首頁(yè) > 優(yōu)秀范文 > 資產(chǎn)評(píng)估的費(fèi)用
時(shí)間：2023-08-12 08:24:57
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關(guān)鍵詞：資產(chǎn)評(píng)估師 轉(zhuǎn)型升級(jí) 市場(chǎng)化 專(zhuān)業(yè)化 服務(wù)化
著資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可取消，資產(chǎn)評(píng)估師由準(zhǔn)入類(lèi)職業(yè)資格調(diào)整為水平評(píng)價(jià)類(lèi)職業(yè)資格。這不僅僅是職業(yè)資格管理方式的改革，也是還原資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)業(yè)服務(wù)本質(zhì)定位的重要舉措，更是對(duì)資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)吹響了沖鋒號(hào)。為了實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)可持續(xù)發(fā)展，資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)必須實(shí)現(xiàn)以市場(chǎng)化、專(zhuān)業(yè)化和服務(wù)化為特征的轉(zhuǎn)型升級(jí)。
一、市場(chǎng)化：從向法律、法規(guī)和政府要業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為向市場(chǎng)要業(yè)務(wù)
資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可取消之前，評(píng)估業(yè)務(wù)是法律、法規(guī)和政府給予的。這類(lèi)業(yè)務(wù)有三個(gè)主要特征，其一是報(bào)告使用人不承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用；其二是報(bào)告使用人（尤其是政府部門(mén)）使用評(píng)估報(bào)告是迫于強(qiáng)制性規(guī)定，而非基于經(jīng)濟(jì)決策需要，不太關(guān)心評(píng)估質(zhì)量；其三是報(bào)告使用人指定評(píng)估機(jī)構(gòu)。報(bào)告使用人與委托人的脫節(jié)，并且存在利益沖突（例如在抵押物價(jià)值評(píng)估業(yè)務(wù)中，借貸雙方對(duì)評(píng)估結(jié)果的要求是相反的），資產(chǎn)評(píng)估師必定偏向于承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用的委托人而非報(bào)告使用人。委托人選擇資產(chǎn)評(píng)估師或評(píng)估機(jī)構(gòu)的標(biāo)準(zhǔn)是“快”（出報(bào)告速度快）、“好”（評(píng)估結(jié)果迎合委托人要求）、“省”（評(píng)估費(fèi)用低），不考慮其能力水平的高低。在報(bào)告使用人不太關(guān)心評(píng)估質(zhì)量的前提下，資產(chǎn)評(píng)估師之間就會(huì)圍繞委托人的選擇標(biāo)準(zhǔn)開(kāi)展惡性競(jìng)爭(zhēng)，形成“快、好、省”程度與資產(chǎn)評(píng)估師能招攬的業(yè)務(wù)量成正相關(guān)關(guān)系的“劣幣驅(qū)逐良幣”環(huán)境。評(píng)估機(jī)構(gòu)為了獲取報(bào)告使用人的指定，必定使用行賄、利益交換等手段。例如在抵押物價(jià)值評(píng)估業(yè)務(wù)中，銀行是報(bào)告使用人，卻要求借款人在指定的評(píng)估機(jī)構(gòu)名單內(nèi)委托評(píng)估并承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用（具備法律、法規(guī)和政府給予的評(píng)估業(yè)務(wù)的特征）。而銀行指定評(píng)估機(jī)構(gòu)名單不是通過(guò)公開(kāi)招投標(biāo)等公平、公正的形式而是私下悄悄進(jìn)行的。很多評(píng)估機(jī)構(gòu)都不知道銀行確定評(píng)估機(jī)構(gòu)名單的時(shí)間、條件等信息；即使知道信息，因?yàn)殂y行不需要說(shuō)明理由，評(píng)估機(jī)構(gòu)僅僅靠能力水平和服務(wù)質(zhì)量是很難被列入名單的。實(shí)踐中還出現(xiàn)了不正常的部門(mén)壟斷，土地管理部門(mén)只接受土地評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的評(píng)估報(bào)告，房地產(chǎn)管理部門(mén)只接受房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的評(píng)估報(bào)告，財(cái)政部門(mén)只接受資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的評(píng)估報(bào)告等現(xiàn)象。出現(xiàn)了企業(yè)并購(gòu)重組、國(guó)有企業(yè)改制等經(jīng)濟(jì)行為中在資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具整體資產(chǎn)（企業(yè)價(jià)值）評(píng)估報(bào)告的情況下，還需要另行委托土地評(píng)估機(jī)構(gòu)、房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)再次評(píng)估土地使用權(quán)、房屋建筑物價(jià)值的不良現(xiàn)象。這些現(xiàn)象都是與市場(chǎng)化格格不入的。
在常態(tài)下，市場(chǎng)是資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)的唯一來(lái)源。但并不是說(shuō)政府不能使用評(píng)估報(bào)告，而是報(bào)告使用人（包括政府）要自己委托評(píng)估并承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用。這種情況下報(bào)告使用人就會(huì)理性決定是否有必要委托評(píng)估，為了降低評(píng)估費(fèi)用就會(huì)通過(guò)公開(kāi)招投標(biāo)等形式確定評(píng)估機(jī)構(gòu)，此時(shí)的評(píng)估業(yè)務(wù)是市場(chǎng)化的。資產(chǎn)評(píng)估是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，只要有市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，就會(huì)有確定價(jià)值的需要，就有資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)業(yè)服務(wù)需求。市場(chǎng)化程度越深，資產(chǎn)評(píng)估會(huì)越發(fā)重要，評(píng)估業(yè)務(wù)會(huì)越發(fā)多樣，評(píng)估市場(chǎng)空間會(huì)越發(fā)廣闊。在評(píng)估業(yè)務(wù)市場(chǎng)化的情況下，那些能力水平不高，主要靠個(gè)人人脈、社會(huì)關(guān)系獲取業(yè)務(wù)，甚至靠商業(yè)賄賂（付回扣、介紹費(fèi)等）獲取和保持業(yè)務(wù)關(guān)系的資產(chǎn)評(píng)估師，如果再不努力提高能力水平和服務(wù)質(zhì)量，必定被市場(chǎng)淘汰。市場(chǎng)化是資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)、提高能力水平和服務(wù)質(zhì)量、體現(xiàn)專(zhuān)業(yè)價(jià)值的前提。市場(chǎng)化有利于資產(chǎn)評(píng)估師突出專(zhuān)業(yè)觀念，增強(qiáng)服務(wù)意識(shí)，按市場(chǎng)規(guī)律辦事，努力適應(yīng)市場(chǎng)需求。
二、專(zhuān)業(yè)化：從靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)轉(zhuǎn)為靠能力水平執(zhí)業(yè)
資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可取消之前，資產(chǎn)評(píng)估師靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)，慣性思維是評(píng)估公信力和專(zhuān)業(yè)權(quán)威是法律、法規(guī)和政府行政許可授予，只要考取資產(chǎn)評(píng)估師執(zhí)業(yè)證書(shū)后就可以從事資產(chǎn)評(píng)估工作，不再需要努力提高能力水平。委托人和報(bào)告使用人看重的是執(zhí)業(yè)證書(shū)，而不是其能力水平。無(wú)論評(píng)估質(zhì)量?jī)?yōu)劣、評(píng)估結(jié)果正確與否，評(píng)估報(bào)告只要經(jīng)過(guò)資產(chǎn)評(píng)估師簽名、評(píng)估機(jī)構(gòu)蓋章就是有用的。實(shí)務(wù)中，降低收費(fèi)、在評(píng)估程序上“偷工減料”、迎合委托人要求決定評(píng)估結(jié)果等惡性競(jìng)爭(zhēng)方式比較常見(jiàn)。在實(shí)踐中出現(xiàn)了資產(chǎn)評(píng)估師不了解評(píng)估對(duì)象狀況和主要特征，采用市場(chǎng)法評(píng)估時(shí)虛編交易實(shí)例（即虛構(gòu)不存在的交易實(shí)例）、虛編交易實(shí)例的信息（即雖然交易實(shí)例是真實(shí)存在的，但是資產(chǎn)評(píng)估師沒(méi)有去實(shí)地了解過(guò)具體情況）或者篡改交易實(shí)例的信息（將成交日期、成交價(jià)格、交易情況等信息加以篡改，使交易實(shí)例具有或更具有可比性，減工作量）；采用收益法評(píng)估時(shí)隨意修改凈收益或折現(xiàn)率得出委托人需要的、滿(mǎn)意的評(píng)估結(jié)果等不良行為。
另外，行業(yè)內(nèi)外評(píng)價(jià)評(píng)估機(jī)構(gòu)強(qiáng)弱往往將資產(chǎn)評(píng)估師數(shù)量作為重要指標(biāo)，不考慮資產(chǎn)評(píng)估師能力水平和服務(wù)質(zhì)量。從1995年資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格實(shí)行準(zhǔn)入（許可）制度后，有一批通過(guò)考試取得職業(yè)資格的人并不從事資產(chǎn)評(píng)估工作，而是將職業(yè)資格掛名在評(píng)估機(jī)構(gòu)獲取報(bào)酬，成為沒(méi)有執(zhí)業(yè)或者不會(huì)執(zhí)業(yè)的在評(píng)估報(bào)告上簽名的工具。在靠資格認(rèn)證從業(yè)的情況下，評(píng)估機(jī)構(gòu)并不需要實(shí)際聘任具有專(zhuān)業(yè)能力的資產(chǎn)評(píng)估師執(zhí)業(yè)。有些評(píng)估機(jī)構(gòu)甚至沒(méi)有專(zhuān)職的資產(chǎn)評(píng)估師，而是聘用沒(méi)有考取或者無(wú)法考取職業(yè)資格的人從事評(píng)估業(yè)務(wù)（這些人實(shí)際工作往往只是打字，專(zhuān)業(yè)的評(píng)估工作就變異成為簡(jiǎn)單的打印評(píng)估報(bào)告），導(dǎo)致資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可制度有名無(wú)實(shí)。
取消資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可后，專(zhuān)業(yè)的重要性會(huì)突出，專(zhuān)業(yè)會(huì)成為資產(chǎn)評(píng)估師、評(píng)估機(jī)構(gòu)乃至行業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。資產(chǎn)評(píng)估師、評(píng)估機(jī)構(gòu)要生存和發(fā)展都必須提高執(zhí)業(yè)能力、執(zhí)業(yè)水平和評(píng)估報(bào)告質(zhì)量，靠資格認(rèn)證執(zhí)業(yè)和資產(chǎn)評(píng)估師掛名這一不合理現(xiàn)象必定會(huì)消失?？磕芰λ綀?zhí)業(yè)后，能力水平高的資產(chǎn)評(píng)估師必定脫穎而出而受到市場(chǎng)歡迎；資產(chǎn)評(píng)估師能力水平越高，業(yè)務(wù)越多，薪酬越高，從而促使資產(chǎn)評(píng)估師努力學(xué)習(xí)，提高能力水平，形成依靠能力水平進(jìn)行良性競(jìng)爭(zhēng)的氛圍，實(shí)現(xiàn)扶優(yōu)限劣、大浪淘沙的良好效果。
三、服務(wù)化：從提供評(píng)估報(bào)告轉(zhuǎn)為提供評(píng)估服務(wù)
取消資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可之前，委托人委托評(píng)估僅僅是為了獲取一份評(píng)估報(bào)告，用以應(yīng)付政府部門(mén)監(jiān)管等。從當(dāng)前業(yè)務(wù)量比較大（構(gòu)成中小評(píng)估機(jī)構(gòu)主要業(yè)務(wù)）的房地產(chǎn)抵押價(jià)值評(píng)估業(yè)務(wù)看，由于房地產(chǎn)（特別是住宅）市場(chǎng)發(fā)達(dá)且公開(kāi)、透明，借貸關(guān)系當(dāng)事人對(duì)房地產(chǎn)價(jià)值心中有數(shù)，對(duì)評(píng)估結(jié)果準(zhǔn)確性要求低（只要估個(gè)大概數(shù)即可），只要了解市場(chǎng)行情的人都能夠評(píng)估，實(shí)質(zhì)上是沒(méi)有專(zhuān)業(yè)評(píng)估服務(wù)需求。抵押物價(jià)值評(píng)估業(yè)務(wù)是銀行免費(fèi)使用評(píng)估報(bào)告（即借款人承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用）的前提下存在的業(yè)務(wù)，是在目前信貸關(guān)系中銀行處于類(lèi)似于政府部門(mén)的強(qiáng)勢(shì)地位狀況下特有的業(yè)務(wù)。如果銀行處于劣勢(shì)地位或者處于與借款人平等地位時(shí)，在銀行需要自己承擔(dān)評(píng)估費(fèi)用的情況下，銀行必定會(huì)考慮放棄這種形式主義的要求。取消資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可后，資產(chǎn)評(píng)估師如果不在提高服務(wù)質(zhì)量上下功夫，拓展有真正評(píng)估服務(wù)需求的業(yè)務(wù)，肯定是沒(méi)有前途的。隨著市場(chǎng)化程度加深，各種類(lèi)型的評(píng)估業(yè)務(wù)越來(lái)越多，只要評(píng)估服務(wù)卻不要評(píng)估報(bào)告的咨詢(xún)業(yè)務(wù)需求也會(huì)增多，例如為證券市場(chǎng)上的投資者提供企業(yè)估值咨詢(xún)，為企業(yè)并購(gòu)中的收購(gòu)公司或目標(biāo)公司提供投資價(jià)值咨詢(xún)，為企業(yè)管理提供價(jià)值顧問(wèn)服務(wù)，還可以提供財(cái)政資金支出的績(jī)效評(píng)價(jià)和企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)等服務(wù)。資產(chǎn)評(píng)估師如不能盡快實(shí)現(xiàn)知識(shí)更新、缺乏應(yīng)有的執(zhí)業(yè)能力，就會(huì)喪失機(jī)遇，只能在原地踏步或被市場(chǎng)所淘汰。
取消資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可后，為了還原資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)業(yè)服務(wù)本質(zhì)定位，資產(chǎn)評(píng)估師要努力為委托方提供有價(jià)值的專(zhuān)業(yè)服務(wù)，就必須改革評(píng)估報(bào)告、改變“按模板出報(bào)告”的現(xiàn)象。資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可取消之前，資格認(rèn)證賦予了評(píng)估公信力和專(zhuān)業(yè)權(quán)威，資產(chǎn)評(píng)估師出具的評(píng)估報(bào)告內(nèi)容比較簡(jiǎn)單，沒(méi)有說(shuō)明相關(guān)參數(shù)確定和各項(xiàng)因素影響值，沒(méi)有反映評(píng)估測(cè)算過(guò)程，報(bào)告缺乏說(shuō)服力，評(píng)估結(jié)論欠缺正當(dāng)性和權(quán)威性，嚴(yán)重影響資產(chǎn)評(píng)估師客觀公正的專(zhuān)業(yè)形象。資產(chǎn)評(píng)估師職業(yè)資格許可取消后，資產(chǎn)評(píng)估的目的在于為報(bào)告使用人提供價(jià)值咨詢(xún)意見(jiàn)，供其做出經(jīng)濟(jì)決策時(shí)參考；而不是強(qiáng)加給報(bào)告使用人一個(gè)評(píng)估結(jié)論。評(píng)估的服務(wù)化要求資產(chǎn)評(píng)估師在報(bào)告中實(shí)現(xiàn)充分披露，以讓報(bào)告使用者可以判斷評(píng)估工作是否盡職盡責(zé)，實(shí)施了哪些評(píng)估程序以及評(píng)估程序是否到位，影響評(píng)估結(jié)論的因素是否得到恰當(dāng)考慮，相關(guān)參數(shù)的確定是否謹(jǐn)慎合理，評(píng)定估算的計(jì)算過(guò)程是否明晰與正確。例如采用市場(chǎng)法評(píng)估房地產(chǎn)價(jià)值中，報(bào)告中要充分說(shuō)明被評(píng)估對(duì)象與交易實(shí)例基本情況和勘查情況，說(shuō)明被評(píng)估對(duì)象與交易實(shí)例的具體差異，說(shuō)明哪些因素要修正以及如何確定修正系數(shù)，分析交易實(shí)例的成交價(jià)格是否正常，非正常交易價(jià)格（例如賣(mài)方的稅費(fèi)由買(mǎi)房負(fù)擔(dān)）如何修正為正常交易價(jià)格等。評(píng)估的服務(wù)化決定了評(píng)估收費(fèi)取決于工作量大小、評(píng)估工作難度和復(fù)雜程度，而不是取決于評(píng)估價(jià)值。例如前述簡(jiǎn)單的、不要求得出準(zhǔn)確評(píng)估結(jié)果的房地產(chǎn)抵押價(jià)值評(píng)估，因?yàn)楣ぷ髁亢苄。召M(fèi)必然是很低的（據(jù)筆者調(diào)查，委托人可以接受的收費(fèi)區(qū)間是每項(xiàng)業(yè)務(wù)500元至800元）。評(píng)估的服務(wù)化決定了評(píng)估機(jī)構(gòu)要招聘和培養(yǎng)人才，完善內(nèi)部合理使用、考核激勵(lì)和留住人才的措施，提升專(zhuān)業(yè)能力水平和服務(wù)質(zhì)量。
參考文獻(xiàn)：
本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)相互包含與容納的涵義。
一、資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)穿插操作中出現(xiàn)的問(wèn)題
當(dāng)企業(yè)委托同時(shí)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)時(shí)，這一“同時(shí)”往往不是從同一起點(diǎn)日期開(kāi)始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)，往往需要在同一時(shí)點(diǎn)對(duì)同一項(xiàng)資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)與審計(jì)調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評(píng)估價(jià)值”與“審計(jì)核實(shí)數(shù)”(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車(chē)”時(shí)，會(huì)使委托單位無(wú)所適從。
