首頁 > 優(yōu)秀范文 > 稅收政策相關(guān)理論
時(shí)間：2023-08-30 09:16:07
序論：速發(fā)表網(wǎng)結(jié)合其深厚的文秘經(jīng)驗(yàn)，特別為您篩選了11篇稅收政策相關(guān)理論范文。如果您需要更多原創(chuàng)資料，歡迎隨時(shí)與我們的客服老師聯(lián)系，希望您能從中汲取靈感和知識(shí)！
一、充分認(rèn)識(shí)開展稅收政策執(zhí)行情況反饋報(bào)告工作的重要意義
建立稅收政策執(zhí)行情況反饋機(jī)制是貫徹落實(shí)國務(wù)院全面推進(jìn)依法行政的要求?！毒V要》強(qiáng)調(diào)，全面推進(jìn)依法行政，要“建立健全決策跟蹤反饋和責(zé)任追究制度，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)確定機(jī)構(gòu)和人員，定期對(duì)決策的執(zhí)行情況進(jìn)行跟蹤與反饋，并適時(shí)調(diào)整和完善有關(guān)決策”。作為稅收政策調(diào)整完善的重要環(huán)節(jié)，反饋報(bào)告工作在深入推進(jìn)依法治稅、依法行政過程中，起著基礎(chǔ)性作用。
建立稅收政策執(zhí)行情況反饋機(jī)制是促進(jìn)稅收政策和管理科學(xué)化、精細(xì)化，提高稅收決策民主化的制度保障。建立稅收政策反饋機(jī)制，有利于把握稅制運(yùn)行和稅收政策執(zhí)行的狀況，及時(shí)反映稅收?qǐng)?zhí)法過程中暴露出來的突出和重大稅收政策問題，準(zhǔn)確細(xì)致把握宏觀經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收提出的客觀要求，為國家改革稅收制度、完善稅收政策提供合理建議，從而促進(jìn)稅制改革與時(shí)俱進(jìn)，增強(qiáng)稅收政策的科學(xué)性、合理性和可操作性。
二、認(rèn)真落實(shí)稅收政策執(zhí)行情況反饋報(bào)告工作的各項(xiàng)任務(wù)要求
各地稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)本著積極負(fù)責(zé)的態(tài)度，采取理論聯(lián)系實(shí)際的方法，堅(jiān)持求真務(wù)實(shí)的工作原則，及時(shí)反饋報(bào)告稅收政策執(zhí)行過程中存在的各種問題。
反饋報(bào)告工作應(yīng)當(dāng)著眼于稅收政策與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大局，立足于稅收政策執(zhí)行的具體實(shí)踐，努力做到宏觀與微觀相結(jié)合、理論與實(shí)踐相結(jié)合，深度調(diào)研與廣泛了解相結(jié)合，定性分析與定量分析相結(jié)合。
反饋報(bào)告工作應(yīng)當(dāng)選擇現(xiàn)行稅收政策在合法性、合理性、可操作性等方面存在的普遍性和重要問題進(jìn)行調(diào)查研究并反饋報(bào)告。對(duì)新出臺(tái)政策的執(zhí)行情況，以及時(shí)效性強(qiáng)的問題，要隨時(shí)發(fā)現(xiàn)、隨時(shí)報(bào)告，增強(qiáng)反饋機(jī)制的及時(shí)性。對(duì)涉及到稅制改革方向決策或?qū)ι鐣?huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展有重要影響的稅收問題，應(yīng)當(dāng)組織專題調(diào)研，提高對(duì)策建議的可行性，保證反饋報(bào)告的質(zhì)量。
為提高反饋報(bào)告工作質(zhì)量，使問題分析深入有據(jù)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要抓好基礎(chǔ)管理、強(qiáng)化制度建設(shè)，充分運(yùn)用稅收信息化手段，完善數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析功能，掌握每項(xiàng)稅收政策，特別是稅收優(yōu)惠政策在實(shí)施過程中帶來的稅收變化和經(jīng)濟(jì)社會(huì)影響。
三、精心做好稅收政策執(zhí)行情況反饋報(bào)告工作的組織落實(shí)
開展稅收政策執(zhí)行情況反饋報(bào)告工作是一項(xiàng)全局性、綜合性工作，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要切實(shí)加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，采取各種積極有效措施，把反饋報(bào)告工作落到實(shí)處。
一是要加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)，統(tǒng)籌兼顧。反饋報(bào)告工作涉及業(yè)務(wù)部門多，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)任務(wù)重，為保證反饋報(bào)告工作順利實(shí)施，各省稅務(wù)機(jī)關(guān)可成立由局領(lǐng)導(dǎo)牽頭負(fù)責(zé)、多部門參加的反饋報(bào)告工作領(lǐng)導(dǎo)小組，加強(qiáng)對(duì)反饋報(bào)告工作的統(tǒng)籌協(xié)調(diào)。
二是要明確職責(zé)，分工協(xié)作。反饋報(bào)告工作是一項(xiàng)全局性工作，綜合性強(qiáng)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)政策法規(guī)部門作為稅政管理的綜合部門，牽頭負(fù)責(zé)反饋報(bào)告工作的組織實(shí)施。
法規(guī)部門要牽頭匯總、整理從各種途徑搜集到的稅收政策問題，及時(shí)進(jìn)行反饋上報(bào)，必要時(shí)應(yīng)組織協(xié)調(diào)相關(guān)部門人員，深入基層進(jìn)行調(diào)研。對(duì)單個(gè)稅種稅收政策問題，法規(guī)部門要依靠專業(yè)部門優(yōu)勢(shì)，發(fā)揮專業(yè)部門積極性，合力做好反饋報(bào)告工作。
一、當(dāng)前我國民營企業(yè)稅收政策現(xiàn)狀分析
（一）對(duì)民營企業(yè)與稅收政策的界定
對(duì)于民營企業(yè)的準(zhǔn)確定義，目前學(xué)界并沒有統(tǒng)一的說法。一般意義上，民營企業(yè)是從企業(yè)性質(zhì)的性質(zhì)來劃分企業(yè)類型，即相對(duì)于國有性質(zhì)而言的。因此，民營企業(yè)可以指除“國有獨(dú)資”、“國有控股”外的所有企業(yè)。為保持前后一致，本文將民營企業(yè)的界定為私營企業(yè)與個(gè)體經(jīng)營企業(yè)，相關(guān)數(shù)據(jù)選取也以此作為標(biāo)準(zhǔn)。稅收政策是政府財(cái)政政策的一種，指政府為了實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，運(yùn)用稅收手段調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)的方式。稅收政策也是稅收制度的一種，也體現(xiàn)在稅制要素的不同規(guī)定，但具有臨時(shí)性、靈活性等特點(diǎn)。在規(guī)范的稅收制度下，國家為了促進(jìn)民營企業(yè)的發(fā)展，往往在一般的稅制規(guī)定內(nèi)，做出一定的調(diào)整，如縮小課稅范圍，降低稅率，延遲稅款征收等，以降低民營企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
（二）民營企業(yè)稅收政策的現(xiàn)狀
本文從一般性稅收政策和稅收優(yōu)惠政策兩個(gè)方面分析陳述民營企業(yè)所得稅稅收政策的現(xiàn)狀。從一般性稅收政策來看，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與合伙企業(yè)以外的民營企業(yè)按照25%的稅率，對(duì)來源于中國境內(nèi)外所有扣除一定的費(fèi)用后納稅。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)以及個(gè)體工商戶按照個(gè)人所得稅的生產(chǎn)、經(jīng)營所得納稅，稅率是5%――35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率。從稅收優(yōu)惠政策來看，一是對(duì)小微企業(yè)實(shí)施稅收優(yōu)惠――對(duì)于符合規(guī)定的小微企業(yè)，企業(yè)所得稅稅率按20%征收。而且，自2014年1月1日至2016年12月31日，對(duì)年應(yīng)納稅所得額不超過10萬元的小微企業(yè)，按其所得的50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅。二是，促進(jìn)民營企業(yè)融資的稅收政策。民營中小企業(yè)對(duì)于投資的吸引力不夠，我國政府為了緩解民營企業(yè)融資困難的問題，出臺(tái)政策鼓勵(lì)投資企業(yè)對(duì)于特定民營企業(yè)的投資。
二、國外扶持民營企業(yè)的稅收政策
西方國家促進(jìn)民用企業(yè)發(fā)展的稅收政策有很多，其中具有代表性的主要有美國和德國的稅收政策：
（一）美國扶持民營企業(yè)的相關(guān)政策
美國陸續(xù)頒布實(shí)施了《小企業(yè)投資法》、《納稅人免稅法》、《經(jīng)濟(jì)復(fù)興稅法》等。首先，允許符合條件的中小企業(yè)選擇按個(gè)稅納稅方式繳納所得稅，避免重復(fù)征稅；其次，在企業(yè)投資方面，允許企業(yè)使用加速折扣，加速民營企業(yè)資本周轉(zhuǎn)速度；最后，利用稅收政策鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行科技創(chuàng)新。
（二）德國扶持民營企業(yè)的相關(guān)政策
德國扶持民營企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策很全面，深入到了企業(yè)發(fā)展的各個(gè)方面。首先，為促進(jìn)民營企業(yè)的發(fā)展，德國給以其所得稅低稅率的優(yōu)惠政策；其次，在鼓勵(lì)企業(yè)投資上，德國政府對(duì)符合條件的民營企業(yè)投資于機(jī)器設(shè)備的部分給予附加折舊的優(yōu)惠；最后，德國政府對(duì)特定地區(qū)的企業(yè)給予5年內(nèi)免除特定稅費(fèi)的稅收政策扶持。
（三）國外民營企業(yè)稅收政策的啟示
一是，政策目標(biāo)明確。國外政府都對(duì)民營企業(yè)在本國經(jīng)濟(jì)中的重要地位有著充分的理解和認(rèn)識(shí)，制定的促進(jìn)民營企業(yè)發(fā)展的相關(guān)稅收政策目標(biāo)明確，特定的稅收政策對(duì)應(yīng)民營企業(yè)發(fā)展中的特定問題。為了切實(shí)保障民營企業(yè)的合法權(quán)益，將促進(jìn)民營企業(yè)發(fā)展的稅收政策通過立法確定下來，將民營企業(yè)的扶持政策法制化。
二是， 分類實(shí)行稅收優(yōu)惠。各國對(duì)民營企業(yè)的稅收政策并非完全相同，對(duì)于不同類型的民營企業(yè)有不同的稅收優(yōu)惠。各國政府稅收優(yōu)惠政策對(duì)于技術(shù)創(chuàng)新企業(yè)都給予了區(qū)別一般企業(yè)的所得稅優(yōu)惠。此外，對(duì)于落后地區(qū)的民營企業(yè)，政府也設(shè)立了特定稅收政策給予稅收優(yōu)惠，如德國政府對(duì)在落后地區(qū)新建立的企業(yè)，給予5年內(nèi)免征營業(yè)稅的稅收扶持。
三是，多種方式并存。各國采取了多種稅收優(yōu)惠方式一同來扶持民營企業(yè)的發(fā)展。例如：美國的稅收優(yōu)惠政策中，既有對(duì)小規(guī)模企業(yè)的稅率優(yōu)惠，又有鼓勵(lì)投資的加速折扣優(yōu)惠，還有對(duì)投資收益的減免稅。
三、促進(jìn)民營企業(yè)發(fā)展的稅收政策的改進(jìn)思路
企業(yè)捐贈(zèng)的動(dòng)機(jī)是國外學(xué)者研究企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)的邏輯起點(diǎn)，這種動(dòng)機(jī)可分為兩種：一是通過企業(yè)捐贈(zèng)來實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化目標(biāo)；二是經(jīng)理人通過企業(yè)慈善捐贈(zèng)來實(shí)現(xiàn)自身效用最大化目標(biāo)。根據(jù)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的動(dòng)機(jī)，國外學(xué)者構(gòu)建了企業(yè)慈善捐贈(zèng)的“利潤最大化”和“經(jīng)理人效用最大化”兩種理論模型，從兩個(gè)不同的角度來解釋稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響。理論上，稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響，主要通過企業(yè)利潤和企業(yè)捐贈(zèng)價(jià)格來實(shí)現(xiàn)（Schwartz，1968）［1］。為了方便研究，學(xué)者們通常假定企業(yè)慈善捐贈(zèng)在稅前全額扣除，即企業(yè)慈善捐贈(zèng)價(jià)格為1-t（t為企業(yè)所得稅率），在此基礎(chǔ)上重點(diǎn)考察稅率變動(dòng)對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響，進(jìn)而分析企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。其中，Clotfelter（1985）［2］和Navarro（1988）［3］的研究最具代表性。
（一）企業(yè)慈善捐贈(zèng)的利潤最大化理論模型利潤最大化是公司最根本的目標(biāo)之一，因此，研究企業(yè)慈善捐贈(zèng)利潤最大化理論的學(xué)者們主要從捐贈(zèng)對(duì)企業(yè)收入和成本的影響入手，來考察企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策的效應(yīng)。1.利潤最大化模型的理論淵源對(duì)于一個(gè)追求利潤最大化的企業(yè)而言，進(jìn)行捐贈(zèng)可能的理由是增進(jìn)收入和降低成本（Clotfelter，1985）［2］。關(guān)于增進(jìn)收入，Andrews［4］于1952年在總結(jié)前人的觀點(diǎn)時(shí)提到“企業(yè)捐贈(zèng)的好處是可以樹立良好形象，擴(kuò)大產(chǎn)品的宣傳和影響，增強(qiáng)產(chǎn)品的公眾認(rèn)可度”；關(guān)于降低成本，Schwartz（1968）［1］論證到，企業(yè)慈善捐贈(zèng)可以改善社區(qū)環(huán)境、降低人員成本或研發(fā)成本。而Johnson（1966）［5］則認(rèn)為完全競(jìng)爭(zhēng)或完全壟斷企業(yè)從捐贈(zèng)中幾乎得不到什么好處，他實(shí)際上在暗指壟斷競(jìng)爭(zhēng)企業(yè)為增加企業(yè)利潤應(yīng)捐贈(zèng)更多。上述學(xué)者從不同的角度分析了企業(yè)慈善捐贈(zèng)的作用。然而，考慮到稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)行為的影響，學(xué)者們需要建立完整的企業(yè)慈善捐贈(zèng)利潤最大化理論模型，來解釋企業(yè)慈善捐贈(zèng)的稅收政策效應(yīng)。2.利潤最大化理論模型的構(gòu)建與發(fā)展Clotfelter（1985）［2］較早構(gòu)建了企業(yè)慈善捐贈(zèng)的利潤最大化理論模型。根據(jù)廠商利潤最大化理論，他通過對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的一期模型研究后發(fā)現(xiàn)，企業(yè)所得稅率對(duì)企業(yè)的最優(yōu)捐贈(zèng)額沒有影響。同時(shí)，為了考察利潤最大化目標(biāo)下企業(yè)慈善捐贈(zèng)的長期效應(yīng)，Clotfelter［2］還構(gòu)建了企業(yè)慈善捐贈(zèng)的兩期模型，研究結(jié)果表明：企業(yè)所得稅率變動(dòng)只影響了捐贈(zèng)在各期的分布，而對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)總量沒有影響；利潤最大化的捐贈(zèng)決策取決于各期企業(yè)稅率的大小，稅收政策對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)只具有短期效應(yīng)。Navarro（1988）［3］將“其他企業(yè)的捐贈(zèng)支出”和“政府支出”等更多因素納入企業(yè)慈善捐贈(zèng)利潤最大化的一期模型中，得出了與Clotfelter（1985）［2］相同的結(jié)論，即企業(yè)所得稅率對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)量沒有影響。相比Clotfelter（1985）［2］的利潤最大化模型，Navarro（1988）［3］更側(cè)重通過稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響來說明企業(yè)捐贈(zèng)的動(dòng)機(jī)，而Clotfelter（1985）［2］則重點(diǎn)考察稅收政策對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響。就模型本身而言，Navarro（1988）［3］的模型考慮的因素更全面，對(duì)企業(yè)的捐贈(zèng)行為更具解釋力。后來，支持企業(yè)慈善捐贈(zèng)利潤最大化理論的學(xué)者均延續(xù)了以上兩位學(xué)者的研究思路，得出較為一致的結(jié)論，即稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)量沒有影響。
（二）企業(yè)慈善捐贈(zèng)的經(jīng)理人效用最大化理論模型效用最大化理論是企業(yè)慈善捐贈(zèng)行為的另一種解釋。企業(yè)慈善捐贈(zèng)效用最大化模型分析了經(jīng)理人或股東為追求自身效用最大化目標(biāo)而發(fā)生的捐贈(zèng)行為。在效用最大化模型中，企業(yè)慈善捐贈(zèng)被看成一種正常商品，學(xué)者們通過研究稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)價(jià)格和利潤的影響來分析企業(yè)慈善捐贈(zèng)的變動(dòng)情況。由于股東捐贈(zèng)是個(gè)人捐贈(zèng)的問題，本文重點(diǎn)對(duì)經(jīng)理人效用最大化理論模型進(jìn)行綜述。1.經(jīng)理人效用最大化模型的理論淵源企業(yè)慈善捐贈(zèng)經(jīng)理人效用最大化模型由Williamson（1964）［6］的經(jīng)理人自模型發(fā)展而來。根據(jù)Williamson的研究，在兩權(quán)分立的現(xiàn)代企業(yè)制度下，經(jīng)理人為實(shí)現(xiàn)自身效用最大化，可能將可自由支配利潤用于購買豪華辦公用品、雇用過量員工、企業(yè)捐贈(zèng)等方面，從而逃避實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的責(zé)任。企業(yè)經(jīng)理人通過企業(yè)慈善捐贈(zèng)可以提高自身社會(huì)名望，或滿足自己的利他心理，因此，他指出企業(yè)捐贈(zèng)是實(shí)現(xiàn)經(jīng)理人效用的途徑之一，可以進(jìn)入經(jīng)理人的效用函數(shù)。雖然Williamson的主要貢獻(xiàn)是在新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域，并未專門就稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)行為的影響進(jìn)行研究，但他的企業(yè)經(jīng)理人行為理論為學(xué)者們分析和構(gòu)建經(jīng)理人效用最大化捐贈(zèng)模型提供了思路?；谒睦碚?，Nelson（1970）［7］認(rèn)為，經(jīng)理人可以憑借所具有的信息優(yōu)勢(shì)，誘導(dǎo)股東做出符合自身偏好的捐贈(zèng)決策來滿足自身效用需求。Goldberg（1970）［8］則論證了企業(yè)捐贈(zèng)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)理人效用的途徑之一。2.經(jīng)理人效用最大化理論模型的構(gòu)建與發(fā)展Clotfelter（1985）［2］根據(jù)前人的研究，假定企業(yè)捐贈(zèng)與稅后利潤是經(jīng)理人效用函數(shù)中的兩種商品，將捐贈(zèng)支出引入到企業(yè)經(jīng)理人效用函數(shù)中，第一次正式構(gòu)建了企業(yè)慈善捐贈(zèng)的經(jīng)理人效用最大化理論模型，專門分析稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)行為的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。研究結(jié)果表明，當(dāng)企業(yè)經(jīng)理人有捐贈(zèng)偏好時(shí)，稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響顯著，稅率與企業(yè)捐贈(zèng)同向變動(dòng)，企業(yè)所得稅率上升會(huì)導(dǎo)致企業(yè)捐贈(zèng)增加；當(dāng)經(jīng)理人沒有從慈善捐贈(zèng)中得到任何效用時(shí)（這種情況是利潤最大化的簡化形式），稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)行為不產(chǎn)生影響。據(jù)此，Clotfelter［2］推斷，稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)具有持久效應(yīng)。有別于之前的經(jīng)理人效用最大化理論，Navarro（1988）［3］第一次將利潤最大化動(dòng)機(jī)問題和經(jīng)理人自問題作為互補(bǔ)關(guān)系進(jìn)行研究。他認(rèn)為，經(jīng)理人通過企業(yè)捐贈(zèng)來實(shí)現(xiàn)自身效用最大化的行為將會(huì)受到可自由支配利潤的約束，在一定的捐贈(zèng)水平上，企業(yè)捐贈(zèng)水平與利潤最大化目標(biāo)一致，超過了這一水平的捐贈(zèng)則是經(jīng)理人增進(jìn)自身效用的一種方式，但經(jīng)理人并不能無限量偏移利潤最大化目標(biāo)下的最優(yōu)捐贈(zèng)支出，捐贈(zèng)總量的大小要受到可自由支配利潤的限制，即經(jīng)理人超過利潤最大化水平的捐贈(zèng)量要受到企業(yè)總利潤與股東要求的最小利潤之差額的約束。與傳統(tǒng)的經(jīng)理人效用最大化理論（Williamson，1964［6］；Clotfelter，1985［2］）不同，Navarro（1988）［3］認(rèn)為可自由支配利潤只是實(shí)現(xiàn)經(jīng)理人效用的預(yù)算約束，不會(huì)直接影響經(jīng)理人的效用。有鑒于此，Navarro（1988）［3］對(duì)Clotfelter（1985）［2］的模型進(jìn)行了兩方面的擴(kuò)展：（1）在經(jīng)理人效用函數(shù)中增加“其他消費(fèi)品”，得到與傳統(tǒng)經(jīng)理人效用最大化模型相同的結(jié)論，即稅率與企業(yè)慈善捐贈(zèng)同向變動(dòng)；（2）在經(jīng)理人效用函數(shù)中僅考慮“慈善捐贈(zèng)”和“其他消費(fèi)品”兩個(gè)變量，得出了與傳統(tǒng)模型相反的結(jié)論——稅率與企業(yè)慈善捐贈(zèng)反向變動(dòng)，企業(yè)捐贈(zèng)隨著稅率減少而增加。Navarro（1988）［3］的論證結(jié)果表明，目標(biāo)效用函數(shù)不同，稅率對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響呈正、反兩個(gè)不同的方向。由此我們可以看出，Navarro（1988）［3］的企業(yè)經(jīng)理人效用最大化模型對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)行為的描述更具一般性。他將企業(yè)利潤排除在效用函數(shù)之外只是對(duì)模型表達(dá)形式的微小改動(dòng)，但卻使得這一模型與傳統(tǒng)的經(jīng)理人效用最大化理論模型有了本質(zhì)的區(qū)別。因?yàn)榭勺杂芍淅麧欀皇瞧髽I(yè)經(jīng)理人用于偏好支出的預(yù)算約束，而非實(shí)現(xiàn)效用的商品本身，理性的經(jīng)理人會(huì)花光所有可自由支配利潤以實(shí)現(xiàn)自身效用最大化。他的研究充實(shí)了稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)影響的理論解釋。
