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時(shí)間：2023-06-13 09:25:57
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一般情況下，成本會(huì)計(jì)核算對象與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算對象是一致的，都指社會(huì)化再生產(chǎn)過程中的“資金運(yùn)動(dòng)”，二者要說有所不同那就是成本會(huì)計(jì)核算的“資金運(yùn)動(dòng)”只是指“資金耗費(fèi)”一方面。而無論是在理論上還是在實(shí)務(wù)中，“耗費(fèi)”都是以“支出”來代替的，而“支出”以可以分為正常支出和非正常支出，前者即我們通常說的費(fèi)用，后者則指我們常說的損失，在實(shí)際操作中這部分“損失”不是成本會(huì)計(jì)核算的對象，成本會(huì)計(jì)核算的對象是“正常支出”，即所說的“費(fèi)用”。對于費(fèi)用，依據(jù)其不同用途又可以分為“產(chǎn)品成本費(fèi)用”，即生產(chǎn)成本，還有不計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用，即產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的“期間費(fèi)用”；對于這部分“期間費(fèi)用”屬不屬于成本會(huì)計(jì)核算的對象，學(xué)界內(nèi)不同學(xué)者的看法不完全相同。
(二）成本會(huì)計(jì)的基本職能及其爭議
所謂職能，是指事物本身所客觀具有的功能；對于會(huì)計(jì)，其有兩個(gè)基本職能，分別是核算職能和監(jiān)督職能。成本會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的重要分支之一，正確的進(jìn)行“核算”及為企業(yè)管理提供有用的成本信息是其基本任務(wù)，即成本會(huì)計(jì)的主要職能是“核算”。但在目前存在的不同版本成本會(huì)計(jì)教材中，對成本會(huì)計(jì)職能的闡述除了“核算”以外，還涉及決策、預(yù)測、計(jì)劃、控制、分析和考核等“監(jiān)督”職能?？傊?，關(guān)于成本會(huì)計(jì)的基本職能不同學(xué)者認(rèn)識(shí)不同，有認(rèn)為是只是“核算”，而有的學(xué)者則認(rèn)為成本會(huì)計(jì)基本職能除了“核算”，還兼具部分“監(jiān)督”職能，二者是密不可分。
(三）成本會(huì)計(jì)的工作目標(biāo)及其爭議
目前，學(xué)術(shù)界關(guān)于成本會(huì)計(jì)的工作目標(biāo)存在著三種不同觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)是成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)效益觀，第二種觀點(diǎn)是成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)的成本信息觀，第三觀點(diǎn)則是部分學(xué)者認(rèn)為的成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)同時(shí)兼具經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀內(nèi)容，具有多重目標(biāo)屬性，經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀分別對應(yīng)第三種觀點(diǎn)認(rèn)為的基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次。
(四）成本會(huì)計(jì)假設(shè)與原則設(shè)置及其爭議關(guān)于成本會(huì)計(jì)假設(shè)及其原則設(shè)置，不同學(xué)者的觀點(diǎn)不盡相同。對于成本會(huì)計(jì)假設(shè)，認(rèn)為除包括會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量和持續(xù)經(jīng)營外，還應(yīng)該包括其所特有的假設(shè)。如：有的學(xué)者認(rèn)為應(yīng)該增加公平分配假設(shè)和對象假設(shè)，有的學(xué)者則認(rèn)為應(yīng)該變貨幣計(jì)量假設(shè)為多重計(jì)量假設(shè)，而不是貨幣計(jì)量一種假設(shè)。關(guān)于成本會(huì)計(jì)原則的設(shè)置，部分學(xué)者認(rèn)為成本會(huì)計(jì)核算只遵循可比性原則、配比原則及其他財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則即可，而有部分學(xué)者則認(rèn)為除了要遵循可比性原則、配比性原則及其他財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則以外，成本會(huì)計(jì)還應(yīng)該遵循合理性原則、受益性原則和合法性原則。
二、成本會(huì)計(jì)基本問題爭議引發(fā)的現(xiàn)實(shí)問題
(一）理論與實(shí)務(wù)中相關(guān)專業(yè)術(shù)語使用混亂
1.“耗費(fèi)分類”內(nèi)容表述不清為了更好的進(jìn)行成本核算，企業(yè)會(huì)計(jì)人員會(huì)對生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的正常耗費(fèi)進(jìn)行不同的分類。其中按著經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類是重要分類內(nèi)容之一，共分成八個(gè)種類，分別為外購燃料、外購材料、外購動(dòng)力、職工薪酬、利息費(fèi)用、折舊費(fèi)、稅金和其他費(fèi)用等。目前，不同版本的成本會(huì)計(jì)教材中對“耗費(fèi)”的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類表述不完全相同，有的是“費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類”,有的是“生產(chǎn)費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類”，以及“支出的分類”、“成本的分類”等，如此一來，關(guān)于耗費(fèi)分類就出現(xiàn)了諸多不同表述，影響正常成本會(huì)計(jì)教學(xué)及工作開展。
2.生產(chǎn)費(fèi)用與產(chǎn)品成本相區(qū)分
我們在進(jìn)行完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本計(jì)算過程中，已經(jīng)形成了一個(gè)公認(rèn)的等式，就是生產(chǎn)費(fèi)用=產(chǎn)品成本。就是這樣一個(gè)看起來再簡單不過、再容易懂不過的等式，卻給我們的教學(xué)開展和讀者認(rèn)知帶來了不小的困擾。其中第一個(gè)困擾是，上述等式中已經(jīng)明確生產(chǎn)費(fèi)用等于產(chǎn)品成本之意，可是在部分成本會(huì)計(jì)教材中和部分老師的教學(xué)過程中卻一再強(qiáng)調(diào)“生產(chǎn)費(fèi)用和產(chǎn)品成本是兩個(gè)概念，意義有所不同，不可做一個(gè)概念論。存在的第二個(gè)困擾是，如果第一困擾中的說法成立,生產(chǎn)費(fèi)用和產(chǎn)品成本是兩個(gè)不完全相同的概念，那么為什么又將期初在產(chǎn)品成本計(jì)入到生產(chǎn)費(fèi)用之中，這又造成了兩個(gè)不相融概念之間的包含與被包含關(guān)系。
(二）學(xué)科內(nèi)容橫向擴(kuò)張過度及縱向深入不足
成本會(huì)計(jì)學(xué)科從誕生之日起，就致力于“成本核算”，并且始終遵循與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相一致的職能、假設(shè)和原則設(shè)置，服務(wù)于成本信息供給。在之后，加入了標(biāo)準(zhǔn)成本制度及與財(cái)務(wù)記錄相結(jié)合，至1956年單獨(dú)成本會(huì)計(jì)研究逐漸轉(zhuǎn)向管理會(huì)計(jì)研究，直接成本計(jì)算、本量利分析等管理會(huì)計(jì)理論、方法成為成本會(huì)計(jì)內(nèi)容，并逐漸拓展到行為會(huì)計(jì)、責(zé)任會(huì)計(jì)和資本預(yù)算等多個(gè)領(lǐng)域，橫向擴(kuò)張上有過度的趨勢；但此時(shí)關(guān)于成本核算的縱向深入研究卻顯得有所不足，特別是關(guān)于成本核算的一些重要問題的研究，如成本要素應(yīng)該如何更好的反映，其轉(zhuǎn)移分配應(yīng)如何保證選擇標(biāo)準(zhǔn)的恰當(dāng)性等等，都缺乏深入的研究。
(三）教材內(nèi)容存顯著差異，結(jié)構(gòu)不盡合理
不同版本的成本會(huì)計(jì)教材內(nèi)容上或多或少都存在著區(qū)別，部分內(nèi)容則差異顯著，如有的主要內(nèi)容是成本核算，同時(shí)兼有少量成本分析，有的同時(shí)將成本核算和控制共同作為教材的主要內(nèi)容，而有的則將成本核算、成本管理共同作為主要內(nèi)容，還有的成本會(huì)計(jì)教材將戰(zhàn)略導(dǎo)向引入其中。此外，在教材內(nèi)容結(jié)構(gòu)安排上也是各有不合理之處；以多數(shù)成本會(huì)計(jì)教材共有的成本核算內(nèi)容來說，基本都是按著知識(shí)點(diǎn)及其先后順序來安排內(nèi)容結(jié)構(gòu)；而對于各成本計(jì)算方法實(shí)例的編寫，則是直接從本月生產(chǎn)費(fèi)用歸集完后即開始，基本忽略了依據(jù)不同生產(chǎn)組織、工藝過程特點(diǎn)和管理要求等來選擇不同的成本計(jì)算方法，等等；人為割裂成本計(jì)算方法和成本核算基礎(chǔ)知識(shí)之間聯(lián)系等結(jié)構(gòu)問題依然存在。
三、成本會(huì)計(jì)基本問題爭議引發(fā)現(xiàn)實(shí)問題的對策與建議
(一）“耗費(fèi)分類”內(nèi)容表述不清問題對策與建議
筆者認(rèn)為,在明確了成本與費(fèi)用之間轉(zhuǎn)化關(guān)系后，“成本”才是成本會(huì)計(jì)的唯一核算對象；那么，在進(jìn)行成本耗費(fèi)分類時(shí)，就應(yīng)該稱為“成本的分類”而非其他表述。
(二）生產(chǎn)費(fèi)用與產(chǎn)品成本相區(qū)分問題對策與建議
成本的形成過程可以概括為一種資產(chǎn)耗費(fèi)與另一種資產(chǎn)形成的過程，中間不發(fā)生任何費(fèi)用；因此，為了避免產(chǎn)生不必要的分歧，筆者認(rèn)為在進(jìn)行各項(xiàng)耗費(fèi)歸集、分配時(shí)宜統(tǒng)一使用“生產(chǎn)成本”表述。
(三）學(xué)科內(nèi)容橫向過度擴(kuò)張卻欠縱向深入問題對策與建議
就成本會(huì)計(jì)學(xué)科研究來說，雖說橫向上似乎有擴(kuò)張過度問題，但是從會(huì)計(jì)學(xué)科這一大的研究角度講，相關(guān)研究又是必要的；而對于成本核算相關(guān)內(nèi)容縱向研究深入不足問題，毋庸置疑是需要進(jìn)一步深化的，也是成本會(huì)計(jì)未來研究的重點(diǎn)。
一般情況下，成本會(huì)計(jì)核算對象與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算對象是一致的，都指社會(huì)化再生產(chǎn)過程中的“資金運(yùn)動(dòng)”，二者要說有所不同那就是成本會(huì)計(jì)核算的“資金運(yùn)動(dòng)”只是指“資金耗費(fèi)”一方面。而無論是在理論上還是在實(shí)務(wù)中，“耗費(fèi)”都是以“支出”來代替的，而“支出”以可以分為正常支出和非正常支出，前者即我們通常說的費(fèi)用，后者則指我們常說的損失，在實(shí)際操作中這部分“損失”不是成本會(huì)計(jì)核算的對象，成本會(huì)計(jì)核算的對象是“正常支出”，即所說的“費(fèi)用”。對于費(fèi)用，依據(jù)其不同用途又可以分為“產(chǎn)品成本費(fèi)用”，即生產(chǎn)成本，還有不計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用，即產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的“期間費(fèi)用”；對于這部分“期間費(fèi)用”屬不屬于成本會(huì)計(jì)核算的對象，學(xué)界內(nèi)不同學(xué)者的看法不完全相同。