資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)
審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。
2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。
3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶(hù)，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶(hù)，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶(hù)可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。
固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。
(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。
當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。
四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：
(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)相互包含與容納的涵義。
一、資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)穿插操作中出現(xiàn)的問(wèn)題
當(dāng)企業(yè)委托同時(shí)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)時(shí)，這一“同時(shí)”往往不是從同一起點(diǎn)日期開(kāi)始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)，往往需要在同一時(shí)點(diǎn)對(duì)同一項(xiàng)資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)與審計(jì)調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評(píng)估價(jià)值”與“審計(jì)核實(shí)數(shù)”(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車(chē)”時(shí)，會(huì)使委托單位無(wú)所適從。
資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)
審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。
2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。
3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶(hù)，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶(hù)，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶(hù)可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。
固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。
(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。
當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。
四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：
(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
我國(guó)會(huì)計(jì)核算是以歷史成本作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，即一旦入賬，一般情況下不調(diào)整資的賬面價(jià)值。賬面價(jià)值就是指會(huì)計(jì)人員通過(guò)專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)方法，按照會(huì)計(jì)制度的要求，將企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況反映在會(huì)計(jì)賬面上的價(jià)值。通常資產(chǎn)負(fù)債表中各項(xiàng)目的金額即為賬面價(jià)值。賬面價(jià)值的特點(diǎn)主要有：（1）賬面價(jià)值是依據(jù)會(huì)計(jì)核算的實(shí)際成本原則為基礎(chǔ)形成的，即取得資產(chǎn)是按照所付出的代價(jià)入賬，期末按照成本與可變現(xiàn)凈值（或市價(jià)、或收回金額）孰低確認(rèn)其期末賬面價(jià)值；負(fù)債按到期應(yīng)付金額確認(rèn)期末賬面價(jià)值；所有者權(quán)益按照資產(chǎn)減負(fù)確認(rèn)期末賬面價(jià)值。（2）賬面價(jià)值是依據(jù)會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)政策等核算的結(jié)果。按照會(huì)計(jì)核算的歷史成本確認(rèn)的賬面價(jià)值，雖然具有客觀性、可操作性等優(yōu)越性，但在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，由于通貨膨脹、資產(chǎn)價(jià)值貶值等等因素的影響。使歷史成本有時(shí)不能反映真實(shí)的資產(chǎn)價(jià)值。因此當(dāng)企業(yè)發(fā)生產(chǎn)權(quán)變動(dòng)，或國(guó)務(wù)院統(tǒng)一規(guī)定清產(chǎn)核資，或發(fā)生抵押、擔(dān)保等非產(chǎn)權(quán)變動(dòng)，需要確定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值時(shí)，必須對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估。
我國(guó)相關(guān)法規(guī)規(guī)定：
國(guó)有資產(chǎn)在發(fā)生下列經(jīng)濟(jì)行為時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估：整體或部分改建為有限公司或者股份有限公司；以貨幣資金對(duì)外投資；合并、分離、清算；除上市公司以外的原股東股權(quán)變動(dòng)；除上市公司以外的整體或部分產(chǎn)權(quán)（股權(quán)）轉(zhuǎn)讓?zhuān)毁Y產(chǎn)拍賣(mài)、轉(zhuǎn)讓、置換；整體資產(chǎn)或者部分資產(chǎn)租賃給非國(guó)有單位；確定涉訟資產(chǎn)價(jià)值；法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他需要評(píng)估的事項(xiàng)。
資產(chǎn)占有單位有下列行為之一的，可以不進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估：經(jīng)各級(jí)人民政府及其授權(quán)部門(mén)批準(zhǔn)，對(duì)整體企業(yè)或者部分資產(chǎn)實(shí)施無(wú)償劃轉(zhuǎn)；國(guó)有獨(dú)資企業(yè)、行政事業(yè)單位下屬的獨(dú)資企業(yè)之間合并、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)、置換和轉(zhuǎn)讓。
資產(chǎn)占有單位有下列行為之一的，應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)非國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估：收購(gòu)非國(guó)有資產(chǎn)；接受非國(guó)有資產(chǎn)置換資產(chǎn)；接受非國(guó)有單位以實(shí)物資產(chǎn)償還債務(wù)。
根據(jù)以上規(guī)定，資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的法定效力大體包括兩大類(lèi)：一是作為出資的重要依據(jù)，在以出資為目的的資產(chǎn)評(píng)估中，包括以單項(xiàng)資產(chǎn)作為出資以及涉及產(chǎn)權(quán)變動(dòng)的企業(yè)改制中，資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果可以作為新老產(chǎn)權(quán)利益主體確定出資額的“公允價(jià)格”。二是作為資產(chǎn)交易的參考依據(jù)，在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)ɑ蚬蓹?quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)?、抵押以及其他資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)過(guò)程中，資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果一般作為資產(chǎn)交易雙方參考依據(jù)。
資產(chǎn)評(píng)估的對(duì)象主要是發(fā)生產(chǎn)權(quán)變動(dòng)或經(jīng)營(yíng)主體變動(dòng)企業(yè)的資產(chǎn)存量，即固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)，也包括企業(yè)整體價(jià)值。資產(chǎn)評(píng)估的資產(chǎn)與會(huì)計(jì)的資產(chǎn)存在著如下差別：第一，資產(chǎn)評(píng)估的資產(chǎn)是企業(yè)現(xiàn)實(shí)意義上的資產(chǎn)，而會(huì)計(jì)資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)的是有實(shí)際資產(chǎn)投入的資產(chǎn)以及能夠給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)。第二，資產(chǎn)評(píng)估的資產(chǎn)可以是單項(xiàng)資產(chǎn)，也可以是企業(yè)的整體資產(chǎn)，而會(huì)計(jì)資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)的是單項(xiàng)資產(chǎn)及單項(xiàng)資產(chǎn)構(gòu)成的資產(chǎn)總額。第三，資產(chǎn)評(píng)估的資產(chǎn)注重按其現(xiàn)實(shí)價(jià)值或公允價(jià)值反映，為此可以采用收效現(xiàn)值法、重置成本法、現(xiàn)行市價(jià)法、清算價(jià)格法等等方法，而會(huì)計(jì)資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)按歷史成本原則核算，反映的是資產(chǎn)的原始價(jià)值及可能發(fā)生的減值。由于資產(chǎn)原始價(jià)值或可收回金額與其公允價(jià)值的差異，導(dǎo)致資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值與原資產(chǎn)的賬面價(jià)值往往不一致，可能評(píng)估價(jià)值大于原賬面價(jià)值，也可能評(píng)估價(jià)值小于原賬面價(jià)值。不論評(píng)估價(jià)值是大于賬面價(jià)值，還是小于賬面價(jià)值，會(huì)計(jì)核算應(yīng)根據(jù)不同的評(píng)估目的對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理。資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理包括在賬面上進(jìn)行調(diào)整的會(huì)計(jì)處理，也包括不在賬面上調(diào)整，只在報(bào)表附注中進(jìn)行披露的處理。
雖然評(píng)估資產(chǎn)與會(huì)計(jì)資產(chǎn)有差別，但資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)卻有著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。會(huì)計(jì)核算資料是資產(chǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)，它對(duì)于準(zhǔn)確、地進(jìn)行評(píng)估，選擇評(píng)估方法，確定評(píng)估結(jié)果都有意義?？梢哉f(shuō)資產(chǎn)評(píng)估在很大程度上依據(jù)會(huì)計(jì)核算資料進(jìn)行評(píng)估；資產(chǎn)評(píng)估以后，會(huì)計(jì)上根據(jù)評(píng)估目的及其評(píng)估結(jié)果作相應(yīng)的調(diào)整。資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理依據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度等，依據(jù)資產(chǎn)評(píng)估目的，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行的會(huì)計(jì)核算和報(bào)表揭示。
二、資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理方法
凡是需要進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的單位，應(yīng)對(duì)被評(píng)估的資產(chǎn)進(jìn)行清查，做到賬賬、賬表、賬實(shí)相符，以備評(píng)估。有評(píng)估資格的機(jī)構(gòu)對(duì)被評(píng)估單位的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估后，應(yīng)根據(jù)評(píng)估結(jié)果向資產(chǎn)所有權(quán)管理部門(mén)提交資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告。
一是產(chǎn)權(quán)的真實(shí)變動(dòng)，即以評(píng)估價(jià)值作為企業(yè)改制時(shí)資產(chǎn)占有方出資或折股的重要依據(jù)時(shí)，按資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果作為新設(shè)立公司進(jìn)行建賬的重要依據(jù)。對(duì)于有限責(zé)任公司整體變更為股份公司的情形，由于公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)沒(méi)有發(fā)生變化，公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)也未發(fā)生變化，故此種情形的評(píng)估結(jié)果僅為有關(guān)利益各方參考，不得作為調(diào)整會(huì)計(jì)賬目的依據(jù)。由于資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果自評(píng)估基準(zhǔn)日起一年內(nèi)實(shí)現(xiàn)評(píng)估的效期內(nèi)，對(duì)于產(chǎn)權(quán)真實(shí)變動(dòng)的進(jìn)行建賬時(shí)，應(yīng)注意資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果是否在評(píng)估有效期內(nèi)，并應(yīng)注意評(píng)估基準(zhǔn)日蛭評(píng)估目的實(shí)現(xiàn)之間對(duì)資產(chǎn)價(jià)值產(chǎn)生重大影響的因素。
二是產(chǎn)權(quán)的虛擬變動(dòng)，即當(dāng)發(fā)生資產(chǎn)抵押、企業(yè)破產(chǎn)清算等情形時(shí)，評(píng)估結(jié)果僅作為資產(chǎn)交易或資產(chǎn)變現(xiàn)的依據(jù)，而進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)則需按照資產(chǎn)交易時(shí)的實(shí)際交易價(jià)格為依據(jù)。其會(huì)計(jì)處理按照正常交易進(jìn)行。
由此形成資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的兩種會(huì)計(jì)處理方法，賬項(xiàng)調(diào)整法和附注說(shuō)明法。通常情況下，產(chǎn)權(quán)發(fā)生真實(shí)變動(dòng)時(shí)采用賬項(xiàng)調(diào)整法，產(chǎn)權(quán)發(fā)生虛擬變動(dòng)時(shí)采用附注說(shuō)明法。
（一）賬項(xiàng)調(diào)整
賬項(xiàng)調(diào)整是指根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)整相應(yīng)的賬簿記錄和報(bào)表信息的方法。當(dāng)企業(yè)時(shí)行資產(chǎn)評(píng)估的目的是根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果確定所有者的時(shí)，要求根據(jù)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行賬項(xiàng)調(diào)整。以便根據(jù)調(diào)整后的會(huì)計(jì)信息作為界定所有者權(quán)益的基礎(chǔ)，作為利潤(rùn)分配的前提條件。
資產(chǎn)估價(jià)值大于原資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額從本質(zhì)上分析屬于未實(shí)現(xiàn)的收益，不應(yīng)確認(rèn)為任何一種形式的已實(shí)現(xiàn)的損益，應(yīng)作為資本公積；而且資產(chǎn)評(píng)估的增值也不可能產(chǎn)生現(xiàn)實(shí)的損益，因此一般情況下資產(chǎn)評(píng)估增值作為資本公積處理。資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值小于原資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額雖然也屬于未實(shí)現(xiàn)的損失，依據(jù)謹(jǐn)慎原則，應(yīng)將評(píng)估減值作為損益處理。
