)勢”而制定過高的環(huán)境標準，應當權(quán)衡分析二者對企業(yè)競爭力的影響，最終實現(xiàn)的是生態(tài)效益和經(jīng)濟效益的雙贏。
3 是彌補傳統(tǒng)成本理論缺陷、完善環(huán)境成本理論的需要
傳統(tǒng)的成本理論只反映生產(chǎn)中的直接消耗，反映能夠以貨幣計量的物化勞動和活勞動的耗費，而環(huán)境的消耗破壞沒有計入成本。這不僅導致了利潤的虛增和稅收的虛夸，而且在一定程度上導向企業(yè)注重短期利益、用犧牲環(huán)境和透支未來以換取經(jīng)濟的增長⑵。環(huán)境成本理論認為，環(huán)境資源是稀缺的，理應賦予一定價值并進行損耗補償。將環(huán)境成本理論補充到傳統(tǒng)成本理論中，使商品的市場價值較為準確地反映由于經(jīng)濟活動所造成的資源環(huán)境的代價，有償開發(fā)使用環(huán)境資源將會使資金的流向集中到環(huán)境成本較低的方向。
二、企業(yè)實施環(huán)境成本核算的障礙分析
我國實施環(huán)境成本核算己經(jīng)具有了一定的理論基礎(chǔ)，實施環(huán)境成本核算不僅是必要的，而且非常迫切，但我國的壞境成本會計實踐還非常少，當前我國還存在諸多障礙，制約了環(huán)境成本會計在我國的發(fā)展與實踐。
1 觀念障礙
（1）地方政府官員錯誤的政績觀與發(fā)展觀
“唯GDP論英雄”是不少地方政府工作的指導思想，綠色GDP沒有獲得地方政府普遍支持，2004年全國因環(huán)境污染造成的經(jīng)濟損失為5118億元，占當年GDP的3.05%。綠色GDP作為國民經(jīng)濟發(fā)展水平的一個重要指標，需要有微觀的企業(yè)環(huán)境會計核算作為基礎(chǔ)⑶。不少地方政府官員認為，經(jīng)濟發(fā)展不上去，餓著肚子談環(huán)保就是一句空話，先污染后治理，已經(jīng)被西方國家反復論證了許多年，要發(fā)展工業(yè)都逃不過這一劫。這種觀點顯然是站不住腳的。
（2）企業(yè)追求經(jīng)濟利益最大化，忽視環(huán)境生態(tài)效益
企業(yè)是以營利為目的經(jīng)濟組織，在收入既定的前提下，成本越低，利潤就越大。而如果企業(yè)考慮環(huán)境成本的話，總成本就會提高，利潤就會降低，企業(yè)的經(jīng)營者當然不愿意考慮環(huán)境成本了。企業(yè)經(jīng)營者為了保證經(jīng)營業(yè)績實現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營者可能也會忽視環(huán)境問題。
對實施環(huán)境會計核算也缺乏動力。
2 制度障礙
（1）環(huán)境資源市場尚未建立
環(huán)境資源要充分發(fā)揮其價值，就要通過環(huán)境資源市場配置于最能發(fā)揮其作用的行業(yè)。環(huán)境資源市場的建立，將為企業(yè)獲取環(huán)境資源提供了最佳場所和途徑，同時也為以成本和價值為確認和計量對象的環(huán)境會計的推行奠定了基礎(chǔ)。但是，我國目前尚未建立起環(huán)境資源市場，這與可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略構(gòu)想是格格不入的成本管理論文，這不僅有礙于全社會環(huán)境資源的合理配置，而且也不利于環(huán)境成本核算的有效實施。
（2）環(huán)境（成本）會計法律制度還不健全
我國開展環(huán)境成本核算的研究起步比較晚，直到20世紀80年代末才引進環(huán)境會計理論。90年代，我國逐漸開展了對“綠色GDP”的研究，進而延伸至環(huán)境（成本）會計理論與方法。我國現(xiàn)行的會計準則、財務通則、行業(yè)會計制度、財務制度以及中國證監(jiān)會的公開發(fā)行股票的公司執(zhí)行的信息披露規(guī)則和準則，總體看來，這些法規(guī)對環(huán)境成本問題基本上沒有涉及。
3 技術(shù)障礙
（1）環(huán)境成本的確認障礙
會計核算系統(tǒng)的首要問題是會計確認問題。環(huán)境成本基本確認標準可以參考美國財務會計準則委員會的第5號財務會計概念公告中對基本確認標準的描述，如定義性、可計量性、相關(guān)性和可靠性等。但是由于環(huán)境會計要素自身的特殊性，因此，很難借鑒。我國目前還沒有制定《環(huán)境會計準則》，資源、環(huán)境、生態(tài)方面的法律法規(guī)也不很很完善，全國范圍內(nèi)只有廢水、廢氣排放物等幾項國家標準，雖然有關(guān)部委己下達通知要求盡快制定有關(guān)環(huán)境資源的規(guī)章制度，推進“三綠工程”，但這與環(huán)境成本核算的要求仍有很大的差距，因此環(huán)境成本要素的確認具體標準就是缺失的。
（2）環(huán)境成本的計量障礙
會計計量是根據(jù)被計量對象的計量屬性，選擇運用一定的計量基礎(chǔ)和計量方法對符合會計要素的事項進行貨幣量化的過程，其目的是確保會計信息的可靠性和相關(guān)性。計量屬性和計量單位的選擇取決于外部經(jīng)濟環(huán)境、人們對會計計量作用的認識程度、經(jīng)濟管理對會計信息的需求，以及計量技術(shù)手段的發(fā)展等條件⑷。在環(huán)境會計中，由于環(huán)境成本和環(huán)境收益不能通過市場進行交易，因此也就沒有市場交易價格，所以，單純以交易價格為前提就不能作為環(huán)境會計計量屬性。目前環(huán)境成本計量的方法有歷史成本法、防護費用法、恢復費用法、法院裁定法、比例法等等。由于環(huán)境成本計價方法多種多樣，計量對象的多變性也使得在計量方法的選擇上有時會帶有較強的主觀性。
（3）環(huán)境成本報告的障礙
環(huán)境成本披露的模式和內(nèi)容的不確定形成了環(huán)境成本報告的障礙。環(huán)境成本報告的模式有兩種主要觀點：一種是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會計報表合并披露，另一種則是編制環(huán)境成本報表或者環(huán)境成本報告書的方式單獨披露環(huán)境會計信息。對于這兩種披露模式的選擇和設計，目前會計界還存在許多爭議，尚未達成共識。就內(nèi)容而言，不論哪種形式，應包含哪些項目，哪些是必須披露項目，哪些是選擇披露項目，也未形成統(tǒng)一的標準。
三、加強企業(yè)環(huán)境成本核算的建議
1 對政府官員加強科學的政績觀和發(fā)展觀教育