（三）近期的理論研究Boatsman和Gupta（1996）［9］指出稅率對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響有三種情況：（1）在利潤最大化點(diǎn)上，稅率變動(dòng)不影響企業(yè)捐贈(zèng)總量，只影響利潤水平；（2）超過了利潤最大化水平的捐贈(zèng)，如果股東對(duì)企業(yè)最小利潤水平?jīng)]有約束，稅率與企業(yè)捐贈(zèng)同向變動(dòng)；（3）如果股東對(duì)企業(yè)最小利潤具有強(qiáng)制約束，稅率與企業(yè)捐贈(zèng)反向變動(dòng)。Carroll和Joulfaian（2005）［10］研究了捐贈(zèng)給股東帶來效用和不帶來效用時(shí)稅率對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的影響，理論推導(dǎo)的結(jié)果是利潤最大化動(dòng)機(jī)下，稅率不影響捐贈(zèng)，捐贈(zèng)和廣告支出的效果類似；當(dāng)捐贈(zèng)給股東帶來效用的情況下，理論模型推導(dǎo)不能確定稅率變動(dòng)對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響方向。Husted和Salazar（2006）［11］運(yùn)用邊際分析的方法，通過對(duì)具體案例的研究發(fā)現(xiàn)，既考慮利潤目標(biāo)又兼顧社會(huì)目標(biāo)的企業(yè)戰(zhàn)略捐贈(zèng)模式優(yōu)于企業(yè)自利型捐贈(zèng)或利他型捐贈(zèng)模式。該結(jié)論為我們進(jìn)一步研究特定稅法條件下實(shí)現(xiàn)企業(yè)多元捐贈(zèng)目標(biāo)的最優(yōu)化選擇提供了參考。
二、企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)的實(shí)證研究
企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)的實(shí)證研究主要經(jīng)歷了兩個(gè)階段：早期的研究主要是對(duì)線性或?qū)?shù)模型和加總時(shí)間序列數(shù)據(jù)的應(yīng)用；近期的研究主要是以微觀企業(yè)主體為觀測(cè)對(duì)象的橫截面數(shù)據(jù)和面板數(shù)據(jù)的分析。
（一）早期的實(shí)證研究Schwartz（1968）［1］采用1936年到1961年的企業(yè)加總時(shí)間序列數(shù)據(jù)線性回歸模型，將平均捐贈(zèng)額作為被解釋變量，以平均稅率為基礎(chǔ)計(jì)算的企業(yè)慈善捐贈(zèng)價(jià)格、稅后收入和其他相關(guān)變量最為解釋變量。研究結(jié)果顯示，企業(yè)捐贈(zèng)的價(jià)格彈性區(qū)間為（-1.06，-2.0），收入彈性區(qū)間為（0.53，1.34）。這一實(shí)證研究結(jié)論表明企業(yè)慈善捐贈(zèng)與捐贈(zèng)價(jià)格負(fù)相關(guān)，與稅率正向變動(dòng)，與收入正相關(guān)，該研究結(jié)果并沒有支持“企業(yè)利潤最大化”假設(shè)，他認(rèn)為企業(yè)捐贈(zèng)還存在其他目的。Schwartz（1968）［1］的研究范式一直延續(xù)了近20年。Nelson（1970）［7］、Levy和Shatto（1978）［12］、Bennett和Johnson（1980）［13］、McElroy和Siegfried（1985）［14］、Clotfel?ter（1985）［2］等學(xué)者均采用了與Schwartz（1968）［1］類似的研究方法，利用加總數(shù)據(jù)分析稅收與企業(yè)慈善捐贈(zèng)之間的關(guān)系，研究結(jié)論均表明稅率與企業(yè)慈善捐贈(zèng)同向變動(dòng)。但是，由于數(shù)據(jù)區(qū)間的選擇、計(jì)量模型設(shè)定和估計(jì)方法以及稅率形式的不同，學(xué)者們測(cè)算出的企業(yè)捐贈(zèng)價(jià)格彈性區(qū)間和收入彈性區(qū)間并不相同。例如，Nelson（1970）［7］采用邊際稅率計(jì)算企業(yè)捐贈(zèng)的價(jià)格，對(duì)1936年到1963年的企業(yè)加總時(shí)間序列數(shù)據(jù)對(duì)數(shù)線性模型進(jìn)行分析，得出企業(yè)的捐贈(zèng)價(jià)格彈性區(qū)間為（-1.03，-1.18），收入彈性區(qū)間為（1.05，1.43）；而Clotfelter（1985）［2］同樣采用邊際稅率，對(duì)1936年到1980年的企業(yè)加總時(shí)間序列數(shù)據(jù)對(duì)數(shù)模型進(jìn)行分析，得出企業(yè)捐贈(zèng)的價(jià)格彈性區(qū)間為（-0.16，-0.4），收入彈性區(qū)間為（0.11，0.57）。另外，Clotfelter（1985）［2］對(duì)按行業(yè)分組的混合數(shù)據(jù)模型進(jìn)行分析，得出的價(jià)格彈性區(qū)間為（-0.2，-1.81），收入彈性區(qū)間為（0.59，1.14）。
（二）近期的實(shí)證研究加總數(shù)據(jù)帶來問題是宏觀估計(jì)與微觀估計(jì)的不一致，Navarro（1988）［3］對(duì)此問題進(jìn)行了改進(jìn)。他首次采用了具體的公司數(shù)據(jù)，根據(jù)美國文科理事會(huì)對(duì)1976年到1982年間249家企業(yè)的調(diào)查數(shù)據(jù)，對(duì)混合橫截面數(shù)據(jù)模型進(jìn)行分析，得出以下結(jié)論：企業(yè)捐贈(zèng)有很強(qiáng)的利潤最大化動(dòng)機(jī)，而經(jīng)理人追求自身效用最大化的動(dòng)機(jī)不明顯；企業(yè)捐贈(zèng)和企業(yè)所得稅率之間的相關(guān)性很小。Navarro首次采用具體的企業(yè)數(shù)據(jù)分析企業(yè)捐贈(zèng)行為，克服了宏觀加總數(shù)據(jù)的缺陷，開創(chuàng)了利用微觀企業(yè)數(shù)據(jù)分析捐贈(zèng)問題的研究模式。Boatsman和Gupta（1996）［9］采用1984年到1988年間212家企業(yè)的面板數(shù)據(jù)，克服了時(shí)間序列與橫截面數(shù)據(jù)的局限性，且由于選取數(shù)據(jù)的年度跨越了美國兩次稅制改革，因而可以考察同一公司的捐贈(zèng)對(duì)稅率變動(dòng)的反應(yīng)情況。他們分別對(duì)簡單的混合橫截面數(shù)據(jù)模型、隨機(jī)效應(yīng)模型和固定效應(yīng)模型進(jìn)行了估計(jì)，研究結(jié)果表明，稅率和捐贈(zèng)負(fù)相關(guān)，這意味著稅率降低，企業(yè)慈善捐贈(zèng)增加，這與Schwartz（1968）［1］等人的結(jié)論完全相反。Carroll和Joulfaian（2005）［10］首次將樣本企業(yè)擴(kuò)充到了繳納個(gè)人所得稅的小公司，通過對(duì)26634家企業(yè)的數(shù)據(jù)分析，從股東層面對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)進(jìn)行研究，得出企業(yè)捐贈(zèng)與捐贈(zèng)價(jià)格反向變動(dòng)、與收入和廣告同向變動(dòng)的結(jié)論。他們的研究結(jié)果表明企業(yè)慈善捐贈(zèng)對(duì)捐贈(zèng)價(jià)格敏感，利潤最大化模型不能完全解釋企業(yè)的捐贈(zèng)行為。
三、簡要評(píng)述
由于企業(yè)慈善捐贈(zèng)動(dòng)機(jī)的多元性，單一的理論很難詮釋現(xiàn)實(shí)中所有的企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)象。因此，國外學(xué)者從不同的角度對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)行為進(jìn)行解釋，在此基礎(chǔ)上考察稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的激勵(lì)效應(yīng)。目前，學(xué)界并未形成成熟、一致的觀點(diǎn)。企業(yè)慈善捐贈(zèng)課稅的研究依然需要進(jìn)一步擴(kuò)展，從而解釋現(xiàn)實(shí)中復(fù)雜的企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)象。
（一）現(xiàn)有理論研究的成果及局限企業(yè)慈善捐贈(zèng)的利潤最大化理論，重點(diǎn)考察了捐贈(zèng)對(duì)企業(yè)核心目標(biāo)的影響，目前已形成的較為一致的結(jié)論是：在企業(yè)慈善捐贈(zèng)可以全額抵扣的前提下，稅收并不能影響企業(yè)捐贈(zèng)行為，這能合理解釋企業(yè)捐贈(zèng)的大多數(shù)行為。原因在于，無論政府和社會(huì)對(duì)慈善捐贈(zèng)評(píng)價(jià)有多高，企業(yè)首先只有盈利了，才有慈善捐贈(zèng)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，也才能履行相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任。但是，企業(yè)慈善捐贈(zèng)的利潤最大化理論忽視了企業(yè)捐贈(zèng)動(dòng)機(jī)的多元化，推導(dǎo)出稅收不影響企業(yè)捐贈(zèng)的結(jié)論與大多數(shù)實(shí)證檢驗(yàn)的結(jié)果不相符。另外，企業(yè)捐贈(zèng)只有利潤最大化的動(dòng)機(jī)也不能解釋現(xiàn)實(shí)中有的企業(yè)虧損還要捐贈(zèng)的現(xiàn)象，由此得出的政策建議可能是片面的。企業(yè)慈善捐贈(zèng)的經(jīng)理人效用最大化理論，在某種程度上彌補(bǔ)了利潤最大化理論的不足，解釋了現(xiàn)實(shí)中稅收促進(jìn)企業(yè)捐贈(zèng)的現(xiàn)象。而且，經(jīng)理人效用最大化理論考慮了企業(yè)經(jīng)理人捐贈(zèng)時(shí)所受到的企業(yè)利潤約束，能更好地解釋稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響。但是，現(xiàn)有的經(jīng)理人效用最大化理論研究，均是建立在靜態(tài)分析的基礎(chǔ)上，難于解釋稅收對(duì)企業(yè)捐贈(zèng)的長期影響。盡管Clotfelter（1985）［2］認(rèn)為稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響具有持久效應(yīng)，但企業(yè)慈善捐贈(zèng)的經(jīng)理人效用最大化模型在本質(zhì)上反映的是經(jīng)理人受企業(yè)利潤約束的個(gè)人捐贈(zèng)，按照個(gè)人捐贈(zèng)的相關(guān)理論，大量的研究表明稅收對(duì)個(gè)人捐贈(zèng)的長期影響和短期影響是不一致的（Randolph，1995［15］；Auten等，2002［16］）。那么，企業(yè)慈善捐贈(zèng)對(duì)稅收政策的短期反應(yīng)和長期反應(yīng)是否一致？現(xiàn)有理論無法完全解釋這個(gè)問題。另外，建立在企業(yè)慈善捐贈(zèng)全額扣除假設(shè)下的研究，并不能解釋限額扣除條件下企業(yè)經(jīng)理人或股東對(duì)企業(yè)稅收政策變動(dòng)的反應(yīng)。盡管兩種理論有待完善，但它們?yōu)榕袛嗥髽I(yè)捐贈(zèng)的動(dòng)機(jī)、估計(jì)稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響提供了理論依據(jù)，也為實(shí)證研究企業(yè)捐贈(zèng)行為對(duì)稅收政策和商業(yè)周期的敏感度提供了有用的信息。
（二）現(xiàn)有實(shí)證研究的成果及局限基于“利潤最大化”和“效用最大化”的分析框架，國外學(xué)者做了大量的實(shí)證研究，考察稅收對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的影響，使得企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)逐漸成為公共經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的一個(gè)重要的領(lǐng)域，相關(guān)研究也不斷豐富和深化?？偟膩碚f，企業(yè)捐贈(zèng)所得稅政策效應(yīng)的研究進(jìn)展主要以數(shù)據(jù)類型和所采用的估計(jì)方法為主線，其中，數(shù)據(jù)類型實(shí)現(xiàn)了由加總的時(shí)間序列數(shù)據(jù)到公司具體調(diào)查數(shù)據(jù)的應(yīng)用，估計(jì)方法也不斷發(fā)展，實(shí)現(xiàn)了由簡單的線性模型或?qū)?shù)模型發(fā)展為基于混合橫截面數(shù)據(jù)模型、隨機(jī)效應(yīng)模型和固定效應(yīng)模型的研究；由于前提假設(shè)、變量選擇、數(shù)據(jù)構(gòu)成、數(shù)據(jù)處理方法的不同，實(shí)證檢驗(yàn)的結(jié)論不盡相同，甚至截然相反。這從側(cè)面反映了企業(yè)慈善捐贈(zèng)行為的復(fù)雜性。從目前的研究結(jié)果來看，較為一致的結(jié)論是稅收會(huì)影響企業(yè)慈善捐贈(zèng)。盡管如此，學(xué)者們對(duì)于企業(yè)慈善捐贈(zèng)的價(jià)格彈性和收入彈性區(qū)間的測(cè)算結(jié)果依然存在著較大的差異。因此，實(shí)證檢驗(yàn)中的數(shù)據(jù)挖掘、模型設(shè)定和參數(shù)估計(jì)方法等方面有待深化?？傊瑹o論是理論研究還是實(shí)證檢驗(yàn)，對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的稅收政策激勵(lì)效應(yīng)的研究結(jié)論尚不明確。為此，我們需要各種理論模型的整合發(fā)展。
四、研究展望
國外學(xué)者對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)問題的研究成果，為我們研究中國企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)提供了參考依據(jù)。然而，考慮到企業(yè)捐贈(zèng)動(dòng)機(jī)的多元化，以及中西方文化、稅制和企業(yè)類型等方面的差異，單純借鑒國外學(xué)者的研究思路和方法難于解釋中國企業(yè)的捐贈(zèng)問題。因此，結(jié)合國外現(xiàn)有的研究情況，本文認(rèn)為未來對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)稅收政策效應(yīng)的研究可從以下三方面進(jìn)行拓展：
經(jīng)濟(jì)學(xué)理論所說的收入效應(yīng)是用來說明貨幣收入一定條件下，商品價(jià)格上升與實(shí)際收入變化之間的關(guān)系，即被迫購買價(jià)格已經(jīng)上漲的商品等于減少實(shí)際收入，從而減少幾乎所有商品的購買量。從稅收角度而言，所謂收入效應(yīng)是指由于課稅或增稅使納稅主體的收入發(fā)生變化，改變總體收入水平，使納稅主體境況變壞的效應(yīng)。稅收收入效應(yīng)的大小由納稅主體的總收入與其繳納的稅金之比例，即平均稅率所決定的。平均稅率高，稅收負(fù)擔(dān)重，則對(duì)納稅主體的收入效應(yīng)大；反之，則產(chǎn)生的收入效應(yīng)小。一般來說，稅收的收入效應(yīng)不會(huì)對(duì)納稅主體“工作努力”產(chǎn)生妨礙，因?yàn)槎愂赵黾訒?huì)使納稅主體收入減少，所以納稅主體為了取得更多的收入而不得不減少閑暇等其他方面的享受，能激勵(lì)人們更加發(fā)奮工作。
經(jīng)濟(jì)學(xué)理論所說的替代效應(yīng)是用來說明相對(duì)價(jià)格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關(guān)系，即一種商品價(jià)格上升，而其他商品價(jià)格不變的情況下，用其他商品來替代價(jià)格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應(yīng)是指由于政府實(shí)行差別稅收待遇，使某種商品或勞務(wù)與另一種商品或勞務(wù)之間的相對(duì)價(jià)格發(fā)生變化，導(dǎo)致人們改變對(duì)各種商品或勞務(wù)的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務(wù)來代替征稅的或稅負(fù)重的商品或勞務(wù)。替代效應(yīng)是由稅收的邊際稅率或邊際稅負(fù)所決定的，邊際稅率越高，替代效應(yīng)越大；反之則越小。一般地，替代效應(yīng)不利于鼓勵(lì)人們努力工作，而會(huì)導(dǎo)致人們?cè)黾娱e暇。收入效應(yīng)和替代效應(yīng)是稅收對(duì)納稅主體產(chǎn)生的兩大基本效應(yīng)。收入效應(yīng)反映了征納雙方在國民收入分配中的關(guān)系，也反映出稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的激勵(lì)作用。替代效應(yīng)則表明，當(dāng)課稅超過一定限度時(shí)，人們通過逃避稅收，會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負(fù)擔(dān)程度的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和財(cái)政效應(yīng)，同時(shí)也是對(duì)稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)的最好證明，即，一定程度的稅收負(fù)擔(dān)既能保證稅收收入，又對(duì)納稅主體產(chǎn)生收入效應(yīng)，激勵(lì)“工作努力”；稅負(fù)超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產(chǎn)生較大的替代效應(yīng)，激勵(lì)逃避稅收。政府課稅必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體負(fù)擔(dān)能力或負(fù)擔(dān)心理，既保證稅收收入的極大實(shí)現(xiàn)，又維護(hù)納稅主體相應(yīng)的合法權(quán)益，促進(jìn)納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應(yīng)的負(fù)面影響。
二、稅收調(diào)控理論及其對(duì)納稅主體的激勵(lì)與制約
稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制。稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制也稱“內(nèi)在穩(wěn)定器”，是指政府稅收規(guī)模隨經(jīng)濟(jì)景氣狀況而自動(dòng)進(jìn)行增減調(diào)整，從而“熨平”經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的一種稅收宏觀調(diào)節(jié)機(jī)制。例如政府對(duì)所得課稅，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，納稅主體收入下降，即使不改變個(gè)人和企業(yè)所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會(huì)自動(dòng)下降，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會(huì)總需求，起到反經(jīng)濟(jì)衰退的作用。相反，在經(jīng)濟(jì)高漲時(shí)，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應(yīng)自動(dòng)增加，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收增加的幅度會(huì)大于個(gè)人和企業(yè)收入上升的幅度，從而抑制社會(huì)總需求，減緩經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過度擴(kuò)張。其二，相機(jī)抉擇的稅收政策。相機(jī)抉擇的稅收政策是指政府根據(jù)經(jīng)濟(jì)景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)的調(diào)控政策。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同時(shí)期，政府根據(jù)社會(huì)總供給和總需求的對(duì)比狀況，以及總供給與總需求內(nèi)部結(jié)構(gòu)的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負(fù)差別待遇，調(diào)整人們的收入分配狀況和消費(fèi)水平，進(jìn)而刺激或抑制消費(fèi)和投資欲望，包括擴(kuò)張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，實(shí)行減稅措施，通過相對(duì)增加市場(chǎng)主體的可支配收入，刺激消費(fèi)需求增加，推動(dòng)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，刺激經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，從而促進(jìn)國民收入恢復(fù)到充分就業(yè)水平；在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，通過增稅措施，相應(yīng)減少人們的可支配收入，抑制私人消費(fèi)和投資需求，從而扼制社會(huì)總需求，防止經(jīng)濟(jì)過熱。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收調(diào)控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經(jīng)濟(jì)主體作為一個(gè)“黑箱”看待。調(diào)控方式一般只考慮四個(gè)基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實(shí)施結(jié)果之間的關(guān)系；（3）受控經(jīng)濟(jì)主體整體的行為反應(yīng)；（4）適時(shí)調(diào)整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實(shí)施，并不深入到企業(yè)內(nèi)部，過問企業(yè)內(nèi)部的具體經(jīng)濟(jì)情況和特性，而是針對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的整體狀況和國家的政策目標(biāo)來制定稅收政策和組織實(shí)施，對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體產(chǎn)生同樣的效力。
三、稅收效應(yīng)及稅收調(diào)控理論——稅收籌劃的理論依據(jù)
由稅收效應(yīng)理論和稅收調(diào)控理論的基本描述及其對(duì)納稅主體的影響分析可以得出以下結(jié)論：
1.政府課稅應(yīng)兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權(quán)益的體現(xiàn)。
稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)理論表明，政府課稅應(yīng)有一個(gè)合理的限度，必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權(quán)威才能真正得以確立，稅收才能取得財(cái)政、經(jīng)濟(jì)的最佳效應(yīng)，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權(quán)益，也依法維護(hù)納稅主體依法納稅后的合法權(quán)益。納稅主體在依法納稅的前提下，對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)籌劃和安排，取得的任何經(jīng)濟(jì)利益，包括節(jié)稅收益，歸根結(jié)底屬于納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)受到法律的承認(rèn)和保護(hù)。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控與影響來自于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，稅收籌劃是納稅主體對(duì)稅收的正向回應(yīng)。