（二）成本會(huì)計(jì)的基本職能及其爭議
所謂職能，是指事物本身所客觀具有的功能；對于會(huì)計(jì)，其有兩個(gè)基本職能，分別是核算職能和監(jiān)督職能。成本會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的重要分支之一，正確的進(jìn)行“核算”及為企業(yè)管理提供有用的成本信息是其基本任務(wù)，即成本會(huì)計(jì)的主要職能是“核算”。但在目前存在的不同版本成本會(huì)計(jì)教材中，對成本會(huì)計(jì)職能的闡述除了“核算”以外，還涉及決策、預(yù)測、計(jì)劃、控制、分析和考核等“監(jiān)督”職能?？傊?，關(guān)于成本會(huì)計(jì)的基本職能不同學(xué)者認(rèn)識(shí)不同，有認(rèn)為是只是“核算”，而有的學(xué)者則認(rèn)為成本會(huì)計(jì)基本職能除了“核算”，還兼具部分“監(jiān)督”職能，二者是密不可分。
（三）成本會(huì)計(jì)的工作目標(biāo)及其爭議
目前，學(xué)術(shù)界關(guān)于成本會(huì)計(jì)的工作目標(biāo)存在著三種不同觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)是成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)效益觀，第二種觀點(diǎn)是成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)的成本信息觀，第三觀點(diǎn)則是部分學(xué)者認(rèn)為的成本會(huì)計(jì)工作目標(biāo)同時(shí)兼具經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀內(nèi)容，具有多重目標(biāo)屬性，經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀分別對應(yīng)第三種觀點(diǎn)認(rèn)為的基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次。
（四）成本會(huì)計(jì)假設(shè)與原則設(shè)置及其爭議
關(guān)于成本會(huì)計(jì)假設(shè)及其原則設(shè)置，不同學(xué)者的觀點(diǎn)不盡相同。對于成本會(huì)計(jì)假設(shè)，認(rèn)為除包括會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量和持續(xù)經(jīng)營外，還應(yīng)該包括其所特有的假設(shè)。如：有的學(xué)者認(rèn)為應(yīng)該增加公平分配假設(shè)和對象假設(shè)，有的學(xué)者則認(rèn)為應(yīng)該變貨幣計(jì)量假設(shè)為多重計(jì)量假設(shè)，而不是貨幣計(jì)量一種假設(shè)。關(guān)于成本會(huì)計(jì)原則的設(shè)置，部分學(xué)者認(rèn)為成本會(huì)計(jì)核算只遵循可比性原則、配比原則及其他財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則即可，而有部分學(xué)者則認(rèn)為除了要遵循可比性原則、配比性原則及其他財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則以外，成本會(huì)計(jì)還應(yīng)該遵循合理性原則、受益性原則和合法性原則。
二、成本會(huì)計(jì)基本問題爭議引發(fā)的現(xiàn)實(shí)問題
（一）理論與實(shí)務(wù)中相關(guān)專業(yè)術(shù)語使用混亂
1.“耗費(fèi)分類”內(nèi)容表述不清
為了更好的進(jìn)行成本核算，企業(yè)會(huì)計(jì)人員會(huì)對生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的正常耗費(fèi)進(jìn)行不同的分類。其中按著經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類是重要分類內(nèi)容之一，共分成八個(gè)種類，分別為外購燃料、外購材料、外購動(dòng)力、職工薪酬、利息費(fèi)用、折舊費(fèi)、稅金和其他費(fèi)用等。目前，不同版本的成本會(huì)計(jì)教材中對“耗費(fèi)”的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類表述不完全相同，有的是“費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類”，有的是“生產(chǎn)費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類”，以及“支出的分類”、“成本的分類”等，如此一來，關(guān)于耗費(fèi)分類就出現(xiàn)了諸多不同表述，影響正常成本會(huì)計(jì)教學(xué)及工作開展。
2.生產(chǎn)費(fèi)用與產(chǎn)品成本相區(qū)分
我們在進(jìn)行完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本計(jì)算過程中，已經(jīng)形成了一個(gè)公認(rèn)的等式，就是生產(chǎn)費(fèi)用=產(chǎn)品成本。就是這樣一個(gè)看起來再簡單不過、再容易懂不過的等式，卻給我們的教學(xué)開展和讀者認(rèn)知帶來了不小的困擾。其中第一個(gè)困擾是，上述等式中已經(jīng)明確生產(chǎn)費(fèi)用等于產(chǎn)品成本之意，可是在部分成本會(huì)計(jì)教材中和部分老師的教學(xué)過程中卻一再強(qiáng)調(diào)“生產(chǎn)費(fèi)用和產(chǎn)品成本是兩個(gè)概念，意義有所不同，不可做一個(gè)概念論。存在的第二個(gè)困擾是，如果第一困擾中的說法成立，生產(chǎn)費(fèi)用和產(chǎn)品成本是兩個(gè)不完全相同的概念，那么為什么又將期初在產(chǎn)品成本計(jì)入到生產(chǎn)費(fèi)用之中，這又造成了兩個(gè)不相融概念之間的包含與被包含關(guān)系。
（二）學(xué)科內(nèi)容橫向擴(kuò)張過度及縱向深入不足
成本會(huì)計(jì)學(xué)科從誕生之日起，就致力于“成本核算”，并且始終遵循與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相一致的職能、假設(shè)和原則設(shè)置，服務(wù)于成本信息供給。在之后，加入了標(biāo)準(zhǔn)成本制度及與財(cái)務(wù)記錄相結(jié)合，至1956年單獨(dú)成本會(huì)計(jì)研究逐漸轉(zhuǎn)向管理會(huì)計(jì)研究，直接成本計(jì)算、本量利分析等管理會(huì)計(jì)理論、方法成為成本會(huì)計(jì)內(nèi)容，并逐漸拓展到行為會(huì)計(jì)、責(zé)任會(huì)計(jì)和資本預(yù)算等多個(gè)領(lǐng)域，橫向擴(kuò)張上有過度的趨勢；但此時(shí)關(guān)于成本核算的縱向深入研究卻顯得有所不足，特別是關(guān)于成本核算的一些重要問題的研究，如成本要素應(yīng)該如何更好的反映，其轉(zhuǎn)移分配應(yīng)如何保證選擇標(biāo)準(zhǔn)的恰當(dāng)性等等，都缺乏深入的研究。
（三）教材內(nèi)容存顯著差異，結(jié)構(gòu)不盡合理
不同版本的成本會(huì)計(jì)教材內(nèi)容上或多或少都存在著區(qū)別，部分內(nèi)容則差異顯著，如有的主要內(nèi)容是成本核算，同時(shí)兼有少量成本分析，有的同時(shí)將成本核算和控制共同作為教材的主要內(nèi)容，而有的則將成本核算、成本管理共同作為主要內(nèi)容，還有的成本會(huì)計(jì)教材將戰(zhàn)略導(dǎo)向引入其中。此外，在教材內(nèi)容結(jié)構(gòu)安排上也是各有不合理之處；以多數(shù)成本會(huì)計(jì)教材共有的成本核算內(nèi)容來說，基本都是按著知識(shí)點(diǎn)及其先后順序來安排內(nèi)容結(jié)構(gòu)；而對于各成本計(jì)算方法實(shí)例的編寫，則是直接從本月生產(chǎn)費(fèi)用歸集完后即開始，基本忽略了依據(jù)不同生產(chǎn)組織、工藝過程特點(diǎn)和管理要求等來選擇不同的成本計(jì)算方法，等等；人為割裂成本計(jì)算方法和成本核算基礎(chǔ)知識(shí)之間聯(lián)系等結(jié)構(gòu)問題依然存在。
三、成本會(huì)計(jì)基本問題爭議引發(fā)現(xiàn)實(shí)問題的對策與建議
（一）“耗費(fèi)分類”內(nèi)容表述不清問題對策與建議
筆者認(rèn)為，在明確了成本與費(fèi)用之間轉(zhuǎn)化關(guān)系后，“成本”才是成本會(huì)計(jì)的唯一核算對象；那么，在進(jìn)行成本耗費(fèi)分類時(shí)，就應(yīng)該稱為“成本的分類”而非其他表述。
（二）生產(chǎn)費(fèi)用與產(chǎn)品成本相區(qū)分問題對策與建議
成本的形成過程可以概括為一種資產(chǎn)耗費(fèi)與另一種資產(chǎn)形成的過程，中間不發(fā)生任何費(fèi)用；因此，為了避免產(chǎn)生不必要的分歧，筆者認(rèn)為在進(jìn)行各項(xiàng)耗費(fèi)歸集、分配時(shí)宜統(tǒng)一使用“生產(chǎn)成本”表述。
（三）學(xué)科內(nèi)容橫向過度擴(kuò)張卻欠縱向深入問題對策與建議
就成本會(huì)計(jì)學(xué)科研究來說，雖說橫向上似乎有擴(kuò)張過度問題，但是從會(huì)計(jì)學(xué)科這一大的研究角度講，相關(guān)研究又是必要的；而對于成本核算相關(guān)內(nèi)容縱向研究深入不足問題，毋庸置疑是需要進(jìn)一步深化的，也是成本會(huì)計(jì)未來研究的重點(diǎn)。
一、中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制有關(guān)方面的比較
（一）制定目標(biāo)方面
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的服務(wù)對象的界定。不同的社會(huì)政治制度、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、集團(tuán)力量對比都能影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定,而不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)也能在一定程度上反映出這個(gè)國家的政治程序規(guī)則。
美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以目標(biāo)為導(dǎo)向:
1.會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容應(yīng)反映交易或事項(xiàng)的潛在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，提高會(huì)計(jì)信息對投資者和其他信息使用者的決策有用性；
2.提供關(guān)于企業(yè)資本、資本上的權(quán)利及其變動(dòng)情況的信息；
3.提供對估計(jì)現(xiàn)金流量前景有用的信息。
（二）制定機(jī)構(gòu)方面
美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方式是獨(dú)立模式的典型代表，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB），由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)(FAF)提供資助。