評(píng)估價(jià)值與原帳面價(jià)值的差額，無(wú)論是作為資本公積處理，還是作為損益處理，一般是將當(dāng)期確認(rèn)的總差額一并進(jìn)行調(diào)整。此后該項(xiàng)資產(chǎn)在使用過(guò)程中發(fā)生折舊攤銷(xiāo)時(shí)，涉及到按評(píng)估價(jià)值提折舊或攤銷(xiāo)，還是按原帳面價(jià)值計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。如果按評(píng)估前的原帳面價(jià)值計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)費(fèi)用，應(yīng)解決評(píng)估前資產(chǎn)帳面價(jià)值與評(píng)估后資產(chǎn)帳面價(jià)值之間差額應(yīng)如何處理的問(wèn)題，一般情況下，將其作為資本公積處理。如果企業(yè)按照評(píng)估后的帳面價(jià)值計(jì)提折舊，或按照評(píng)估增值后的帳面價(jià)值攤銷(xiāo)費(fèi)用，應(yīng)解決增加費(fèi)用而養(yǎng)活納稅所得后繳納的所得稅問(wèn)題。對(duì)此稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，可按兩種方法調(diào)整；一是據(jù)實(shí)逐年調(diào)整。企業(yè)改制股份公司時(shí)發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，每一納稅年度通過(guò)折舊、攤銷(xiāo)等方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中進(jìn)行調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整增加納稅所得額。借記“遞延稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目。二是綜合調(diào)整。對(duì)資產(chǎn)評(píng)估增值額不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均在以后年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整增加每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不超過(guò)10年。其應(yīng)交的所得稅，借記“遞延稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目。
由于會(huì)計(jì)以歷史成本作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)核算采用謹(jǐn)慎性原則，當(dāng)某項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生貶值時(shí)，應(yīng)當(dāng)提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注時(shí)，一般披露某項(xiàng)資產(chǎn)的帳面價(jià)值。
（二）附注說(shuō)明
附注說(shuō)明是指將資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行說(shuō)明的方法。當(dāng)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的目的只是為了確定企業(yè)所擁有資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，以便根據(jù)資產(chǎn)價(jià)值確定拍賣(mài)基數(shù)，確定承包基數(shù)，確定抵押借款金額時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值只是有助于會(huì)計(jì)信息使用者做出正確決策，因此在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中或其他有關(guān)資料中進(jìn)行說(shuō)明，不需要調(diào)整評(píng)估資產(chǎn)的賬簿記錄。在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中應(yīng)說(shuō)明評(píng)估資產(chǎn)的項(xiàng)目、評(píng)估目的、評(píng)估價(jià)值、評(píng)估價(jià)值與帳面價(jià)值的差額等內(nèi)容。
企業(yè)進(jìn)行評(píng)估的目的僅在于為會(huì)計(jì)信息使用者提供決策的有用信息，而且該項(xiàng)資產(chǎn)沒(méi)有完成實(shí)質(zhì)性的交易，其在性質(zhì)上既不屬于資本公積，也不屬于當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的損益，不需要調(diào)整賬簿記錄，只需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明。附注說(shuō)明沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)可以根據(jù)評(píng)估目的進(jìn)行說(shuō)明。
參考文獻(xiàn)：
1 營(yíng)林生產(chǎn)成本 營(yíng)林生產(chǎn)成本是確定森林價(jià)格的基礎(chǔ)。營(yíng)林生產(chǎn)成本應(yīng)以能夠提供商品材的宜林地的營(yíng)林生產(chǎn)成本作為依據(jù)。
2 資金的時(shí)間價(jià)值 由于培育森林資源的長(zhǎng)期性，在營(yíng)林生產(chǎn)過(guò)程中，需要不斷投入資金，森林資源資產(chǎn)價(jià)格的評(píng)估應(yīng)充分考慮資金的時(shí)間價(jià)值對(duì)林木價(jià)值的影響，充分考慮資金占用的利息，營(yíng)林生產(chǎn)成本應(yīng)以復(fù)利計(jì)算。同時(shí)，林木在不同的時(shí)間有不同的價(jià)值，同一樹(shù)種在不同年齡林木價(jià)值不同，形成森林的時(shí)序成本和時(shí)序價(jià)格。
3 利潤(rùn) 森林資源資產(chǎn)的價(jià)格中應(yīng)當(dāng)包括營(yíng)林利潤(rùn)。在森林資源資產(chǎn)評(píng)估中，營(yíng)林利潤(rùn)率的確定，可以以社會(huì)平均資本利潤(rùn)率為基礎(chǔ)，同時(shí)考慮到營(yíng)林生產(chǎn)周期長(zhǎng)、風(fēng)險(xiǎn)大，再加上林木生產(chǎn)的實(shí)際情況，進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。
4 稅金 森林資源資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中應(yīng)繳納的各種稅費(fèi)。
5 林木生產(chǎn)中的損失 在漫長(zhǎng)的森林培育過(guò)程中，林木可能會(huì)遭受各種各樣的自然災(zāi)害，如火、風(fēng)、雷、水、病蟲(chóng)害等，會(huì)帶來(lái)一定的經(jīng)濟(jì)損失。在評(píng)估中，必須對(duì)林木生產(chǎn)過(guò)程中的這些意外損失做出合理的估計(jì)。
6 地租 在我國(guó)，林地所有權(quán)和使用權(quán)相分離，森林資源資產(chǎn)的價(jià)格中應(yīng)包括絕對(duì)地租和級(jí)差地租，地租量應(yīng)根據(jù)不同林地、不同樹(shù)種、不同經(jīng)營(yíng)水平等因素確定，如氣候條件、土地肥沃程度、交通條件、宜林性質(zhì)等因素。
7 地區(qū)差價(jià)和樹(shù)種差價(jià) 林木是在一定的自然地理?xiàng)l件下，經(jīng)過(guò)人類(lèi)勞動(dòng)而生產(chǎn)出來(lái)的，因此，林木的成本與價(jià)格，既受自然條件的制約，又受林木本身生態(tài)特性的影響，形成了林木的地區(qū)差價(jià)和樹(shù)種差價(jià)。因此，差價(jià)是森林資源資產(chǎn)價(jià)格的重要特征。
二、森林資源資產(chǎn)評(píng)估資料收集與資產(chǎn)核查
1 森林資源資產(chǎn)評(píng)估資料收集 森林資源資產(chǎn)評(píng)估必須搜集掌握當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)資料，主要有：①營(yíng)林生產(chǎn)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、定額及有關(guān)費(fèi)用資料；②木材生產(chǎn)、銷(xiāo)售等定額及有關(guān)成本費(fèi)用資料；③評(píng)估基準(zhǔn)日各種規(guī)格的木材、林副產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格，及其銷(xiāo)售過(guò)程中稅、費(fèi)征收標(biāo)準(zhǔn)；④當(dāng)?shù)丶案浇貐^(qū)的林地使用權(quán)出讓、轉(zhuǎn)讓和出租的價(jià)格資料；⑤當(dāng)?shù)丶案浇貐^(qū)的林業(yè)生產(chǎn)投資收益率；⑥各種樹(shù)種的生長(zhǎng)過(guò)程表、生長(zhǎng)模型、收獲預(yù)測(cè)等資料；⑦使用的立木材積表、原木材積表、材種出材率表、立地指數(shù)表等資料；⑧其他與評(píng)估有關(guān)的資料。
2 森林資源資產(chǎn)核查 森林資源資產(chǎn)的實(shí)物量是價(jià)值量評(píng)估的基礎(chǔ)，評(píng)估機(jī)構(gòu)在森林資源資產(chǎn)價(jià)值量評(píng)定估算前，應(yīng)由林業(yè)專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員對(duì)被估的森林資源資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地核查。根據(jù)不同的評(píng)估目的、評(píng)估對(duì)象特點(diǎn)和委托方要求，可選擇使用抽樣控制法、小班抽查法和全面核查法進(jìn)行核查。森林資源資產(chǎn)核查項(xiàng)目，主要包括權(quán)屬、林地或森林類(lèi)型的數(shù)量、質(zhì)量和空間位置等內(nèi)容，具體項(xiàng)目：
林地。所有權(quán)、使用權(quán)、地類(lèi)、面積、立地質(zhì)量等級(jí)、地利等級(jí)等。
林木。樹(shù)種權(quán)屬、樹(shù)種組成、林齡、平均胸徑、平均樹(shù)高、幼齡林的單位面積株數(shù)、中齡林單位面積活立木蓄積，近、成、過(guò)熟林的立木蓄積，材種出材率等級(jí)、經(jīng)濟(jì)林的單位面積產(chǎn)量、薪炭林的單位面積立木蓄積量、未成林造林地上的幼樹(shù)的造林成活率、造林保存率、竹林的立竹度、均勻度、整齊度、產(chǎn)筍量等；其他與評(píng)估有關(guān)的內(nèi)容。
三、森林資源資產(chǎn)評(píng)估主要方法
根據(jù)原國(guó)家國(guó)有資產(chǎn)管理局和原林業(yè)部的《森林資源資資產(chǎn)評(píng)估技術(shù)規(guī)范》（試行），森林資源資產(chǎn)評(píng)估的對(duì)象主要是林木資產(chǎn)、林地資產(chǎn)和森林景觀資產(chǎn)等。森林資產(chǎn)評(píng)估的基本方法主要是市場(chǎng)法、收益法、成本法。由于森林資源資產(chǎn)的特殊性，根據(jù)具體的評(píng)估對(duì)象和資料情況，針對(duì)林木資產(chǎn)、林地資產(chǎn)和森林景觀資產(chǎn)，又有相對(duì)應(yīng)的具體的評(píng)估方法。其中林林地資產(chǎn)評(píng)估主要是林地使用權(quán)評(píng)估，其評(píng)估方法與土地使用權(quán)的評(píng)估方法原理相同。
在進(jìn)行林木資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，要根據(jù)不同的林種，選擇適用的評(píng)估方法和林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù)進(jìn)行評(píng)定估算。目前主要的評(píng)估方法有市場(chǎng)法、剩余法、收益法和成本法等。林木資產(chǎn)評(píng)估中林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù)須綜合考慮林分的生長(zhǎng)狀況、立地質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)質(zhì)量等來(lái)確定。
1 市場(chǎng)法 該方法是以相同或類(lèi)似林木資產(chǎn)的現(xiàn)行市價(jià)作為比較基礎(chǔ)，評(píng)估待估林木資產(chǎn)價(jià)值的方法。
戶(hù)=K×K6×G×Q式中：戶(hù)為林木資產(chǎn)評(píng)估值；Q為被估林木資產(chǎn)的蓄積量；K為林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù)；Kb為物價(jià)指數(shù)調(diào)整系數(shù)；G為參照物單位蓄積量的交易價(jià)格。
所謂林分是指，內(nèi)部特征大體一致而與鄰近地段又有明顯區(qū)別的一片林子。一個(gè)林區(qū)的森林，可以根據(jù)樹(shù)種組成、森林起源、林相、林齡、疏密度、地位級(jí)、林型及其他因素的不同，劃分成不同的林分。不同的林分，常要求采取不同的森林經(jīng)營(yíng)措施。
2 剩余法 剩余法又稱(chēng)市場(chǎng)價(jià)倒算法，是用被評(píng)估林木采伐后所得的木材的市場(chǎng)銷(xiāo)售總收入，扣除木材經(jīng)營(yíng)所消耗的成本（含有關(guān)稅費(fèi)）及合理利潤(rùn)后，將剩余部分作為林木資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值。其計(jì)算公式為：
P=W-C-F+S式中：P為林木資產(chǎn)評(píng)估值；W為銷(xiāo)售總收人；C為木材經(jīng)營(yíng)成本（包括采運(yùn)成本、銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用及有關(guān)稅費(fèi)）；F為木材經(jīng)營(yíng)合理利潤(rùn)；S為林木資源的再生價(jià)值 （林木資源的再生價(jià)值是指林木被砍伐后重新生長(zhǎng)所產(chǎn)生的價(jià)值）。
3 收益法 收益法又稱(chēng)收益凈現(xiàn)值法，是將被評(píng)估林木資產(chǎn)在未來(lái)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)各年的凈收益按一定的折現(xiàn)率折現(xiàn)為現(xiàn)值，然后累計(jì)求和得出林木資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值的方法。
P=∑（（At-Ct）/（1+r）t）
式中：P為林木資產(chǎn)評(píng)估值；At為第t年的年收入；Ct為第t年的營(yíng)林生產(chǎn)成本；N為經(jīng)營(yíng)期；r為資本化率。
4 成本法 成本法是按現(xiàn)時(shí)工價(jià)及生產(chǎn)水平，重新?tīng)I(yíng)造一塊與被評(píng)估林木資產(chǎn)相類(lèi)似的林分所需的成本費(fèi)用，作為被評(píng)估林木資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值的方法。其計(jì)算公式為：
P=K?∑Ct×（1+r）n-1
式中：P為林木資產(chǎn)評(píng)估值；K為林分質(zhì)量調(diào)整系數(shù)；Ct為過(guò)去第t年以現(xiàn)時(shí)工價(jià)及生產(chǎn)水平為標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的生產(chǎn)成本，主要包括各年投入的工資、物質(zhì)消耗、地租等；r為資本化率；n為林分年齡。
5 森林資源資產(chǎn)評(píng)估方法的適用范圍
一、會(huì)計(jì)計(jì)量：確定性比正確性更重要
計(jì)量是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心，從理論上講，資產(chǎn)負(fù)債具有五種計(jì)量屬性，即歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)金流現(xiàn)值。從世界通行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則來(lái)看，歷史成本是被廣泛而長(zhǎng)期采用的最基本的計(jì)量屬性。例如《InternationalAccountingStandards》（簡(jiǎn)稱(chēng)“IAS”）中，規(guī)定的所謂“基準(zhǔn)處理方法”實(shí)際上是優(yōu)先采用歷史成本的概念，在“IAS”第16號(hào)關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)場(chǎng)和設(shè)備一章中規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)、廠(chǎng)場(chǎng)和設(shè)備初始計(jì)量應(yīng)該按成本計(jì)量。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)會(huì)計(jì)制度同樣堅(jiān)持歷史成本計(jì)量資產(chǎn)這一原則。在沒(méi)有任何權(quán)益資本變化的情況下，企業(yè)的賬面價(jià)值實(shí)際上是一個(gè)單純以歷史成本為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量的會(huì)計(jì)概念。財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)的計(jì)價(jià)是以購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)格和與之相關(guān)的費(fèi)用組成或生產(chǎn)時(shí)的全部所費(fèi)減去折舊進(jìn)行的，這種方法是會(huì)計(jì)核算中客觀性和謹(jǐn)慎性原則的全部體現(xiàn)。
客觀地講，任何一位哪怕是財(cái)務(wù)專(zhuān)家在閱讀財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)都不會(huì)為此花費(fèi)時(shí)間去重新計(jì)算每一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，因?yàn)楠?dú)立于會(huì)計(jì)師之外的計(jì)量業(yè)務(wù)是歷史真實(shí)發(fā)生的，而不是推演出來(lái)的，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者來(lái)講更加放心，“一項(xiàng)資產(chǎn)的原始購(gòu)買(mǎi)價(jià)格要比它的現(xiàn)行銷(xiāo)售價(jià)格、重置成本者它預(yù)期產(chǎn)生的未來(lái)收益的價(jià)值都要客觀的多”，這就是會(huì)計(jì)計(jì)量客觀性原則最被接受的原因。
但也正是因賬面價(jià)值的客觀性和謹(jǐn)慎性導(dǎo)致了企業(yè)賬面價(jià)值的不相關(guān)性和不正確性。一是歷史成本并未考慮諸如通貨膨脹和市場(chǎng)貶值，從而賬面實(shí)際價(jià)值與市場(chǎng)價(jià)值總是有差異的；其次，資產(chǎn)賬面價(jià)值并不從未來(lái)收益角度考慮價(jià)值，也不考慮權(quán)益資本成本。這也是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）推出第7輯財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告——《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》（UsingCashFlowInformationandPresentValueinAccountingMeasurements），為在初始確認(rèn)或新起點(diǎn)計(jì)量（fresh－startmeasurement）時(shí)使用未來(lái)現(xiàn)金流量作為會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的重要原因；也是荷蘭、新加坡和我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)等在稅法上規(guī)定依據(jù)重置成本計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的重要原因。再次，資產(chǎn)歷史賬面價(jià)值并不能完全與公司產(chǎn)生收益的資本對(duì)應(yīng)，很多收益盡管是無(wú)法按成本計(jì)量的“資產(chǎn)”產(chǎn)生的，但因會(huì)計(jì)核算的“確定性比正確性更重要”而“拒之表外”，會(huì)計(jì)業(yè)內(nèi)經(jīng)常傳說(shuō)“近似的正確比精確的錯(cuò)誤要好”。