科學的政績觀就是既要看政績給眼前帶來的變化，又要看其對經(jīng)濟社會發(fā)展的長遠影響，要經(jīng)得起歷史的檢驗和后人的評判，其實質(zhì)是用可持續(xù)發(fā)展的標準評價政績，對社會和歷史負責。貫徹科學發(fā)展觀，實現(xiàn)人與自然的和諧發(fā)展成本管理論文，必須把建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會放在工業(yè)化、現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略的突出位置，落實到每個單位，要完善有利于節(jié)約能源資源和保護生態(tài)環(huán)境的法律和政策，加快形成可持續(xù)發(fā)展體制機制。
2 對企業(yè)的管理者加強企業(yè)的社會責任觀教育
社會責任觀是以社會為著眼點，企業(yè)的目標除了追求經(jīng)濟利益外，還應盡可能地維護和增進社會利益。企業(yè)不能因為片面強調(diào)社會責任而忽視經(jīng)濟責任，企業(yè)也不能因為片面強調(diào)經(jīng)濟責任而忽視、逃避社會責任。2000年全球18個跨國公司制定了“社會約束”的生產(chǎn)守則(即社會責任標準)，其中保護環(huán)境就是企業(yè)社會責任的主要內(nèi)容。中國企業(yè)要進入世界經(jīng)濟市場并和國外企業(yè)經(jīng)營接軌，就必須在理性共識的基礎(chǔ)上認同該標準所體現(xiàn)的核心理念，并積極參與其中，從而，應對全球范圍內(nèi)企業(yè)社會責任運動所帶來的挑戰(zhàn)。
3 充分發(fā)揮資源市場的調(diào)節(jié)作用
政府應抓緊建立健全和完善適應社會主義市場經(jīng)濟體制和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的環(huán)境資源市場，徹底改變傳統(tǒng)的環(huán)境資源使用模式，優(yōu)化環(huán)境資源配置。健全的環(huán)境資源市場，可以促使環(huán)境資源配置于社會最急需又適合的行業(yè)和部門，最大限度地發(fā)揮環(huán)境資源的價值，促使環(huán)境資源自身價值的完全實現(xiàn)和社會價值的增值，最終實現(xiàn)經(jīng)濟、社會、環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。
4 加強和完善環(huán)境會計立法
環(huán)境成本核算是環(huán)境會計的主要內(nèi)容之一。要實施環(huán)境會計核算，必須以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會計的地位和作用，使環(huán)境會計有法可依，使環(huán)境會計信息披露有統(tǒng)一的標準。借鑒丹麥等西方發(fā)達國家的先進經(jīng)驗。我們應該采取的做法是：第一，將環(huán)境會計核算和監(jiān)督列入《會計法》，以法律形式確定環(huán)境會計的地位和作用。第二，制定環(huán)境會計準則，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會計要素，擴充報表體系。第三，設立環(huán)境會計制度，即依據(jù)會計準則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則設計會計制度，使環(huán)境會計具有實際可操作性。
5 明確環(huán)境成本的確認標準，合理計量環(huán)境成本
環(huán)境成本是依照對環(huán)境負責的原則，為管理企業(yè)活動對環(huán)境的影響而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標和要求所付出的其他成本，包括污染補償成本、環(huán)境損失成本、環(huán)境治理成本、環(huán)境保護維持成本、環(huán)境保護發(fā)展成本等。從環(huán)境經(jīng)濟學角度把環(huán)境成本分為外部環(huán)境成本(社會成本)和內(nèi)部環(huán)境成本(私人成本)⑸。
環(huán)境成本的計量單位不能僅限于貨幣，必要時可用非貨幣比，如實物來計量；環(huán)境成本的計量基礎(chǔ)既可以用傳統(tǒng)的歷史成本，還可以用機會成本、邊際成本、替代成本、公允價值等；其計量方法要考慮環(huán)境資源具有效用性、稀缺性、替代性、非交易性等特點。環(huán)境成本由于所涉及的內(nèi)容復雜，其不確定性更為突出成本管理論文，因而要做到絕對精確是比較困難的。環(huán)境成本的數(shù)據(jù)雖然有一定的模糊性，但并不排除它對決策的有用性。隨著計量技術(shù)的發(fā)展，隨著它反映和控制的內(nèi)容性質(zhì)界定越來越清晰，它提供的信息將會越來越精確。
6 完善環(huán)境成本信息披露模式
環(huán)境成本信息批露宜采用編制壞境會計報表或者環(huán)境成本報告書的方式單獨披露環(huán)境成本信息，而不是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會計報表合并披露的方式。如果采用與現(xiàn)行會計報表合并方式披露環(huán)境信息，可能會出現(xiàn)有些企業(yè)利用環(huán)境信息調(diào)整企業(yè)利潤，以達到避稅或者上市等目的，而且環(huán)境信息和財務信息合并報送容易引起混亂，導致報表使用者對財務會計信息的錯誤理解。
四、結(jié)束語
我們對企業(yè)環(huán)境成本的研究，分析環(huán)境成本核算存在的各種主觀、客觀障礙，提出各方面的解決對策，就在于要引導、監(jiān)督企業(yè)自覺地保護環(huán)境，減少污染，培養(yǎng)企業(yè)環(huán)保意識，通過對環(huán)境成本形成過程中各因素的控制，合理利用資源、減少資源耗量、減少廢棄物排放量，進而減少環(huán)境成本，提高企業(yè)市場競爭力和可持續(xù)發(fā)展能力，協(xié)調(diào)企業(yè)發(fā)展與環(huán)境效益之間的關(guān)系，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益和社會環(huán)境效益的雙贏。
參考文獻
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一、中小制造企業(yè)會計成本核算與管理的意義