美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的這種分權(quán)處理方式，可以保證準(zhǔn)則制定的及時(shí)性和政策的權(quán)威性。這種效果與中國政府"職能轉(zhuǎn)換"的改革目標(biāo)是一致的。由獨(dú)立的民間會(huì)計(jì)團(tuán)體機(jī)構(gòu)制定準(zhǔn)則更大的好處是：他們比較注重會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)和技術(shù)性，通常依靠獨(dú)立性、公允性、權(quán)威性以及技術(shù)能力來獲得社會(huì)公眾的信賴，保證了準(zhǔn)則的質(zhì)量和有效地推動(dòng)準(zhǔn)則的實(shí)施。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)是民間機(jī)構(gòu)，責(zé)任是任命財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員，履行監(jiān)督職能并提供經(jīng)費(fèi)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)由七名成員組成，任期五年，各成員在任期內(nèi)必須完全獨(dú)立。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)為財(cái)務(wù)準(zhǔn)則委員會(huì)提供咨詢。FASB的權(quán)威性來自美國證券交易委員會(huì)(U.S.SecuritiesandExchangeCommission，SEC)的支持，SEC擁有對所有會(huì)計(jì)文告的最終否決權(quán)。在安然事件后進(jìn)行的會(huì)計(jì)改革過程中，美國證監(jiān)會(huì)(SEC)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員(FASB)之間維系著一種微妙的關(guān)系。SEC代表政府，對FASB進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控。FASB的設(shè)立并不意味著美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，AICPA）完全退出公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的研究和制定，AICPA同時(shí)設(shè)立了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行委員會(huì)（ACSEC）作為其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的政策制定機(jī)構(gòu)。
在我國，政府是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體，它既可以資產(chǎn)所有者的身份直接參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作,又可以社會(huì)監(jiān)督者的身份對制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則施加影響。由于政府這種身份的雙重性，決定了我國政府比美國政府面臨著更為復(fù)雜的利益協(xié)調(diào)關(guān)系，由此也決定了中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)會(huì)有其自身的特點(diǎn)。
（三）制定方法方面
中美兩國都采用概念框架法來制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。美國財(cái)務(wù)概念框架公告制定采用的就是這種方法。它首先確定會(huì)計(jì)信息的使用者，其次確定會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，再次，確定由什么樣的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量來提供這種質(zhì)量信息，最后確定財(cái)務(wù)呈報(bào)應(yīng)如何有效地傳遞這些會(huì)計(jì)信息給信息使用者，來滿足信息使用者對會(huì)計(jì)信息的需求。
我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定采用的是概念框架法，以基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為導(dǎo)，在實(shí)際中更多地表現(xiàn)為偏好集合法。因?yàn)閺闹贫〞?huì)計(jì)準(zhǔn)則的程序上看，我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起草是以德勤專家組提供的“主要國家和地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的比較研究報(bào)告為基礎(chǔ)，再由起草人對需要的準(zhǔn)則進(jìn)行分析并下結(jié)論，在涉及到具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改問題上也過多地依賴制定小組成員和各方面的反饋意見，而不是以具有概念框架性質(zhì)的《基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為基礎(chǔ)，《基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》似有架空之嫌。
（四）制定程序方面
美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序可分為四個(gè)階段，即計(jì)劃、研究準(zhǔn)備、擬訂、。
計(jì)劃階段：這一階段主要是確定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目，社會(huì)各界和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢組的成員就需解決的會(huì)計(jì)問題提出意見，然后由FASB評價(jià)該準(zhǔn)則出臺(tái)后的普遍適用性和改進(jìn)實(shí)務(wù)的可能性，從而提出初步方案。
研究準(zhǔn)備階段：這一階段是就已確定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目，收集資料，由代表不同學(xué)術(shù)觀點(diǎn)的專家工作組就問題的任務(wù)、項(xiàng)目的范圍等向委員會(huì)提供咨詢，在此基礎(chǔ)上以中間人的立場，為各利益集團(tuán)的分析評價(jià)提供依據(jù)---“討論備忘錄”。而后FASB就該備忘錄向社會(huì)民眾廣泛征詢書目意見，供委員會(huì)和其成員研究分析。
擬訂階段:這一階段主要是草擬準(zhǔn)則草案，F(xiàn)ASB以公眾反饋意見為參考，以財(cái)務(wù)呈報(bào)概念框架為基礎(chǔ)，草擬準(zhǔn)則條文。待委員會(huì)多數(shù)成員通過后，“揭布草案”。
階段：的“揭示草案”再次以書面和聽證會(huì)的形式，公開向公眾征詢書面和口頭意見。最后由FASB以七位成員的最后投票表決為最終依據(jù)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定稿后，由財(cái)政部以部長令的形式正式施行。
我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序大致上也是分為四個(gè)階段，即立項(xiàng)、起草、征求意見、。
立項(xiàng)階段：這一階段主要是由財(cái)政部會(huì)計(jì)司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)提出擬訂的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目。
起草階段：這一階段主要是草擬準(zhǔn)則草案，起草人廣泛收集資料進(jìn)行研究，同時(shí)由徳勤專家組提供各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較的研究報(bào)告供參考，起草人根據(jù)掌握的資料起草研究報(bào)告，作出初步的結(jié)論并形成討論稿，并報(bào)財(cái)政部會(huì)計(jì)司領(lǐng)導(dǎo)審閱。
征求意見階段：這一階段主要是在完成準(zhǔn)則草案的基礎(chǔ)上，經(jīng)部領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，在國內(nèi)專家組以及省級財(cái)政廳和國務(wù)院有關(guān)主管部門的范圍內(nèi)對討論稿征求意見。起草人根據(jù)這些意見進(jìn)行修改完善，最后形成具體準(zhǔn)則的草案。
階段：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定稿后，由財(cái)政部以部長令的形式正式施行。
二、比較結(jié)論對我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的幾點(diǎn)啟示
第一，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于“政府利益導(dǎo)向”，這在我國經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌時(shí)期有一定的必然性。隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要向投資者、債權(quán)人，管理者等相關(guān)利益人提供有用的會(huì)計(jì)信息，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)也要以“公眾利益”為導(dǎo)向。
第二，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體不夠廣泛。我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程只限于財(cái)政部和一些專家，基層會(huì)計(jì)人員難以參與其中，這與美國的FASB吸收各行各業(yè)的人員參與其中有很大的差別，為了加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)用效果，應(yīng)吸收各行業(yè)的基層財(cái)務(wù)人員參與到制定過程中，來加強(qiáng)準(zhǔn)則的實(shí)用性。
內(nèi)部控制是指經(jīng)濟(jì)單位和各個(gè)組織在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中建立的一種相互制約的業(yè)務(wù)組織形式和職責(zé)分工制度。內(nèi)部控制的目的在于改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益。它是因加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理的需要而產(chǎn)生的，是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展完善的。最早的控制主要著眼于保護(hù)財(cái)產(chǎn)的安全完整，會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠，側(cè)重于從錢物分管、嚴(yán)格手續(xù)、加強(qiáng)復(fù)核方面進(jìn)行控制。隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜化，才逐步發(fā)展成近代的內(nèi)部控制系統(tǒng)。
一、對內(nèi)部控制制度概念的準(zhǔn)確理解和深刻把握
概念是人類對一個(gè)復(fù)雜過程或事物的理解，掌握一個(gè)過程或事物的概念有助于人們對其本質(zhì)的把握。恰當(dāng)?shù)睦斫飧拍詈透拍畹男纬蛇^程有助于辨別事物的異同，更好的理解研究對象。概念對于任何完善的理論結(jié)構(gòu)都是不可或缺的。對內(nèi)部審計(jì)概念的合理界定是進(jìn)行內(nèi)部控制研究的起點(diǎn)和基礎(chǔ)，如果對內(nèi)部控制概念界定不清，不僅會(huì)造成內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)工作人員的概念混亂，還不利于內(nèi)部審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建，并最終影響內(nèi)部控制審計(jì)職業(yè)的發(fā)展。對內(nèi)部審計(jì)概念的界定主要表現(xiàn)在以下方面。