二、資產(chǎn)評(píng)估：舍棄歷史成本，以“現(xiàn)實(shí)性”為原則
資產(chǎn)重組實(shí)質(zhì)上是資本性資產(chǎn)的重新組合，是法人財(cái)產(chǎn)權(quán)或出資人所有權(quán)的重新安排，它不僅導(dǎo)致會(huì)計(jì)主體的變更，而且導(dǎo)致了原會(huì)計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的改變或原會(huì)計(jì)主體控制權(quán)的變更。建立在原會(huì)計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)上的歷史成本會(huì)計(jì)信息已不能滿(mǎn)足資產(chǎn)重組中利益各方對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。資產(chǎn)評(píng)估舍棄歷史成本原則，以“現(xiàn)實(shí)性”為原則，以現(xiàn)行市價(jià)、重置成本、收益現(xiàn)值等價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)重新反映賬面價(jià)值。在實(shí)踐中不但維護(hù)了所有者的權(quán)益（資本保全），也推動(dòng)了會(huì)計(jì)計(jì)量方法的發(fā)展和完善進(jìn)程，同時(shí)客觀上也促進(jìn)了中國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量與國(guó)際上的接軌。
三、資產(chǎn)評(píng)估計(jì)價(jià)和會(huì)計(jì)計(jì)量屬性區(qū)別
（一）計(jì)價(jià)原則區(qū)別——唯一性與可選性
客觀性是會(huì)計(jì)最重要的原則之一，這是歷史成本計(jì)價(jià)方法最重要的前提，即資產(chǎn)是以購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)格或生產(chǎn)時(shí)的成本減去折舊，即凈歷史成本計(jì)價(jià)。而評(píng)估計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)是“可選”的和“可變”的，價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)有重置的標(biāo)準(zhǔn)、清算的標(biāo)準(zhǔn)、收益的標(biāo)準(zhǔn)等。也就是說(shuō)，評(píng)估并不反映歷史成本和未來(lái)價(jià)格，而是反映某一時(shí)點(diǎn)的重置價(jià)值、清算拍賣(mài)價(jià)值等。評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)隨評(píng)估目的不同、財(cái)稅政策不同而進(jìn)行具體選擇。
例如，會(huì)計(jì)計(jì)量按所費(fèi)原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，按一定準(zhǔn)則判斷后，將所費(fèi)在當(dāng)期損益與資本支出之間進(jìn)行計(jì)價(jià)，這對(duì)于一致性地反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果來(lái)說(shuō)是妥當(dāng)?shù)?。評(píng)估中對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)就不是單一原則，比如在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的場(chǎng)合，不是根據(jù)所費(fèi)原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，而是根據(jù)客觀性原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，無(wú)論資產(chǎn)的形成是否曾經(jīng)有所費(fèi)，以及所費(fèi)是否已列入損益進(jìn)行了補(bǔ)償，只要是現(xiàn)實(shí)存在的可以帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源，一律加以確認(rèn)，并根據(jù)市場(chǎng)、成本和收益等不同情況進(jìn)行估值。
（二）價(jià)值性質(zhì)的區(qū)別——確定性與正確性“嗜好”
評(píng)估本身是一種專(zhuān)業(yè)判斷，而不是一種客觀事實(shí)，不管依據(jù)多么充分，都不是給資產(chǎn)定價(jià)，而是一種經(jīng)濟(jì)咨詢(xún)和專(zhuān)家咨詢(xún)活動(dòng)，這是資產(chǎn)評(píng)估的最重要的特點(diǎn)之一。在某一個(gè)適當(dāng)區(qū)間內(nèi)，幾個(gè)合格的注冊(cè)評(píng)估師對(duì)同一資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值的判斷可能是有差別的。但這種差別并不影響到相關(guān)經(jīng)濟(jì)行為的當(dāng)事人依據(jù)評(píng)估結(jié)果對(duì)經(jīng)濟(jì)行為作出取舍安排。這種專(zhuān)業(yè)估值的差別盡管帶有主觀的成份，但在本質(zhì)上也是反映了資產(chǎn)現(xiàn)實(shí)價(jià)值本身存在多樣性這一客觀現(xiàn)實(shí)。事實(shí)上，過(guò)去發(fā)生的同一資產(chǎn)業(yè)務(wù)，在不同的會(huì)計(jì)個(gè)體歷史成本記錄上完全可能不一樣，因而會(huì)計(jì)計(jì)量的唯一性并沒(méi)有改變資產(chǎn)價(jià)值的可變性這一客觀現(xiàn)實(shí)。正如本文前述，會(huì)計(jì)計(jì)量的準(zhǔn)確性“嗜好”，恰恰導(dǎo)致了其不正確性，即“提供精確錯(cuò)誤”。多種多樣的資產(chǎn)應(yīng)該具有不同的計(jì)量特征，不同的目的往往決定資產(chǎn)的不同價(jià)值，同一價(jià)值基礎(chǔ)也同樣有不同的價(jià)格類(lèi)型，正是這種計(jì)量的靈活性，突破了一味追求準(zhǔn)確的思路，反而正確對(duì)企業(yè)獲利的全部基礎(chǔ)予以貨幣化，滿(mǎn)足了權(quán)益占有方對(duì)權(quán)益真實(shí)性關(guān)注的需要，保證了社會(huì)各利益方的合理利益。
（三）價(jià)值體現(xiàn)形式區(qū)別——“?！焙汀芭Ｈ狻钡年P(guān)系
評(píng)估價(jià)值體現(xiàn)的是“?！闭膬r(jià)值，是把牛作為資產(chǎn)計(jì)量，不是牛肉的簡(jiǎn)單相加，因?yàn)閱渭兊恼f(shuō)“?！敝刀嗌馘X(qián)，對(duì)于不同的使用者來(lái)說(shuō)，不同的使用方式（行為目的）來(lái)說(shuō)，是可以有不同的價(jià)值的。對(duì)于獲得“?！笔菫榱顺鍪邸芭Ｈ狻闭邅?lái)說(shuō)，關(guān)注的是從食用需求者能夠獲得的利益，理性投資者所支付“?！钡膬r(jià)格不會(huì)超過(guò)所出售“牛肉”所獲取的收益；而對(duì)于獲得“?！笔菫榱耸褂谩芭！眮?lái)犁地者來(lái)說(shuō)，關(guān)注的是從耕種需求者所獲取的收益，對(duì)于理性的投資者而言，所支付“?！钡膬r(jià)格不會(huì)超過(guò)未來(lái)“?！睅?lái)收益的現(xiàn)值。這就是資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值靈活的體現(xiàn)形式。它不會(huì)撇開(kāi)“?！闭w以及如何產(chǎn)生收益等因素，僅根據(jù)當(dāng)初得到“?！钡膬r(jià)格反映“?！钡膬r(jià)值。相反，會(huì)計(jì)計(jì)量恰恰是根據(jù)當(dāng)初得到“牛”時(shí)的價(jià)格、或者“牛肉”的簡(jiǎn)單相加來(lái)反映“?！钡膬r(jià)值的，這在權(quán)益變動(dòng)時(shí)是任何利益方無(wú)法接受的。
（四）計(jì)價(jià)時(shí)機(jī)的區(qū)別——初始確認(rèn)和連續(xù)確認(rèn)
在中國(guó)，資產(chǎn)重新計(jì)價(jià)不是在任何時(shí)候都需要的，只有資產(chǎn)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)才重新計(jì)價(jià)，也就是說(shuō)需要時(shí)才有該業(yè)務(wù)。而會(huì)計(jì)只要經(jīng)營(yíng)就需不斷地計(jì)價(jià)。香港物業(yè)測(cè)量師的估值結(jié)果直接作為會(huì)計(jì)調(diào)賬的依據(jù)，也是源于物業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的不斷變化，會(huì)計(jì)師借助物業(yè)測(cè)量師的專(zhuān)業(yè)力量，反映物業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，這是一個(gè)體系，也是一種需要。
四、資產(chǎn)評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的融合
從評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)市場(chǎng)性來(lái)看，資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)具有密切的聯(lián)系，其本源在于評(píng)估與會(huì)計(jì)在資產(chǎn)披露問(wèn)題上均是關(guān)于資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)價(jià)和報(bào)告的科學(xué)。從會(huì)計(jì)理論的發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要來(lái)看，資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)具有功能上互補(bǔ)性。
理論上講，企業(yè)之所以無(wú)需調(diào)整以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，是因?yàn)閷?duì)于一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的特定主體來(lái)說(shuō)，權(quán)益所有者關(guān)心的不是資產(chǎn)的公允價(jià)值，而是以權(quán)益為基礎(chǔ)依據(jù)的收益，而且從成本收益法則和信息的相關(guān)性而言，以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息更適用，更可靠，沒(méi)有通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估來(lái)重新確認(rèn)賬面價(jià)值的必要。中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，除國(guó)家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其賬面價(jià)值。
但從另一種需要來(lái)看，作為收益重新安排的依據(jù)和基礎(chǔ)的權(quán)益一旦發(fā)生變化（例如資產(chǎn)重組），權(quán)益所有者關(guān)注資產(chǎn)價(jià)值的程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)收益的本身，在這方面包括國(guó)家資本在內(nèi)的任何權(quán)益所有者都是一樣的，這也是國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估有關(guān)規(guī)定的出發(fā)點(diǎn)，即保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)。任何權(quán)益所有者都清楚本文前面提到的，賬內(nèi)反映的資產(chǎn)的歷史成本與公允的資產(chǎn)價(jià)值是背離的，作為完整獲利主體的企業(yè)收益并非完全、有時(shí)完全不是賬內(nèi)資產(chǎn)產(chǎn)生的，也并不是從資本的本質(zhì)（產(chǎn)生收益）的角度去計(jì)量資本的價(jià)值的，盡管是確定的（會(huì)計(jì)中的客觀性），但同時(shí)是不正確的，這就必然產(chǎn)生通過(guò)重新計(jì)量、反映資產(chǎn)公允價(jià)值，從而在公允價(jià)值的基礎(chǔ)上重新安排權(quán)益的需求。
五、評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量在實(shí)務(wù)中銜接與矛盾
《國(guó)際評(píng)估準(zhǔn)則》特別注重與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的關(guān)系，在評(píng)估準(zhǔn)則的每一具體準(zhǔn)則和指南中，全部有與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則銜接的專(zhuān)門(mén)部分。這樣，總體上協(xié)調(diào)了與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的矛盾，便于企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)后的賬務(wù)處理。但在我國(guó)兩者存在著諸多無(wú)法銜接之處。
（一）銜接但又不完全銜接。根據(jù)國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和資產(chǎn)評(píng)估的有關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)重組尤其是國(guó)有企業(yè)改制發(fā)起設(shè)立股份有限公司，必須對(duì)投入到擬發(fā)起設(shè)立的股份有限公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，并以評(píng)估結(jié)果作為折股、工商注冊(cè)和調(diào)整賬務(wù)的依據(jù)。但目前的資產(chǎn)評(píng)估操作技術(shù)規(guī)范并沒(méi)有和企業(yè)會(huì)計(jì)制度完全銜接。以無(wú)形資產(chǎn)為例，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》無(wú)形資產(chǎn)的取得計(jì)價(jià)中規(guī)定：“投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，按投資各方確定的價(jià)值作為實(shí)際成本入賬。但是，為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面值作為實(shí)際成本”。
在企業(yè)進(jìn)行股份制改造中，一種經(jīng)常采用的模式為重組企業(yè)將優(yōu)質(zhì)、主業(yè)資產(chǎn)投入到擬設(shè)立的股份有限公司，作為投入資產(chǎn)計(jì)價(jià)的資產(chǎn)評(píng)估，如果根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，對(duì)包含在擬投入資產(chǎn)中的無(wú)形資產(chǎn)按賬面值列示而不能進(jìn)行重新作價(jià)，是現(xiàn)行《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)》不能接受的，現(xiàn)行《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)》中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估首選現(xiàn)行市價(jià)法和收益現(xiàn)值法，評(píng)估果與賬面價(jià)值差異為股份公司未來(lái)的報(bào)表帶來(lái)的影響不言而喻。
即使是無(wú)法使用現(xiàn)行市價(jià)法和收益現(xiàn)值法的情況下使用重置成本法，評(píng)估時(shí)也要求“根據(jù)現(xiàn)行條件下重新形成或取得該無(wú)形資產(chǎn)所需的全部費(fèi)用（含資金成本）確定該無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值”，也與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中“已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已經(jīng)計(jì)入費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化”的規(guī)定相矛盾。
（二）會(huì)計(jì)“八項(xiàng)計(jì)提”與評(píng)估不銜接對(duì)上市公司經(jīng)營(yíng)的影響
1、應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)。應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)的評(píng)估思路是，首先根據(jù)審計(jì)審定的結(jié)果確定評(píng)估的起點(diǎn)數(shù)據(jù)（賬面數(shù)），其次，評(píng)估師根據(jù)對(duì)可能收不回的賬項(xiàng)的判斷，確定風(fēng)險(xiǎn)損失。然后用款項(xiàng)的賬面余額減去可能收不回的金額（即風(fēng)險(xiǎn)損失）得出評(píng)估值。這個(gè)過(guò)程的關(guān)鍵是風(fēng)險(xiǎn)損失的判斷。就方法本身而言，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)損失的判斷與審計(jì)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的判斷是一致的。但是在現(xiàn)實(shí)操作中，因?qū)徲?jì)評(píng)估各自堅(jiān)持獨(dú)立的原則，往往二者的判斷結(jié)果存在差異，有時(shí)很大。而且一般是評(píng)估結(jié)果高于審計(jì)結(jié)果（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后的凈額）。這就對(duì)上市公司產(chǎn)生了影響。因?yàn)楣煞莨靖鶕?jù)評(píng)估結(jié)果建新賬后，審計(jì)師根據(jù)既定的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，大量的差異由當(dāng)期損益承擔(dān)。
2、無(wú)形資產(chǎn)的處置與作價(jià)。無(wú)形資產(chǎn)按歷史成本入賬，但因種種原因，無(wú)形資產(chǎn)實(shí)際擁有價(jià)值與企業(yè)收益狀況和賬面成本有非常小的對(duì)應(yīng)性，導(dǎo)致了賬面上大量沒(méi)有記錄的或只有很小金額的記錄等情況。但從企業(yè)獲利的角度來(lái)說(shuō)，賬面上小額的記錄、甚至沒(méi)有記錄的無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造了巨額利潤(rùn)，有的甚至全部是無(wú)形資產(chǎn)創(chuàng)造的，但會(huì)計(jì)往往是根據(jù)取得（購(gòu)買(mǎi)或自創(chuàng)）時(shí)的歷史成本減去根據(jù)既定的年限的攤銷(xiāo)后的余額來(lái)計(jì)量，根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值與賬面余額的比較計(jì)提減值準(zhǔn)備。而資產(chǎn)評(píng)估采用成本法一般難以真實(shí)反映其價(jià)值。采用超額收益法評(píng)估，從理論方法上講，最能真實(shí)反映其價(jià)值。但是，股份有限公司設(shè)立后建新賬時(shí)，會(huì)計(jì)攤銷(xiāo)后的余額加上計(jì)提的減值準(zhǔn)備，從而“縮小”資產(chǎn)價(jià)值，根據(jù)獲利能力得出的評(píng)估價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出賬面余額，從而“放大”資產(chǎn)的差異，客觀上增大了企業(yè)上市后的攤銷(xiāo)額，直接減少了企業(yè)報(bào)表的收益。當(dāng)然不排除資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果“隨意性”的影響。