為提高中小制造企業(yè)自身資源的有效利用率，同時加強中小制造企業(yè)與社會經(jīng)濟之間的聯(lián)系，中小制造企業(yè)逐漸創(chuàng)設并執(zhí)行企業(yè)會計成本核算與管理制度。當前階段，我國市場經(jīng)濟主要發(fā)展的趨勢是實現(xiàn)企業(yè)的全面社會責任管理。即企業(yè)需要將從社會獲取的社會資源在經(jīng)過一系列加工合成后的生產(chǎn)產(chǎn)品服務于社會本身。而企業(yè)為尋求更高的經(jīng)濟效益，則需要對企業(yè)自身的市場資源進行優(yōu)化利用，降低企業(yè)在生產(chǎn)階段對自然、社會環(huán)境的影響力度。值得注意的是，中小企業(yè)優(yōu)化自身社會資源的有效途徑則是通過中小制造企業(yè)會計成本核算與管理來實現(xiàn)，提高中小制造企業(yè)的資源管理效率以及企業(yè)管理人員的工作監(jiān)督力度，使企業(yè)的運營成本逐漸降低，提高企業(yè)的在市場經(jīng)濟中的競爭力。
二、中小制造企業(yè)會計成本核算與管理存在的弊端
1.成本核算與管理內(nèi)容不完善
我國中小制造企業(yè)的會計成本核算與管理制度還處于不斷發(fā)展的階段，會計成本核算與管理制度的內(nèi)容并不是較為全面化以及系統(tǒng)化，仍然存在諸多問題需要解決。例如，企業(yè)會計成本核算與管理的內(nèi)容涉及范圍不全面，無法適應中小制造企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中的各種生產(chǎn)環(huán)境。在進行企業(yè)會計成本核算與管理過程中，管理人員采用的方法較為落后，工作效率低，對中小制造企業(yè)的生產(chǎn)與經(jīng)營造成了一定程度的阻礙。隨著社會經(jīng)濟理論的不斷完善，新興的經(jīng)濟理論為中小制造企業(yè)會計成本核算與管理的內(nèi)容提供了新的發(fā)展方向，但是部分中小制造企業(yè)并沒有將知識經(jīng)濟應用到實際工作中，仍然按照傳統(tǒng)的核算方式開展，造成企業(yè)自身的會計成本核算與管理制度的內(nèi)容無法與社會經(jīng)濟同步發(fā)展，直接影響了中小制造企業(yè)的生產(chǎn)與運營，降低了企業(yè)在市場經(jīng)濟中的經(jīng)濟效益。
2.管理者缺乏正確的工作理念
在市場經(jīng)濟快速發(fā)展的今天，中小制造企業(yè)的管理在企業(yè)生產(chǎn)運營的過程中，只注重了企業(yè)產(chǎn)品的銷售階段，而對企業(yè)成本的核算與管理加以忽視，影響了企業(yè)生產(chǎn)資源的管理效率。同時，在進行會計成本核算與管理階段，企業(yè)成本核算管理制度的內(nèi)容不完善，不同的核算人員在進行核算的過程中采取不同的核算方法，對企業(yè)財務體系數(shù)據(jù)的正確性造成了一定程度的影響。由于核算數(shù)據(jù)存在一定的誤差，核算部門對于企業(yè)的消耗定額沒有正確的定位，致使或本信息不正確。
3.企業(yè)管理制度執(zhí)行強度不高
對于部分中小制造企業(yè)來說，盡管企業(yè)存在較為完善的會計成本核算與管理制度，存在部分企業(yè)核算人員對于企業(yè)會計成本核算與管理制度的執(zhí)行力度不高，造成中小制造企業(yè)對于企業(yè)自身的財務成本過于模糊化，無法對企業(yè)資源的生產(chǎn)以及銷售起到促進作用。中小制造企業(yè)對于會計成本核算與管理制度的執(zhí)行力不足，企業(yè)管理制度形同虛設。因此，企業(yè)管理高層應加強會計成本核算與管理制度的執(zhí)行能力，提高中小制造企業(yè)的成本管理效率。
4.核算人員專業(yè)素質(zhì)水平較低
由于中小企業(yè)的運營資金較為缺乏，中小企業(yè)無法為專業(yè)的核算人員提供優(yōu)越的工作環(huán)境以及工資，造成中小企業(yè)的核算人員專業(yè)素質(zhì)普遍偏低。存在部分中小制造企業(yè)的核算人員只能夠?qū)Τ杀具M行簡單的計算，而對于數(shù)據(jù)的分析存在一定的難度。再者，中小制造企業(yè)的管理層對于企業(yè)成本核算這一方面不加重視，致使企業(yè)的核算人員沒有樹立正確的工作意識，工作過程較為懶散。同時部分核算人員固步自封，認為只要滿足當前階段企業(yè)成本核算即可，而對社會市場經(jīng)濟中的新興經(jīng)濟理論不加學習，嚴重影響了中小制造企業(yè)的發(fā)展。
三、加強中小制造企業(yè)會計成本核算與管理的措施
1.制定完善的企業(yè)會計成本核算條例
中小制造企業(yè)會計成本核算方法較多，例如分批法、定額法、品種法等。由于每個核算方法具有非常鮮明的特征，這就意味著中小制造企業(yè)在進行成本核算方式的選擇時，不能依附于市場經(jīng)濟的大流，而是應根據(jù)企業(yè)自身的生產(chǎn)模式以及銷售特點選擇合適的方式進行會計成本的核算。同時，企業(yè)的管理高層應對企業(yè)自身的核算內(nèi)容進行完善，保證企業(yè)核算數(shù)據(jù)的正確性。通過使用合理科學的核算方式，從而提高中小制造企業(yè)的資源優(yōu)化效率。
2.強化管理人員的成本核算工作意識
中小制造企業(yè)管理高層應加強會計成本核算與管理對于企業(yè)自身發(fā)展的理解程度。減少企業(yè)生產(chǎn)成本的運營模式，提高企業(yè)市場的經(jīng)濟效益。因此，企業(yè)管理高層應將會計成本核算與管理制度貫穿于整個的生產(chǎn)銷售過程中，加強核算人員的工作責任意識，提高企業(yè)核算部門的工作效率。
3.提高企業(yè)成本核算制度的執(zhí)行強度
中小制造企業(yè)僅僅具備較為全面且系統(tǒng)的會計成本核算與管理制度是不夠的，應建立完善的監(jiān)督制度，創(chuàng)設專業(yè)的監(jiān)管部門，對企業(yè)的核算工作人員進行工作方面的監(jiān)督，從而保證核算人員的工作效率。同時，企業(yè)可以建立個人責任制度，對于表現(xiàn)突出的工作人員，企業(yè)應給予適當?shù)莫剟?，從而提高企業(yè)核算人員的工作積極性，從而提高整個核算部分的工作效率，提高中小制造企業(yè)的經(jīng)濟效益。
4.加強企業(yè)成本核算人員的專業(yè)素質(zhì)
為保障中小制造企業(yè)能夠跟隨社會經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的核算人員在適應當前企業(yè)會計成本核算工作的基礎(chǔ)上，進行先進核算理論知識的學習。中小企業(yè)可根據(jù)自身的情況定期對核算人員進行培訓。即通過不斷提高自身的專業(yè)素質(zhì)，加強核算人員的工作效率。