（1）內(nèi)部審計(jì)概念的表述方式是否能夠充分的體現(xiàn)其內(nèi)涵和外延。
（2）內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵是否能夠反映內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)屬性。
（3）內(nèi)部審計(jì)外延是否能夠正確歸納內(nèi)部審計(jì)的對象的范圍。
二、對內(nèi)部控制制度現(xiàn)狀的把握
（1）從我國現(xiàn)實(shí)來看，目前我國正處于由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)軌過程中，同時(shí)經(jīng)歷著世界經(jīng)濟(jì)由工業(yè)經(jīng)濟(jì)向知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過程，企業(yè)生存面臨的外部環(huán)境發(fā)生了巨大變化。由于我國是以公有制為主體的經(jīng)濟(jì)體制，國有企業(yè)（國有經(jīng)濟(jì)）在目前的經(jīng)濟(jì)生活中仍占主導(dǎo)地位，政企分開表明國家不再對企業(yè)進(jìn)行直接管理，但作為所有者要履行所有者職能，方式之一就是委托國家審計(jì)監(jiān)督這些企業(yè)的運(yùn)作。
（2）再從內(nèi)部環(huán)境來分析，內(nèi)部控制審計(jì)方法的運(yùn)用基礎(chǔ)（Oi提）是被審單位建立或健全了本單位的內(nèi)部控制度，即在被審單位普遍建立起了自己的內(nèi)部控制度后，內(nèi)部控制審計(jì)的開展才成為有米之炊，有源之水。顯然，內(nèi)部控制的建設(shè)就成為問題的關(guān)鍵。當(dāng)然內(nèi)部控制建設(shè)不只是企業(yè)自身的事情，從政府宏觀管理職能作用的發(fā)揮來看，還是政府一項(xiàng)十分重要的工作。
三、加強(qiáng)內(nèi)部控制制度規(guī)范的主要措施和主要內(nèi)容
為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)，顯然要求加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，而審計(jì)有責(zé)任將參與內(nèi)部控制建設(shè)納入工作范圍之中.以維護(hù)一個(gè)良好的經(jīng)營運(yùn)行秩序。
（1）審計(jì)參與內(nèi)部控制建設(shè)，對不同的審計(jì)主體有不同的職責(zé)確定。國家審計(jì)署作為我國政府審計(jì)的最高行政機(jī)關(guān)，管理全國的審計(jì)事務(wù)。在目前由財(cái)政部制定企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范指南過程中，審計(jì)署應(yīng)積極參與，就審計(jì)署了解與掌握的多年審計(jì)實(shí)踐中的企業(yè)問題，從各個(gè)層面上提出制定建議。
（2）中注協(xié)作為管理社會(huì)審計(jì)的民間組織，在財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)下，應(yīng)當(dāng)組織專家、學(xué)者從審計(jì)角度參與內(nèi)部控制制度的制定與修訂工作，在時(shí)機(jī)成熟時(shí)，修訂《中國獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則》的相關(guān)條款，明確事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中，必須評審內(nèi)部控制，出具相應(yīng)報(bào)告。并加強(qiáng)執(zhí)行監(jiān)管力度。
（3）審計(jì)署與中注協(xié)作為制訂規(guī)則的外部力量，對推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)的開展與發(fā)展起重要作用。這種作用的發(fā)揮依賴兩種力量：一是相關(guān)制度與規(guī)定的制定與完善；二是嚴(yán)格的制度執(zhí)行與監(jiān)管。在這樣的外部環(huán)境約束下，一定程度上會(huì)促進(jìn)內(nèi)部控制制度的有效運(yùn)行。
（4）內(nèi)部審計(jì)部門在此過程中更應(yīng)積極參與，在相關(guān)規(guī)范指南的指引下，把當(dāng)前的工作重點(diǎn)放在協(xié)助企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)上，具體來講：目前應(yīng)當(dāng)集中力量做好本企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀的調(diào)查，并配合企業(yè)有關(guān)職能部門提出適合本企業(yè)特點(diǎn)的內(nèi)部控制框架。在現(xiàn)代企業(yè)管理過程中，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制的一個(gè)組成部分，具有監(jiān)督內(nèi)部控制其他環(huán)節(jié)的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)人員被賦予了新的職責(zé)和使命。由此可以看出，現(xiàn)在已經(jīng)不是討論要不要內(nèi)部審計(jì)問題的時(shí)候了，而是探討如何發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的重要作用。
（5）當(dāng)然企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)是一個(gè)動(dòng)態(tài)過程，而且是一項(xiàng)長期工程。當(dāng)企業(yè)在內(nèi)外環(huán)境的約束下普遍建立起了較完善的內(nèi)部控制以后，各類審計(jì)部門工作重點(diǎn)自然會(huì)有所改變，內(nèi)部控制審計(jì)方法運(yùn)用更會(huì)自如，在完成業(yè)務(wù)循環(huán)流程――了解內(nèi)部控制、描述內(nèi)部控制、評審內(nèi)部控制找出薄弱環(huán)節(jié)、提出內(nèi)部控制報(bào)告的同時(shí)確定審計(jì)的重點(diǎn)、進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試并進(jìn)行切實(shí)地執(zhí)行。
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（一）概念界定
2011年6月，美國麥肯錫管理咨詢公司《大數(shù)據(jù)：創(chuàng)新、競爭和提高生產(chǎn)力的下一個(gè)新領(lǐng)域》的研究報(bào)告，第一次提出大數(shù)據(jù)時(shí)代的概念。大數(shù)據(jù)時(shí)代指的是在每一個(gè)行業(yè)及業(yè)務(wù)職能領(lǐng)域都存在著海量數(shù)據(jù)的時(shí)代，這些數(shù)據(jù)在體量、速度、復(fù)雜性和價(jià)值性方面突破了傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)形態(tài)，利用現(xiàn)有的技術(shù)手段來對數(shù)據(jù)進(jìn)行及時(shí)有效的獲取及處理，有著巨大的難度和機(jī)遇。大數(shù)據(jù)時(shí)代的形成是由每個(gè)人每個(gè)組織在生產(chǎn)、經(jīng)營和生活中廣泛活動(dòng)的結(jié)果，這些大量的、高速的、多變的活動(dòng)信息都留下了數(shù)據(jù)痕跡，被先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)獲取并存儲(chǔ)下來，并進(jìn)行相應(yīng)的分析、計(jì)算和處理。
（二）表現(xiàn)特征
大數(shù)據(jù)時(shí)代具有明顯的時(shí)代特征：體量龐大，每個(gè)人和組織都參與了數(shù)據(jù)的生產(chǎn)、分享和應(yīng)用；類型繁多，包括文字、圖片、音頻、視頻等各種類型的信息；價(jià)值密度低，數(shù)據(jù)海量，但需要在龐大的數(shù)據(jù)海洋中通過強(qiáng)大的計(jì)算機(jī)技術(shù)來提取出有價(jià)值的信息，并進(jìn)行進(jìn)一步的分析處理，這是大數(shù)據(jù)處理平臺(tái)需要解決的難題；速度快，數(shù)據(jù)變動(dòng)速度快，時(shí)效性要求高。投入巨大采集的信息必須及時(shí)處理，立刻進(jìn)行反饋應(yīng)用，才是最能發(fā)揮價(jià)值的方式。這些典型特征給個(gè)體和組織形態(tài)的活動(dòng)帶來了巨大影響。
二、大數(shù)據(jù)時(shí)代對企業(yè)管理會(huì)計(jì)的影響
（一）企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的外在推力增強(qiáng)
與歐美等國家相比，我國的企業(yè)管理會(huì)計(jì)多半是迫于來自外部的市場壓力而發(fā)展，管理會(huì)計(jì)在企業(yè)內(nèi)部被動(dòng)的接受法律法規(guī)的約束，并沒有發(fā)揮出積極的價(jià)值。在大數(shù)據(jù)時(shí)代下，信息的傳遞及共享成本降低，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)者，包括員工、股東、供應(yīng)商、客戶等，都能夠更及時(shí)便捷的收到關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)及運(yùn)營相關(guān)的內(nèi)容信息，企業(yè)面對更加公開和透明的市場環(huán)境，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展水平所承受的外在推力將會(huì)加強(qiáng)，來自市場多方面的監(jiān)督和制約，將和政府的法律法規(guī)一起形成企業(yè)發(fā)展的壓力。企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)更好的綜合效益，會(huì)適應(yīng)大環(huán)境的要求，重視管理會(huì)計(jì)的發(fā)展?jié)摿?，在?qiáng)化實(shí)踐中不斷提高管理會(huì)計(jì)的建設(shè)水平。
（二）企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)力提升
企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)力，一方面來自于管理會(huì)計(jì)自身，在大數(shù)據(jù)時(shí)代下，信息的傳遞及共享成本降低，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利害相關(guān)者，包括員工、股東、供應(yīng)商、市場群體等，他們與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的信息都能夠大量、及時(shí)、有效的收集和存儲(chǔ)，方便管理會(huì)計(jì)形成與企業(yè)財(cái)務(wù)及運(yùn)營決策相關(guān)的內(nèi)容，協(xié)助企業(yè)做出更準(zhǔn)確的戰(zhàn)略目標(biāo)，創(chuàng)造競爭優(yōu)勢。另一方面，大數(shù)據(jù)時(shí)代，在日益激烈的市場競爭下，管理會(huì)計(jì)水平直接影響到企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成和內(nèi)部經(jīng)營管理水平的高低。在經(jīng)營實(shí)務(wù)中，管理層將意識(shí)到管理會(huì)計(jì)的重要作用，對其更加關(guān)注和支持。而大數(shù)據(jù)對于海量數(shù)據(jù)的挖掘使用，將進(jìn)一步放大管理會(huì)計(jì)的價(jià)值。企業(yè)管理層將形成從上到下的正面推動(dòng)，來促進(jìn)管理會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)發(fā)展。