3、其他資產(chǎn)評(píng)估增值。其他資產(chǎn)評(píng)估增值導(dǎo)致攤銷(xiāo)額的增大，利潤(rùn)明顯下降。評(píng)估增值增大企業(yè)上市后資產(chǎn)的攤銷(xiāo)額，是導(dǎo)致企業(yè)效益下滑的重要原因之一。
4、存貨—產(chǎn)成品。存貨—產(chǎn)成品市價(jià)法評(píng)估時(shí)，采用的價(jià)格為產(chǎn)品不含稅出廠(chǎng)價(jià)格，包含了制造成本、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、銷(xiāo)售稅金及附加、所得稅支出和稅后利潤(rùn)等部分。對(duì)新公司來(lái)說(shuō)，至評(píng)估基準(zhǔn)日，已發(fā)生并已計(jì)入成本的費(fèi)用、新企業(yè)實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售時(shí)發(fā)生的費(fèi)用和實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售后要流出企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅和所得稅等，都應(yīng)得到補(bǔ)償。因此必須從市價(jià)中扣除各種稅費(fèi)和利潤(rùn)后才能作為產(chǎn)成品的評(píng)估值。但資產(chǎn)評(píng)估的現(xiàn)實(shí)做法是：如果銷(xiāo)售有風(fēng)險(xiǎn)的話(huà)，利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)有風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估值應(yīng)扣除利潤(rùn)。這種處理與股份公司盈利預(yù)測(cè)和發(fā)行價(jià)確定有矛盾。如果產(chǎn)成品評(píng)估值計(jì)算了利潤(rùn)，并反映在老股東權(quán)益中，新公司卻無(wú)法贏利，確定發(fā)行價(jià)的“市盈率倍數(shù)法”也不該計(jì)算未來(lái)收益。計(jì)算了利潤(rùn)評(píng)估值增值部分，實(shí)際上就是提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。
資產(chǎn)評(píng)估增值的確認(rèn)，是進(jìn)行稅務(wù)、會(huì)計(jì)處理的前提。理論上講，確定資產(chǎn)評(píng)估增值，包括確認(rèn)增值額和增值額的入賬時(shí)間。企業(yè)進(jìn)行股份制改建，資產(chǎn)評(píng)估的增值或減值，應(yīng)以資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估報(bào)告被主管部門(mén)審核批準(zhǔn)后的金額為增值額或減值額，以報(bào)告的批準(zhǔn)時(shí)間為入賬時(shí)間。實(shí)務(wù)中，資產(chǎn)評(píng)估是評(píng)估單位對(duì)改制企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行全面估價(jià)的過(guò)程，評(píng)估基準(zhǔn)日與被評(píng)估企業(yè)的調(diào)賬日并不一致。從基準(zhǔn)日到評(píng)估報(bào)告批準(zhǔn)日期間，被評(píng)估企業(yè)的資產(chǎn)還會(huì)發(fā)生變動(dòng)，因此，入賬時(shí)間實(shí)際上應(yīng)為企業(yè)的調(diào)賬日，增值額須以批準(zhǔn)增值額為依據(jù)，視評(píng)估期間資產(chǎn)變動(dòng)情況進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整的原則是：
1、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量增加，增加部分按取得資產(chǎn)的實(shí)際成本確認(rèn)其價(jià)值，與評(píng)估增減值無(wú)關(guān)；
2、評(píng)估期間資產(chǎn)數(shù)量減少，資產(chǎn)減少的價(jià)值，已不包括在調(diào)賬日資產(chǎn)的賬面價(jià)值中，對(duì)減少原價(jià)值應(yīng)確認(rèn)的增減值，不再調(diào)整；
3、只有評(píng)估基準(zhǔn)日后評(píng)估發(fā)生增減值而且調(diào)賬日仍存在的資產(chǎn)，必須在評(píng)估報(bào)批準(zhǔn)增減值的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整。現(xiàn)舉例說(shuō)明調(diào)賬日評(píng)估增值額的最后確認(rèn)。
例1某企業(yè)進(jìn)行股份制改建，2001年9月1日為資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日，11月30日為資產(chǎn)評(píng)估調(diào)賬日。評(píng)估基準(zhǔn)日固定資產(chǎn)中房產(chǎn)類(lèi)原值5000萬(wàn)元，已提折舊2500萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)原值5200萬(wàn)元，折舊2500萬(wàn)元；流動(dòng)資產(chǎn)中原材料1000噸，賬面余額420萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)值483萬(wàn)元。評(píng)估期間房產(chǎn)折舊80萬(wàn)元；購(gòu)入材料500噸計(jì)210萬(wàn)元；領(lǐng)用材料600噸。該企業(yè)采用先進(jìn)先出法核算發(fā)出材料成本。調(diào)賬日有關(guān)資產(chǎn)增值額為：
1、房產(chǎn)類(lèi)評(píng)估增值率=（5200－2500）÷（5000－25000）－100%=8%
調(diào)賬日入賬的增值額=（5000－2500－80）×8%=193.6（萬(wàn)元）
2、原材料評(píng)估增值率=（483－420）÷420=15%
調(diào)賬日原材料賬面余額=420＋210－420÷1000×600=378（萬(wàn)元）
調(diào)賬日入賬的增值額=（378－210）×15%=25.2（萬(wàn)元）
由于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，如果改制企業(yè)已報(bào)批實(shí)施新會(huì)計(jì)制度，有的資產(chǎn)計(jì)提了“減值準(zhǔn)備”，在資產(chǎn)評(píng)估和確認(rèn)評(píng)估增值額時(shí)，應(yīng)特別注意，增值額應(yīng)是評(píng)估值大于原資產(chǎn)賬面余額的差額，而不是大于原資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額。
二、資產(chǎn)評(píng)估增值的稅務(wù)處理
《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字［1997］第77號(hào)）中規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)相應(yīng)地調(diào)整有關(guān)賬戶(hù)，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評(píng)估增值可以計(jì)提折舊，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。該文件從1997年7月1日起執(zhí)行。此后，為了解決企業(yè)在執(zhí)行中提出的問(wèn)題，1998年4月22日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局又以財(cái)稅字［1998］50號(hào)文了《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的補(bǔ)充通知》進(jìn)一步明確了文件的適用范圍，指出通知僅適用于內(nèi)資企業(yè)，其中第四條只適用于股份制改建的內(nèi)資企業(yè)。第四條規(guī)定，按評(píng)估價(jià)調(diào)整了有關(guān)賬戶(hù)的價(jià)值并據(jù)此提取折舊或攤銷(xiāo)的，對(duì)已調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)評(píng)估增值的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不準(zhǔn)扣除。并要求納稅人在辦理年度納稅申報(bào)時(shí)將有關(guān)納稅資料一并附送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核。納稅人計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)整的方法有兩種。
1、據(jù)實(shí)逐年調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，每一納稅年度通過(guò)折舊、攤銷(xiāo)方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
2、綜合調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改建發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均在以后納稅年度的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整每一納稅年度應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不得超過(guò)十年。
兩種調(diào)整方法各有優(yōu)缺點(diǎn)。使用第一種方法，要求評(píng)估增值必須按增值資產(chǎn)的種類(lèi)、項(xiàng)目逐一調(diào)賬，并在折舊或攤銷(xiāo)時(shí)，分別計(jì)算折舊額或攤銷(xiāo)額中屬于增值額折舊或攤銷(xiāo)的份額，并應(yīng)設(shè)補(bǔ)充登記簿進(jìn)行分類(lèi)、分項(xiàng)登記，年終計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)，根據(jù)補(bǔ)充記錄匯總，調(diào)整年度應(yīng)納稅所得額。這種方法，計(jì)算準(zhǔn)確，貼近實(shí)際，但記賬的工作量較大，評(píng)估增值的資產(chǎn)項(xiàng)目不多的企業(yè)或采用分立、合并改建方式的企業(yè)適用這種方法。使用第二種方法，是根據(jù)納稅調(diào)整的規(guī)定年限，將資產(chǎn)評(píng)估增值額平均在每一個(gè)納稅年度分?jǐn)?，作為?yīng)納稅所得額的調(diào)增額。這種方法簡(jiǎn)單實(shí)用，但合理性、準(zhǔn)確性差。資產(chǎn)評(píng)估增減項(xiàng)目、種類(lèi)繁多難于一一對(duì)應(yīng)的大型企業(yè)或采取整體改建的企業(yè)適用第二種方法。
三、評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理
（一）評(píng)估資產(chǎn)調(diào)賬日的會(huì)計(jì)處理
內(nèi)資企業(yè)改建為股份制企業(yè)，在調(diào)賬日對(duì)評(píng)估資產(chǎn)的增值或減值確認(rèn)后，應(yīng)將資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值與其相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)原賬面余額進(jìn)行調(diào)賬。如果是流動(dòng)資產(chǎn)、投資、無(wú)形資產(chǎn)或其它資產(chǎn)，應(yīng)將其凈增值或凈減值直接調(diào)增或調(diào)減各對(duì)應(yīng)賬戶(hù)的余額；如果是固定資產(chǎn)凈增值或凈減值，則應(yīng)分別按原值和累計(jì)折舊的凈增減額，相應(yīng)調(diào)增或調(diào)減“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”賬戶(hù)的余額。如為凈增值，還應(yīng)按所得稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，記入“遞延所得稅”賬戶(hù)，按其與應(yīng)納所得稅的差額記入“資本公積”賬戶(hù)。依前例（1），調(diào)賬的會(huì)計(jì)分錄為：
借；固定資產(chǎn)1936000元
貸：遞延所得稅負(fù)債638880元
資本公積1297120元
借；原材料252000元
貸：遞延所得稅負(fù)債83160元
資本公積168840元
若改建股份制的企業(yè)已經(jīng)執(zhí)行了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，還應(yīng)注意，已提取了“減值準(zhǔn)備”的資產(chǎn)，評(píng)估后有的產(chǎn)生了凈增值，說(shuō)明該項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。按對(duì)應(yīng)的賬戶(hù)分別借記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”、“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶(hù)，貸記“投資收益”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等賬戶(hù)。
（二）評(píng)估增值遞延所得稅的確認(rèn)與會(huì)計(jì)處理
極據(jù)財(cái)稅字［1997］第77號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)股份制改建，評(píng)估增值的會(huì)計(jì)處理，以1997年7月1日為界限，7月1日以前改建的，評(píng)估增值已折成股份，按稅法規(guī)定，不再繳納所得稅，將其全部增值額計(jì)入資本公積，固定資產(chǎn)按評(píng)估后的原值計(jì)提折舊。7月1日以后改建的，評(píng)估增值不折成股份，按稅法規(guī)定須繳納所得稅。改建后的企業(yè)固定資產(chǎn)提取折舊時(shí)，應(yīng)區(qū)別情況，進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理。
1、按評(píng)估資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理
在這種情況下，由于評(píng)估增值部分不計(jì)提折舊，其價(jià)值不能實(shí)現(xiàn)，因此，不計(jì)算評(píng)估增值的遞延所得稅，調(diào)賬時(shí)將增值全部計(jì)入“資本公積”賬戶(hù)，在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按照折舊率分期計(jì)算，將增值額從“資本分積”賬戶(hù)向“累計(jì)折舊”賬戶(hù)逐步轉(zhuǎn)銷(xiāo)。
例2某企業(yè)2000年8月1日進(jìn)行股份制改建，10月1日為調(diào)賬日。其中，固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值360萬(wàn)元，已提折舊180萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)原值384萬(wàn)元，累計(jì)折舊180萬(wàn)元，折舊年限10年，采用直線(xiàn)折舊法（假若不考慮凈殘值率）。改建后的企業(yè)按固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值計(jì)提折舊，其會(huì)計(jì)分錄如下：
評(píng)估調(diào)賬日
借；固定資產(chǎn)240000元
貸：資本公積240000元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等30000元
貸：累計(jì)折舊30000元
每月轉(zhuǎn)銷(xiāo)增值額時(shí)
借：資本公積2000元
貸：累計(jì)折舊2000元
2、按評(píng)估增值確認(rèn)后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理在這種情況下，由于評(píng)估增值部分在計(jì)提折舊時(shí)增加了折舊費(fèi)用并能從實(shí)現(xiàn)的收入中得到補(bǔ)償，因此，在調(diào)賬時(shí)，應(yīng)計(jì)算未來(lái)應(yīng)繳納的所得稅，并在每年計(jì)提折舊時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整，結(jié)轉(zhuǎn)遞延所得稅，依例2，其會(huì)計(jì)分錄為：
評(píng)估調(diào)賬日
借：固定資產(chǎn)240000元
貸：遞延所得稅負(fù)債79200元
資本公積160800元
每月計(jì)提折舊時(shí)
借：制造費(fèi)用等32000元新晨
貸：累計(jì)折舊32000元
每年結(jié)轉(zhuǎn)遞延所得稅時(shí)
借：遞延所得稅負(fù)債7920元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅7920元
每月轉(zhuǎn)銷(xiāo)資本公積時(shí)
（二）會(huì)計(jì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的規(guī)定 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義為：無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。納入我國(guó)財(cái)會(huì)系統(tǒng)的主要包括專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)。準(zhǔn)則明確規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)在符合資產(chǎn)定義的前提條件下，還要同時(shí)滿(mǎn)足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：一是與該無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
通過(guò)比較可以看出，資產(chǎn)評(píng)估對(duì)無(wú)形資產(chǎn)規(guī)定的范圍較大，其資產(chǎn)定義傾向于經(jīng)濟(jì)學(xué)中的資產(chǎn)，更注重于資產(chǎn)本身的內(nèi)在價(jià)值，關(guān)注其收益性，是廣義的無(wú)形資產(chǎn)。而由于考慮到會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則，會(huì)計(jì)上規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)的范圍就小的多，強(qiáng)調(diào)的是無(wú)形資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上的可辨認(rèn)性和非貨幣性，僅反映了能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，并且能夠在會(huì)計(jì)資料上反映成本的那部分無(wú)形資產(chǎn)，是狹義的無(wú)形資產(chǎn)。這就導(dǎo)致許多在企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程中發(fā)揮重大作用的無(wú)形資產(chǎn)，卻沒(méi)有在會(huì)計(jì)賬面上被發(fā)映出來(lái)。