作者:陳軍生 單位:嵊州信元稅務師事務所有限公司
參考文獻：
1引言
為了規(guī)范高等學校的會計核算，保證會計信息質(zhì)量，為配合財政預算改革和滿足高校經(jīng)濟業(yè)務發(fā)展需要，財政部根據(jù)《中華人民共和國會計法》《事業(yè)單位會計準則》，結(jié)合《高等學校財務制度》，修訂了《高等學校會計制度》（以下簡稱新會計制度），并于2014年1月1日起施行新《高等學校會計制度》。新會計制度調(diào)整了部分會計核算科目，對其進行了全面的梳理和完善，對高校的會計核算進一步做了規(guī)范,但依然沒有明確設置教育成本核算科目，沒有實現(xiàn)對教育成本的核算。因此，如何通過設置會計科目進行日常會計核算，反映高校教育經(jīng)費支出成本，是高校管理者以及每個財務人員值得深入研究的課題。
2高等學校教育成本的概念及特征
高校教育成本是指一定時期內(nèi)為培養(yǎng)本校學生所耗費的全部費用，是指高校教育的實際支出，不含學生的個人教育成本或機會成本，簡而言之與高校教育學生相關(guān)的、由高校支付的費用均應計入教育成本核算的范圍。[1]高校教育成本一般具有以下三個特征:①高等學校及其下屬單位是成本核算的主體；②學生是其核算對象，學生的在校期間是成本核算的核算周期；③有明確的成本核算范圍，只對與學生有關(guān)的資源實際耗費進行計算，不包含機會成本。
3高等學校教育成本核算的現(xiàn)狀
新《高等學校會計制度》在會計科目的設置上有了較大改變，進一步細化了對支出類的會計科目，區(qū)分了資金來源和性質(zhì)，以及使用范圍等，新制度將原來的“事業(yè)支出”細化為現(xiàn)在的“教育事業(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”等主要的五大類，再按“基本支出”和“項目支出”作為經(jīng)濟分類，更加細化了核算管理。新制度雖沒有明確提出成本核算的科目，但是完善了會計核算基礎(chǔ)，擴大了權(quán)責發(fā)生制的使用范圍，這些對完善成本核算科目設置的研究奠定了基礎(chǔ)。對高校固定資產(chǎn)計提折舊、對無形資產(chǎn)進行攤銷，為高校教育成本核算的精確性提供了保障。另外高?；ú⑷雽W校的“大賬”，保證了高校教育成本核算體系的完整性。高校教育成本可以衡量一個學校的經(jīng)營管理水平，還有學校的辦學效益，提供教育活動中耗費資源的數(shù)據(jù)，以便滿足政府、社會、學生等不同主體對高校教育成本信息的需求。不同于西方國家，我國大部分高校只是作為一個非盈利性組織，其大部分資金都來源于政府撥款，用于日常運行，會計核算基礎(chǔ)以收付實現(xiàn)制為主，也沒有專門的核算教育成本的會計科目，嚴重制約了高校教育成本的核算，長期以來也沒有要求計算教育成本、計算盈虧。所以到目前為止，我國高校也沒有一套完整統(tǒng)一的教育成本核算方法和核算管理體系。
4高等學校教育成本核算中存在的問題
4.1會計核算基礎(chǔ)的差異不利于成本核算新會計制度中指明：“高等學校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務或者事項的核算應當按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責發(fā)生制?！币虼烁咝５暮芏嘟?jīng)濟事項中，貨幣收支和經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生的時間不一定完全一致，在收入和支出的確認方面，兩種核算基礎(chǔ)有著較大的差異，以貨幣收支為依據(jù)核算成本造成數(shù)據(jù)的失真，并不能準確、及時、完整的反應高等學校的經(jīng)營狀況。
4.2目前高校教育成本的核算范圍依然不明確高校的費用支出種類非常之多，包括工資福利支出、商品和服務支出、對個人和家庭的補助支出、債務支出、基本建設支出以及其他資本性支出等等，在核算教育成本過程中，如果不加以歸類，簡單地以學校所有實際支出作為成本的話，勢必會大大高估了教育成本，比如：高校的科研經(jīng)費，高?？蒲谐晒呛饬恳粋€高校的綜合實力的重要指標，也是老師教學的重要資料，但是如果一味地追求科研成果，將科研支出全部計入教育成本，肯定會夸大高校的教育成本，因此是否應該計入，或者計入多少都是影響成本核算的重要指標。還有就是離退休人員經(jīng)費，離退休教師的工資福利支出是否應該計入教育成本也是目前討論的重點之一。
4.3長期以來的外界環(huán)境不重視高校教育成本核算在我國，大部分高等學校是不以盈利為目的的非盈利組織，在日常運行過程中，不會對每一筆費用的支出去計算成本、利潤等，而更加關(guān)注的是招生情況、學校的聲望和排名等，另外學校大部分收入還是來源于財政的撥款，著重于教育設施、校園基本建設、科研和專項項目的投入，對教育成本核算的要求更加沒有那么強烈，最多只會考慮到收支平衡。
5完善高等學校教育成本核算的科目設置
5.1按照與教育成本相關(guān)性的重要程度分類設置科目高校支出種類繁多，首先要歸集和剝離與教育無關(guān)的費用，再按照與教育成本直接、間接等重要程度設置科目。①將科研支出以及科研分攤費用支出，還有其他不列入教育成本的劃分為與教育無關(guān)成本，在核算教育成本過程中應該予以剔除。②與教育相關(guān)的直接成本，如：教育事業(yè)支出、學生經(jīng)費支出等計入完全教育成本，“教育事業(yè)支出”科目是用來核算與教學工作直接相關(guān)的各項成本，包括：教學直接費用、教務管理費用等教師授課課酬、教務辦公用品、考務費用等等?！皩W生經(jīng)費支出”顧名思義就是與學生教育直接相關(guān)的支出，包括：學生獎助學金、學生活動費、學生實習、實踐費、學生管理費、招生及分配經(jīng)費等等。③與教育相關(guān)的間接成本，主要涉及的是公共部分的費用支出，如：后勤公共服務支出、圖書館運行費用、財務費用、行政管理費用等等需要在期末按照一定比例進行分配的支出，這部分費用往往既涉及教學又涉及科研。