稅收調(diào)控理論表明，只要稅收存在，就必然對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，包括正向回應(yīng)和負(fù)向回應(yīng)。政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是通過稅收利益差別來引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向的影響，實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關(guān)注納稅主體對(duì)稅收政策的回應(yīng)。就納稅主體而言，既然外在的稅收環(huán)境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)旨在通過納稅主體對(duì)稅收利益的追逐來實(shí)現(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導(dǎo)致政府稅收流失，是政府所反對(duì)的；稅收籌劃則對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產(chǎn)生負(fù)向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對(duì)納稅主體是必要的，對(duì)實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導(dǎo)向是一致的，它有利于稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
3.稅收調(diào)控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。從縱向看，在不同經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國家選擇實(shí)施擴(kuò)張性或緊縮性稅收政策，使不同時(shí)期的稅收負(fù)擔(dān)具有彈性；從橫向看，國家在地區(qū)之間、產(chǎn)業(yè)之間、產(chǎn)品之間乃至行為之間，實(shí)施不同的稅收政策，也使稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。由于稅收調(diào)控納稅主體行為是通過彈性稅負(fù)來誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵(lì)、所利用的。而在稅負(fù)無彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負(fù)的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據(jù)稅收政策找出彈性稅負(fù)，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調(diào)控方式?jīng)Q定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環(huán)境刺激或制約企業(yè)的行為選擇，使企業(yè)適應(yīng)稅收的變化，形成對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體總體上一視同仁的激勵(lì)與制約機(jī)制。這表明稅收調(diào)控并不針對(duì)具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環(huán)境。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實(shí)現(xiàn)，而企望得到國家的個(gè)別優(yōu)惠是不現(xiàn)實(shí)的。同時(shí)，國家稅收政策也將根據(jù)調(diào)控目標(biāo)與政策實(shí)施結(jié)果的狀況作出新的調(diào)整，這就要求企業(yè)稅收籌劃應(yīng)及時(shí)與稅收政策變動(dòng)作出相應(yīng)的配合，與時(shí)俱進(jìn)地更新稅收籌劃的內(nèi)容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動(dòng)，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財(cái)務(wù)規(guī)劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達(dá)到的程度有多大，節(jié)稅潛力如何；能帶來最大節(jié)稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應(yīng)考慮的其他相關(guān)因素。
影響企業(yè)稅收籌劃的稅收因素可概括為四個(gè)方面：
其一，稅收負(fù)擔(dān)水平。稅收負(fù)擔(dān)水平包括宏觀稅收負(fù)擔(dān)和微觀稅收負(fù)擔(dān)水平。從宏觀上看，衡量一國稅負(fù)高低的公認(rèn)指標(biāo)是稅收總額t占國內(nèi)生產(chǎn)總值（gdp）的比重；從微觀上看，衡量一個(gè)納稅人的總體稅負(fù)一般不是單純以某一稅種的稅負(fù)來衡量，而是以企業(yè)資本回報(bào)率即資本收益率來評(píng)價(jià)，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負(fù)越輕，資本回報(bào)率越高，稅負(fù)越重，資本回報(bào)率越低。
稅收負(fù)擔(dān)水平對(duì)稅收籌劃的影響主要表現(xiàn)為：首先，稅收負(fù)擔(dān)水平?jīng)Q定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)較低，企業(yè)稅負(fù)可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節(jié)稅策略。因?yàn)槿绻M(jìn)行稅收籌劃還要花費(fèi)一筆節(jié)稅成本，而所取得的稅收利益對(duì)資本回報(bào)率影響又不大，此時(shí)稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)水平高，稅收則成為影響資本回報(bào)率的重要因素，是否實(shí)施節(jié)稅策略結(jié)果是完全不相同的。其次，國家間稅收負(fù)擔(dān)水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場(chǎng)上不同國家或地區(qū)同類商品稅負(fù)輕重不同，不同國家或地區(qū)的所得稅稅負(fù)水平也有高低之差，相應(yīng)的投資回報(bào)率也相當(dāng)之懸殊，所以跨國納稅人在實(shí)施經(jīng)營和投資過程的稅收籌劃時(shí)，往往青睞于稅負(fù)低的國家或地區(qū)。
其二，稅負(fù)彈性。稅負(fù)彈性是決定稅收籌劃潛力和節(jié)稅利益的關(guān)鍵因素。稅負(fù)彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節(jié)稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負(fù)彈性，不產(chǎn)生替代效應(yīng)，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復(fù)合稅制下，各個(gè)不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規(guī)范相對(duì)比較復(fù)雜，其稅負(fù)的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準(zhǔn)的主要稅種。
稅負(fù)彈性取決于稅種的構(gòu)成要素，其中主要包括稅基、扣除項(xiàng)目、稅率和稅收優(yōu)惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優(yōu)惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構(gòu)成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負(fù)彈性。一般而言，所得稅的稅負(fù)彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的，通過給予一定的稅收利益而對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)。稅收優(yōu)惠反映了政府行為，是通過政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)與消費(fèi)偏好來實(shí)現(xiàn)的，也是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。無論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家無不把實(shí)施稅收優(yōu)惠政策作為引導(dǎo)投資方向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會(huì)、刺激經(jīng)濟(jì)增長的重要手段加以運(yùn)用。
經(jīng)濟(jì)學(xué)理論所說的收入效應(yīng)是用來說明貨幣收入一定條件下，商品價(jià)格上升與實(shí)際收入變化之間的關(guān)系，即被迫購買價(jià)格已經(jīng)上漲的商品等于減少實(shí)際收入，從而減少幾乎所有商品的購買量。從稅收角度而言，所謂收入效應(yīng)是指由于課稅或增稅使納稅主體的收入發(fā)生變化，改變總體收入水平，使納稅主體境況變壞的效應(yīng)。稅收收入效應(yīng)的大小由納稅主體的總收入與其繳納的稅金之比例，即平均稅率所決定的。平均稅率高，稅收負(fù)擔(dān)重，則對(duì)納稅主體的收入效應(yīng)大；反之，則產(chǎn)生的收入效應(yīng)小。一般來說，稅收的收入效應(yīng)不會(huì)對(duì)納稅主體“工作努力”產(chǎn)生妨礙，因?yàn)槎愂赵黾訒?huì)使納稅主體收入減少，所以納稅主體為了取得更多的收入而不得不減少閑暇等其他方面的享受，能激勵(lì)人們更加發(fā)奮工作。
經(jīng)濟(jì)學(xué)理論所說的替代效應(yīng)是用來說明相對(duì)價(jià)格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關(guān)系，即一種商品價(jià)格上升，而其他商品價(jià)格不變的情況下，用其他商品來替代價(jià)格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應(yīng)是指由于政府實(shí)行差別稅收待遇，使某種商品或勞務(wù)與另一種商品或勞務(wù)之間的相對(duì)價(jià)格發(fā)生變化，導(dǎo)致人們改變對(duì)各種商品或勞務(wù)的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務(wù)來代替征稅的或稅負(fù)重的商品或勞務(wù)。替代效應(yīng)是由稅收的邊際稅率或邊際稅負(fù)所決定的，邊際稅率越高，替代效應(yīng)越大；反之則越小。一般地，替代效應(yīng)不利于鼓勵(lì)人們努力工作，而會(huì)導(dǎo)致人們?cè)黾娱e暇。收入效應(yīng)和替代效應(yīng)是稅收對(duì)納稅主體產(chǎn)生的兩大基本效應(yīng)。收入效應(yīng)反映了征納雙方在國民收入分配中的關(guān)系，也反映出稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的激勵(lì)作用。替代效應(yīng)則表明，當(dāng)課稅超過一定限度時(shí)，人們通過逃避稅收，會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負(fù)擔(dān)程度的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和財(cái)政效應(yīng)，同時(shí)也是對(duì)稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)的最好證明，即，一定程度的稅收負(fù)擔(dān)既能保證稅收收入，又對(duì)納稅主體產(chǎn)生收入效應(yīng)，激勵(lì)“工作努力”；稅負(fù)超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產(chǎn)生較大的替代效應(yīng)，激勵(lì)逃避稅收。政府課稅必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體負(fù)擔(dān)能力或負(fù)擔(dān)心理，既保證稅收收入的極大實(shí)現(xiàn)，又維護(hù)納稅主體相應(yīng)的合法權(quán)益，促進(jìn)納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應(yīng)的負(fù)面影響。
二、稅收調(diào)控理論及其對(duì)納稅主體的激勵(lì)與制約
稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制。稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制也稱“內(nèi)在穩(wěn)定器”，是指政府稅收規(guī)模隨經(jīng)濟(jì)景氣狀況而自動(dòng)進(jìn)行增減調(diào)整，從而“熨平”經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的一種稅收宏觀調(diào)節(jié)機(jī)制。例如政府對(duì)所得課稅，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，納稅主體收入下降，即使不改變個(gè)人和企業(yè)所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會(huì)自動(dòng)下降，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會(huì)總需求，起到反經(jīng)濟(jì)衰退的作用。相反，在經(jīng)濟(jì)高漲時(shí)，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應(yīng)自動(dòng)增加，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收增加的幅度會(huì)大于個(gè)人和企業(yè)收入上升的幅度，從而抑制社會(huì)總需求，減緩經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過度擴(kuò)張。其二，相機(jī)抉擇的稅收政策。相機(jī)抉擇的稅收政策是指政府根據(jù)經(jīng)濟(jì)景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)的調(diào)控政策。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同時(shí)期，政府根據(jù)社會(huì)總供給和總需求的對(duì)比狀況，以及總供給與總需求內(nèi)部結(jié)構(gòu)的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負(fù)差別待遇，調(diào)整人們的收入分配狀況和消費(fèi)水平，進(jìn)而刺激或抑制消費(fèi)和投資欲望，包括擴(kuò)張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，實(shí)行減稅措施，通過相對(duì)增加市場(chǎng)主體的可支配收入，刺激消費(fèi)需求增加，推動(dòng)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，刺激經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，從而促進(jìn)國民收入恢復(fù)到充分就業(yè)水平；在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，通過增稅措施，相應(yīng)減少人們的可支配收入，抑制私人消費(fèi)和投資需求，從而扼制社會(huì)總需求，防止經(jīng)濟(jì)過熱。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收調(diào)控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經(jīng)濟(jì)主體作為一個(gè)“黑箱”看待。調(diào)控方式一般只考慮四個(gè)基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實(shí)施結(jié)果之間的關(guān)系；（3）受控經(jīng)濟(jì)主體整體的行為反應(yīng)；（4）適時(shí)調(diào)整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實(shí)施，并不深入到企業(yè)內(nèi)部，過問企業(yè)內(nèi)部的具體經(jīng)濟(jì)情況和特性，而是針對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的整體狀況和國家的政策目標(biāo)來制定稅收政策和組織實(shí)施，對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體產(chǎn)生同樣的效力。
三、稅收效應(yīng)及稅收調(diào)控理論——稅收籌劃的理論依據(jù)
由稅收效應(yīng)理論和稅收調(diào)控理論的基本描述及其對(duì)納稅主體的影響分析可以得出以下結(jié)論：
1.政府課稅應(yīng)兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權(quán)益的體現(xiàn)。
稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)理論表明，政府課稅應(yīng)有一個(gè)合理的限度，必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權(quán)威才能真正得以確立，稅收才能取得財(cái)政、經(jīng)濟(jì)的最佳效應(yīng)，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權(quán)益，也依法維護(hù)納稅主體依法納稅后的合法權(quán)益。納稅主體在依法納稅的前提下，對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)籌劃和安排，取得的任何經(jīng)濟(jì)利益，包括節(jié)稅收益，歸根結(jié)底屬于納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)受到法律的承認(rèn)和保護(hù)。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控與影響來自于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，稅收籌劃是納稅主體對(duì)稅收的正向回應(yīng)。
稅收調(diào)控理論表明，只要稅收存在，就必然對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，包括正向回應(yīng)和負(fù)向回應(yīng)。政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是通過稅收利益差別來引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向的影響，實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關(guān)注納稅主體對(duì)稅收政策的回應(yīng)。就納稅主體而言，既然外在的稅收環(huán)境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)旨在通過納稅主體對(duì)稅收利益的追逐來實(shí)現(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導(dǎo)致政府稅收流失，是政府所反對(duì)的；稅收籌劃則對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產(chǎn)生負(fù)向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對(duì)納稅主體是必要的，對(duì)實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導(dǎo)向是一致的，它有利于稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
3.稅收調(diào)控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。從縱向看，在不同經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國家選擇實(shí)施擴(kuò)張性或緊縮性稅收政策，使不同時(shí)期的稅收負(fù)擔(dān)具有彈性；從橫向看，國家在地區(qū)之間、產(chǎn)業(yè)之間、產(chǎn)品之間乃至行為之間，實(shí)施不同的稅收政策，也使稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。由于稅收調(diào)控納稅主體行為是通過彈性稅負(fù)來誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵(lì)、所利用的。而在稅負(fù)無彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負(fù)的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據(jù)稅收政策找出彈性稅負(fù)，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調(diào)控方式?jīng)Q定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環(huán)境刺激或制約企業(yè)的行為選擇，使企業(yè)適應(yīng)稅收的變化，形成對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體總體上一視同仁的激勵(lì)與制約機(jī)制。這表明稅收調(diào)控并不針對(duì)具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環(huán)境。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實(shí)現(xiàn)，而企望得到國家的個(gè)別優(yōu)惠是不現(xiàn)實(shí)的。同時(shí)，國家稅收政策也將根據(jù)調(diào)控目標(biāo)與政策實(shí)施結(jié)果的狀況作出新的調(diào)整，這就要求企業(yè)稅收籌劃應(yīng)及時(shí)與稅收政策變動(dòng)作出相應(yīng)的配合，與時(shí)俱進(jìn)地更新稅收籌劃的內(nèi)容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動(dòng)，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財(cái)務(wù)規(guī)劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達(dá)到的程度有多大，節(jié)稅潛力如何；能帶來最大節(jié)稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應(yīng)考慮的其他相關(guān)因素。
影響企業(yè)稅收籌劃的稅收因素可概括為四個(gè)方面：
其一，稅收負(fù)擔(dān)水平。稅收負(fù)擔(dān)水平包括宏觀稅收負(fù)擔(dān)和微觀稅收負(fù)擔(dān)水平。從宏觀上看，衡量一國稅負(fù)高低的公認(rèn)指標(biāo)是稅收總額T占國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重；從微觀上看，衡量一個(gè)納稅人的總體稅負(fù)一般不是單純以某一稅種的稅負(fù)來衡量，而是以企業(yè)資本回報(bào)率即資本收益率來評(píng)價(jià)，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負(fù)越輕，資本回報(bào)率越高，稅負(fù)越重，資本回報(bào)率越低。