二、無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量計(jì)價(jià)方法的比較
（一）無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià) 資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)根據(jù)被評(píng)估無(wú)形資產(chǎn)的具體類(lèi)型、評(píng)估目的、前提條件、評(píng)估原則及外部市場(chǎng)環(huán)境等具體情況選用合適的評(píng)估方法。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估主要方法包括收益法，市場(chǎng)法和成本法。收益法是指：將被評(píng)估資產(chǎn)剩余壽命周期的預(yù)期收益，用適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)，累計(jì)得出評(píng)估基準(zhǔn)日的現(xiàn)值，以此估算資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估方法。收益法最能真實(shí)反映無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，是較為科學(xué)合理的評(píng)估方法。市場(chǎng)法是指：通過(guò)市場(chǎng)調(diào)查，選擇一個(gè)或幾個(gè)與評(píng)估對(duì)象類(lèi)似的資產(chǎn)作為比較對(duì)象，分析比較對(duì)象的成交價(jià)格和交易條件，進(jìn)行對(duì)比調(diào)整，估算出資產(chǎn)價(jià)值的方法。由于市場(chǎng)法適用性差，一般只作為其他方法的基礎(chǔ)。成本法是指：從待評(píng)估資產(chǎn)的評(píng)估基準(zhǔn)日的復(fù)原重置成本或更新重置成本中扣減其各項(xiàng)價(jià)值損耗，來(lái)確定資產(chǎn)價(jià)值的方法。無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值與其成本之間的關(guān)聯(lián)度很低，較少采用成本法。
（二）無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量 無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量是指無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值。無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量分為無(wú)形資產(chǎn)初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量，因其取得方式不同而有所不同。企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，其成本包括自企業(yè)進(jìn)入開(kāi)發(fā)階段至達(dá)到預(yù)定用途前，所發(fā)生的符合資本化確認(rèn)條件的支出總額；而除了自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，入賬成本實(shí)際上是根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值確定的。無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量采用的也是按照歷史成本進(jìn)行計(jì)量：對(duì)使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)，按照成本系統(tǒng)合理地進(jìn)行攤銷(xiāo)；使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，持有期內(nèi)不予攤銷(xiāo)，只在每個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行減值測(cè)試。
（三）計(jì)價(jià)方法的比較 比較無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量計(jì)價(jià)主要有以下幾個(gè)方面的不同。（1）正確性與確定性的選擇。無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量認(rèn)為確定性比正確性更重要，長(zhǎng)期以來(lái)被廣泛采用的計(jì)量屬性是歷史成本。因此，導(dǎo)致了無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值的不相關(guān)，及賬面價(jià)值的不正確性。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)更關(guān)注資產(chǎn)價(jià)值的正確性。由于大部分無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估的前提條件是資產(chǎn)權(quán)利的轉(zhuǎn)移，原會(huì)計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)可能發(fā)生改變，資產(chǎn)的所有權(quán)也可能發(fā)生變更，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)上的歷史成本已經(jīng)不能滿(mǎn)足各方對(duì)信息要求。因此無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估以現(xiàn)實(shí)性為原則，采用收益現(xiàn)值、現(xiàn)行市價(jià)或重置成本等價(jià)格反映資產(chǎn)價(jià)值。
（2）計(jì)價(jià)方法的可選擇性。會(huì)計(jì)計(jì)量無(wú)形資產(chǎn)是以購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)格或產(chǎn)生時(shí)的成本減去折舊，即凈歷史成本計(jì)價(jià)，計(jì)價(jià)方式單一。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)是可選擇的，評(píng)估師需要確定的是最為準(zhǔn)確的資產(chǎn)價(jià)值。資產(chǎn)評(píng)估認(rèn)為對(duì)于不同的使用者、根據(jù)不同的使用目的，無(wú)形資產(chǎn)有不同的價(jià)值。這就是無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值靈活性的體現(xiàn)形式。價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)有收益的標(biāo)準(zhǔn)、重置的標(biāo)準(zhǔn)和清算的標(biāo)準(zhǔn)等。而無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)的方法，隨著評(píng)估目的、無(wú)形資產(chǎn)自身情況及外部環(huán)境的不同，也要進(jìn)行具體的選擇。其計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有多變性，計(jì)價(jià)方法具有靈活性。
（3）成本和超額收益的偏好。無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)H關(guān)注獲得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)的成本，是將無(wú)形資產(chǎn)視為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)個(gè)體，根據(jù)當(dāng)初得到無(wú)形資產(chǎn)時(shí)的成本來(lái)反映無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值的。這在無(wú)形資產(chǎn)權(quán)利發(fā)生變動(dòng)時(shí)，是很多利益相關(guān)方都無(wú)法接受的。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估更注重?zé)o形資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)的超額收益。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估將無(wú)形資產(chǎn)與企業(yè)其他資源視作一個(gè)整體，認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)與其他資源聯(lián)系起來(lái)發(fā)揮作用，來(lái)計(jì)算無(wú)形資產(chǎn)在這個(gè)整體中能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)的超額收益。
（4）資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不完全銜接。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定：投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，按投資各方確定的價(jià)值作為實(shí)際成本入賬。但是，為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面值作為實(shí)際成本。《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)》對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估首選收益現(xiàn)值法。評(píng)估結(jié)果與會(huì)計(jì)賬面價(jià)值的差異，會(huì)給公司的報(bào)表帶不良影響。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》要求，對(duì)已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)完工并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化。這也與在用重置成本法進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，要求根據(jù)現(xiàn)行條件下重新形成或取得該無(wú)形資產(chǎn)所需的全部費(fèi)用來(lái)確定該無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值的規(guī)定相矛盾。
［例］A企業(yè)2005年底需要對(duì)一項(xiàng)專(zhuān)有技術(shù)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓評(píng)估，該專(zhuān)有技術(shù)于2001年外購(gòu)取得，原始賬面成本為120萬(wàn)元，壽命周期為10年，至今A企業(yè)已經(jīng)使用了5年，尚余5年。該技術(shù)成果在前五年為A公司帶來(lái)的收益總額為70萬(wàn)元，所得稅率為25%，在未來(lái)5年中成本收益預(yù)測(cè)如表1所示：
該專(zhuān)有技術(shù)是近年來(lái)剛發(fā)展起來(lái)的新興技術(shù)，運(yùn)用該技術(shù)生產(chǎn)的涂料可以提高彩色顯像管的對(duì)比度和色彩純度，國(guó)內(nèi)迄今為止仍需進(jìn)口該涂料。但由于該技術(shù)成果延續(xù)時(shí)間較長(zhǎng)，至今仍未實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化，而國(guó)際上的此類(lèi)技術(shù)已經(jīng)開(kāi)始更新?lián)Q代，運(yùn)用該技術(shù)生產(chǎn)的涂料在未來(lái)市場(chǎng)的占有率不容樂(lè)觀，具體表現(xiàn)為產(chǎn)值和利潤(rùn)的逐年下降。
對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)：根據(jù)以上資料得知：該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的未來(lái)預(yù)期收益可以預(yù)測(cè)，并可以用貨幣衡量；被評(píng)估無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)期獲利年限可以預(yù)測(cè)；在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)，企業(yè)不會(huì)停業(yè)或進(jìn)行清理，所以對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)用收益法進(jìn)行評(píng)估是可行的。綜合考慮各方面的因素，并以當(dāng)年五年期國(guó)債利率5.85%作為無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，最終在評(píng)估報(bào)告中確定以10%作為折現(xiàn)率。根據(jù)收益法的公式：
P=■■
得出結(jié)果如表2所示：
由上述資料及計(jì)算結(jié)果可知：即運(yùn)用收益法評(píng)估該無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值為32.07萬(wàn)元。
對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量：該專(zhuān)有技術(shù)的原始賬面成本為120萬(wàn)元，壽命周期為10年。會(huì)計(jì)上對(duì)其進(jìn)行攤銷(xiāo)，年攤銷(xiāo)額為12萬(wàn)元，2005年底無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為60萬(wàn)元。
綜上分析，無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)及其會(huì)計(jì)計(jì)量，同屬于無(wú)形資產(chǎn)計(jì)價(jià)方式，二者具有相同的理論前提。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估定價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量的結(jié)果有較大的差距，形成這種差距的原因，則是因?yàn)橘Y產(chǎn)評(píng)估關(guān)注無(wú)形資產(chǎn)在具體的評(píng)估目的下，某一時(shí)點(diǎn)的價(jià)值，能給企業(yè)帶來(lái)的預(yù)期收益。而會(huì)計(jì)計(jì)量是在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的前提下，衡量其準(zhǔn)確的歷史成本。筆者認(rèn)為，實(shí)踐中在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量的同時(shí)，也應(yīng)定期對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估定價(jià)，并且在報(bào)表附注中對(duì)其定價(jià)結(jié)果進(jìn)行反映。
在經(jīng)濟(jì)發(fā)展日新月異的當(dāng)代，資產(chǎn)評(píng)估作為估算資產(chǎn)價(jià)值的專(zhuān)業(yè)工具，其重要性越來(lái)越明顯。當(dāng)前，資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橐载?cái)務(wù)報(bào)告為目的的資產(chǎn)評(píng)估，這已成為主要評(píng)估類(lèi)型，體現(xiàn)了資產(chǎn)評(píng)估與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》之間的密切聯(lián)系。財(cái)政部于2006年2月新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的舉措，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)帶來(lái)了新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。
一、資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)現(xiàn)狀
我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)是從1989年大連煉鐵廠(chǎng)中外合資項(xiàng)目開(kāi)始的，主要為國(guó)有經(jīng)濟(jì)服務(wù)，目的在于防止國(guó)有資產(chǎn)流失。
隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不斷深入，企業(yè)股份制改造、資產(chǎn)重組、轉(zhuǎn)讓、兼并、合資等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨多樣化，各領(lǐng)域?qū)Y產(chǎn)評(píng)估的需求不斷增加，資產(chǎn)評(píng)估的管理、規(guī)范也逐步完善。2007年11月28日，財(cái)政部頒布了中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系，其中新的準(zhǔn)則包括《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――評(píng)估報(bào)告》、《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――評(píng)估程序》、《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――業(yè)務(wù)約定書(shū)》、《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――工作底稿》、《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――機(jī)器設(shè)備》、《資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則――不動(dòng)產(chǎn)》和《資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值類(lèi)型指導(dǎo)意見(jiàn)》，自2008年7月1日起施行。