5.2增加成本核算相關(guān)的功能類明細科目的設置高校教育成本的核算難度很大，最主要的原因就是核算范圍不明確，成本核算沒有相應的依據(jù)，論文根據(jù)高校教育成本的概念與學生教育有關(guān)的直接和間接費用都直接計入或分配計入高校教育成本，與學生教育無關(guān)比如科研等費用則不計入高校教育成本。由于新會計制度的支出科目無法明確核算高校教育成本，在進行高校教育成本核算時可增設計入教育成本和不計入教育成本功能類明細科目，雖然目前經(jīng)濟分類中將各類支出劃分為基本支出和項目支出，但依然沒有解決支出科目與高校教育成本的核算內(nèi)容不一致的問題[2]。例如，學校新購入一批固定資產(chǎn)，在購入時計入對應的支出科目，但是不能一次性全部計入教育成本，通過每月計提折舊分期計入高校教育成本。另外，新會計制度雖然提出固定資產(chǎn)要計提折舊，無形資產(chǎn)要進行攤銷，但目前高校對于折舊和攤銷的會計處理方法是沖減非流動資產(chǎn)基金，并沒有計入相應的成本費用類科目，因此在科目設置中可以考慮以相同金額計入對應的支出類科目的借方和貸方，用支出類科目的借方發(fā)生額作為提取高校教育成本的數(shù)據(jù)。
5.3充分利用現(xiàn)代信息化手段，設置和細化會計科目新會計制度相比與舊高校會計制度，在多個方面進行了改革，尤其是會計科目的設置上，進一步細化了支出類科目，并引入了預算管理概念。隨著會計核算管理系統(tǒng)的普遍應用，各類財務軟件已經(jīng)取代了之前會計手工做賬的年代，利用財務系統(tǒng)所具備的會計科目、功能科目、經(jīng)濟分類科目三維核算方式，通過科學的設置會計科目、項目代碼和部門代碼，可以確定每一筆經(jīng)濟活動的類別、屬性、歸屬等，滿足各類信息的需求，簡化了教育成本核算數(shù)據(jù)的提取，大大提高了工作效率，保證了數(shù)據(jù)的準確性。
【參考文獻】
1、前言隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的飛速發(fā)展和醫(yī)院的市場化推行，給醫(yī)院的生存和發(fā)展帶來了巨大的壓力和挑戰(zhàn)。醫(yī)院既要堅持服務大眾的根本屬性，為市民提供福利性醫(yī)療，又要依靠自身的收入來滿足發(fā)展要求，創(chuàng)新技術(shù)、添置設備，支持科研與教學工作。如果不能在“市場型支出”和“福利性收入”之間尋求發(fā)展平衡，則會造成醫(yī)院運營的入不敷出，對醫(yī)院造成重大影響。以往的醫(yī)院管理體制下，缺乏嚴格的內(nèi)部核算，對醫(yī)院的成本支出重視程度不夠，造成了投入高，收益低的局面。顯然，在市場化發(fā)展的要求下，傳統(tǒng)的運營方式已經(jīng)不能夠滿足提高醫(yī)院競爭價值的需要，只有改善內(nèi)部核算體系，控制成本支出，才能保證醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展。論文格式。
2、醫(yī)院經(jīng)濟成本核算研究的意義醫(yī)院成本核算應當代表了醫(yī)院經(jīng)濟管理的根本理念，真實反映了醫(yī)院財務情況，離開了成本核算的支撐，空談提高醫(yī)院的經(jīng)濟效益就變成了“紙上談兵”。成本核算要對醫(yī)院運營過程中的各項消耗和支出進行分類、記錄、歸集，從而形成供經(jīng)營決策使用的分析報告。其中以貨幣形式代表了所有物化勞動和活勞動的消耗，為醫(yī)院管理階層合理分配資源提供了參考，節(jié)省不必要的人力、財力和物力支出，實現(xiàn)經(jīng)濟效益與社會效益的最大化追求。
2、1有利于提高醫(yī)護人員的業(yè)務素質(zhì)和醫(yī)療質(zhì)量成本核算的細化可以具體到每個科室，包括對設備的配置、人員的績效考核和對醫(yī)療水平技術(shù)指標的核算等，由此，可以有效地提高醫(yī)護人員工作熱情，督促醫(yī)護人員繼續(xù)鉆研，提高業(yè)務素質(zhì)，從整體上提高全院的醫(yī)療質(zhì)量。此外，通過在一些臨床教學項目和科研項目上的政策性扶持，可以強化醫(yī)院的技術(shù)創(chuàng)新，提高解決疑難雜癥的能力，提升醫(yī)院的業(yè)務水平。
2、2可以使各級管理科學化醫(yī)院的成本核算間接反映了醫(yī)療服務過程中的勞動分配、設備投入、物資管理等其他內(nèi)部相關(guān)管理方面，從而成為各級運營管理環(huán)節(jié)上共同的紐帶。論文格式。以各醫(yī)療科室為單位，有利于管理者直觀地做出科學、合理的管理決策。
2、3加強了醫(yī)院財務管理成本核算歸根結(jié)底是醫(yī)院財務管理的一部分，實施成本核算對醫(yī)院的財務工作提出了更高的要求，從核算對象到核算方法，以及賬務處理等，都要圍繞著成本管理的理念來進行新的改革。傳統(tǒng)的財務管理只是將運營過程中發(fā)生的費用情況據(jù)實的羅列，而融合了成本核算，加入了人本理念的財務管理工作，不但可以真實的反映醫(yī)院運營情況，也可以為管理者提供決策依據(jù)，將財務管理上升到參與企業(yè)管理的高度上。成本核算的實行，提高了對財務人員的素質(zhì)要求，促進了財務管理制度的改革。
3、建立醫(yī)院成本核算體系成本核算是以降低醫(yī)院運營成本為目標，對內(nèi)執(zhí)行的一種管理手段，是醫(yī)院內(nèi)部微觀經(jīng)濟管理的重要內(nèi)容。成本核算體系的建立，要本著科學分配、科學管理的原則，對不同的崗位、科室和人員上的支出成本核算，采用不同的管理和評價方法，從而避免過于絕對化反而給醫(yī)院發(fā)展帶來制約的情況。論文格式。提高全員的成本控制意識，將成本核算建立在人本管理的基礎(chǔ)上，將會得到更好的收效。
此外，績效考核是績效成本的依據(jù)，建立一套綜合評價和目標管理評價體系，對醫(yī)院各科室的臨床工作進行監(jiān)督，從而間接反映了該科室的工作效率、設備使用率、勞動力支出等等，是成本管理的重要分支。將科室的獎勵指數(shù)和福利待遇與成本消耗和人均工作效率掛鉤，實施成本收益的監(jiān)督機制，保證醫(yī)院的經(jīng)濟效益和社會效益雙贏目標的達成。
4、成本核算的方法4、1成本歸集法4、1、1直接成本歸集
在醫(yī)療成本核算過程中，直接產(chǎn)生的成本核算相對清晰，目標明確，常見的直接發(fā)生成本按照以下歸集方法予以處理。
1、直觀上的醫(yī)療成本包括材料的購入費用、人員勞動的工資支付費用、公務活動費用和業(yè)務經(jīng)營費用等，大多按照實際發(fā)生的額度來進行計算，也有按照全院業(yè)務收入比例計算的。
2、對于固定資產(chǎn)投入后的折舊計算，目前沒有一個統(tǒng)一的標準，只能由醫(yī)院自身的實際損耗情況來決定，或由醫(yī)院來制定，常見的有按照年限計算的也有按照工作時數(shù)來計算的，視計算折舊對象的不同而定。平均年限法適用于房屋、圖書和被服等隨使用時間推移而產(chǎn)生損耗的物品，按照使用年限平均計入各個時期的成本支出中。對于折舊年限較短的設備，多采用加速折舊法，形象的代表了設備使用的邊際效益，采取初期使用耗損計數(shù)偏大，后期逐漸減少的方法來計算。此外，大型的醫(yī)療儀器也有采用單位工時計數(shù)法的，按照在使用壽命期間規(guī)定完成的總工作量，按工作時間平均計算折舊。就目前固定資產(chǎn)的折舊情況來看，更多的青睞于加速折舊法的使用。