稅收負(fù)擔(dān)水平對(duì)稅收籌劃的影響主要表現(xiàn)為：首先，稅收負(fù)擔(dān)水平?jīng)Q定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)較低，企業(yè)稅負(fù)可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節(jié)稅策略。因?yàn)槿绻M(jìn)行稅收籌劃還要花費(fèi)一筆節(jié)稅成本，而所取得的稅收利益對(duì)資本回報(bào)率影響又不大，此時(shí)稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)水平高，稅收則成為影響資本回報(bào)率的重要因素，是否實(shí)施節(jié)稅策略結(jié)果是完全不相同的。其次，國家間稅收負(fù)擔(dān)水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場(chǎng)上不同國家或地區(qū)同類商品稅負(fù)輕重不同，不同國家或地區(qū)的所得稅稅負(fù)水平也有高低之差，相應(yīng)的投資回報(bào)率也相當(dāng)之懸殊，所以跨國納稅人在實(shí)施經(jīng)營和投資過程的稅收籌劃時(shí)，往往青睞于稅負(fù)低的國家或地區(qū)。
其二，稅負(fù)彈性。稅負(fù)彈性是決定稅收籌劃潛力和節(jié)稅利益的關(guān)鍵因素。稅負(fù)彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節(jié)稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負(fù)彈性，不產(chǎn)生替代效應(yīng)，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復(fù)合稅制下，各個(gè)不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規(guī)范相對(duì)比較復(fù)雜，其稅負(fù)的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準(zhǔn)的主要稅種。
稅負(fù)彈性取決于稅種的構(gòu)成要素，其中主要包括稅基、扣除項(xiàng)目、稅率和稅收優(yōu)惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優(yōu)惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構(gòu)成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負(fù)彈性。一般而言，所得稅的稅負(fù)彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的，通過給予一定的稅收利益而對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)。稅收優(yōu)惠反映了政府行為，是通過政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)與消費(fèi)偏好來實(shí)現(xiàn)的，也是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。無論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家無不把實(shí)施稅收優(yōu)惠政策作為引導(dǎo)投資方向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會(huì)、刺激經(jīng)濟(jì)增長的重要手段加以運(yùn)用。
經(jīng)濟(jì)學(xué)理論所說的替代效應(yīng)是用來說明相對(duì)價(jià)格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關(guān)系，即一種商品價(jià)格上升，而其他商品價(jià)格不變的情況下，用其他商品來替代價(jià)格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應(yīng)是指由于政府實(shí)行差別稅收待遇，使某種商品或勞務(wù)與另一種商品或勞務(wù)之間的相對(duì)價(jià)格發(fā)生變化，導(dǎo)致人們改變對(duì)各種商品或勞務(wù)的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務(wù)來代替征稅的或稅負(fù)重的商品或勞務(wù)。替代效應(yīng)是由稅收的邊際稅率或邊際稅負(fù)所決定的，邊際稅率越高，替代效應(yīng)越大；反之則越小。一般地，替代效應(yīng)不利于鼓勵(lì)人們努力工作，而會(huì)導(dǎo)致人們?cè)黾娱e暇。收入效應(yīng)和替代效應(yīng)是稅收對(duì)納稅主體產(chǎn)生的兩大基本效應(yīng)。收入效應(yīng)反映了征納雙方在國民收入分配中的關(guān)系，也反映出稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的激勵(lì)作用。替代效應(yīng)則表明，當(dāng)課稅超過一定限度時(shí)，人們通過逃避稅收，會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負(fù)擔(dān)程度的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和財(cái)政效應(yīng)，同時(shí)也是對(duì)稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)的最好證明，即，一定程度的稅收負(fù)擔(dān)既能保證稅收收入，又對(duì)納稅主體產(chǎn)生收入效應(yīng)，激勵(lì)“工作努力”；稅負(fù)超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產(chǎn)生較大的替代效應(yīng)，激勵(lì)逃避稅收。政府課稅必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體負(fù)擔(dān)能力或負(fù)擔(dān)心理，既保證稅收收入的極大實(shí)現(xiàn)，又維護(hù)納稅主體相應(yīng)的合法權(quán)益，促進(jìn)納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應(yīng)的負(fù)面影響。
二、稅收調(diào)控理論及其對(duì)納稅主體的激勵(lì)與制約
稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制。稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制也稱“內(nèi)在穩(wěn)定器”，是指政府稅收規(guī)模隨經(jīng)濟(jì)景氣狀況而自動(dòng)進(jìn)行增減調(diào)整，從而“熨平”經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的一種稅收宏觀調(diào)節(jié)機(jī)制。例如政府對(duì)所得課稅，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，納稅主體收入下降，即使不改變個(gè)人和企業(yè)所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會(huì)自動(dòng)下降，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會(huì)總需求，起到反經(jīng)濟(jì)衰退的作用。相反，在經(jīng)濟(jì)高漲時(shí)，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應(yīng)自動(dòng)增加，并且在累進(jìn)稅率的作用下，稅收增加的幅度會(huì)大于個(gè)人和企業(yè)收入上升的幅度，從而抑制社會(huì)總需求，減緩經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過度擴(kuò)張。其二，相機(jī)抉擇的稅收政策。相機(jī)抉擇的稅收政策是指政府根據(jù)經(jīng)濟(jì)景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)的調(diào)控政策。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同時(shí)期，政府根據(jù)社會(huì)總供給和總需求的對(duì)比狀況，以及總供給與總需求內(nèi)部結(jié)構(gòu)的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負(fù)差別待遇，調(diào)整人們的收入分配狀況和消費(fèi)水平，進(jìn)而刺激或抑制消費(fèi)和投資欲望，包括擴(kuò)張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，實(shí)行減稅措施，通過相對(duì)增加市場(chǎng)主體的可支配收入，刺激消費(fèi)需求增加，推動(dòng)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，刺激經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，從而促進(jìn)國民收入恢復(fù)到充分就業(yè)水平；在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，通過增稅措施，相應(yīng)減少人們的可支配收入，抑制私人消費(fèi)和投資需求，從而扼制社會(huì)總需求，防止經(jīng)濟(jì)過熱。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收調(diào)控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經(jīng)濟(jì)主體作為一個(gè)“黑箱”看待。調(diào)控方式一般只考慮四個(gè)基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實(shí)施結(jié)果之間的關(guān)系；（3）受控經(jīng)濟(jì)主體整體的行為反應(yīng)；（4）適時(shí)調(diào)整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實(shí)施，并不深入到企業(yè)內(nèi)部，過問企業(yè)內(nèi)部的具體經(jīng)濟(jì)情況和特性，而是針對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的整體狀況和國家的政策目標(biāo)來制定稅收政策和組織實(shí)施，對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體產(chǎn)生同樣的效力。
三、稅收效應(yīng)及稅收調(diào)控理論——稅收籌劃的理論依據(jù)
由稅收效應(yīng)理論和稅收調(diào)控理論的基本描述及其對(duì)納稅主體的影響分析可以得出以下結(jié)論：
1.政府課稅應(yīng)兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權(quán)益的體現(xiàn)。
稅收收入效應(yīng)和替代效應(yīng)理論表明，政府課稅應(yīng)有一個(gè)合理的限度，必須兼顧財(cái)政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權(quán)威才能真正得以確立，稅收才能取得財(cái)政、經(jīng)濟(jì)的最佳效應(yīng)，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權(quán)益，也依法維護(hù)納稅主體依法納稅后的合法權(quán)益。納稅主體在依法納稅的前提下，對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)籌劃和安排，取得的任何經(jīng)濟(jì)利益，包括節(jié)稅收益，歸根結(jié)底屬于納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)受到法律的承認(rèn)和保護(hù)。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控與影響來自于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，稅收籌劃是納稅主體對(duì)稅收的正向回應(yīng)。
稅收調(diào)控理論表明，只要稅收存在，就必然對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對(duì)課稅的回應(yīng)，包括正向回應(yīng)和負(fù)向回應(yīng)。政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是通過稅收利益差別來引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向的影響，實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關(guān)注納稅主體對(duì)稅收政策的回應(yīng)。就納稅主體而言，既然外在的稅收環(huán)境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)旨在通過納稅主體對(duì)稅收利益的追逐來實(shí)現(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導(dǎo)致政府稅收流失，是政府所反對(duì)的；稅收籌劃則對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產(chǎn)生負(fù)向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對(duì)納稅主體是必要的，對(duì)實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導(dǎo)向是一致的，它有利于稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
3.稅收調(diào)控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。從縱向看，在不同經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國家選擇實(shí)施擴(kuò)張性或緊縮性稅收政策，使不同時(shí)期的稅收負(fù)擔(dān)具有彈性；從橫向看，國家在地區(qū)之間、產(chǎn)業(yè)之間、產(chǎn)品之間乃至行為之間，實(shí)施不同的稅收政策，也使稅收負(fù)擔(dān)具有彈性。由于稅收調(diào)控納稅主體行為是通過彈性稅負(fù)來誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵(lì)、所利用的。而在稅負(fù)無彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負(fù)的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據(jù)稅收政策找出彈性稅負(fù)，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調(diào)控方式?jīng)Q定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環(huán)境刺激或制約企業(yè)的行為選擇，使企業(yè)適應(yīng)稅收的變化，形成對(duì)所有的經(jīng)濟(jì)主體總體上一視同仁的激勵(lì)與制約機(jī)制。這表明稅收調(diào)控并不針對(duì)具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環(huán)境。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實(shí)現(xiàn)，而企望得到國家的個(gè)別優(yōu)惠是不現(xiàn)實(shí)的。同時(shí)，國家稅收政策也將根據(jù)調(diào)控目標(biāo)與政策實(shí)施結(jié)果的狀況作出新的調(diào)整，這就要求企業(yè)稅收籌劃應(yīng)及時(shí)與稅收政策變動(dòng)作出相應(yīng)的配合，與時(shí)俱進(jìn)地更新稅收籌劃的內(nèi)容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動(dòng)，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財(cái)務(wù)規(guī)劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達(dá)到的程度有多大，節(jié)稅潛力如何；能帶來最大節(jié)稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應(yīng)考慮的其他相關(guān)因素。
影響企業(yè)稅收籌劃的稅收因素可概括為四個(gè)方面：
其一，稅收負(fù)擔(dān)水平。稅收負(fù)擔(dān)水平包括宏觀稅收負(fù)擔(dān)和微觀稅收負(fù)擔(dān)水平。從宏觀上看，衡量一國稅負(fù)高低的公認(rèn)指標(biāo)是稅收總額T占國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重；從微觀上看，衡量一個(gè)納稅人的總體稅負(fù)一般不是單純以某一稅種的稅負(fù)來衡量，而是以企業(yè)資本回報(bào)率即資本收益率來評(píng)價(jià)，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負(fù)越輕，資本回報(bào)率越高，稅負(fù)越重，資本回報(bào)率越低。
稅收負(fù)擔(dān)水平對(duì)稅收籌劃的影響主要表現(xiàn)為：首先，稅收負(fù)擔(dān)水平?jīng)Q定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)較低，企業(yè)稅負(fù)可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節(jié)稅策略。因?yàn)槿绻M(jìn)行稅收籌劃還要花費(fèi)一筆節(jié)稅成本，而所取得的稅收利益對(duì)資本回報(bào)率影響又不大，此時(shí)稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)水平高，稅收則成為影響資本回報(bào)率的重要因素，是否實(shí)施節(jié)稅策略結(jié)果是完全不相同的。其次，國家間稅收負(fù)擔(dān)水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場(chǎng)上不同國家或地區(qū)同類商品稅負(fù)輕重不同，不同國家或地區(qū)的所得稅稅負(fù)水平也有高低之差，相應(yīng)的投資回報(bào)率也相當(dāng)之懸殊，所以跨國納稅人在實(shí)施經(jīng)營和投資過程的稅收籌劃時(shí)，往往青睞于稅負(fù)低的國家或地區(qū)。
其二，稅負(fù)彈性。稅負(fù)彈性是決定稅收籌劃潛力和節(jié)稅利益的關(guān)鍵因素。稅負(fù)彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節(jié)稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負(fù)彈性，不產(chǎn)生替代效應(yīng)，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復(fù)合稅制下，各個(gè)不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規(guī)范相對(duì)比較復(fù)雜，其稅負(fù)的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準(zhǔn)的主要稅種。
稅負(fù)彈性取決于稅種的構(gòu)成要素，其中主要包括稅基、扣除項(xiàng)目、稅率和稅收優(yōu)惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優(yōu)惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構(gòu)成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負(fù)彈性。一般而言，所得稅的稅負(fù)彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的，通過給予一定的稅收利益而對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)。稅收優(yōu)惠反映了政府行為，是通過政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)與消費(fèi)偏好來實(shí)現(xiàn)的，也是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。無論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家無不把實(shí)施稅收優(yōu)惠政策作為引導(dǎo)投資方向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會(huì)、刺激經(jīng)濟(jì)增長的重要手段加以運(yùn)用。
一、 問題的提出
中國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)發(fā)展階段，經(jīng)濟(jì)增速出現(xiàn)明顯的下降，中國制造業(yè)原來所依靠的低成本優(yōu)勢(shì)逐漸減弱。制造業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的重要支撐，在新形勢(shì)下亟需優(yōu)化現(xiàn)有的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，從而實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)。稅收政策對(duì)于一個(gè)國家的產(chǎn)業(yè)發(fā)展起著重要的作用，引導(dǎo)著資金、勞動(dòng)和技術(shù)等生產(chǎn)要素的流動(dòng)與分布情況，國家通過稅收政策的變化來調(diào)控各產(chǎn)業(yè)的發(fā)展方向。稅收負(fù)擔(dān)的輕重不僅反映國家財(cái)政收入的多少，更與相關(guān)的產(chǎn)業(yè)政策相配合影響著制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)的路徑和方向。中國制造業(yè)的低成本優(yōu)勢(shì)已經(jīng)逐漸減弱，產(chǎn)業(yè)升級(jí)已經(jīng)迫在眉睫。通過相關(guān)稅收政策的有效引導(dǎo)，加快產(chǎn)業(yè)升級(jí)速度對(duì)于制造業(yè)以及整個(gè)工業(yè)的發(fā)展具有著重要的理論意義和實(shí)踐指導(dǎo)價(jià)值。
目前，對(duì)于稅收負(fù)擔(dān)如何影響產(chǎn)業(yè)升級(jí)較少有學(xué)者展開研究，因此對(duì)于這一問題還沒有一致的結(jié)論，有些學(xué)者的研究認(rèn)為稅收優(yōu)惠和減免政策能夠通過提高企業(yè)的積極性來促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)升級(jí);另外一些學(xué)者，則認(rèn)為較低的稅收負(fù)擔(dān)讓企業(yè)停留在低附加值、依靠勞動(dòng)和資源的大量投入的產(chǎn)業(yè)鏈的底端，應(yīng)該提高稅收負(fù)擔(dān)從而實(shí)現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，最終達(dá)到產(chǎn)業(yè)的升級(jí)。正是針對(duì)這一理論的空缺，文章對(duì)于制造業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)與稅收負(fù)擔(dān)之間的關(guān)系進(jìn)行分析，再通過實(shí)證模型來進(jìn)行驗(yàn)證，從而豐富相關(guān)的理論研究。