資產(chǎn)評(píng)估作為專(zhuān)業(yè)工具，一項(xiàng)主要職能是為會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)服務(wù)，二者的聯(lián)系隨經(jīng)濟(jì)體制的深入而逐漸密切。尤其是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值在17項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中大量運(yùn)用，進(jìn)一步加強(qiáng)了資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的合作。以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的資產(chǎn)評(píng)估成為主要評(píng)估業(yè)務(wù)類(lèi)型。2007年11月9日，中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)《以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的評(píng)估指南》（中評(píng)協(xié)[2007]169號(hào)），規(guī)定了評(píng)估對(duì)象、價(jià)值類(lèi)型、評(píng)估方法及披露要求，規(guī)范了資產(chǎn)評(píng)估的主要業(yè)務(wù)類(lèi)型，已于2007年12月31日起施行。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了一些新概念，對(duì)許多會(huì)計(jì)要素重新定義，在資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量屬性中大量使用“公允價(jià)值”，部分會(huì)計(jì)處理方法產(chǎn)生了較大變化，對(duì)財(cái)務(wù)信息披露也提出了新的要求。新準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值限定使用條件，規(guī)定固定資產(chǎn)等一些長(zhǎng)期資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備不能在以后期間轉(zhuǎn)回，能有效地避免人為調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)利潤(rùn)，有助于真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，符合股東利益，有利于企業(yè)保持持續(xù)盈利能力，獲得長(zhǎng)遠(yuǎn)價(jià)值。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施增加了企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的專(zhuān)業(yè)支持需求，在合作過(guò)程中，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)也將產(chǎn)生巨大作用。本文從資產(chǎn)認(rèn)定、價(jià)值類(lèi)型、評(píng)估技術(shù)等幾個(gè)方面，在分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的基礎(chǔ)上，論述這些變化對(duì)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)帶來(lái)的影響。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的影響
在財(cái)政部的中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系圖中，可以清晰地看到資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則的完善方向。體系中的規(guī)劃中準(zhǔn)則以及已為指導(dǎo)意見(jiàn)、待上升為具體準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，勾勒出了資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系逐步健全的主線(xiàn)。包括資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、投資性房地產(chǎn)等準(zhǔn)則，與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化在內(nèi)容和實(shí)質(zhì)上是一致的。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括了一些特殊行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在新資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系中，也針對(duì)特殊資產(chǎn)評(píng)估，規(guī)劃了森林資產(chǎn)、金融工具等評(píng)估準(zhǔn)則，反映了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的新要求，也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和資產(chǎn)評(píng)估的相輔相成?？梢钥闯觯谖覈?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同時(shí)，我國(guó)的資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則也在逐步與國(guó)際資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則接軌。
（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估、資產(chǎn)認(rèn)定的影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)一些會(huì)計(jì)要素重新定義，也提出了新的資產(chǎn)概念?！督鹑诠ぞ叽_認(rèn)與計(jì)量》準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則按長(zhǎng)、短期劃分的股權(quán)投資、債券投資重新分類(lèi)為“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售的金融資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“持有至到期投資”；《生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)定義為與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的有生命的（即活的）動(dòng)物和植物，按會(huì)計(jì)核算的不同分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)；《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則要求將已出租的土地使用權(quán)、長(zhǎng)期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，企業(yè)擁有并已出租的建筑物劃分為投資性房地產(chǎn)。新準(zhǔn)則還提出資產(chǎn)組及資產(chǎn)組組合的概念，規(guī)定資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組，資產(chǎn)組組合是由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)的新界定，一方面擴(kuò)大了資產(chǎn)評(píng)估的業(yè)務(wù)范圍，要求對(duì)一些原來(lái)不需要評(píng)估的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，如原來(lái)未納入核算范圍的生物資產(chǎn)；另一方面，對(duì)于評(píng)估客體的界定給出了相應(yīng)的規(guī)范，要求評(píng)估工作的第一步就是在熟悉新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)定義的前提下，根據(jù)資產(chǎn)特征明確評(píng)估對(duì)象。原來(lái)可能分別評(píng)估不能產(chǎn)生獨(dú)立現(xiàn)金流的三個(gè)相關(guān)資產(chǎn)，而三個(gè)資產(chǎn)組成的資產(chǎn)組能產(chǎn)生獨(dú)立于其他資產(chǎn)的現(xiàn)金流，現(xiàn)在應(yīng)以三個(gè)資產(chǎn)所組成的資產(chǎn)組為評(píng)估對(duì)象，確定相應(yīng)的評(píng)估方法。
（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值類(lèi)型的影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值及公允價(jià)值等五種計(jì)量屬性，為會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)提供了更為靈活的處理方法。同時(shí)，《資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值類(lèi)型指導(dǎo)意見(jiàn)》明確規(guī)定了資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)價(jià)值類(lèi)型的選擇，規(guī)范了資產(chǎn)評(píng)估中的價(jià)值類(lèi)型與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中價(jià)值類(lèi)型的關(guān)系，要求注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師執(zhí)行以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的資產(chǎn)評(píng)估，應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)規(guī)范關(guān)于會(huì)計(jì)計(jì)量的基本概念和要求，恰當(dāng)選擇市場(chǎng)價(jià)值或者市場(chǎng)價(jià)值以外的價(jià)值類(lèi)型作為評(píng)估結(jié)論的價(jià)值類(lèi)型。
公允價(jià)值是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核心問(wèn)題，也是資產(chǎn)評(píng)估的核心價(jià)值類(lèi)型。2003年12月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）提出了公允價(jià)值的運(yùn)用原則。隨著財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則越來(lái)越多地要求從公允價(jià)值計(jì)量，2004年10月，國(guó)際評(píng)估準(zhǔn)則委員會(huì)（IVSC）將公允價(jià)值引入了資產(chǎn)評(píng)估，有力地發(fā)展了以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)，加強(qiáng)了資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)的密切聯(lián)系。
1.公允價(jià)值確定的專(zhuān)業(yè)性分析
公允價(jià)值在具體準(zhǔn)則中大量運(yùn)用，其價(jià)值確定成為一個(gè)重要問(wèn)題。企業(yè)使用的公允價(jià)值常由會(huì)計(jì)人員確定，由于其自身的專(zhuān)業(yè)水平、數(shù)據(jù)來(lái)源等方面的局限，以及使用有利于企業(yè)效益的公允價(jià)值的利益驅(qū)使，使得企業(yè)確定的公允價(jià)值往往存在偏頗。
資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)作為專(zhuān)業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，具有獨(dú)立、專(zhuān)業(yè)的特點(diǎn)，公允價(jià)值通過(guò)評(píng)估中介界定，能有效避免企業(yè)通過(guò)使用不恰當(dāng)?shù)墓蕛r(jià)值操縱企業(yè)利潤(rùn)，保證公允價(jià)值的合理性。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，如果采用公允價(jià)值模式，會(huì)涉及到對(duì)資產(chǎn)的評(píng)估和重估，有的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則甚至直接要求由專(zhuān)業(yè)評(píng)估師進(jìn)行評(píng)估，如IAS16。
公允價(jià)值的使用加大了對(duì)資產(chǎn)評(píng)估服務(wù)的需求，進(jìn)一步突出了評(píng)估師專(zhuān)業(yè)水平的重要性。資產(chǎn)評(píng)估師得出的公允價(jià)值不僅影響到被評(píng)估資產(chǎn)，也為相關(guān)行業(yè)的同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)提供了一個(gè)資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)。使用的價(jià)值是否公允，是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，如何得出合理的公允價(jià)值，都是關(guān)乎評(píng)估質(zhì)量的核心問(wèn)題。
2.公允價(jià)值確定的操作性分析
公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用對(duì)資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)業(yè)水平提出了更高要求。評(píng)估人員首先必須熟悉公允價(jià)值的實(shí)質(zhì)含義及其可靠計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)：在市場(chǎng)活躍時(shí)，公允價(jià)值等于市場(chǎng)價(jià)；當(dāng)市場(chǎng)不夠活躍時(shí)，公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)以類(lèi)似的資產(chǎn)的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定；對(duì)于不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)可比交易時(shí)，公允價(jià)值則需要通過(guò)其它估值方法得出。
在各個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，針對(duì)不同資產(chǎn)的特性，公允價(jià)值的使用方法不同，確定方法也不同。對(duì)于金融工具、投資性房地產(chǎn)等存在較為活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)，其公允價(jià)值的獲取主要依靠市場(chǎng)信息；機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)則可能由于自身市場(chǎng)信息的局限，需要參考類(lèi)似資產(chǎn)的交易價(jià)格；在確定無(wú)形資產(chǎn)或一些其他資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)，很可能無(wú)法獲取市場(chǎng)或類(lèi)似資產(chǎn)市場(chǎng)的相關(guān)價(jià)格信息，而需要使用資產(chǎn)未來(lái)預(yù)期收益的現(xiàn)值或采用其他估值技術(shù)得出。
3. 公允價(jià)值帶來(lái)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)量的增加
許多原來(lái)以歷史成本計(jì)量的資產(chǎn)，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中要求采用公允價(jià)值計(jì)量，如公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)將帶來(lái)資產(chǎn)的價(jià)值重估。企業(yè)交易活動(dòng)中也大量引入公允價(jià)值，這意味著對(duì)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)需求量將大大增加。如《非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量?！秱鶆?wù)重組》準(zhǔn)則中，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債務(wù)賬面價(jià)值與該公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失。
（三）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)評(píng)估技術(shù)的影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的許多具體規(guī)定改變了資產(chǎn)價(jià)值的含義，并調(diào)整了相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法。這些變化對(duì)原有資產(chǎn)評(píng)估過(guò)程中的具體評(píng)估技術(shù)也產(chǎn)生了相應(yīng)的影響。
1.新準(zhǔn)則資產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)評(píng)估技術(shù)的影響
新準(zhǔn)則對(duì)部分資產(chǎn)價(jià)值含義的規(guī)定有所變化?！豆潭ㄙY產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)外購(gòu)的固定資產(chǎn)付款期限若超過(guò)正常信用條件，固定資產(chǎn)的價(jià)值等于購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值，而非各期付款總額；對(duì)于一些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，應(yīng)考慮棄置費(fèi)用，其現(xiàn)值應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)初始成本。這些規(guī)定要求評(píng)估師在進(jìn)行固定資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，應(yīng)明確固定資產(chǎn)的付款期限是否超出正常信用條件；如果存在融資性質(zhì)，固定資產(chǎn)的價(jià)值是否應(yīng)全部歸屬企業(yè)。同時(shí)，還需考慮固定資產(chǎn)是否屬于需要考慮棄置費(fèi)用的特定資產(chǎn)，若屬于特殊資產(chǎn)，棄置費(fèi)用及折現(xiàn)率又如何確定，這些都是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的新要求，在評(píng)估中必須全面做出專(zhuān)業(yè)判斷，從而合理確定資產(chǎn)價(jià)值。
《無(wú)形資產(chǎn)》準(zhǔn)則明確規(guī)定，內(nèi)部研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)分為研究階段和開(kāi)發(fā)階段。研究階段的支出應(yīng)費(fèi)用化，符合條件的開(kāi)發(fā)階段的支出才能資本化。同時(shí)，開(kāi)發(fā)支出作為資產(chǎn)項(xiàng)目在新資產(chǎn)負(fù)債表中單列出來(lái)。該類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)往往不存在同類(lèi)資產(chǎn)市場(chǎng)，需要采用其他估值技術(shù)。評(píng)估人員應(yīng)首先明確被評(píng)估資產(chǎn)是否達(dá)到預(yù)定用途，即能否劃為無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)于企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的新技術(shù)、新工藝，其未來(lái)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量常常難以合理估計(jì)，則需要采用重置成本法，分析構(gòu)成該無(wú)形資產(chǎn)成本的支出是否符合開(kāi)發(fā)支出的條件；對(duì)開(kāi)發(fā)支出價(jià)值的大小進(jìn)行評(píng)估，則是一個(gè)新增的資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)。此外，新準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)不僅可以采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)，還可采用生產(chǎn)總量法等方法，這要求評(píng)估人員應(yīng)注意判斷無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)是否合理，從而正確確定其損耗。