4、1、2間接成本的分攤
成本核算的另一部分是間接成本的計算，通常按受益原則，將非項目可是成本向項目科室和其他非項目科室進行分攤。分攤的方法依各醫(yī)院個規(guī)模和各自適用核算模式來選擇，聯(lián)立方程法能夠?qū)﹂g接成本精確地進行核算，但操作相對復雜，對人員技術(shù)要求較高，多為大型醫(yī)院采用；階梯分配法可以清楚的表明間接成本的構(gòu)成方式，適用于重視成本結(jié)構(gòu)的管理方式；雙重分配法在中小型醫(yī)院成本核算中經(jīng)常遇見。
4、2科室成本核算方法以科室為成本核算單位，一來便于成本的詳細劃分，因地制宜地制定成本支出規(guī)劃；二來也可以明確成本的管理責任，使成本核算更加易于控制，明確責任歸屬。通過對各個科室成本支出的監(jiān)控，可以找出醫(yī)院整體經(jīng)營環(huán)節(jié)中存在的細節(jié)問題，協(xié)調(diào)各科室之間的項目扶持和收益。在節(jié)省開支降低醫(yī)療消耗的問題上，可以根據(jù)各科室從事醫(yī)療活動的差異來進行差別化管理，更加科學、合理的安排成本投入和劃分用途。
4、3醫(yī)療項目成本核算按照醫(yī)療項目劃分來計算成分，是從衡量各項醫(yī)療服務支出的角度出發(fā)，通過對成本的控制和計算，準確得出不同醫(yī)療項目上的實際消耗和收益，從而合理地制定收費價格，在醫(yī)療項目上保證收支的基本平衡。對于公立醫(yī)院服務性收入，與市場型支出不平衡的情況，可以以醫(yī)療支出作為政策補償?shù)囊罁?jù)，保障醫(yī)院的基本運營。
4、4病種醫(yī)療成本核算按病種分類進行成本核算還是一個較為新興的研究領(lǐng)域。病種成本可以依據(jù)以往的同病種病例產(chǎn)生的醫(yī)療成本進行調(diào)查，進而得出該病種的醫(yī)療成本進行核算。此外，對于每個病種病例分別制定規(guī)范化的診療技術(shù)方案，在根據(jù)方案中涉及的支出情況來核算該病種的醫(yī)療成本，可以避免在醫(yī)療過程中造成的過渡浪費和轉(zhuǎn)嫁給病人過高的治療負擔，增加醫(yī)院的運營透明度。
5、結(jié)語醫(yī)院推行成本核算，不僅可以清楚地掌握醫(yī)院的資產(chǎn)運營情況，明確成本投入，同時也使醫(yī)院運營的投入收益計算有據(jù)可循。特別是對于公立醫(yī)院，在政府撥款和補助的前提下，實行成本核算，可以更加清楚的顯示資金的使用方向，正確的評價經(jīng)濟收益與社會收益。醫(yī)院的經(jīng)營與管理，始終要本著低成本、低消耗、高效率的發(fā)展道路，才能夠從根本上提升醫(yī)院的競爭價值，深度發(fā)掘醫(yī)院的發(fā)展?jié)摿Α?/p>
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建筑工程項目成本管理，是在完成一個工程項目過程中，對所發(fā)生的成本費用支出，有組織、有系統(tǒng)地進行預測、計劃、控制、核算、考核、分析，是以降低成本為宗旨的一項綜合性管理工作。進行成本管理是建筑企業(yè)改善經(jīng)營管理，提高企業(yè)管理水平進而提高企業(yè)競爭力的重要手段之一。從我國目前實行項目管理的情況來看，無論工程質(zhì)量、工期管理還是文明施工等，總體上是不錯的，但是企業(yè)總體效益不甚理想，利潤較低。對此，本文僅就如何加強建筑工程項目成本管理問題談幾點看法。
一、建立和完善項目成本 核算管理體制
建立項目經(jīng)理責任制和項目成本核算制是實行項目管理的關(guān)鍵。在“兩制”建設中，項目成本核算制是基礎(chǔ)，沒有項目成本核算制，項目經(jīng)理責任制就會流于形式。項目成本核算又是項目成本管理的依據(jù)和基礎(chǔ)，沒有成本核算，其他成本分析考核、成本控制、成本計劃等工作就無從談起。企業(yè)經(jīng)營核算部門作為一個施工成本管理與核算的職能部門，應當充分發(fā)揮其應有的職能挖掘其內(nèi)在潛力，調(diào)動其工作人員的積極性，使項目管理人員真正認識到施工成本管理在項目施工管理中所占據(jù)的不可替代的重要地位，在抓進度、質(zhì)量的同時，嚴抓施工成本核算管理，創(chuàng)造良好的社會、經(jīng)濟效益。
二、加強施工成本核算監(jiān)督力度
各工程項目經(jīng)理部人員應自覺認真學習和嚴格貫徹執(zhí)行企業(yè)制定的施工成本控制與核算管理制度，并保持自律，嚴禁利用職權(quán)或工作之便干擾成本核算管理工作，使施工成本管理真正落到實處。成本核算員要對施工生產(chǎn)中發(fā)生與施工成本相關(guān)的工程變更項目及時收集整理并辦理簽證手續(xù)，定期向公司經(jīng)營部門上報審核，以便及時準確地控制施工成本并掌握工程施工情況，防止給工程竣工結(jié)算造成不必要的損失。公司應制定相應的約束機制和激勵機制，對成本核算員行使職權(quán)提供必要的保障。作為職能部門應加強充分發(fā)揮他們的工作能力。同時，要全面提高核算員的技術(shù)業(yè)務素質(zhì)，對那些未經(jīng)過專業(yè)學習和培訓，未按規(guī)定持證上崗，業(yè)務不熟悉，核算能力有限，無法保證成本核算的質(zhì)量和工作的人員，要組織培訓學習，盡快提高其素質(zhì)。
三、慎選勞務分承包方
為了滿足項目的勞動力需求，必須選擇一定量的勞務隊伍。勞務隊伍要選擇一些信譽好、實力強的并對其進行綜合評議，建立相對穩(wěn)定而又定期考核的動態(tài)管理的合格勞務分包方。勞務分包務必實行招投標制度，公司成立招標領(lǐng)導小組，評委由項目經(jīng)理、生產(chǎn)、勞資、質(zhì)安等人員組成，制定招標文件，邀請兩家以上的分包方投標，根據(jù)投標方的標書、資信等確定中標隊伍。勞務分包從招標到簽約自始至終要在公平、公開、公正的原則下運行，杜絕暗箱操作。要加強勞務資金的集中管理。項目部每月對勞務隊伍的當月完成工作量要進行核算，匯總后由項目經(jīng)理進行審核、簽字并報公司施工管理部門；施工管理部門則須根據(jù)勞務完成量與項目部報公司的已完成工作量表進行核對，報財務部門；最后財務部門根據(jù)勞務分包合同核定撥付勞務費用的額度，報公司經(jīng)理審批，工程發(fā)生變更的勞務增加費如無簽證，公司不予確認。項目部盡量避免分包合同以外的諸如時工、雜工等費用的發(fā)生。通過勞務分包的管理運作，即可逐步將市場機制引入本企業(yè)自身隊伍操作層的管理，激活企業(yè)操作層的活力。