二、 稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)之間的理論機(jī)制
稅收政策作為政府進(jìn)行宏觀調(diào)控的一種方式，對(duì)于一個(gè)產(chǎn)業(yè)、行業(yè)或者微觀企業(yè)主體的l展方向產(chǎn)生指導(dǎo)作用，體現(xiàn)出國家對(duì)于相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策導(dǎo)向，引導(dǎo)著社會(huì)資源的流向和聚集。一個(gè)國家稅收政策直觀、定量的體現(xiàn)就是各經(jīng)濟(jì)主體所承受稅收負(fù)擔(dān)的輕重，合理的稅收負(fù)擔(dān)不但會(huì)增加政府的財(cái)政收入，從而使其更好的履行公共服務(wù)職能。稅收政策與一個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段相適應(yīng)，當(dāng)其產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化時(shí)，稅收政策也要做出及時(shí)和相應(yīng)的調(diào)整，從而促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，向產(chǎn)業(yè)鏈條高附加值區(qū)域移動(dòng)，從而實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，最終助推整個(gè)國家層面的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
產(chǎn)業(yè)升級(jí)最終可以歸結(jié)為各生產(chǎn)要素在不同的產(chǎn)業(yè)或行業(yè)之間動(dòng)態(tài)配置過程，那么稅收政策對(duì)于相關(guān)生產(chǎn)要素的引導(dǎo)作用就成為影響產(chǎn)業(yè)升級(jí)關(guān)鍵，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的變化也會(huì)影響到相關(guān)稅收政策的制定與實(shí)施，從而對(duì)整個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和增長方式產(chǎn)生影響。我國從1949年建國以來就對(duì)稅收政策進(jìn)行著不斷的完善，對(duì)于經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控作用在日漸改善。從供給的角度而言，稅收政策對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)從要素供給側(cè)來發(fā)揮作用。從需求的角度而言，稅收是政府的主要收入來源，政府支出的以其收入為基礎(chǔ)，當(dāng)政府的收入充足時(shí)，其可以進(jìn)行的投資范圍就有擴(kuò)大的空間。而政府的投資和稅收負(fù)擔(dān)的過高都會(huì)在一定程度上擠占私人的投資空間，從而引起微觀主體投資需求的降低，進(jìn)而改變產(chǎn)業(yè)的結(jié)構(gòu)。
基于上面關(guān)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)與稅收負(fù)擔(dān)之間互動(dòng)關(guān)系的理論分析，可以知道，稅收負(fù)擔(dān)的輕重對(duì)于一個(gè)國家產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平和速度產(chǎn)生著重要的影響，運(yùn)用相關(guān)的數(shù)據(jù)和模型進(jìn)行實(shí)證分析則從另一個(gè)角度來驗(yàn)證兩者之間的互動(dòng)關(guān)系，對(duì)于稅收政策的改進(jìn)和加快產(chǎn)業(yè)升級(jí)具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
三、 高技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)的測(cè)度
建國以來，中國的稅收政策經(jīng)歷了三次比較大的變革，第一次是在全國范圍內(nèi)將原來分散的稅收制度進(jìn)行了統(tǒng)一。接下來是1994年的分稅制改革，這次改革理順了地方政府和中央政府的財(cái)政分配關(guān)系。再就是2012年率先在上海的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展的營業(yè)稅改征增值稅的改革正在如火如荼的進(jìn)行著。這些稅收政策的變化無疑會(huì)對(duì)制造業(yè)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響，最終反映在制造業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)上。將高技術(shù)行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)界定為小口徑的稅收負(fù)擔(dān)，即稅收總額與各行業(yè)工業(yè)總產(chǎn)值的比值。對(duì)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的界定則沿用大多學(xué)者的測(cè)算方法，即高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的各行業(yè)總產(chǎn)值占制造業(yè)總產(chǎn)值的比重。根據(jù)《高技術(shù)產(chǎn)業(yè)（制造業(yè)）分類（2013）》中對(duì)于高技術(shù)產(chǎn)業(yè)（制造業(yè)）的界定，另外考慮到相關(guān)數(shù)據(jù)的可獲得性，只對(duì)計(jì)算機(jī)及辦公設(shè)備制造業(yè)，航空、航天器及設(shè)備制造業(yè)，電子及通信設(shè)備制造業(yè)，醫(yī)藥制造業(yè)和醫(yī)療儀器設(shè)備及儀器儀表制造業(yè)的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行了收集和分析。表1具體列示了1995年和2011年我國高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)情況和在制造業(yè)中所占的比重，從表中的數(shù)據(jù)可以發(fā)現(xiàn)高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的比重呈現(xiàn)上升的趨勢(shì)，而稅收負(fù)擔(dān)卻存在一定程度的下降。
四、 實(shí)證分析
1. 樣本選擇和數(shù)據(jù)說明。本文以1995年～2012年高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的5個(gè)行業(yè)的數(shù)據(jù)為研究樣本，高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的總產(chǎn)值、稅收總額和研發(fā)經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出的數(shù)據(jù)均來自2002年～2012年《中國高技術(shù)產(chǎn)業(yè)年鑒》，鑒于2012年各行業(yè)總產(chǎn)值數(shù)據(jù)存在缺失，使用主營業(yè)務(wù)收入作為替代。一個(gè)行業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平與研發(fā)經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出、所在行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)程度有很大的相關(guān)性，因此將研發(fā)經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出和非市場(chǎng)化程度作為控制變量，從而能夠更加準(zhǔn)確的對(duì)行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)和產(chǎn)業(yè)升級(jí)之間的關(guān)系進(jìn)行實(shí)證分析，其中非市場(chǎng)化程度用國有及國有控股企業(yè)總產(chǎn)值占高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的比重進(jìn)行測(cè)度。表2對(duì)總體樣本的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果進(jìn)行了列示。
為了檢驗(yàn)行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)對(duì)于制造業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的影響，文章在用面板數(shù)據(jù)經(jīng)常用到的固定效應(yīng)模型和隨機(jī)效應(yīng)模型的基礎(chǔ)上，借鑒了楊廣青等（2014）在研究宏觀稅負(fù)對(duì)產(chǎn)業(yè)升級(jí)的影響時(shí)采用了分位數(shù)回歸模型。具體模型構(gòu)建如下：
Upgradingit=α0+α1tax-burdenit+α2unmarkit+α3rdit+εit（1）
Upgradingit（τ|tax-burden，et al）=βi+βτ1tax-burdenit+βτ2unmartit+βτ3rdit （2）
其中，Upgradingit代表產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平，由各高技術(shù)產(chǎn)業(yè)總產(chǎn)值占制造業(yè)總產(chǎn)值的比重來衡量;tax-burden代表行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，以相對(duì)額來表示;unmark代表行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)程度，反映了市場(chǎng)力量對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的影響力;rd代表了行業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出的部分，反映了行業(yè)對(duì)于研發(fā)的重視程度;εit為干擾項(xiàng);Upgrading（τ|tax-burden，et al）代表因量的條件τ分位數(shù)。i代表不同的行業(yè);t代表不同的年份。
2. 實(shí)證結(jié)果與分析。在對(duì)于回歸模型選擇時(shí)，Hausman檢驗(yàn)的結(jié)果支持固定效應(yīng)模型，從回歸結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)兩個(gè)模型的回歸結(jié)果均反映了行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)存在負(fù)相關(guān)的關(guān)系。再就是所在行業(yè)的非市場(chǎng)化程度對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的影響是正向的，也就是說國有或者國有控股企業(yè)總產(chǎn)值所占的份額越大越能推動(dòng)制造業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)，這與政府對(duì)于國有企業(yè)的戰(zhàn)略定位以及國有企業(yè)在投融資方面的優(yōu)勢(shì)等存在很大的關(guān)系，進(jìn)而延伸到政府和市場(chǎng)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中應(yīng)該扮演著何種角色的問題。最后，行業(yè)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)內(nèi)部支出在固定效應(yīng)模型中對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的影響不顯著，在隨機(jī)效應(yīng)模型中也僅在10%的水平上顯著，這與我們通常認(rèn)為的有所差異，當(dāng)涉及到制造業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)時(shí)，大多會(huì)提及由勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)向技術(shù)密集型或者知識(shí)密集型產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移，而技術(shù)密集型和知識(shí)密集型的產(chǎn)業(yè)一般具有較高的研發(fā)費(fèi)用的支出，出現(xiàn)這種回歸結(jié)果是由于樣本選擇行業(yè)均是高技術(shù)產(chǎn)業(yè)，因此它們?cè)谘邪l(fā)費(fèi)用的投入方面已經(jīng)經(jīng)過了規(guī)模報(bào)酬遞增的階段，研發(fā)費(fèi)用的支出對(duì)于這些行業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)不存在明顯的推動(dòng)作用。
通過運(yùn)用固定效應(yīng)模型和隨機(jī)效應(yīng)模型，我們檢驗(yàn)了行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)之間存在顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系，面板分位數(shù)回歸則進(jìn)一步的對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的不同分位點(diǎn)進(jìn)行了檢驗(yàn)，這對(duì)于分析現(xiàn)階段我國工業(yè)發(fā)展中的不同行業(yè)處于不同的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平下何種因素起到主要作用具有重要價(jià)值。對(duì)于0.2分位點(diǎn)處的回歸結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，在產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平較低時(shí)，國有企業(yè)所占的比重和研發(fā)費(fèi)用的支出對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)存在著顯著的正相關(guān)關(guān)系，行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)的仍然存在負(fù)相關(guān)關(guān)系但不明顯;再看當(dāng)位于0.6分位點(diǎn)處時(shí)，行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)的負(fù)相關(guān)關(guān)系開始在10%的水平上顯著，隨著分位點(diǎn)的增加，稅收負(fù)擔(dān)對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的影響在不斷增大;研發(fā)費(fèi)用的支出對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的正面影響則恰好相反，隨著分位點(diǎn)的增加，其對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的正面影響在不斷降低。這同上面固定效應(yīng)模型和隨機(jī)效應(yīng)模型的回歸中，研發(fā)費(fèi)用支出與產(chǎn)業(yè)升級(jí)之間存在不顯著的正相關(guān)關(guān)系的結(jié)果是一致的，兩者相互之間得到了印證。國有企業(yè)在行業(yè)中所占比重對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)存在著重要的正面影響，這在不同的分位點(diǎn)上均有所體現(xiàn)，這也反映出我國的國有企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中的重要地位，也反映出政府在整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著指導(dǎo)性的作用。
通過對(duì)于三個(gè)模型回歸結(jié)果的分析可以發(fā)現(xiàn)，行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)存在負(fù)面的影響，隨著產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的上升影響力在增大;國有企業(yè)在其所在行業(yè)中所占的比重對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)有著顯著的正效應(yīng);最后研發(fā)費(fèi)用支出對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)存在推動(dòng)作用，其隨著產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的上升而降低。
五、 相關(guān)政策建議
本文以1995年～2012年的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)相關(guān)行業(yè)的數(shù)據(jù)為樣本，對(duì)于行業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平和稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行了測(cè)算，并建立了固定效應(yīng)模型、隨機(jī)效應(yīng)模型以及分位數(shù)回歸模型對(duì)產(chǎn)業(yè)升級(jí)和稅收負(fù)擔(dān)之間的關(guān)系進(jìn)行了驗(yàn)證。因此結(jié)合實(shí)證研究的結(jié)果和現(xiàn)階段中國制造業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，提出以下幾點(diǎn)政策建議：
（1）應(yīng)該繼續(xù)推行增值稅改革。我國從2009年開始由生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變，將原有的增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣的范圍進(jìn)行了一定程度的擴(kuò)大，起到了降低企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)的作用，但是距離完全意義上的消費(fèi)型增值稅仍然有一定的距離。2012年開始的營業(yè)稅改征增值稅進(jìn)一步擴(kuò)大了增值稅的征收范圍，主要是針對(duì)服務(wù)業(yè)進(jìn)行的減稅政策。從整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈條上而言，服務(wù)業(yè)特別是生產(chǎn)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的降低，也有利于制造業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的降低，只是存在著間接性和局限性。當(dāng)前我國制造業(yè)正處于轉(zhuǎn)型和升級(jí)的關(guān)鍵階段，應(yīng)當(dāng)針對(duì)不同行業(yè)處于不同的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平，實(shí)行不同的增值稅征收政策。目前我國稅制結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出以間接稅為主，特別是增值稅所占比重較大的稅收結(jié)構(gòu)，擴(kuò)大增值稅抵扣范圍將有利于稅收結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，降低制造業(yè)綜合成本，從而推動(dòng)中國制造業(yè)由勞動(dòng)密集型向技術(shù)密集型或者知識(shí)密集型產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型，實(shí)現(xiàn)真正意義上的“中國創(chuàng)造”。
（2）對(duì)于高技術(shù)產(chǎn)業(yè)試行準(zhǔn)備金制度。對(duì)于高技術(shù)產(chǎn)業(yè)而言，其研發(fā)活動(dòng)存在著高風(fēng)險(xiǎn)性，投資的收益存在著很大的不確定性，因此對(duì)于這一類型的行業(yè)或者特定項(xiàng)目可以嘗試設(shè)置準(zhǔn)備金并可以在稅前扣除，這一準(zhǔn)備金制度在韓國和新加坡等國家早就開始實(shí)行。這一舉措既可以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，又可以有效的激勵(lì)企業(yè)增加研發(fā)投入，特別是在創(chuàng)業(yè)期或者新產(chǎn)品開發(fā)階段，從而引導(dǎo)社會(huì)資金流向技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)，優(yōu)化現(xiàn)行的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)制造業(yè)產(chǎn)業(yè)升級(jí)。
（3）針對(duì)各行業(yè)產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平的差異采取不同的調(diào)控政策。鑒于面板數(shù)據(jù)的分位數(shù)回歸結(jié)果，不同的行業(yè)處于不同的產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平上，會(huì)有不同的因素對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)的速度產(chǎn)生影響。因此政府或者行業(yè)協(xié)會(huì)等在采取政策措施時(shí)要將各種刺激措施綜合運(yùn)用，針對(duì)處于產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平相對(duì)較低的行業(yè)加大研發(fā)費(fèi)用的投入;而對(duì)于產(chǎn)業(yè)升級(jí)水平較高的行業(yè)則從稅收優(yōu)惠方面進(jìn)行有效的刺激，從而對(duì)不同的產(chǎn)業(yè)升級(jí)階段發(fā)揮不同的作用，形成相互輔助，相互結(jié)合的政策網(wǎng)絡(luò)。
參考文獻(xiàn)：
[1] 林S，李大明，邱世峰.宏^稅負(fù)的國際比較：1994-2007年――基于OECD的概念界定[J].學(xué)習(xí)與實(shí)踐，2009，（1）：29-33.
[2] 鐘鳴明.我國當(dāng)前的宏觀稅負(fù)水平評(píng)析[J].稅務(wù)研究，2007，（12）：29-33.
[3] 郭慶旺，呂冰洋.中國稅收負(fù)擔(dān)的綜合分析[J].財(cái)經(jīng)問題研究，2010，（12）：5-10.
[4] 趙志耘，楊朝峰.經(jīng)濟(jì)增長與稅收負(fù)擔(dān)、稅制結(jié)構(gòu)關(guān)系的脈沖響應(yīng)分析[J].財(cái)經(jīng)問題研究，2010，（1）：3-9.
[5] 張倫俊，李淑萍.規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)的行業(yè)稅負(fù)研究[J].統(tǒng)計(jì)研究，2012，（2）：66-72。.
[6] Teresa Shuk-Ching Poon， Beyond the global production networks： a case of further upgrading of Taiwan's information technology industry， International journal of technology and globalization，2004，1（1）：130-144.
[7] 劉志彪.產(chǎn)業(yè)升級(jí)的發(fā)展效應(yīng)及其動(dòng)因分析.南京師范大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版）[J]，2000，（3）：3-10.
隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)的出現(xiàn)，國際經(jīng)濟(jì)形勢(shì)十分多變，這對(duì)我國的經(jīng)濟(jì)造成了很大的影響。為了保證我國經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定運(yùn)行，政府必須及時(shí)采取相關(guān)措施，對(duì)我國的宏觀調(diào)控進(jìn)行相應(yīng)的處理，從而保證我國經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定運(yùn)行。稅收政策是我國政府宏觀調(diào)整的主要手段。目前對(duì)于稅收政策的研究很少涉及非線性的研究。稅收與經(jīng)濟(jì)增長存在著密切的聯(lián)系，只有經(jīng)濟(jì)增長了，稅收的規(guī)模才能增長，并且稅收通過稅率及稅種等要素來調(diào)節(jié)市場(chǎng)主體的各種利益，從而影響經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
一、非線性效應(yīng)理論
凱恩斯主義認(rèn)為，在經(jīng)濟(jì)蕭條的環(huán)境之下，政府利用擴(kuò)張性財(cái)政政策刺激投資與消費(fèi)，增加生產(chǎn)，但是若是在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，便會(huì)使用經(jīng)濟(jì)緊縮的政策來控制物價(jià)的上漲。然而稅收的非線性效應(yīng)則不同，主要是指在爭(zhēng)鋒的稅收政策中，不僅僅存在凱恩斯主義，同時(shí)也存在相應(yīng)的非凱恩效應(yīng)。也就是說，在特殊的條件下，政府的減稅措施將會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)變量產(chǎn)生緊縮效果與影響，同時(shí)一些增稅的措施將會(huì)給經(jīng)濟(jì)變量帶來擴(kuò)張或者是發(fā)生效應(yīng)。在一定的時(shí)期內(nèi)，稅收政策存在非線性效應(yīng)，在此階段，政府必須實(shí)行順應(yīng)周期的稅收政策。
二、稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)增長非線性效應(yīng)的模型設(shè)定
在經(jīng)濟(jì)增長的研究活動(dòng)中，主要是利用區(qū)域轉(zhuǎn)移模型及馬爾科夫模型進(jìn)行經(jīng)濟(jì)行為的分析，這種模型能夠在不同的區(qū)域內(nèi)選取不同的參數(shù)值，并且能夠在信息給定的前提下有效確定一個(gè)區(qū)域之中的概率，從而有效轉(zhuǎn)移模型來適當(dāng)描述持續(xù)性的變量動(dòng)態(tài)變化過程。相關(guān)的研究學(xué)者在區(qū)域轉(zhuǎn)移模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行研究，提出了區(qū)域轉(zhuǎn)移向量自回歸模型。這是一種典型的非線性模型，并且能夠與傳統(tǒng)的模型相互結(jié)合，之所以能夠構(gòu)建模型，主要是因?yàn)槟軌蚋鶕?jù)變量的改變，并且能夠在不同的階段進(jìn)行轉(zhuǎn)移。利用相應(yīng)的矩陣來描述區(qū)域轉(zhuǎn)移向量自回歸模型為
Y=v（S）+A（S）yt-1+……+Aq（S）yt-n+ut
式中，y為觀測(cè)的時(shí)間順序，v（S）為相關(guān)的常數(shù)，q為滯后的階數(shù)，并且其中的數(shù)值主要根據(jù)信息的準(zhǔn)則來確定，A（S）及Aq（S）為變量的系數(shù)矩陣。在這個(gè)模型中，其常數(shù)項(xiàng)及系數(shù)項(xiàng)的矩陣都是保持不變的，這樣能夠使兩者的取值隨區(qū)制狀態(tài)S的變化而發(fā)生相關(guān)的變化，使得相應(yīng)的模型出現(xiàn)非線性的特征，并且yt-1及yt-n在q個(gè)滯后變量也不會(huì)根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)轉(zhuǎn)變到相關(guān)的y1，從而發(fā)揮不同的影響效應(yīng)。在相關(guān)的區(qū)域轉(zhuǎn)移向量自回歸模型中，參數(shù)的數(shù)值主要取決于狀態(tài)向量S，同時(shí)也代表著不同的狀態(tài)，狀態(tài)向量能夠有效地控制轉(zhuǎn)移機(jī)制。假設(shè)不同的區(qū)制狀態(tài)S之間的轉(zhuǎn)換主要是遵循著一階馬爾科夫，那么前t時(shí)期的狀態(tài)概率主要取決于相關(guān)的t-1時(shí)期，而與其他的時(shí)期沒有關(guān)系。
區(qū)域轉(zhuǎn)移向量自回歸模型主要是利用狀態(tài)的轉(zhuǎn)換概率來刻畫下一時(shí)期的狀態(tài)，在經(jīng)濟(jì)處于i狀態(tài)時(shí)，那么在下一個(gè)時(shí)期將會(huì)發(fā)生相應(yīng)的轉(zhuǎn)換，狀態(tài)會(huì)轉(zhuǎn)化為j的概率值，但若是t-1時(shí)刻經(jīng)濟(jì)狀態(tài)為i，則t時(shí)刻區(qū)制狀態(tài)j中的轉(zhuǎn)換概率為Pij=P（St=j/St-1=i），那么■Pij=1。這表示無論在t-1時(shí)刻中經(jīng)濟(jì)處于任何狀態(tài)，t時(shí)刻所有區(qū)制狀態(tài)發(fā)生的概率總和都是1，并且∨i，j∈{1，2，3，……，m}，0≤Pij≤1。其中若是相關(guān)的S∈{1，m}服從一個(gè)m區(qū)制的馬爾科夫過程，其中轉(zhuǎn)換的矩陣P可以表示為
P= P11 P12 …… P1mP21 P22 …… P2m…… …… …… ………… …… …… ……Pm1 Pm2 …… Pmm
在這個(gè)矩陣中，每一行的各個(gè)概率之和均為1，并且其對(duì)角線上的概率值為Pii，并且意味著下一個(gè)狀態(tài)的概率與本區(qū)制相同。在很多時(shí)候，對(duì)于模型的需要，主要是用區(qū)域轉(zhuǎn)移向量自回歸模型中的q階滯后形式表示，進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，調(diào)整的形式為
Yt-u=A（yt-1-u）+……Au（yt-u-u）+ut
簡單地說，若是在相應(yīng)的k維的q階滯后向量自回歸模型中，其中的隨機(jī)誤差u遵從獨(dú)立同分布，即u～N（0，Σ）。因此，可以將其表示成以上模型中的調(diào)整形式，并且這也意味著時(shí)間序列受到區(qū)制狀態(tài)變化的影響。其中，u=（Ik-Σqj=1Aj）-1v代表著被解釋變量y的k×1維均值。并且由于相關(guān)的被解釋變量的均值會(huì)隨著相關(guān)的區(qū)制狀態(tài)不斷地轉(zhuǎn)移而發(fā)生變化，同時(shí)在每一個(gè)區(qū)制狀態(tài)下的變量均值皆是不同的，而在進(jìn)行相關(guān)的區(qū)制轉(zhuǎn)移時(shí)，將會(huì)隨之轉(zhuǎn)移到一個(gè)新值，并且能夠根據(jù)這一點(diǎn)劃分出不同的區(qū)制狀態(tài)。
三、相關(guān)的政策建議
首先要突破傳統(tǒng)的思維定式，對(duì)稅收的宏觀調(diào)控作用進(jìn)行重新的認(rèn)識(shí)。政府受到凱恩斯理論的影響，經(jīng)常會(huì)通過減稅來刺激增長，通過增稅阻礙經(jīng)濟(jì)增長。減稅措施能夠促進(jìn)經(jīng)濟(jì)走出低迷，但是適當(dāng)?shù)靥岣吆暧^稅負(fù)水平也能夠在稅收發(fā)揮凱恩斯效應(yīng)的緊縮時(shí)期，有效地實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長。我們必須要突破傳統(tǒng)的思維模式，站在一個(gè)全新的角度認(rèn)識(shí)稅收政策，正確處理好稅收與經(jīng)濟(jì)增長的關(guān)系。正確地認(rèn)識(shí)非線性效應(yīng)，制定正確的措施來進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，這樣能夠?qū)崿F(xiàn)稅收政策預(yù)期調(diào)整。要充分考慮到稅收的非線性效應(yīng)，以此來制定科學(xué)合理的稅收政策。
四、結(jié)語
在我國，稅收政策與經(jīng)濟(jì)增長有著密切的關(guān)系，經(jīng)濟(jì)的增長能夠有效促進(jìn)稅收的增長。稅收在我國的宏觀經(jīng)濟(jì)的過程中存在非線性效應(yīng)，在進(jìn)行宏觀調(diào)控調(diào)控的時(shí)，一定要充分考慮到非線性效應(yīng)，制定科學(xué)合理的政策來促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長。
參考文獻(xiàn)：
[1]劉皇，田貴賢，鄭繼承.我國財(cái)政支出規(guī)模的實(shí)證分析[J].經(jīng)濟(jì)問題探索，2011（04）.
[2]彭志文，郭路.財(cái)政支出結(jié)構(gòu)、最優(yōu)稅率區(qū)間與經(jīng)濟(jì)增長[J].財(cái)政研究，2011（04）.
[3]王寶順.財(cái)政支出與經(jīng)濟(jì)增長：基于VAR模型的跨國研究[J].貴州財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)，2011（01）.
1 稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)概念
所謂稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn),通俗地講就是稅務(wù)籌劃活動(dòng)因各種原因失敗而付出的代價(jià)。稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)主要包括三方面的內(nèi)容:一是稅收政策理解有誤的風(fēng)險(xiǎn),即日常的納稅核算從表面或局部的角度看是按規(guī)定去操作了,但是由于對(duì)有關(guān)稅收政策的精神把握不準(zhǔn),造成事實(shí)上的偷稅,從而受到稅務(wù)處罰。二是對(duì)有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用和執(zhí)行不到位的風(fēng)險(xiǎn)。三是在系統(tǒng)性稅務(wù)籌劃過程中對(duì)稅收政策的整體性把握不夠,形成稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)。以上這些都是稅務(wù)籌劃過程中客觀存在的風(fēng)險(xiǎn)。
2 稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)成因分析
2.1政策風(fēng)險(xiǎn)
政府政策的制定和變化由一國的經(jīng)濟(jì)狀況所決定,同時(shí)也受到社會(huì)、文化、歷史、傳統(tǒng)等各種因素的影響。政策的變動(dòng)有可能導(dǎo)致稅務(wù)籌劃失敗,達(dá)不到預(yù)期目標(biāo)。所以,為了保證既定目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃前和方案實(shí)施中要對(duì)相關(guān)國家政策進(jìn)行跟蹤、分析和預(yù)測(cè)。
2.2稅務(wù)行政執(zhí)法偏差
企業(yè)稅務(wù)籌劃是企業(yè)為實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值最大化和使其合法權(quán)利得到充分的享受和行使,在既定的稅收環(huán)境下,對(duì)多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇的一種理財(cái)活動(dòng)。盡管這與偷逃稅和避稅有本質(zhì)區(qū)別,但在實(shí)踐中,稅務(wù)籌劃的“合法性”還需要得到稅務(wù)行政部門的確認(rèn)。在這一“確認(rèn)”過程中,稅務(wù)行政執(zhí)法的偏差增加了企業(yè)稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。
2.3稅務(wù)籌劃存在著征納雙方的認(rèn)定差異
嚴(yán)格地講,稅務(wù)籌劃應(yīng)當(dāng)具有合法性,納稅人應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律的要求和規(guī)定開展稅務(wù)籌劃。但是稅務(wù)籌劃是納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營行為,其方案的確定與具體的組織實(shí)施,都由納稅人自己選擇,稅務(wù)機(jī)關(guān)并不介入其中。稅務(wù)籌劃方案究竟是不是符合稅法規(guī)定,是否會(huì)成功,能否給納稅人帶來稅收上的利益,很大程序上取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人稅務(wù)籌劃方法的認(rèn)定。如果納稅人所選擇的方法并不符合稅法精神,那么,稅務(wù)機(jī)關(guān)將會(huì)視其為避稅,甚至當(dāng)作是偷逃稅。這樣,納稅人所進(jìn)行的“稅務(wù)籌劃”不僅不能給納稅人帶來任何的稅收上的利益,相反,還可能會(huì)因?yàn)槠湫袨樯系倪`法而被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰,最終付出較大的代價(jià)甚至是相當(dāng)沉重的代價(jià)。
2.4企業(yè)活動(dòng)的變化
稅收貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程,任何稅務(wù)籌劃方案都是在一定的時(shí)間、一定的法律環(huán)境下,以一定的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)為載體制定的。企業(yè)稅務(wù)籌劃的過程實(shí)際上是依托企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng),對(duì)稅收政策的差別進(jìn)行選擇的過程,因而具有明顯的針對(duì)性和時(shí)效性。企業(yè)要獲取某項(xiàng)稅收利益,必須使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的某一方面符合所選擇稅收政策要求的特殊性,而這些特殊往往制約著企業(yè)經(jīng)營的靈活性。同時(shí),企業(yè)稅務(wù)籌劃不僅要受到內(nèi)部管理決策的制約,還要受到外部環(huán)境的影響,而外部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部管理決策難以改變的。一旦企業(yè)預(yù)期經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生變化,如投資對(duì)象、地點(diǎn)、企業(yè)組織形式、資產(chǎn)負(fù)債比例、存貨計(jì)價(jià)方法、收入實(shí)現(xiàn)時(shí)點(diǎn)、利潤分配方式等某一方面發(fā)生變化,企業(yè)就會(huì)失去享受稅收優(yōu)惠和稅收利益的必要特征和條件,導(dǎo)致籌劃結(jié)果與企業(yè)主觀預(yù)期存在偏差。
2.5納稅人對(duì)稅收政策理解不準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)
納稅人在進(jìn)行某一項(xiàng)目的稅務(wù)籌劃時(shí),沒有全面、準(zhǔn)確地了解與之相關(guān)的稅收政策。即使某一小方面、某一環(huán)節(jié)出了問題,也將會(huì)使整個(gè)籌劃行為失敗。例如,某一廢舊物資加工企業(yè),依據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于廢舊物資回收經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2001]78號(hào))進(jìn)行稅務(wù)籌劃,認(rèn)為加工企業(yè)將收購、加工業(yè)務(wù)分開可節(jié)稅,于是將包括廢舊物資回收經(jīng)營在內(nèi)的業(yè)務(wù)另外注冊(cè)成立一股份制公司,應(yīng)該說這一籌劃是可行的,但企業(yè)將廢舊物資及其他物資經(jīng)營未分別核算,由于這一細(xì)小的疏忽,導(dǎo)致企業(yè)享受不到這一稅收優(yōu)惠政策。
3防范稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策
3.1健全稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)防范體系
3.1.1提高稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)
稅務(wù)機(jī)構(gòu)要樹立稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),立足于事先防范。在接受委托時(shí),要告知委托人(納稅人)稅務(wù)籌劃必須合法,只能在一定的政策條件下、一定的范圍內(nèi)起作用,不能對(duì)其期望過高;要向委托人說明稅務(wù)籌劃的潛在風(fēng)險(xiǎn),并在委托合同綜合效益中就有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)問題簽署具體條款,對(duì)風(fēng)險(xiǎn)有一個(gè)事先約定,減少可能發(fā)生的經(jīng)濟(jì)糾紛;在具體籌劃過程中,要注意機(jī)制。要事先對(duì)稅務(wù)籌劃項(xiàng)目進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,綜合考慮的因素有:客戶要求是否合理、合法;客戶對(duì)籌劃的期望值是否過高;企業(yè)對(duì)籌劃的依賴程度有多大;過去及當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營狀況如何,所處行業(yè)的景氣度如何,行業(yè)的總趨勢(shì)是否發(fā)生不良變化;以往企業(yè)納稅情況如何,是否相關(guān)政策的綜合運(yùn)用,從多方位、多視角對(duì)所籌劃項(xiàng)目的合法性、合理性和企業(yè)的進(jìn)行充分論證。
3.1.2建立稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制
要事先對(duì)稅務(wù)籌劃項(xiàng)目進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,綜合考慮的因素有:客戶要求是否合理、合法;客戶對(duì)籌劃的期望值是否過高;企業(yè)對(duì)籌劃的依賴程度有多大;過去及當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營狀況如何,所處行業(yè)的景氣度如何,行業(yè)的總趨勢(shì)是否發(fā)生不良變化;以往企業(yè)納稅情況如何,是否對(duì)稅務(wù)事項(xiàng)過分敏感,以前年度是否存在重大稅務(wù)、審計(jì)問題;稅務(wù)管理當(dāng)局對(duì)該企業(yè)依法納稅誠信度的評(píng)價(jià)如何;事務(wù)所及注冊(cè)稅務(wù)師對(duì)籌劃事項(xiàng)的熟練程度如何;等等。最后評(píng)估出一個(gè)較為客觀的風(fēng)險(xiǎn)值,然后再?zèng)Q定是否接受委托,或決定如何進(jìn)行籌劃。
3.1.3建立完善的稅務(wù)籌劃質(zhì)量控制體系
執(zhí)業(yè)質(zhì)量對(duì)中介機(jī)構(gòu)的生存和發(fā)展生死攸關(guān),尤其是在中國加入WTO后更是如此。稅務(wù)機(jī)構(gòu)要建立健全質(zhì)量控制體系,強(qiáng)化對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的三級(jí)復(fù)核制;設(shè)置專門的質(zhì)量控制部門(如技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)部),依據(jù)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn),對(duì)所內(nèi)各業(yè)務(wù)部門及下屬分所、成員所進(jìn)行定期質(zhì)量檢查,做到防檢結(jié)合,以防為主。要制定稅務(wù)籌劃工作規(guī)程,對(duì)于具體的籌劃項(xiàng)目要確立項(xiàng)目負(fù)責(zé)制,規(guī)定注冊(cè)稅務(wù)師與助理人員的工作分工、重要稅務(wù)籌劃文書的復(fù)核制、工作底稿的編制與審核等。要將檢查中發(fā)現(xiàn)的問題劃分事故等級(jí),通過教育、解聘甚至機(jī)構(gòu)調(diào)整等辦法予以糾正。
3.2提高稅務(wù)籌劃執(zhí)業(yè)水平
3.2.1加強(qiáng)人員培訓(xùn),提高稅務(wù)籌劃人員業(yè)務(wù)素質(zhì)
稅務(wù)籌劃人員的專業(yè)素質(zhì)和實(shí)際操作能力是評(píng)價(jià)稅務(wù)籌劃執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的重要因素。注冊(cè)稅務(wù)師資格是稅務(wù)籌劃人員必須具備的執(zhí)業(yè)資格。在此基礎(chǔ)上,稅務(wù)籌劃人員還必須具備較高的稅收政策水平和對(duì)稅收政策深層加工能力,有扎實(shí)的理論知識(shí)和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。稅務(wù)機(jī)構(gòu)當(dāng)務(wù)之急是加強(qiáng)人員培訓(xùn),吸收和培養(yǎng)注冊(cè)稅務(wù)師,建立合理有效的用人制度和培訓(xùn)制度,充分挖掘人的潛力。
3.2.2建立完善的稅務(wù)籌劃系統(tǒng)
提高稅務(wù)籌劃水平,除了有優(yōu)秀的人才外,還應(yīng)有完善的稅務(wù)籌劃數(shù)據(jù)庫和信息收集傳遞系統(tǒng),使之能及時(shí)收集到準(zhǔn)確的籌劃信息,建立一套完善的籌劃系統(tǒng)。
3.2.3及時(shí)、全面地掌握稅收政策及其變動(dòng)
稅收政策在不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)期總是處于調(diào)整變化之中,這不僅增加了企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的難度,甚至可以使企業(yè)稅務(wù)籌劃的節(jié)稅目標(biāo)招致失敗。稅務(wù)籌劃從某個(gè)角度講,就是利用稅收政策與經(jīng)濟(jì)實(shí)際適應(yīng)程度的不斷變化,尋找納稅人在稅收上的利益增長點(diǎn),從而達(dá)到利益最大化。因此,稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅務(wù)籌劃就要不斷研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn),時(shí)刻關(guān)注稅收政策的變化趨勢(shì),及時(shí)系統(tǒng)地學(xué)習(xí)稅收政策,全面準(zhǔn)確把握稅收政策及其變動(dòng),從而避免和減少因稅收政策把握不準(zhǔn)而造成的籌劃風(fēng)險(xiǎn)。