（三）企業(yè)管理會(huì)計(jì)發(fā)展的技術(shù)環(huán)境改善
管理會(huì)計(jì)作為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的重要組成部分，吸收了現(xiàn)代行為學(xué)、管理學(xué)和系統(tǒng)理論，不僅是財(cái)會(huì)的分支，也成為企業(yè)管理的組成部分。在大數(shù)據(jù)的時(shí)代背景下，信息不對稱的情況將會(huì)大大緩解，這為管理會(huì)計(jì)獲得準(zhǔn)確全面的數(shù)據(jù)，提供完全信息和數(shù)據(jù)支持奠定了基礎(chǔ)。數(shù)據(jù)來源、數(shù)據(jù)處理和數(shù)據(jù)思維等方面的技術(shù)經(jīng)歷著日新月異的發(fā)展，利用一定的技術(shù)對相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行專業(yè)處理，這種處理方式使信息增值。比如，大數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和分析技術(shù)可以完成對產(chǎn)品生命周期內(nèi)包括開發(fā)、生產(chǎn)、銷售、使用等所有相關(guān)信息的獲取和處理分析，為企業(yè)優(yōu)化產(chǎn)品運(yùn)營提供更準(zhǔn)確地會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)支持，為企業(yè)發(fā)展決策提供更有價(jià)值的依據(jù)。
三、大數(shù)據(jù)時(shí)代企業(yè)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢
（一）企業(yè)管理會(huì)計(jì)的服務(wù)職能發(fā)生變化
大數(shù)據(jù)時(shí)代使傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論與技術(shù)受到挑戰(zhàn)和沖擊，一方面由微觀的企業(yè)會(huì)計(jì)向微觀與宏觀相結(jié)合的社會(huì)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)化。另一方面，管理會(huì)計(jì)出現(xiàn)了由服務(wù)職能向管理職能轉(zhuǎn)化的趨勢。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理念中，雖然管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容是多元的、多層次的，但是其基本職能是屬于服務(wù)型的。大數(shù)據(jù)時(shí)代下，在與企業(yè)管理目標(biāo)一致的基礎(chǔ)上，管理會(huì)計(jì)通過信息處理系統(tǒng)，可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)運(yùn)營環(huán)節(jié)靈活控制、及時(shí)互聯(lián)：分析和預(yù)測市場發(fā)展趨勢，競爭對手以及上下游企業(yè)的資源情況等等。對企業(yè)管理工作進(jìn)行流程設(shè)計(jì)和控制，能夠充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)工作的價(jià)值。因此，管理會(huì)計(jì)并不是服務(wù)企業(yè)，接受指令，而是在企業(yè)運(yùn)營中擔(dān)任管理全過程的角色。
（二）企業(yè)管理會(huì)計(jì)的職能作用產(chǎn)生延伸
管理會(huì)計(jì)的價(jià)值取決于其獲得的與企業(yè)運(yùn)營相關(guān)信息的質(zhì)量高低，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)難以提供與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相
關(guān)的信息。企業(yè)戰(zhàn)略管理所需要的決策支持與控制數(shù)據(jù)，只有在大數(shù)據(jù)下，由大數(shù)據(jù)處理技術(shù)才能完成。大數(shù)據(jù)的時(shí)代背景下，可以更便捷的訪問、分析和搜索大量數(shù)據(jù)，滿足企業(yè)環(huán)境戰(zhàn)略管理的信息需求，支撐管理會(huì)計(jì)的職能拓展和延伸。以往管理會(huì)計(jì)工作偏重于對企業(yè)的經(jīng)營管理控制進(jìn)行事后分析，而隨著大數(shù)據(jù)時(shí)代的來臨，管理會(huì)計(jì)不僅對結(jié)果進(jìn)行分析，還延伸到企業(yè)發(fā)展的全過程，甄別關(guān)鍵目標(biāo)、糾正指標(biāo)偏離、查找管理問題、修訂和完善過程方案、實(shí)現(xiàn)資源配置優(yōu)化等一系列環(huán)節(jié)。管理會(huì)計(jì)將在大數(shù)據(jù)技術(shù)的支撐下通過職能的改進(jìn)和延展，為企業(yè)管理者提供發(fā)展戰(zhàn)略相關(guān)的有用信息，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營績效的提升。
（三）企業(yè)管理會(huì)計(jì)的數(shù)據(jù)處理技術(shù)日益復(fù)雜
首先，大數(shù)據(jù)時(shí)代的管理會(huì)計(jì)需要多種計(jì)量手段的綜合運(yùn)用，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的處理技術(shù)根本無法達(dá)到大數(shù)據(jù)在體量、類型、速度和關(guān)聯(lián)性分析的要求，只有依附日益復(fù)雜的大數(shù)據(jù)技術(shù)才能做到。其次，隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展，分布式數(shù)據(jù)庫、系統(tǒng)集成等現(xiàn)代信息技術(shù)，將促使會(huì)計(jì)領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)隱形關(guān)聯(lián)的數(shù)據(jù)集成。為了提高數(shù)據(jù)處理信息的時(shí)效性和應(yīng)用性，企業(yè)會(huì)計(jì)管理必須確保復(fù)雜數(shù)據(jù)的現(xiàn)金技術(shù)處理。
四、大數(shù)據(jù)時(shí)代管理會(huì)計(jì)發(fā)展的策略選擇
（一）樹立管理會(huì)計(jì)中的大數(shù)據(jù)意識(shí)
管理會(huì)計(jì)是企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)，是從數(shù)據(jù)到?jīng)Q策的一個(gè)過程。大數(shù)據(jù)實(shí)際上只為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供更加良好的基礎(chǔ)，使之能夠從大數(shù)據(jù)中客觀分析、解讀、顯化與還原，從而擴(kuò)大管理會(huì)計(jì)的適用范圍。必須重視大數(shù)據(jù)整合應(yīng)用過程中的一些客觀結(jié)論或信息，既要靈活應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，又要敢于突破管理會(huì)計(jì)。
對企業(yè)的管理者來講，在認(rèn)識(shí)到大數(shù)據(jù)應(yīng)用到管理會(huì)計(jì)中的價(jià)值后，要增強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的思想觀念，注重將管理會(huì)計(jì)落實(shí)到日常工作中。加大管理會(huì)計(jì)財(cái)力與物力投入，結(jié)合具體狀況，確立科學(xué)的管理目標(biāo)，制定出完備的工作方案，著重增強(qiáng)企業(yè)工作的連續(xù)性、長期性以及指導(dǎo)性，不斷完善管理會(huì)計(jì)的相關(guān)改良方案，健全指標(biāo)體系，控制好經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作穩(wěn)步發(fā)展，經(jīng)濟(jì)效益穩(wěn)步提高。
（二）提升管理會(huì)計(jì)中的人才素質(zhì)
在大數(shù)據(jù)時(shí)代，管理會(huì)計(jì)的職能從財(cái)務(wù)管理延伸到企業(yè)整體運(yùn)營鏈中，企業(yè)管理會(huì)計(jì)人員也要做出積極改變。從行業(yè)交叉度來講，會(huì)計(jì)人員要在企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營的各個(gè)環(huán)節(jié)，各個(gè)要素之間的可能關(guān)聯(lián)保持敏銳的財(cái)務(wù)意識(shí)，能夠?qū)⒋髷?shù)據(jù)得到的結(jié)論實(shí)際應(yīng)用到企業(yè)的對應(yīng)環(huán)節(jié)中去。從管理職能來講，會(huì)計(jì)人員需要有整體性的思維，找出解決問題的決策依據(jù)。
在深入了解大數(shù)據(jù)時(shí)代的特點(diǎn)和管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢后，企業(yè)對管理會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)，要遵循大數(shù)據(jù)的技術(shù)應(yīng)用特點(diǎn)和要求，制定適宜的方案，改進(jìn)人才培養(yǎng)措施和環(huán)境，促進(jìn)管理會(huì)計(jì)建設(shè)邁向現(xiàn)代化的發(fā)展局面。企業(yè)管理層也必須在大數(shù)據(jù)的時(shí)代背景下順勢而下，加大數(shù)據(jù)信息網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的投入和專業(yè)人才的投入，對管理會(huì)計(jì)進(jìn)行專業(yè)培養(yǎng)和技能提高，相關(guān)會(huì)計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自身新技術(shù)的應(yīng)用水平，學(xué)會(huì)應(yīng)用數(shù)據(jù)庫信息系統(tǒng)，判斷數(shù)據(jù)，并及時(shí)反饋，提出解決性的方案，將企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)行全過程的信息變動(dòng)進(jìn)行科學(xué)的分析和監(jiān)控，為管理層提供數(shù)據(jù)支持，制定更合理的經(jīng)營決策和戰(zhàn)略目標(biāo)。
在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生改變，企業(yè)管理理念發(fā)生變化的情況下，作為核算成本的成本會(huì)計(jì)也逐步呈現(xiàn)出新的特點(diǎn)和發(fā)展趨勢，比如技術(shù)與經(jīng)濟(jì)相結(jié)合，專業(yè)管理與群眾管理相結(jié)合，成本最低化原則和全面成本管理等新的要求。使成本會(huì)計(jì)的技術(shù)和范圍不斷更新和拓展。
一、影響成本會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢的因素
（一）成本會(huì)計(jì)的范疇
成本會(huì)計(jì)的核心是成本核算，計(jì)算產(chǎn)品成本是最基本的任務(wù)，沒有產(chǎn)品成本資料就無法進(jìn)行其他方面的工作。但是，成本會(huì)計(jì)同時(shí)具有預(yù)測、決策、計(jì)劃、控制等職能。在成本會(huì)計(jì)的應(yīng)用范圍方面，成本會(huì)計(jì)從主要應(yīng)用于醫(yī)院、航空公司到目前各個(gè)行業(yè)的加強(qiáng)重視，其范圍呈現(xiàn)出擴(kuò)大化的趨勢。
（二）技術(shù)經(jīng)濟(jì)
隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，知識(shí)與資本和勞動(dòng)同樣成為生產(chǎn)要素，當(dāng)前企業(yè)之間的競爭主要是知識(shí)的競爭，知識(shí)資源成為成本的重要組成部分。技術(shù)的變革引進(jìn)相關(guān)的技術(shù)知識(shí)、先進(jìn)的管理知識(shí)，比如在生產(chǎn)和管理中，自動(dòng)化和電子化，大幅提高生產(chǎn)力，使質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的目標(biāo)有實(shí)現(xiàn)的可能。
（三）第三產(chǎn)業(yè)對成本會(huì)計(jì)的新挑戰(zhàn)
當(dāng)前我國的第三產(chǎn)業(yè)尤其服務(wù)業(yè)發(fā)展越來越快，經(jīng)濟(jì)發(fā)展形式由粗放型向集約型發(fā)展，成本會(huì)計(jì)在第三產(chǎn)業(yè)中的應(yīng)用也要求有一套新的方法和技術(shù)。尤其是一些高新企業(yè)，直接成本費(fèi)用和間接成本費(fèi)用的比例打破了傳統(tǒng)的企業(yè)，這就要求成本會(huì)計(jì)管理過程中，深入分析這些費(fèi)用產(chǎn)生的原因，準(zhǔn)確劃分成本費(fèi)用，選擇合適的計(jì)算方法，提供有力的數(shù)據(jù)信息。
二、成本會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢分析
（一）成本會(huì)計(jì)的電算化趨勢
隨著現(xiàn)代我國科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，尤其是以計(jì)算機(jī)為中心的現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，信息化管理和數(shù)字化管理已經(jīng)成為企業(yè)管理的新型形式，勢必帶動(dòng)成本會(huì)計(jì)朝此方向發(fā)展。一方面，計(jì)算機(jī)可以大大加快信息的反饋速度，增強(qiáng)業(yè)務(wù)的處理能力，可以及時(shí)、準(zhǔn)確地進(jìn)行成本預(yù)測、決策和核算。另一方面，將計(jì)算機(jī)等現(xiàn)代信息技術(shù)引入到成本會(huì)計(jì)的核算與管理中來，財(cái)務(wù)軟件代替人工記賬，提升了相關(guān)的工作效率，減少錯(cuò)誤率，簡便了繁雜的會(huì)計(jì)核算工作，同時(shí)為企業(yè)財(cái)務(wù)部門節(jié)省了大量的人力、物力等。
（二）加大理論研究力度
在現(xiàn)代企業(yè)制度下，當(dāng)前的成本會(huì)計(jì)對于成本會(huì)計(jì)對象、成本、生產(chǎn)費(fèi)用、支出和費(fèi)用等方面的基本概念界定不準(zhǔn)確，不同企業(yè)對于同一概念的內(nèi)涵和外延應(yīng)用不同，同一企業(yè)不同時(shí)期對于這些概念應(yīng)用也不一致，這使得成本會(huì)計(jì)最基本的概念缺乏統(tǒng)一性和科學(xué)性，加大成本理論研究力度是成本會(huì)計(jì)完善與發(fā)展的重要內(nèi)容之一。
（三）技術(shù)和經(jīng)濟(jì)相結(jié)合，進(jìn)行全面成本會(huì)計(jì)管理
成本會(huì)計(jì)涉及到企業(yè)的各個(gè)部門和全體員工，要求各有關(guān)職能部門的設(shè)計(jì)人員、工程技術(shù)人員、材料采購人員等都應(yīng)懂成本，關(guān)心成本；成本會(huì)計(jì)人員則應(yīng)了解生產(chǎn)工藝過程，懂技術(shù)，參與成本、技術(shù)的決策，技術(shù)和經(jīng)濟(jì)相結(jié)合，提高全體員工成本意識(shí)和素質(zhì)。
（四）積極吸收最新的科研成果，學(xué)習(xí)外國先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)和方法
企業(yè)需采用新的觀念、新的方法，注重借鑒西方成本會(huì)計(jì)理論與方法，學(xué)習(xí)外國先進(jìn)的會(huì)計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)和方法，為我所用，找到適合企業(yè)自身的成本會(huì)計(jì)應(yīng)用策略，具體問題具體分析，在新環(huán)境和新的管理理論和方法下，促進(jìn)自身的提高。
三、加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)研究的對策
（一）加強(qiáng)會(huì)計(jì)電算化應(yīng)用
會(huì)計(jì)電算化方面，不僅注重核算型會(huì)計(jì)軟件的開發(fā)與應(yīng)用，還要加強(qiáng)管理型會(huì)計(jì)軟件的開發(fā)與應(yīng)用。核算型會(huì)計(jì)軟件是傳統(tǒng)式會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一種表現(xiàn)形式，要打破傳統(tǒng)式會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的局限，就必須屏棄原先的設(shè)計(jì)理念，進(jìn)而開發(fā)出一個(gè)基于信息社會(huì)的系統(tǒng)會(huì)計(jì)模式。
（二）加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)在企業(yè)管理中的應(yīng)用
在企業(yè)管理中，現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)為管理決策和了解客戶的需求提供了有效的服務(wù)；利用成本會(huì)計(jì)還可以提升企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)質(zhì)量、服務(wù)質(zhì)量、采購質(zhì)量，減少這些過程中的損失；同時(shí)成本會(huì)計(jì)幫助企業(yè)有一個(gè)明確的市場定位，定位企業(yè)的產(chǎn)品類型，定位企業(yè)的產(chǎn)品在同行業(yè)的位置，使企業(yè)占據(jù)一定的市場份額，提高企業(yè)的售后服務(wù)質(zhì)量，降低售后服務(wù)成本。
（三）全體職員參與成本會(huì)計(jì)管理工作
在成本會(huì)計(jì)工作中要求全員參與成本會(huì)計(jì)工作，提高全員成本意識(shí)和素質(zhì)，更新觀念，加強(qiáng)管理人員對成本會(huì)計(jì)的重視程度，加強(qiáng)各部門各職員的成本意識(shí)，樹立人人關(guān)心成本的觀念。提高成本會(huì)計(jì)人員的專業(yè)技能，參與經(jīng)營管理，學(xué)會(huì)預(yù)測、決策和控制，充分發(fā)揮成本會(huì)計(jì)的職能作用。
（四）制定企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系
以原則性為基礎(chǔ)，規(guī)范成本會(huì)計(jì)核算的規(guī)則；堅(jiān)持公平分配的原則，根據(jù)誰受益誰承擔(dān)的原則，提高分配的準(zhǔn)確性。在一般成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，制定分行業(yè)的成本會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則，分析產(chǎn)品成本的組成與核算方式的差異，為同一企業(yè)不同產(chǎn)品和不同行業(yè)的企業(yè)制定差異化的成本核算方法。
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行為科學(xué)是研究人在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中各種行為的規(guī)律性，并分析這些行為產(chǎn)生的客觀原因和主觀動(dòng)機(jī)的一門綜合性學(xué)科。行為科學(xué)的基本理論中，無不充斥著“以人為本”的思想。行為科學(xué)首次提出人是“社會(huì)人”的概念，它認(rèn)為人是有需求、有思想、有感情、有創(chuàng)造力的“社會(huì)人”，而不是只追求經(jīng)濟(jì)利益的“經(jīng)濟(jì)人”。在“激勵(lì)”方面，要意識(shí)到人不僅有經(jīng)濟(jì)方面的需求，更有社會(huì)方面的需求，實(shí)施管理會(huì)計(jì)的過程中必須重視人的因素，滿足人的各種需求，踐行“人人是管理者、人人又是被管理者”的原則；在“領(lǐng)導(dǎo)”方面，必須重視對企業(yè)行為、領(lǐng)導(dǎo)行為與領(lǐng)導(dǎo)方式的研究，進(jìn)而提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和各級管理人員預(yù)測、引導(dǎo)和控制人的行為能力，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。
管理會(huì)計(jì)發(fā)展到目前，最顯著的特點(diǎn)是以人為中心?，F(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的基本職能是為企業(yè)進(jìn)行決策、實(shí)施決策和達(dá)成決策目標(biāo)提供有用的信息，用這些管理會(huì)計(jì)信息來激勵(lì)和影響人的行為。管理會(huì)計(jì)基本職能的實(shí)現(xiàn)需要行為科學(xué)基本理論的指導(dǎo)，在此基礎(chǔ)上將行為科學(xué)和管理會(huì)計(jì)有機(jī)結(jié)合，以行為科學(xué)為指導(dǎo)重構(gòu)管理會(huì)計(jì)的理論框架，才能更有效地控制和引導(dǎo)人的行為，提高管理效率。另一方面，在應(yīng)用中十分重視“人的行為”，戰(zhàn)略目標(biāo)的傳遞、業(yè)績指標(biāo)的理解、獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制以及支持系統(tǒng)無不體現(xiàn)出行為科學(xué)中的有關(guān)理論，這符合現(xiàn)代管理理論、管理方式的發(fā)展趨勢，也符合現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢。
現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的職能在本質(zhì)上是一種行為職能，不通過人的行為、人的作用，管理會(huì)計(jì)信息就不可能對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程產(chǎn)生實(shí)際的效果。因此，為了發(fā)揮現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)應(yīng)有的作用，在實(shí)際工作中必須重視人的行為的研究，這是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)發(fā)展的一個(gè)基本方向。
因此，將行為科學(xué)引入管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐應(yīng)用對提升管理會(huì)計(jì)的價(jià)值極為重要。首先，在思想上，需要實(shí)現(xiàn)原來的以“事”為中心到以“人”為中心的轉(zhuǎn)變，圍繞激發(fā)和調(diào)動(dòng)全體員工的能動(dòng)性、創(chuàng)造性展開，以實(shí)現(xiàn)人與企業(yè)共同發(fā)展為目標(biāo)的一系列管理會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)。其次，要在行為科學(xué)的基礎(chǔ)上重構(gòu)現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的基本框架，形成一套科學(xué)的具有特色的行為管理會(huì)計(jì)理論體系。具體為：
一、相關(guān)概念的界定
（一）會(huì)計(jì)理論體系的含義及特點(diǎn)