四、健全材料管理制度 和加強材料管理
加強材料管理是項目成本控制的重要環(huán)節(jié)。一般工程項目，材料成本占造價的60％左右，控制工程成本，材料成本尤其重要，如果忽視材料管理，項目成本管理就無從談起。材料管理必須是全方位、監(jiān)督力度，培養(yǎng)他們的責任感，全過程管理。首先，工程從中標后，公司和項目部組織施工技術(shù)人員編制施工預算，經(jīng)過審批后的施工預算可作為項目部編制材料需求量計劃的依據(jù)，同時也是項目部對操作層限額領(lǐng)料的依據(jù)。施工預算報材料部門，由材料部門根據(jù)項目部編制的采購計劃和企業(yè)的資金情況采購材料，如施工過程中發(fā)現(xiàn)超額用料，材料管理人員必須立即核查原因，如屬工程變更造成，必須有工程變更證明材料方可領(lǐng)用，以強化材料計劃的嚴格性。公司材料采購實施招投標，各項目部的施工預算中的主要材料由公司材料采購部門采購，其他材料則由項目部自行采購，采購時采用“總量訂貨，分批采購”，以避免積壓和浪費。材料的采購量和單價要有專門機構(gòu)監(jiān)控。
一、引言
現(xiàn)代制造企業(yè)物流成本的管理離不開信息系統(tǒng)的支持，ERP系統(tǒng)在企業(yè)的運用，給物流持有成本的核算提供了一個契機。ERP系統(tǒng)是通過各種功能模塊來處理業(yè)務的，因此可以根據(jù)需要選配模塊進行組合。一般來說，ERP系統(tǒng)由財務會計模塊、資產(chǎn)管理模塊、管理會計模塊、物料管理模塊、生產(chǎn)計劃模塊、銷售與分銷模塊、質(zhì)量管理模塊、項目管理模塊、人事管理模塊和工作流管理模塊等組成。這些功能模塊覆蓋了企業(yè)供應鏈上的所有環(huán)節(jié)，能幫助企業(yè)實現(xiàn)整體業(yè)務經(jīng)營運作的管理和控制。因此在考慮與其他模塊相互關(guān)聯(lián)的基礎(chǔ)，在ERP系統(tǒng)中增加物流成本核算模塊，使之共享整個ERP系統(tǒng)所集成的信息，對企業(yè)經(jīng)營管理將產(chǎn)生更大效用。本文將在ERP環(huán)境下分析制造企業(yè)物流持有成本的成本習性，并探討其核算方法。
二、我國現(xiàn)行企業(yè)物流持有成本會計核算存在的問題
1.物流持有成本核算范圍和項目難以確認?，F(xiàn)行會計制度下企業(yè)沒有單獨在財務會計制度中設置物流持有成本，因此很難對企業(yè)的物流持有成本作出全面的核算和控制。通常來說企業(yè)物流持有成本產(chǎn)生于企業(yè)的采購、生產(chǎn)、銷售、回收等各個環(huán)節(jié)，主要由四部分構(gòu)成：(1) 庫存資金占用成本：該項目往往在企業(yè)財務分析系統(tǒng)中體現(xiàn)，然而說到控制和績效考核，將之納入企業(yè)物流管理體系更為合理，因為庫存管理一直以來都是物流管理的重點；(2) 存貨跌價損失，該項目作為資產(chǎn)減值損失類項目直接反映在企業(yè)財務報表上；(3) 存貨損壞和丟失成本：作為費用和損益類項目反映在企業(yè)財務報表上；(4) 缺貨損失：這類項目比較復雜，需要根據(jù)實際情況分析計算。鑒于以上企業(yè)物流持有成本的分布范圍和構(gòu)成，現(xiàn)行會計體制下企業(yè)還很難對物流持有成本進行合理的確認和核算。
2.企業(yè)物流持有成本表現(xiàn)較為隱性，通常分散在企業(yè)的各項成本費用中，而且核算起來很困難，單獨核算的成本也較高。現(xiàn)行會計制度下很少有企業(yè)核算自身物流持有成本，究其原因：一是在現(xiàn)行企業(yè)財務體制下核算企業(yè)的物流持有成本與財務報告有些許沖突，同時會大大加強會計核算人員的工作量；二是物流持有成本核算的內(nèi)容分布廣范而分散，存在于企業(yè)的各個經(jīng)營環(huán)節(jié)，沒有先進的信息管理系統(tǒng)（比如ERP，MRP，BOM等）支持，核算資料的收集將極為不便。綜上，企業(yè)物流持有成本分布廣泛，成本費用也分散在其他成本項目中，這樣就導致企業(yè)管理人員無法獲取企業(yè)物流持有成本的真實數(shù)據(jù)，無法建立物流績效指標評價體系，也無法對物流持有成本進行有效控制。
3.我國對于企業(yè)物流持有成本沒有統(tǒng)一的會計核算標準。核算一個企業(yè)的物流持有成本，首先要確定他的計算范圍，其次確定物流持有成本的核算項目；最后還要考慮其可行性和成本效益問題。不同企業(yè)不同的會計記賬需要導致了對于物流持有成本核算的不同方式，這就使得企業(yè)間無法就相關(guān)的物流持有成本進行比較分析,也無法得出行業(yè)的平均物流持有成本數(shù)據(jù)，從而制約了企業(yè)的發(fā)展。
三、物流持有成本的構(gòu)成及主要核算方法
目前國內(nèi)學術(shù)在對物流持有成本的核算問題上存在許多觀點，本文分析總結(jié)當今物流成本核算領(lǐng)域的研究，將物流持有成本設計表格(表1)核算，從供應鏈管理的角度依次按照供應物流成本、生產(chǎn)物流成本、銷售物物流成本、回收物流成本、廢棄物物流成本分類進行。各項物流持有成本的核算方法如下：
1.庫存資金占用成本：該項目=存貨平均帳面余額*企業(yè)內(nèi)部平均利息率。在物流持有成本核算中，對存貨資金占用成本應以平均帳面余額為基礎(chǔ)，平均帳面余額= (期初帳面余額+期末帳面余額)/2，企業(yè)內(nèi)部平均利息率以企業(yè)債務成本的加權(quán)平均成本為基礎(chǔ)。庫存資金占用成本實質(zhì)上是對存貨占用資產(chǎn)的一種以整個企業(yè)內(nèi)部平均利息率來計算的資本成本?，F(xiàn)實中，美國也是采用這種方法計算庫存資金占用成本。
2.存貨損壞和丟失成本：根據(jù)現(xiàn)行會計制度規(guī)定，屬于非常原因造成的凈損失計入營業(yè)外支出；屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的凈損失計入管理費用。因此，該類損失的數(shù)據(jù)收集較為簡單。
3.存貨跌價：在財務會計制度下，有“存貨跌價準備”科目，可以直接利用上面的數(shù)據(jù)計算該損失。企業(yè)如果采用成本與市價孰低法計算期末存貨價值，可以直接利用其期末數(shù)。如果采用歷史成本法計算期末存貨，則要按會計制度規(guī)定，按照期末存貨的跌價損失填列。