3.3加強(qiáng)稅務(wù)業(yè)的管理和自律
3.3.1制定注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則
到目前為止,我國稅收行業(yè)尚未制定具體的注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,面對(duì)日益加強(qiáng)的稅收征管和稽查,一旦籌劃被查出問題,注冊(cè)稅務(wù)師就必須承擔(dān)因籌劃失敗而被追究的責(zé)任。稅務(wù)業(yè)可以參照注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,盡快制定與國際慣例接軌的注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。
3.3.2規(guī)范稅務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制
稅務(wù)機(jī)構(gòu)要健全內(nèi)部治理結(jié)構(gòu),提高管理的科學(xué)化和民主化程度,強(qiáng)化內(nèi)部管理。脫鉤改制的稅務(wù)中介要獨(dú)立面向市場(chǎng),參與公平競(jìng)爭(zhēng),提高水平。要完善勞動(dòng)人事、分配制度,形成有效的激勵(lì)和約束機(jī)制,對(duì)不符合要求的從業(yè)人員要及時(shí)調(diào)整或清理,調(diào)動(dòng)員工的積極性。要樹立質(zhì)量意識(shí),堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的原則,抵制各種違規(guī)違紀(jì)的行為,樹立良好的職業(yè)形象,提高業(yè)信譽(yù)。
3.3.3加大對(duì)注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)自律
可以借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),實(shí)施同業(yè)復(fù)核制度,充分發(fā)揮行業(yè)自律的力量。行業(yè)協(xié)會(huì)除履行服務(wù)、協(xié)調(diào)等職能外,重點(diǎn)是充實(shí)管理職能,制定行規(guī)行約,加強(qiáng)自律管理。對(duì)進(jìn)入本行業(yè)的機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行資格預(yù)審,防止非執(zhí)業(yè)人員從事執(zhí)業(yè)活動(dòng),對(duì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行檢查督促,并對(duì)存在問題實(shí)行行業(yè)懲戒或提請(qǐng)政府部門進(jìn)行行政處罰等。
3.4加強(qiáng)稅務(wù)籌劃理論和方法的研究
稅務(wù)籌劃的發(fā)展空間越來越大,面臨的難題也就更多。稅務(wù)籌劃在我國還僅僅是開始,還沒有形成適應(yīng)中國特色的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的稅務(wù)籌劃理論。今后更多的跨國公司和會(huì)計(jì)師(律師、稅務(wù)師)事務(wù)所將涌入中國。它們不僅直接擴(kuò)大稅務(wù)籌劃的需求,而且會(huì)帶來全新的稅務(wù)籌劃理念和技術(shù),促進(jìn)我國稅務(wù)籌劃的研究和從業(yè)水平的提高。因此,稅務(wù)機(jī)構(gòu)要以此為契機(jī),加強(qiáng)理論和方法的研究,盡快建立一套符合我國實(shí)際的稅務(wù)籌劃理論體系,以便指導(dǎo)稅務(wù)籌劃實(shí)踐,有效防范風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn):
一、與稅收調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)相關(guān)的幾個(gè)問題
探討產(chǎn)業(yè)差別稅收政策是否偏離了稅收中性這一問題，要明確以下幾點(diǎn)：
第一，關(guān)于稅收效率與稅收中性關(guān)系的問題。稅收效率，是稅收三大原則之一。稅收效率包含稅收經(jīng)濟(jì)效率和稅收行政效率。所謂稅收經(jīng)濟(jì)效率是稅收應(yīng)有利于資源配置達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)，盡量使稅收對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生的扭曲以及社會(huì)福利損失最小化。而稅收行政效率指以最小的稅收成本取得既定的稅收收入。說到稅收經(jīng)濟(jì)效率，就要提到另一個(gè)概念――稅收中性，它實(shí)際上是稅收效率政策中的一種理論，即要求稅收的課征不能影響納稅人生產(chǎn)、投資、消費(fèi)等方面的決策行為，否則就會(huì)產(chǎn)生超額負(fù)擔(dān)。所以就實(shí)現(xiàn)稅收超額負(fù)擔(dān)的最小化這一點(diǎn)來說，稅收中性與稅收經(jīng)濟(jì)效率是一致的。此外，稅制設(shè)計(jì)與改革應(yīng)降低稅制的復(fù)雜性，以盡量少的納稅遵從成本和征稅成本，實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源配置的效率，所以稅收行政效率與稅收中性也是一致的。
第二，關(guān)于稅收中性的相對(duì)性問題。由于經(jīng)濟(jì)體系的多變性和復(fù)雜性，現(xiàn)實(shí)的稅收制度或稅收政策只能夠盡可能無限趨近于稅收中性，所以，絕對(duì)的稅收中性是不存在的，稅收中性只是一個(gè)相對(duì)概念。由于稅收的收入效應(yīng)和替代效應(yīng)，除一次總付稅之外的其他各稅都可能會(huì)給市場(chǎng)微觀主體的經(jīng)濟(jì)行為帶來扭曲從而造成超額負(fù)擔(dān)及帶來效率損失。而現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)中，一個(gè)國家不可能僅征收一次總付稅，所以絕對(duì)的稅收中性只不過是稅收制度設(shè)計(jì)和改革所追求的一種理想狀態(tài)或者是最高境界。稅收中性要求從經(jīng)濟(jì)效率角度出發(fā)，盡量減少稅收對(duì)市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制的干擾，減少稅收對(duì)資源配置的扭曲。
第三，關(guān)于稅收與市場(chǎng)機(jī)制配合的問題。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)失靈是常態(tài)，市場(chǎng)作為資源配置的主要手段和社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的基本載體，并不是萬能的，這就為稅收政策提供了發(fā)揮其積極作用的空間，即其可以在市場(chǎng)失靈和調(diào)節(jié)乏力的領(lǐng)域加以運(yùn)用。也就是說在市場(chǎng)資源配置失靈的領(lǐng)域內(nèi)，稅收如果能夠有效地起到矯正市場(chǎng)失靈的作用，此時(shí)稅收非中性即稅收調(diào)節(jié)就與稅收經(jīng)濟(jì)效率是一致的，稅收調(diào)控與稅收中性并非對(duì)立。所以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，為提高資源的配置效率和資源的使用效率，在市場(chǎng)有效的領(lǐng)域內(nèi)發(fā)揮市場(chǎng)對(duì)資源的基礎(chǔ)配置作用，并運(yùn)用稅收的調(diào)節(jié)功能矯正市場(chǎng)失靈領(lǐng)域內(nèi)的資源配置，以便稅收與市場(chǎng)合力推動(dòng)資源的有效配置。
第四，關(guān)于稅收中性與稅收調(diào)控關(guān)系的問題。關(guān)于稅收中性與稅收調(diào)控關(guān)系要說明兩點(diǎn)：一是在個(gè)別稅種上，從效率角度看，如果實(shí)行稅收中性有利，則排斥稅收調(diào)控。從整個(gè)稅制上說，稅收中性與稅收調(diào)控并不是矛盾的，而是相輔相成的。在市場(chǎng)有效的和失靈的各自領(lǐng)域，稅收中性與稅收調(diào)控可以并存，統(tǒng)一于整體稅制中。二是稅收中性與稅收調(diào)控服務(wù)的目標(biāo)與作用層次有所不同。稅收中性著眼于資源配置，主要服務(wù)于微觀效率目標(biāo)，而稅收調(diào)控既與資源配置有關(guān)，也關(guān)注收入分配，服務(wù)于公平和效率兩個(gè)目標(biāo)。不僅如此，稅收調(diào)控還是宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定與發(fā)展不可缺少的前提和手段，因此，二者完全可以統(tǒng)一于微觀到宏觀的不同經(jīng)濟(jì)層次中。
二、關(guān)于產(chǎn)業(yè)差別稅收政策是否背離稅收中性問題的辯證思考
明確了上述四點(diǎn)之后，再來討論產(chǎn)業(yè)差別稅收政策是否背離了稅收中性原則這一問題。
在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)形成過程中，單純依靠市場(chǎng)機(jī)制來實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化調(diào)整將面臨諸如公共品供給不足、工業(yè)化進(jìn)程中產(chǎn)生的環(huán)境污染等導(dǎo)致效率損失的問題，這就為政府干預(yù)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的形成提供理論上的可行性和必要性，而稅收作為政府調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的重要政策工具，對(duì)市場(chǎng)失靈問題可以起到矯正作用。因此，為了貫徹國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)政策，稅收政策在制定上完全可以利用不同產(chǎn)業(yè)間的稅負(fù)差異體現(xiàn)效率目標(biāo)，從而使一些行業(yè)或產(chǎn)業(yè)部門（如正外部效應(yīng)比較大的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和基礎(chǔ)設(shè)施部門、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)）實(shí)現(xiàn)較快的發(fā)展，以帶動(dòng)其他行業(yè)或產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。
需要注意的是，產(chǎn)業(yè)差別稅收政策固然能夠體現(xiàn)政府在某一時(shí)期的既定目標(biāo)，尤其是在一國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，差別稅收政策有其積極性的一面，然而這些稅收政策的導(dǎo)向畢竟體現(xiàn)的是政府的意圖，并非市場(chǎng)機(jī)制運(yùn)行的結(jié)果，它作為向特定行業(yè)或產(chǎn)業(yè)的納稅人進(jìn)行利益轉(zhuǎn)移的一種簡單但高效的工具，在帶來效率的同時(shí)，無疑不可避免地在一定程度上干擾市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)決策主體的決策行為，從而可能會(huì)造成資源配置的效率損失。所以要權(quán)衡其對(duì)資源配置效率的影響程度及方向，即是否存在稅收激勵(lì)無效或激勵(lì)過度的問題，以便及時(shí)進(jìn)行政策調(diào)整。此外，行業(yè)傾斜性稅收政策增加了稅制復(fù)雜性，在客觀上容易造成稅收漏洞，引發(fā)納稅人偷逃稅動(dòng)機(jī)，影響稅收征管效率，所有這些都與稅收中性是不相容的。
但如果用發(fā)展的眼光從宏觀視角出發(fā)，執(zhí)行這些非中性的稅收政策，長期內(nèi)將有利于推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，有助于提高經(jīng)濟(jì)質(zhì)量，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，而這與稅收中性原則是一致的。所以，產(chǎn)業(yè)差別稅收政策在短期內(nèi)可能偏離了稅收中性，會(huì)扭曲稅收的公平性，但長期內(nèi)卻與稅收中性相吻合，它并不是犧牲公平來換取短期的經(jīng)濟(jì)效率。
在這兒需要說明的一點(diǎn)是，對(duì)稅收調(diào)控與稅收中性的討論和研究必須跳出具體稅種或稅收政策的圈子，也就是說特定稅種或某一具體稅收政策，兼顧公平與效率是困難的，要從整個(gè)稅制或稅收政策來把握和考量。正如我們強(qiáng)調(diào)的，稅收中性是相對(duì)的，堅(jiān)持稅收中性并不是要反對(duì)實(shí)行差別課稅，而是盡可能地為納稅人提供一個(gè)相對(duì)公平的稅收競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，確保其相對(duì)公平地承擔(dān)相應(yīng)的納稅義務(wù)，要在承認(rèn)市場(chǎng)基礎(chǔ)性資源配置作用的前提下，能動(dòng)地運(yùn)用差別稅收政策來進(jìn)行產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。正如萬瑩在《稅式支出的效應(yīng)分析與績效評(píng)價(jià)》（2006）中所說：“稅收中性的現(xiàn)實(shí)意義不在于探討是否存在絕對(duì)中性的稅收，而是在承認(rèn)稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的絕對(duì)影響、稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)非中性作用的前提下，研究和解決使稅收扭曲作用最小、稅收效率最大化的問題，并在此基礎(chǔ)上提出相對(duì)中性的稅收政策建議?！?/p>
綜上所述，產(chǎn)業(yè)差別稅收政策并不完全站在稅收中性的對(duì)立面，它們既有矛盾的一面，也有統(tǒng)一的一面。所以關(guān)于產(chǎn)業(yè)差別稅收政策是否背離了稅收中性這一問題，既要從局部又要從整體、既要從短期又要從長期辯證地分析，既要看到它對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)有效的、積極的一面，又要看到其無效的、消極的一面，避免陷入絕對(duì)化的歧途。
三、我國運(yùn)用稅收政策干預(yù)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的實(shí)踐分析
產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整及其優(yōu)化升級(jí)是一國經(jīng)濟(jì)持續(xù)高質(zhì)量增長的重要支撐動(dòng)力，事關(guān)一國經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)發(fā)展和國際競(jìng)爭(zhēng)力提升。20世紀(jì)五六十年代以來，許多國家逐漸意識(shí)到“政策推動(dòng)”在一些產(chǎn)業(yè)發(fā)展中的作用，如韓國在其經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中對(duì)有意投資于重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)積極給予減免營業(yè)稅、法人稅及其他租稅政策等方面的支援；印度作為發(fā)展中國家的代表，在實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)跨越式發(fā)展過程別注重對(duì)以軟件業(yè)為主的信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)、生物技術(shù)產(chǎn)業(yè)給予相關(guān)的財(cái)稅政策扶持；日本在經(jīng)濟(jì)趕超階段，利用產(chǎn)業(yè)稅制有明確針對(duì)性地向政府指定發(fā)展的產(chǎn)業(yè)提供稅收優(yōu)惠、財(cái)政補(bǔ)貼；美國作為發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家，歷來奉行自由企業(yè)制度，但這并不意味著美國政府在其產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)變動(dòng)中無所作為，如二戰(zhàn)后，美國政府長期對(duì)私人企業(yè)從事研發(fā)投資予以稅收支持，特別是在20世紀(jì)90年代，克林頓政府上任之初即制定了明確的科技產(chǎn)業(yè)政策，2001年美國國會(huì)批準(zhǔn)對(duì)研發(fā)領(lǐng)域永久稅收優(yōu)惠，這些都為提高其高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力起到積極的激勵(lì)作用。
近年來，我國結(jié)構(gòu)性減稅政策對(duì)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化調(diào)整起到了積極的推動(dòng)作用，體現(xiàn)了稅收調(diào)控與稅收中性統(tǒng)一的方面。一是2008年兩稅合并對(duì)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化起到了重要的推動(dòng)作用。新的企業(yè)所得稅法實(shí)現(xiàn)了稅基、稅率及稅收優(yōu)惠政策的統(tǒng)一，為增強(qiáng)內(nèi)資企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力提供了相對(duì)公平的制度基礎(chǔ)，從而利于激發(fā)內(nèi)資企業(yè)的創(chuàng)新積極性和主動(dòng)性，長期內(nèi)會(huì)起到優(yōu)化我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的作用；企業(yè)所得稅法定稅率的降低有利于減少對(duì)納稅人逃稅的激勵(lì)，提高稅收行政效率，增強(qiáng)稅收中性；新企業(yè)所得稅法強(qiáng)調(diào)以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠政策，將促進(jìn)我國基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)、高科技產(chǎn)業(yè)、風(fēng)險(xiǎn)投資產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，這對(duì)于推動(dòng)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)起到積極的作用。二是2009年增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)推動(dòng)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)又邁出了重要的一步。在當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的關(guān)鍵時(shí)期，實(shí)行消費(fèi)型增值稅大大激發(fā)了資金密集型企業(yè)的投資積極性，這將有利于提高資源配置的效率，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)的步伐，較好地體現(xiàn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的公平與效率原則，其激勵(lì)效應(yīng)從理論上來講是相當(dāng)廣泛、深遠(yuǎn)的。當(dāng)然，新企業(yè)所得稅法及轉(zhuǎn)型后的增值稅對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整效應(yīng)究竟如何，還需要在今后的實(shí)踐中對(duì)兩種不同稅類的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整效應(yīng)進(jìn)行具體分析和評(píng)價(jià)，并通過對(duì)相關(guān)政策的適時(shí)調(diào)整，盡最大可能促進(jìn)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整預(yù)期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
關(guān)鍵詞 ：稅收政策 高新企業(yè) 激勵(lì)
1、稅收促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的理論分析
目前，政策部門解決企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)外部性問題的最常用工具主要為稅收激勵(lì)與政府直接資助。本文將通過對(duì)稅收激勵(lì)影響企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的相關(guān)理論的研究回顧和評(píng)述，初步構(gòu)建稅收政策該如何激勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的理論基礎(chǔ)。
1.1 政府介入企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的理論依據(jù)
一是技術(shù)創(chuàng)新的公共性。Romer(1990)認(rèn)為，技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，尤其是研究開發(fā)活動(dòng)中所提供的產(chǎn)品主要是以論文、專利、工藝、程序、配方、試產(chǎn)品、概念模型等知識(shí)形式為其表現(xiàn)形式，而不是以物質(zhì)產(chǎn)品形式表現(xiàn)出來[1]；而知識(shí)產(chǎn)品是具有公共物品的性質(zhì)的，在知識(shí)產(chǎn)權(quán)與專利保護(hù)制度不完善的情況下，復(fù)制、傳播和使用知識(shí)產(chǎn)品的成本是微乎其微的（Nelson，1959）[2]。因此，技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)充滿著正的外部性即公共性。