《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的一些長(zhǎng)期資產(chǎn)如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，從而有效避免企業(yè)通過(guò)計(jì)提、轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的。因此，企業(yè)在計(jì)提減值準(zhǔn)備的時(shí)候，為達(dá)到效益最大化，需要綜合考慮各種因素，兼具長(zhǎng)、短期利益，很多工作需要借助資產(chǎn)評(píng)估的專(zhuān)業(yè)服務(wù)?！顿Y產(chǎn)減值》評(píng)估準(zhǔn)則也已作為規(guī)劃中準(zhǔn)則列入資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則體系。
2.價(jià)值確定方法對(duì)評(píng)估技術(shù)的影響
收益法是資產(chǎn)評(píng)估的基本方法，它涉及三個(gè)基本要素：被評(píng)估資產(chǎn)的預(yù)期收益、折現(xiàn)率和被評(píng)估資產(chǎn)取得預(yù)期收益的持續(xù)期間。要素的確定與資產(chǎn)特征、所處行業(yè)密切相關(guān)，在評(píng)估實(shí)務(wù)中有許多相應(yīng)的技術(shù)方法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的原則，《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中明確了資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的內(nèi)容、基礎(chǔ)、考慮因素和方法以及折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)方法。要求在預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，要考慮是否存在改良、重組等事項(xiàng)，不應(yīng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格應(yīng)當(dāng)調(diào)整。對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)與折現(xiàn)率一致，折現(xiàn)率應(yīng)為稅前的折現(xiàn)率，從而與資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)基礎(chǔ)一致。因此，當(dāng)評(píng)估人員使用收益法對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，應(yīng)遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)參數(shù)確定的基本原則，使評(píng)估結(jié)果更符合企業(yè)及市場(chǎng)的實(shí)際情況。
四、結(jié)論
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估提出了新的要求，為資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)開(kāi)辟了新的領(lǐng)域，促進(jìn)了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)與資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)合作的進(jìn)一步加強(qiáng)，有利于資產(chǎn)評(píng)估更好地為會(huì)計(jì)服務(wù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)的契機(jī)，必將推動(dòng)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)加速成熟。本文僅對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)產(chǎn)生的影響進(jìn)行了初步探討，相應(yīng)資產(chǎn)評(píng)估的具體程序及方法，還有待于在將來(lái)的理論和實(shí)務(wù)中不斷完善。
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21世紀(jì)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，它的一個(gè)重要特點(diǎn)就是企業(yè)資產(chǎn)從有形化向無(wú)形化方向發(fā)展。知識(shí)成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的第一要素。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)里，無(wú)形資產(chǎn)是提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的優(yōu)勢(shì)資源之一，對(duì)企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。
一、我國(guó)現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)及計(jì)量方面的缺陷
1.無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍過(guò)窄
隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，科學(xué)技術(shù)在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的貢獻(xiàn)率將越來(lái)越高，知識(shí)成為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的決定性因素，以知識(shí)為基礎(chǔ)的無(wú)形資產(chǎn)將日益成為企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量與市場(chǎng)價(jià)值的主要?jiǎng)恿?。在高新技術(shù)企業(yè)。衡量企業(yè)價(jià)值的主要標(biāo)志不再是物質(zhì)資源的多少，而是無(wú)形資產(chǎn)的多少。例如中國(guó)聯(lián)想集團(tuán)，是一家極富創(chuàng)新性的國(guó)際化的科技公司，聯(lián)想集團(tuán)的高產(chǎn)值和利潤(rùn)與集團(tuán)的自創(chuàng)商譽(yù)有很大關(guān)系。但由于《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)，會(huì)使得這類(lèi)企業(yè)價(jià)值不能得到全面反映
2.評(píng)估管理不規(guī)范，評(píng)估市場(chǎng)混亂
由于歷史原因，我國(guó)大多數(shù)評(píng)估機(jī)構(gòu)都曾掛靠政府部門(mén)，隨著體制改革的深入，評(píng)估機(jī)構(gòu)與政府部門(mén)脫鉤后，主要的問(wèn)題就集中在：一是評(píng)估機(jī)構(gòu)無(wú)信譽(yù)等級(jí)。二是壟斷嚴(yán)重。三是評(píng)估機(jī)構(gòu)的自利行為的選擇。無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)大，利潤(rùn)高，誘惑力強(qiáng)，評(píng)估機(jī)構(gòu)紛紛出動(dòng)，極力把無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估管理的權(quán)限控制在自己手中，于是各自為政，加劇了評(píng)估市場(chǎng)的混亂。由于缺乏統(tǒng)一的法律及權(quán)威的管理部門(mén)，所作結(jié)論難以客觀公正，從而失去其權(quán)威性。
3.會(huì)計(jì)核算未重視實(shí)質(zhì)流于形式
實(shí)質(zhì)重于形式，要求在會(huì)計(jì)核算過(guò)程應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行核算。企業(yè)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的組成部分主要包括研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用與取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用。相比注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)，研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用都是自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)部分。按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，自創(chuàng)的專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用作為價(jià)值計(jì)量的主體，而不是僅僅依據(jù)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用計(jì)量。然而，現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的計(jì)量原則卻恰恰相反，最新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也忽略了研究費(fèi)用，違背了會(huì)計(jì)核算實(shí)質(zhì)重于形式的原則，歪曲了無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，影響了會(huì)計(jì)信息的客觀真實(shí)性。
4.評(píng)估人員整體素質(zhì)不高
資產(chǎn)評(píng)估工作涉及到會(huì)計(jì)學(xué)、工程技術(shù)、市場(chǎng)學(xué)、等多門(mén)科學(xué)，知識(shí)含量高，要求執(zhí)業(yè)人員必須具有一定的理論知識(shí)和操作經(jīng)驗(yàn)，而對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估人員素質(zhì)要求則更高，而我國(guó)目前不少執(zhí)業(yè)人員是從行政機(jī)關(guān)分流的離退休人員及聘用人員，未經(jīng)嚴(yán)格的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和資格審查，結(jié)果導(dǎo)致評(píng)估中操作不規(guī)范，鑒定不科學(xué)，數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，評(píng)估質(zhì)量不高。
二、無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)及計(jì)量方面的改進(jìn)建議
1.擴(kuò)大無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍
對(duì)于企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)不要僅局限于《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定的專(zhuān)利權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等，而要從實(shí)際出發(fā)，對(duì)自創(chuàng)的商標(biāo)、品牌、質(zhì)量認(rèn)證體系、綠色食品標(biāo)志、環(huán)境管理體系等新的無(wú)形資產(chǎn)均進(jìn)行確認(rèn)，以全面反映企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。
2.改革評(píng)估管理模式
在無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估發(fā)展早期，我們把它作為一項(xiàng)政府職能，無(wú)論是評(píng)估機(jī)構(gòu)還是對(duì)評(píng)估人員及評(píng)估事務(wù)基本上都是采取行政管理，實(shí)踐證明這種模式是不利于無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估的發(fā)展的。西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)育比較成熟的國(guó)家，對(duì)市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)一般都采用行業(yè)管理模式。如美國(guó)資產(chǎn)評(píng)估基本上是行業(yè)自律性管理。目前，我國(guó)評(píng)估機(jī)構(gòu)“脫鉤改制”還未最終形成一些行業(yè)自律性組織，如“中國(guó)評(píng)估者協(xié)會(huì)”等雖已建立，但還未完全轉(zhuǎn)到以行業(yè)自律管理為主的軌道上來(lái)。為促使我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估管理走向科學(xué)化，應(yīng)在國(guó)家和省(自治區(qū)、直轄市)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)的監(jiān)督、指導(dǎo)下分別成立由上而下的無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)。
以企業(yè)研發(fā)能力為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，借鑒自建固定資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量模式。
結(jié)合企業(yè)自建固定資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量模式，設(shè)立“在研項(xiàng)目”中間核算科目與“研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用”費(fèi)用核算科目。通過(guò)“在研項(xiàng)目”與“研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用”科目，合理計(jì)量自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，反映企業(yè)高科技研發(fā)資金投入量和研發(fā)能力。企業(yè)進(jìn)行專(zhuān)利、非專(zhuān)利技術(shù)或商標(biāo)等某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)時(shí)，將研發(fā)過(guò)程中投入的相關(guān)資金全部計(jì)入“在研項(xiàng)目”科目借方核算。研發(fā)成功了，將申請(qǐng)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用直接計(jì)入“無(wú)形資產(chǎn)”科目借方，作為入賬價(jià)值的一部分。同時(shí)，將“在研項(xiàng)目”借方發(fā)生額全部轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)”，作為入賬價(jià)值。研發(fā)失敗了，將“在研項(xiàng)目”發(fā)生額全部轉(zhuǎn)入“研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用”，直接計(jì)入當(dāng)期損益。通過(guò)計(jì)量“在研項(xiàng)目”借方發(fā)生總額以及“研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用”期末余額，能準(zhǔn)確了解企業(yè)在高科技研發(fā)上的資金投入量，掌握企業(yè)研究開(kāi)發(fā)的成功率。最終，較為客觀地計(jì)量企業(yè)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，解決當(dāng)前價(jià)值計(jì)量存在的缺陷。
3.提高評(píng)估人員素質(zhì)
資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。
因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。
二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則
1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)
審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。
2、數(shù)據(jù)銜接
無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。
3、分工協(xié)作
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。
固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。
當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。
2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。
3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。
4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶(hù)，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶(hù)，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶(hù)可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。
固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。
(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。
2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。
當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。
(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估
債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。
四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示
在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：
(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。
(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。