在《辭?！分?ldquo;體系”的解釋為:“若干有關(guān)事物互相聯(lián)系互相制約而構(gòu)成的一個(gè)整體”。理論源于實(shí)踐，因此理論隨著實(shí)踐的變化而變化。會(huì)計(jì)理論體系也是由某些個(gè)別的理論最后發(fā)展成會(huì)計(jì)理論體系。這種體系的形成一方面是會(huì)計(jì)實(shí)踐不斷充實(shí)和完善的結(jié)果；另一方面是從現(xiàn)象到本質(zhì)、從個(gè)別到一般的系統(tǒng)歸納。不同的會(huì)計(jì)理論按照特定的內(nèi)在邏輯聯(lián)系有機(jī)組合在一起，便形成了會(huì)計(jì)理論體系。它具有如下特征：
1.完整性。會(huì)計(jì)理論體系是一系列理論的組合。因而具有全面、完整的特點(diǎn)。包括會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論、會(huì)計(jì)應(yīng)用理論、管理會(huì)計(jì)理論、我國會(huì)計(jì)理論以及西方會(huì)計(jì)理論等，同時(shí)反映了不同流派的觀點(diǎn)和思想。
2.邏輯性。只有系統(tǒng)化了的知識(shí)才能稱之為理論。提供能夠評價(jià)和發(fā)展會(huì)計(jì)理論的一致性觀點(diǎn)和原則是會(huì)計(jì)理論的主要目標(biāo)。因此，會(huì)計(jì)理論應(yīng)該具備科學(xué)理論體系般的連貫、嚴(yán)謹(jǐn)和內(nèi)在邏輯性。
3.多元性。于玉林教授認(rèn)為，雖然會(huì)計(jì)理論體系具有整體性，但也需要從不同側(cè)面對其進(jìn)行分解、剖析和研究，其內(nèi)在規(guī)律才會(huì)從不同的體系中顯現(xiàn)出來。會(huì)計(jì)理論體系的多元性就應(yīng)運(yùn)而生了。即客觀存在的會(huì)計(jì)內(nèi)在規(guī)律性可以通過按不同標(biāo)準(zhǔn)劃分的會(huì)計(jì)理論體系體現(xiàn)出來。
4.層次性。會(huì)計(jì)理論體系由不同的會(huì)計(jì)理論組成，因此可以從不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分。比如，有將其劃分為理論基礎(chǔ)和應(yīng)用理論；有將其分為會(huì)計(jì)研究方法、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論和會(huì)計(jì)應(yīng)用理論三個(gè)層次，不同的層次內(nèi)又包含許多不同的、詳細(xì)具體的會(huì)計(jì)概念。
5.動(dòng)態(tài)性。由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境在不停的變化中，會(huì)計(jì)理論體系也不是一成不變的。理論會(huì)隨實(shí)踐的變化而變化，因此會(huì)計(jì)理論體系也在社會(huì)環(huán)境的變化中動(dòng)態(tài)的、穩(wěn)定的變化、發(fā)展和完善。
（二）有中國特色的會(huì)計(jì)理論體系
有中國特色的會(huì)計(jì)理論體系就是從中國國情出發(fā)，以中國的政治、經(jīng)濟(jì)、文化等為背景，學(xué)習(xí)、借鑒和吸納國外的精華經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)建起不同于其他國家卻符合中國國情的中國特色會(huì)計(jì)理論體系。會(huì)計(jì)理論體系在經(jīng)過實(shí)踐的檢驗(yàn)和指導(dǎo)，逐漸淘汰不合理的過時(shí)的觀點(diǎn)，吸收先進(jìn)的觀念和思想，不斷地自我修正、完善、發(fā)展，更好地為社會(huì)主義社會(huì)服務(wù)，這才是構(gòu)建具有中國特色會(huì)計(jì)理論體系的最終目標(biāo)。
二、構(gòu)建中國特色的會(huì)計(jì)理論體系的原則
（一）整體性原則
只有對事物進(jìn)行全方位、多角度、多元化的橫縱向探討和認(rèn)識(shí)，才能對其有更加全面和透徹的理解和把握，才能進(jìn)一步開拓新的研究領(lǐng)域。在會(huì)計(jì)理論體系也是如此，僅僅將目光局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)會(huì)使得我們看待問題更加狹隘而沒有前瞻性，因此我們要把握其子理論和子系統(tǒng)之間的關(guān)聯(lián)和邏輯性，從總體上構(gòu)建會(huì)計(jì)理論體系。
（二）有序性和動(dòng)態(tài)性原則
只有內(nèi)部各要素之間按照一定的關(guān)聯(lián)和規(guī)則有機(jī)的結(jié)合在一起，才能稱之為系統(tǒng)。因此，理解一個(gè)系統(tǒng)就要了解其中的規(guī)則和順序性。而這種內(nèi)部的“順序”必須與外界的信息、物質(zhì)、能量動(dòng)態(tài)交換，才能維持
轉(zhuǎn)貼于
生命力和活力。人類在這種有序性和交換性中看待系統(tǒng)，這樣那個(gè)系統(tǒng)就成為一個(gè)完整的整體。因此，在創(chuàng)新和建構(gòu)會(huì)計(jì)理論體系時(shí)，必須使系統(tǒng)內(nèi)部各要素維持有序性，以動(dòng)態(tài)和發(fā)展的眼光來看待它與環(huán)境的關(guān)系。
（三）系統(tǒng)發(fā)展原則
系統(tǒng)既然由不同要素組成，這些要素就會(huì)分為不同的等級和層次，而不同等級要素從無序向有序、從低級向高級轉(zhuǎn)化的過程就是系統(tǒng)形成和演化的過程。因此，我們在建構(gòu)會(huì)計(jì)理論體系時(shí)必須與時(shí)俱進(jìn)，考慮各個(gè)層級之間的發(fā)展關(guān)系，采取戰(zhàn)略性的發(fā)展眼光。
三、構(gòu)建具有中國特色會(huì)計(jì)理論體系的創(chuàng)新與設(shè)想
（一）構(gòu)建具有多層次的會(huì)計(jì)理論體系
會(huì)計(jì)學(xué)科體系的理論基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)理論體系，會(huì)計(jì)理論體系經(jīng)過嚴(yán)密的論證和一系列知識(shí)的深化與豐富，便形成了會(huì)計(jì)學(xué)科體系。它們既有不同點(diǎn)又有相同點(diǎn)。會(huì)計(jì)理論體系具有完整性、邏輯性、系統(tǒng)性和科學(xué)性等特點(diǎn)，因此必須以多層次的理論為基礎(chǔ)，才得以體現(xiàn)其全面性。
1.第一個(gè)層次為會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)層，它是構(gòu)建會(huì)計(jì)理論的基石。主要包括政治經(jīng)濟(jì)學(xué)、辯證唯物主義、歷史唯物主義和數(shù)學(xué)等,在現(xiàn)有基礎(chǔ)上可以擴(kuò)充、豐富和完善與其有關(guān)的理論與成果進(jìn)行探討，運(yùn)用信息論與系統(tǒng)論等新的研究方法。在理論層面上，消費(fèi)經(jīng)濟(jì)學(xué)、災(zāi)害經(jīng)濟(jì)學(xué)等成為更深層的理論。這些不同學(xué)科的知識(shí)為會(huì)計(jì)理論的充實(shí)提供了依據(jù)和基礎(chǔ)。
2.第二層次是會(huì)計(jì)原理層。主要包括會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展,會(huì)計(jì)的性質(zhì)，會(huì)計(jì)方法，會(huì)計(jì)體制與組織等等。這個(gè)層次起著承上啟下的作用，承上把會(huì)計(jì)理論融于基本理論中，啟下將構(gòu)建各下級學(xué)科的理論基礎(chǔ)，而且這也是構(gòu)建中國特色會(huì)計(jì)理論體系的重點(diǎn)突破口，也是研究的核心和重點(diǎn)。
3.第三個(gè)層次是基本知識(shí)層，即理論與實(shí)踐的結(jié)合。主要包括：會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)工作程序，會(huì)計(jì)管理工作體制，會(huì)計(jì)人員職權(quán)及職業(yè)道德和會(huì)計(jì)專門方法體系等。其中有些是國際會(huì)計(jì)理論體系中通用的，有的是我國社會(huì)主義制度下所特有的。因此，凡有利于我國會(huì)計(jì)理論體系建設(shè)的國際理論都應(yīng)該為我國所用，懷著“取其精華去其糟粕”的態(tài)度來發(fā)揚(yáng)光大我國的會(huì)計(jì)學(xué)科。這個(gè)層次必須用辯證唯物主義的方法論知識(shí)來窺其本質(zhì)，創(chuàng)造“中國特色”的會(huì)計(jì)理論體系。
4.第四個(gè)層次是基本技能層，即會(huì)計(jì)技能的業(yè)務(wù)知識(shí)。主要包括：手工、機(jī)械、電算等會(huì)計(jì)核算手段，還有記賬、算賬、報(bào)賬、用賬、查賬等業(yè)務(wù)技術(shù)方法；計(jì)劃、預(yù)測、控制、分析經(jīng)濟(jì)活動(dòng)等會(huì)計(jì)管理方法也是其主要內(nèi)容；參與經(jīng)濟(jì)決策的擬定和選擇最優(yōu)化方案的應(yīng)用數(shù)學(xué)及方法也包含在其中。
轉(zhuǎn)貼于
上述四個(gè)層面中，理論基礎(chǔ)是決定中國特色的關(guān)鍵因素，會(huì)計(jì)理論層是體系核心和關(guān)鍵，是理論與實(shí)踐的結(jié)合點(diǎn)，基礎(chǔ)知識(shí)層和基本技能層都是理論在實(shí)踐中的運(yùn)用，四者具有密不可分的關(guān)聯(lián)性。
（二）深化會(huì)計(jì)改革，推進(jìn)理論創(chuàng)新
創(chuàng)新與構(gòu)建中國特色的會(huì)計(jì)理論體系的關(guān)鍵在于理論基礎(chǔ)與基本理論兩個(gè)層面。各司其職，各取所長，融會(huì)貫通，筆者有以下兩點(diǎn)建議：
1.勞動(dòng)價(jià)值論。政治經(jīng)濟(jì)學(xué)是會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)的奠基石，馬克思認(rèn)為，只有勞動(dòng)才能創(chuàng)造價(jià)值，剩余價(jià)值屬于資本主義經(jīng)濟(jì)范疇。但是會(huì)計(jì)理論層次中往往忽視了這個(gè)基礎(chǔ)的核心，原因在于死板地照搬國外的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)。如會(huì)計(jì)中的成本觀念是資本家的資本，被認(rèn)為是為獲取利益而付出的代價(jià)。但在社會(huì)主義制度下，勞動(dòng)力是社會(huì)的主人而不是商品，勞動(dòng)者創(chuàng)造的價(jià)值是國民價(jià)值而非剩余價(jià)值。的常識(shí)中，工資是國民收入分配的一種形式，而非價(jià)格或勞動(dòng)力價(jià)值的轉(zhuǎn)換。然而在會(huì)計(jì)實(shí)踐中成果管理和核算，對成本要素的分類都照搬資本主義的料、工、費(fèi)的成本概念，值得進(jìn)一步探索。
2.市場經(jīng)濟(jì)。我國社會(huì)主義初級階段時(shí)期，應(yīng)用了的經(jīng)濟(jì)原理，要把宏觀和微觀結(jié)合起來，取長補(bǔ)短，同時(shí)克服集中式的產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)的弊端與缺陷。在此基礎(chǔ)上，必須重新討論會(huì)計(jì)理論體系，以適應(yīng)時(shí)代需要，設(shè)想如下：
會(huì)計(jì)對象，應(yīng)該先將價(jià)值運(yùn)動(dòng)和資金運(yùn)動(dòng)具體化，堅(jiān)持勞動(dòng)創(chuàng)造價(jià)值的社會(huì)主義特色，以創(chuàng)造社會(huì)財(cái)富為目的，堅(jiān)持有目的勞動(dòng)。一動(dòng)一靜，反映出會(huì)計(jì)對象的全面性。
會(huì)計(jì)任務(wù)，一是清理人為損失的財(cái)產(chǎn)；二是保護(hù)社會(huì)財(cái)產(chǎn)；三是加強(qiáng)有效的管理，科學(xué)技術(shù)生財(cái)；四是通過智力技術(shù)來開展財(cái)運(yùn)。這就將會(huì)計(jì)職能落到實(shí)處，區(qū)別于宏觀的理財(cái)。