二是技術(shù)創(chuàng)新的外溢性。Sunil Mani(2002)通過對(duì)外溢差距的估計(jì)發(fā)現(xiàn)：其他企業(yè)會(huì)從技術(shù)創(chuàng)新企業(yè)取得部分收益，創(chuàng)新者的部分或全部成果無法有效避免被他人無償使用，使技術(shù)創(chuàng)新的私人收益率和社會(huì)收益率之間存在外溢差距，這在一定程度上削弱了創(chuàng)新者的積極性[3]。
三是技術(shù)創(chuàng)新的風(fēng)險(xiǎn)性和不確定性。Kamien and Schwartz(1975)指出技術(shù)創(chuàng)新需要長期大規(guī)模資源的投入，而只有當(dāng)投資者有利可圖時(shí)，技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)才會(huì)繼續(xù)；在以完全競(jìng)爭(zhēng)為最優(yōu)資源配置形式的市場(chǎng)機(jī)制中，技術(shù)創(chuàng)新的成果很快被模仿，創(chuàng)新者無法得到技術(shù)創(chuàng)新多帶來的回報(bào)，這就使得創(chuàng)新活動(dòng)充滿著風(fēng)險(xiǎn)[5]。
正是由于技術(shù)創(chuàng)新具有公共性、外溢性以及不確定性和風(fēng)險(xiǎn)等特征，這就給政府介入企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)提供了理論依據(jù)。政府可以通過財(cái)稅政策來彌補(bǔ)技術(shù)創(chuàng)新的市場(chǎng)失效。
1.2 稅收激勵(lì)對(duì)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的影響效應(yīng)研究
吳秀波（2003）先詳細(xì)介紹國外對(duì)于研發(fā)稅收激勵(lì)效果的評(píng)價(jià)方法，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步實(shí)證分析了我國研發(fā)支出稅收激勵(lì)效應(yīng)，得出我國當(dāng)前稅收政策激勵(lì)對(duì)于研發(fā)支出影響有限的結(jié)論[6]。李嘉明、喬天寶（2010）通過建立稅收對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的短期和中長期效應(yīng)模型，通過實(shí)證分析不同稅種的優(yōu)惠對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)現(xiàn)時(shí)和未來發(fā)展的影響。得出結(jié)論：所得稅優(yōu)惠和增值稅優(yōu)惠都能促進(jìn)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)現(xiàn)時(shí)的發(fā)展，所得稅優(yōu)惠能更好地促進(jìn)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)未來的發(fā)展[7]。從上述關(guān)于稅收激勵(lì)對(duì)企業(yè)研發(fā)影響的實(shí)證結(jié)果表明：稅收激勵(lì)對(duì)研發(fā)活動(dòng)的影響效果在不同的時(shí)期是有著一定差別。
1.3 稅收激勵(lì)與政府直接資助對(duì)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新影響的比較分析
關(guān)于稅收激勵(lì)與政府直接資助這兩項(xiàng)政策工具有效性的比較，不同的學(xué)者有不同的看法，爭(zhēng)論仍在繼續(xù)。一方面，稅收激勵(lì)可以用來鼓勵(lì)最廣大的企業(yè)參與研究開發(fā)活動(dòng)。它相較與政府資助來說，它具有市場(chǎng)干預(yù)、管理成本、靈活程度等方面的優(yōu)勢(shì)，并且對(duì)企業(yè)性質(zhì)和行業(yè)選擇的影響也是中性的（Czarnitzki，Hanel and Rosa，2005）[8]。另一方面，更多的政府直接資助被用來補(bǔ)貼單個(gè)企業(yè)可預(yù)期的研發(fā)項(xiàng)目，這些資助的效應(yīng)相較于稅收激勵(lì)等間接支持政策而言，能夠更好的被觀測(cè)到（OECD，2002）[9]。直接的政府資助能夠使政府保留控制研究開發(fā)活動(dòng)類型并且可以提升任務(wù)目標(biāo)的能力。而在國內(nèi)朱平芳、徐偉民（2003）從動(dòng)態(tài)角度運(yùn)用面板數(shù)據(jù)分析中的隨機(jī)效應(yīng)模型，實(shí)證分析了上海市科技激勵(lì)政策對(duì)大中型企業(yè)研究開發(fā)投入的影響，發(fā)現(xiàn)政府的科技撥款資助和稅收減免政策都是促進(jìn)企業(yè)研究開發(fā)投入的有效手段，并且它們的互補(bǔ)效應(yīng)主要表現(xiàn)為以政府對(duì)企業(yè)的稅收減免為主[10]。
2、當(dāng)前稅收政策在促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的評(píng)價(jià)
從前文的論述中，我們可以看出稅收作為國家重要的經(jīng)濟(jì)杠桿，在激勵(lì)企業(yè)科技創(chuàng)新上可以發(fā)揮非常重要的作用。本章將立足于對(duì)現(xiàn)行科技創(chuàng)新稅收激勵(lì)政策的梳理和評(píng)價(jià)，為我國該如何進(jìn)一步完善稅收政策體系提供依據(jù)。
2.1 現(xiàn)行稅收政策的梳理
我國現(xiàn)行支持高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的稅收政策主要體現(xiàn)在促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步稅收優(yōu)惠政策方面。特別是新的企業(yè)所得稅法對(duì)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的稅收優(yōu)惠政策有所強(qiáng)化，政策主要有：
2.1.1 企業(yè)所得稅方面稅收政策
（1）稅率優(yōu)惠。一方面對(duì)國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率，并將原來國家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠范圍擴(kuò)大到了全國；另一方面，對(duì)原享有兩免三減半、五免三減半等定期減免優(yōu)惠的軟件、集成電路企業(yè)仍享有至期滿為止；原享有低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)在新稅法實(shí)施5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。
（2）稅基調(diào)整。這個(gè)主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是加計(jì)扣除。對(duì)于企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，允許企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用的150%抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，如果形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。二是加速折舊。企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者取加速折舊的方法。三是技術(shù)轉(zhuǎn)讓。居民企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)，技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。同時(shí)對(duì)部門特殊行業(yè)還有特殊減免。
（3）稅額減免。這個(gè)主要是針對(duì)的節(jié)能環(huán)保行業(yè)的。對(duì)于企業(yè)購置并實(shí)際使用規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。
2.1.2 流轉(zhuǎn)稅方面稅收政策
（1）增值稅優(yōu)惠政策。一是對(duì)于企業(yè)直接用于科研和教學(xué)的進(jìn)口儀器設(shè)備免征增值稅。另一方面針對(duì)特殊的軟件行業(yè)，對(duì)其銷售自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行即征即退政策，并對(duì)將進(jìn)口軟件產(chǎn)品進(jìn)行本地化改造后對(duì)外銷售，也比照上述政策執(zhí)行。
（2）營業(yè)稅優(yōu)惠政策。主要是關(guān)于技術(shù)開發(fā)和轉(zhuǎn)讓方面的，對(duì)于單位和個(gè)人從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)以及與之相關(guān)聯(lián)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅。
2.1.3 其他稅種稅收政策
（1）財(cái)產(chǎn)稅類。對(duì)符合條件的科技園自用以及無償或通過土地出租等方式提供給企業(yè)使用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。
（2）進(jìn)出口稅類。一方面沿用以前的政策，繼續(xù)對(duì)外資研發(fā)中心進(jìn)口科技開發(fā)用品免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅、消費(fèi)稅，對(duì)內(nèi)資研發(fā)機(jī)構(gòu)和外資研發(fā)中心采購國產(chǎn)設(shè)備全額退還增值稅。另一方面，對(duì)企業(yè)引進(jìn)符合《國家高新技術(shù)產(chǎn)品目錄》要求的高新技術(shù)，按合同規(guī)定向境外支付的軟件費(fèi)，免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。
2.2 現(xiàn)行稅收政策的評(píng)價(jià)
從上述歸納的現(xiàn)行稅收政策來看，目前我國稅收政策主要是通過所得稅和流轉(zhuǎn)稅兩大方面來促進(jìn)高新企業(yè)科技創(chuàng)新。而在這些政策的覆蓋面來看，能夠起到主導(dǎo)作用的主要是企業(yè)所得稅方面的政策?？陀^來看這些政策的實(shí)施都在不同程度上降低了高新技術(shù)企業(yè)因科技創(chuàng)新而帶來的稅收負(fù)擔(dān)，降低了科技創(chuàng)新的成本，激勵(lì)了高新技術(shù)企業(yè)增加科技創(chuàng)新投資的決心。但是從這些政策的時(shí)間運(yùn)用效果和高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展要求來看，當(dāng)前稅收政策還存在諸多方面不完善之處
第一、現(xiàn)行稅收政策體系不完善。目前針對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的稅收政策大多散布于財(cái)政部、國家稅務(wù)總局的通知、規(guī)定、暫行條例和實(shí)施細(xì)則中，而絕大多數(shù)關(guān)系到納稅主體權(quán)利義務(wù)的稅種，都是由國務(wù)院頒布的行政法規(guī)，兩者之間頒布主體的層次不同造成補(bǔ)充規(guī)定的分量大大超過稅法條文的現(xiàn)象，弱化了稅法效力，使鼓勵(lì)創(chuàng)新的稅收政策難以得到有效執(zhí)行。
第二、現(xiàn)行稅收政策激勵(lì)范圍受限。在我國目前稅收政策中，對(duì)高新企業(yè)能起到激勵(lì)作用的稅收政策主要集中在所得稅和流轉(zhuǎn)稅，而這些優(yōu)惠政策的適用范圍則比較狹小；而在流轉(zhuǎn)稅的優(yōu)惠稅收政策涉及的行業(yè)則更為狹窄，僅集中在軟件和集成電路行業(yè)，對(duì)于其他行業(yè)可能涉及高新技術(shù)的缺乏激勵(lì)。同時(shí)在稅收激勵(lì)的環(huán)節(jié)中，目前我國現(xiàn)行的稅收政策僅僅只有已形成科技實(shí)力的高新技術(shù)企業(yè)、高新技術(shù)的引進(jìn)以及已享有科研成果的技術(shù)性收入實(shí)施優(yōu)惠，對(duì)正在進(jìn)行科技開發(fā)活動(dòng)，特別是對(duì)研究與開發(fā)、設(shè)備更新、風(fēng)險(xiǎn)投資和孵化器等重點(diǎn)環(huán)節(jié)的稅收激勵(lì)政策較少。
第三、現(xiàn)行稅收政策的激勵(lì)方式不夠合理。目前我國對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要體現(xiàn)在直接優(yōu)惠的激勵(lì)方式，對(duì)于加計(jì)扣除、加速折舊等間接優(yōu)惠的激勵(lì)方式較少。直接優(yōu)惠屬于“成功后的褒獎(jiǎng)”，其受益對(duì)象主要是那些已在科技創(chuàng)新中獲取利益的企業(yè)，對(duì)于那些正處于科技創(chuàng)新初始階段的高新技術(shù)企業(yè)而言根本不可能享受不到這一優(yōu)惠。
第四、高新技術(shù)企業(yè)激勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)缺乏區(qū)分度。目前現(xiàn)行的稅收政策體系雖然對(duì)過去范圍擴(kuò)大，為所有的高新技術(shù)企業(yè)同等適用，但是門檻相對(duì)較高，對(duì)于科技創(chuàng)新的主力軍中小企業(yè)而言，根不無法享受相關(guān)的稅收優(yōu)惠。而我國目前又尚未專屬中小型高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，這種局面有可能導(dǎo)致國家的財(cái)力扶持更多地集中于一些重點(diǎn)的大集團(tuán)和實(shí)驗(yàn)室，不利于發(fā)揮中小型高新技術(shù)企業(yè)在科技創(chuàng)新方面的優(yōu)勢(shì)。
3、促進(jìn)我國高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的政策選擇
高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新能力是我國進(jìn)一步調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)變?cè)鲩L方式、提高國家競(jìng)爭(zhēng)力的中心環(huán)節(jié)。稅收作為國家宏觀調(diào)控的重要工具，只有充分考慮高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新活動(dòng)自身的特點(diǎn)，進(jìn)一步完善稅收制度，建立起一種促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新力度的稅收激勵(lì)機(jī)制，才能更好地調(diào)動(dòng)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新的積極性和主動(dòng)性。
3.1 建立有效的稅收激勵(lì)體系
當(dāng)前我國高新技術(shù)企業(yè)的稅收政策從總體來看不僅層次較低，而且較為混亂，因此，需要對(duì)現(xiàn)有政策進(jìn)行系統(tǒng)化的梳理分析，在明確整體目標(biāo)和原則性的基礎(chǔ)，逐步形成一套較為合理完善的高技術(shù)稅收優(yōu)惠政策體系，并逐步提高稅收激勵(lì)政策的法律層次。一方面，針對(duì)高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新活動(dòng)的特點(diǎn)，將稅收激勵(lì)政策覆蓋到企業(yè)科技創(chuàng)新的全部流程，形成一套與高新技術(shù)企業(yè)科技創(chuàng)新整體流程一致的政策扶持體系；另一方面，針對(duì)企業(yè)的規(guī)模，構(gòu)建差別化稅收模式，在關(guān)注大集團(tuán)發(fā)展的同時(shí)，有效的輔助中小型高新技術(shù)企業(yè)對(duì)科技創(chuàng)新的投入。
3.2 改進(jìn)現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠方式
目前，我國對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠方式主要是事后的利益讓渡這種直接優(yōu)惠方式，對(duì)企業(yè)事前進(jìn)行技術(shù)進(jìn)步和科研開發(fā)的引導(dǎo)作用相對(duì)較弱。而間接優(yōu)惠主要是扶持性優(yōu)惠，是針對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整需要而提出的，所以其更能適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的需要。我國目前的稅收優(yōu)惠政策在選擇作用較好的直接優(yōu)惠方式的同時(shí)，也應(yīng)注重間接優(yōu)惠的扶持作用。間接優(yōu)惠主要方式有:加速折舊、稅收抵免、投資減免、專項(xiàng)費(fèi)用的扣除等等。實(shí)現(xiàn)由直接優(yōu)惠為主向間接優(yōu)惠為主的轉(zhuǎn)變，才能夠完善我國高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠的方式。
3.3 優(yōu)化現(xiàn)有高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠模式
我國現(xiàn)行的高新技術(shù)企業(yè)稅收激勵(lì)模式主要是所得稅優(yōu)惠模式，這與我國以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅為輔的現(xiàn)行復(fù)合稅制結(jié)構(gòu)所不符，有必要進(jìn)一步加大流轉(zhuǎn)稅的激勵(lì)力度。特別是要進(jìn)一步完善增值稅部分的激勵(lì)措施，保持增值稅中性原則下，在已實(shí)行消費(fèi)型增值稅的基礎(chǔ)上進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅抵扣范圍，增加高新技術(shù)企業(yè)購入的機(jī)器、設(shè)備的增值稅抵扣力度，允許其按加速折舊法計(jì)提折舊。對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)出口的創(chuàng)新產(chǎn)品實(shí)行零稅率，使其以不含稅價(jià)格進(jìn)入國際市場(chǎng)，提高高新技術(shù)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。所以，為更有效的激勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新，應(yīng)該加大流轉(zhuǎn)稅激勵(lì)在促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新方面的作用。
4、結(jié)論
為了促進(jìn)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，我國政府頒布并實(shí)施了一系列稅收優(yōu)惠政策，并且也取得了一定的成績，使我國高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力逐步加快，企業(yè)技術(shù)中心的建設(shè)也上了一個(gè)新臺(tái)階，企業(yè)己成為我國科技進(jìn)步的重要力量。但是與此同時(shí)，與創(chuàng)新型國家相比，我國企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新能力仍然較弱。要想加速該產(chǎn)業(yè)的發(fā)展需要，就需要政府強(qiáng)有力的稅收支持，所以稅收優(yōu)惠應(yīng)充分發(fā)揮對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)鼓勵(lì)性調(diào)節(jié)作用。我國要在世界范圍內(nèi)的科技、經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)中占據(jù)有利地位，必須創(chuàng)造有利于促進(jìn)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策環(huán)境，使高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)成為真正帶動(dòng)中國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的主導(dǎo)力量。
參考文獻(xiàn)：
[1] P.M.Romer. Endogenous Technological change [J]. Journal of Political Economy ，1990(Oct): 71-102.
[2] R.R.Nelson. The Simple Economics of Basic scientific Research [J].Journal of Political Economy 1959，67:297-306.
[3] Sunil Mani. Government ， Innovation and Technogy Policy:an international comparative analysis[J]. Cheltenham， UK； Northampton， MA: Edward Elgar，2002:22.
[4] Mansfield， E. and Switzer， L.How effective are Canada’s direct tax incentive for R&D? [J].Canadian Public Policy， 1985(11):141-246.
[5] Kamien，Morton I.and Nancy L.Schwarta ， Market structure and Innovation :A survey [J].Journal of Economic Literature，1975(13):1-37.
[6] 吳秀波.稅收激勵(lì)對(duì)于研發(fā)投資的影響：實(shí)證分析與政策工具選拔[J].研究與發(fā)展管理，2003(2): 36-41.
[7] 李嘉明，喬天寶.高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策的實(shí)證分析[J].財(cái)政與稅務(wù)， 2010(6):41-46.
[8] Czarnitzki，Dirk，Peter Hanel and Julio M.Rosa. Evaluating the impact of R&D tax Credit on innovation: a micro econometric study on Canadian firms[J].CIRST Note de recherché 2005(2):1-23.