4.缺貨損失：這類項目計算較為復雜，需要根據(jù)實際情況分析。一般情況下缺貨損失=每年訂貨次數(shù)*缺貨數(shù)量*缺貨概率*單位缺貨損失。
表1企業(yè)物流持有成本核算表
核算范圍
核算項目
供應物流
生產(chǎn)物流
銷售物流
回收物流
廢棄物物流
合計
物
流
持
有
成
本
庫存資金占用成本
存貨平均帳面余額
企業(yè)內(nèi)部平均利息率
存貨損壞和丟失成本
計入營業(yè)外支出的損失
計入管理費的損失
存貨跌價損失
期末存貨歷史成本
期末存貨現(xiàn)值
缺貨損失成本
每年訂貨次數(shù)
缺貨數(shù)量
缺貨概率
單位缺貨損失
一、引言
現(xiàn)代制造企業(yè)物流成本的管理離不開信息系統(tǒng)的支持，ERP系統(tǒng)在企業(yè)的運用，給物流持有成本的核算提供了一個契機。ERP系統(tǒng)是通過各種功能模塊來處理業(yè)務的，因此可以根據(jù)需要選配模塊進行組合。一般來說，ERP系統(tǒng)由財務會計模塊、資產(chǎn)管理模塊、管理會計模塊、物料管理模塊、生產(chǎn)計劃模塊、銷售與分銷模塊、質(zhì)量管理模塊、項目管理模塊、人事管理模塊和工作流管理模塊等組成。這些功能模塊覆蓋了企業(yè)供應鏈上的所有環(huán)節(jié)，能幫助企業(yè)實現(xiàn)整體業(yè)務經(jīng)營運作的管理和控制。因此在考慮與其他模塊相互關(guān)聯(lián)的基礎(chǔ)，在ERP系統(tǒng)中增加物流成本核算模塊，使之共享整個ERP系統(tǒng)所集成的信息，對企業(yè)經(jīng)營管理將產(chǎn)生更大效用。本文將在ERP環(huán)境下分析制造企業(yè)物流持有成本的成本習性，并探討其核算方法。
二、我國現(xiàn)行企業(yè)物流持有成本會計核算存在的問題
1.物流持有成本核算范圍和項目難以確認。現(xiàn)行會計制度下企業(yè)沒有單獨在財務會計制度中設置物流持有成本，因此很難對企業(yè)的物流持有成本作出全面的核算和控制。通常來說企業(yè)物流持有成本產(chǎn)生于企業(yè)的采購、生產(chǎn)、銷售、回收等各個環(huán)節(jié)，主要由四部分構(gòu)成：(1) 庫存資金占用成本：該項目往往在企業(yè)財務分析系統(tǒng)中體現(xiàn)，然而說到控制和績效考核，將之納入企業(yè)物流管理體系更為合理，因為庫存管理一直以來都是物流管理的重點；(2) 存貨跌價損失，該項目作為資產(chǎn)減值損失類項目直接反映在企業(yè)財務報表上；(3) 存貨損壞和丟失成本：作為費用和損益類項目反映在企業(yè)財務報表上；(4) 缺貨損失：這類項目比較復雜，需要根據(jù)實際情況分析計算。鑒于以上企業(yè)物流持有成本的分布范圍和構(gòu)成，現(xiàn)行會計體制下企業(yè)還很難對物流持有成本進行合理的確認和核算。
2.企業(yè)物流持有成本表現(xiàn)較為隱性，通常分散在企業(yè)的各項成本費用中，而且核算起來很困難，單獨核算的成本也較高?，F(xiàn)行會計制度下很少有企業(yè)核算自身物流持有成本，究其原因：一是在現(xiàn)行企業(yè)財務體制下核算企業(yè)的物流持有成本與財務報告有些許沖突，同時會大大加強會計核算人員的工作量；二是物流持有成本核算的內(nèi)容分布廣范而分散，存在于企業(yè)的各個經(jīng)營環(huán)節(jié)，沒有先進的信息管理系統(tǒng)（比如ERP，MRP，BOM等）支持，核算資料的收集將極為不便。綜上，企業(yè)物流持有成本分布廣泛，成本費用也分散在其他成本項目中，這樣就導致企業(yè)管理人員無法獲取企業(yè)物流持有成本的真實數(shù)據(jù)，無法建立物流績效指標評價體系，也無法對物流持有成本進行有效控制。
3.我國對于企業(yè)物流持有成本沒有統(tǒng)一的會計核算標準。核算一個企業(yè)的物流持有成本，首先要確定他的計算范圍，其次確定物流持有成本的核算項目；最后還要考慮其可行性和成本效益問題。不同企業(yè)不同的會計記賬需要導致了對于物流持有成本核算的不同方式，這就使得企業(yè)間無法就相關(guān)的物流持有成本進行比較分析,也無法得出行業(yè)的平均物流持有成本數(shù)據(jù)，從而制約了企業(yè)的發(fā)展。
三、物流持有成本的構(gòu)成及主要核算方法
目前國內(nèi)學術(shù)在對物流持有成本的核算問題上存在許多觀點，本文分析總結(jié)當今物流成本核算領(lǐng)域的研究，將物流持有成本設計表格(表1)核算，從供應鏈管理的角度依次按照供應物流成本、生產(chǎn)物流成本、銷售物物流成本、回收物流成本、廢棄物物流成本分類進行。各項物流持有成本的核算方法如下：
1.庫存資金占用成本：該項目=存貨平均帳面余額*企業(yè)內(nèi)部平均利息率。在物流持有成本核算中，對存貨資金占用成本應以平均帳面余額為基礎(chǔ)，平均帳面余額= (期初帳面余額+期末帳面余額)/2，企業(yè)內(nèi)部平均利息率以企業(yè)債務成本的加權(quán)平均成本為基礎(chǔ)。庫存資金占用成本實質(zhì)上是對存貨占用資產(chǎn)的一種以整個企業(yè)內(nèi)部平均利息率來計算的資本成本?，F(xiàn)實中，美國也是采用這種方法計算庫存資金占用成本。
2.存貨損壞和丟失成本：根據(jù)現(xiàn)行會計制度規(guī)定，屬于非常原因造成的凈損失計入營業(yè)外支出；屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的凈損失計入管理費用。因此，該類損失的數(shù)據(jù)收集較為簡單。
3.存貨跌價：在財務會計制度下，有“存貨跌價準備”科目，可以直接利用上面的數(shù)據(jù)計算該損失。企業(yè)如果采用成本與市價孰低法計算期末存貨價值，可以直接利用其期末數(shù)。如果采用歷史成本法計算期末存貨，則要按會計制度規(guī)定，按照期末存貨的跌價損失填列。
4.缺貨損失：這類項目計算較為復雜，需要根據(jù)實際情況分析。一般情況下缺貨損失=每年訂貨次數(shù)*缺貨數(shù)量*缺貨概率*單位缺貨損失。
表1企業(yè)物流持有成本核算表
核算范圍
核算項目
供應物流
生產(chǎn)物流
銷售物流
回收物流
廢棄物物流
合計
物
流
持
有
成
本
庫存資金占用成本
存貨平均帳面余額
企業(yè)內(nèi)部平均利息率
存貨損壞和丟失成本
計入營業(yè)外支出的損失
計入管理費的損失
存貨跌價損失
期末存貨歷史成本
期末存貨現(xiàn)值
缺貨損失成本
每年訂貨次數(shù)
缺貨數(shù)量
缺貨概率
單位缺貨損失