會(huì)計(jì)職能，為提高經(jīng)濟(jì)效益而進(jìn)行的監(jiān)督和反饋是會(huì)計(jì)的兩大基本職能。再根據(jù)會(huì)計(jì)管理工作的具體情況將其擴(kuò)展和補(bǔ)充均有可能，以更好的發(fā)揮其作用。
會(huì)計(jì)方法，將辯證唯物主義的方法論與促進(jìn)生產(chǎn)力發(fā)展的宏觀調(diào)配有機(jī)結(jié)合起來，再綜合運(yùn)用信息論和控制論以及非平衡理論等。
二、突出教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn)
會(huì)計(jì)基本理論和日常業(yè)務(wù)的處理是《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程的重點(diǎn)與難點(diǎn)，是教學(xué)任務(wù)的重中之重。會(huì)計(jì)基本理論一般包括會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)對象、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)等式、借貸記賬法等。這些理論對學(xué)生來說晦澀、難懂但最為重要；對授課老師的要求最高，最難講。因此，教師在講授這部分內(nèi)容時(shí)不能照本宣科，輕描淡寫的一帶而過，認(rèn)為反正講了學(xué)生也聽不懂，干脆讓學(xué)生死記硬背，能應(yīng)付考試就行。相反如果對這些概念性的理論學(xué)不懂，不僅影響整個(gè)教學(xué)效果，還會(huì)讓學(xué)生對會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)習(xí)興趣大為下降。日常業(yè)務(wù)的處理實(shí)際就是會(huì)計(jì)循環(huán)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，以編制會(huì)計(jì)分錄為主，是教學(xué)的關(guān)鍵。進(jìn)行《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》會(huì)計(jì)分錄教學(xué)過程中，首先，要詳細(xì)講解會(huì)計(jì)分錄的形成過程。即從一筆業(yè)務(wù)發(fā)生對會(huì)計(jì)要素增減的影響，再到具體的會(huì)計(jì)科目的增加或減少，最后借助借貸記賬法下賬戶的結(jié)構(gòu)，確定借方和貸方科目，熟練地掌握會(huì)計(jì)賬戶之間的對應(yīng)關(guān)系。其次，要講清部分會(huì)計(jì)分錄之間的銜接關(guān)系。比如“A公司預(yù)付款項(xiàng)1000元購買原材料”（實(shí)際成本法核算，此處不考慮增值稅處理）這種業(yè)務(wù)，表明當(dāng)時(shí)材料并未收到，不能借記“原材料”等科目，只能借記“預(yù)付賬款”；當(dāng)實(shí)際收到材料并驗(yàn)收入庫時(shí)，必然要增加原材料，同時(shí)要沖銷預(yù)付賬款，編制會(huì)計(jì)分錄為：借：原材料1000，貸：預(yù)付賬款1000。再次要講清結(jié)轉(zhuǎn)類會(huì)計(jì)分錄中某些會(huì)計(jì)科目間的邏輯關(guān)系。“結(jié)轉(zhuǎn)”通俗來講就是讓一個(gè)賬戶的余額變?yōu)榱?，全部轉(zhuǎn)入到另一個(gè)賬戶中去。不難發(fā)現(xiàn)工業(yè)企業(yè)業(yè)務(wù)核算中有許多結(jié)轉(zhuǎn)類的業(yè)務(wù)，尤其如“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”與“主營業(yè)務(wù)成本”這三個(gè)科目之間就存在著遞進(jìn)式的邏輯聯(lián)系。如生產(chǎn)某種產(chǎn)品發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)入“生產(chǎn)成本”，當(dāng)完工入庫時(shí)由“生產(chǎn)成本”轉(zhuǎn)入“庫存商品”，繼而將產(chǎn)品銷售出去后由“庫存商品”轉(zhuǎn)入了“主營業(yè)務(wù)成本”。
三、融入會(huì)計(jì)從業(yè)資格證考試
學(xué)生畢業(yè)后必須持有上崗證，即會(huì)計(jì)從業(yè)資格證方可從事會(huì)計(jì)工作。讓學(xué)生畢業(yè)前取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書，這是高職學(xué)院人才培養(yǎng)目標(biāo)之一。對于每一個(gè)會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生來說，必須認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試的重要性，樹立一次通過的信心。目前，會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試實(shí)行是的全國統(tǒng)一的無紙化考試，考試科目有財(cái)經(jīng)法規(guī)與會(huì)計(jì)職業(yè)道德、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)電算化（或者珠算），所有科目一次性通過才能合格。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)科目考試大綱不僅涵蓋了高職學(xué)院《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)內(nèi)容，還包括部分《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程的教學(xué)內(nèi)容，如交易性金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)處置及壞賬準(zhǔn)備的核算等。有效地將會(huì)計(jì)從業(yè)資格證考試融入到基礎(chǔ)會(huì)計(jì)課程教學(xué)中，可以從以下兩方面進(jìn)行。第一，在《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程日常教學(xué)過程中，在不影響正常的教學(xué)安排和教學(xué)目標(biāo)的前提下，應(yīng)以會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試為導(dǎo)向，根據(jù)《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)》科目考試大綱優(yōu)化和調(diào)整教學(xué)內(nèi)容，適當(dāng)增加《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程的教學(xué)課時(shí)，將考證內(nèi)容合理地完全融入到日常教學(xué)中去。這樣既可以完成本專業(yè)的教學(xué)任務(wù)，又滿足了會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試的需要，真正實(shí)現(xiàn)一舉兩得。第二，建立會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試題庫，與學(xué)生實(shí)現(xiàn)資源共享。目前各高職院校均采用全國題庫，題庫涵蓋面廣，題量大而細(xì)，基本實(shí)現(xiàn)了對所有知識(shí)點(diǎn)的考核，這在一定程度上減輕了教師出習(xí)題的工作量?？荚囋囶}是電腦隨機(jī)組成，每個(gè)考生抽到的試題不完全相同。有些學(xué)生在平時(shí)的學(xué)習(xí)過程中，能滴字不漏的將概念性的知識(shí)點(diǎn)背下來，但考試時(shí)卻考不出高分，這充分暴露出學(xué)生對所學(xué)知識(shí)只是機(jī)械性的死記硬背，沒有理解透徹，缺乏有效地解題方法、思路、技巧。因此，在教學(xué)中要讓學(xué)生多做題，及時(shí)查漏補(bǔ)缺，教師還應(yīng)加強(qiáng)對學(xué)生解題方法、解題技巧方面的指導(dǎo)。此外，考試題庫不僅限于安裝在機(jī)房，還可以考慮安裝在電子閱覽室，供學(xué)生空閑時(shí)練習(xí)。
四、改革考核評價(jià)方法
目前，高職《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程的考試一般采用傳統(tǒng)的期末閉卷考試，考試以理論為主，題型基本為客觀題和主觀題，且主觀題（一般為編制會(huì)計(jì)分錄）所占比例較大，達(dá)到50%左右。筆者認(rèn)為，《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程的考核可以采用理論考核與技能考核相結(jié)合，每一種考核又包括了終結(jié)考核與過程考核，只有理論考核與技能考核同時(shí)合格，本課程才算通過。
（一）理論考核
理論考核的終結(jié)考核為期末時(shí)由學(xué)校統(tǒng)一組織的閉卷考試，這種考試對接從業(yè)考試中《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)》科目，題型為單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題、判斷題和計(jì)算分析題，分值與題量也完全與其一致。這種以客觀題為主的考試，主要考核學(xué)生對會(huì)計(jì)理論知識(shí)的理解與記憶，終結(jié)考核得分即為卷面實(shí)際得分。過程考核成績即平時(shí)表現(xiàn)包括出勤、答題、作業(yè)等，再按照終結(jié)60%，平時(shí)40%的比例計(jì)算即為理論考核的最終得分。
（二）技能考核
技能考核主要考核學(xué)生實(shí)踐操作能力、團(tuán)隊(duì)合作和獨(dú)立處理問題的能力，與湖南省會(huì)計(jì)技能抽查相對接。其中平時(shí)考核包括填制原始憑證、填制記賬憑證、開設(shè)與登記賬簿、編制會(huì)計(jì)報(bào)表等若干單項(xiàng)實(shí)訓(xùn)成績和小組合作過程中的團(tuán)隊(duì)合作情況。終結(jié)考核為技能抽考，抽考題來源于湖南省會(huì)計(jì)技能抽查題庫，并根據(jù)《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》課程內(nèi)容進(jìn)行適當(dāng)增刪，考核標(biāo)準(zhǔn)也嚴(yán)格執(zhí)行技能抽查標(biāo)準(zhǔn)。
五、注重會(huì)計(jì)職業(yè)道德培養(yǎng)
會(huì)計(jì)崗位的特殊性，決定會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)的重要性。職業(yè)教育道德教育必須從“會(huì)計(jì)源頭”抓起，作為為社會(huì)輸送和培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員、灌輸價(jià)值觀和道德原則的重要場所的高職院校肩負(fù)著重大的責(zé)任。當(dāng)今社會(huì)，因會(huì)計(jì)人員缺乏職業(yè)道德給社會(huì)造成巨大的損失的案例層出不窮。基礎(chǔ)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生入校后接觸到的第一門專業(yè)主干課程，要堅(jiān)持會(huì)計(jì)專業(yè)教育與會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育兩手抓，將會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育貫穿于整個(gè)教學(xué)過程，培養(yǎng)學(xué)生樹立正確的職業(yè)道德觀。職業(yè)道德的培養(yǎng)不可能一蹴而就，需要教師潛移默化的影響，經(jīng)常向?qū)W生灌輸什么是可以做的，什么是不可以做的，哪些做法是正確的，哪些做法是不可取的。教育學(xué)生要遵紀(jì)守法、誠實(shí)守信、廉潔自律，在職業(yè)道德與利益誘惑面前做出正確的選擇。例如，在講授原始憑證、會(huì)計(jì)報(bào)表等內(nèi)容時(shí)，選取現(xiàn)實(shí)生活中已發(fā)生的相關(guān)案例，讓學(xué)生了解原始憑證、會(huì)計(jì)報(bào)表造假帶來的危害。還可以聘請企業(yè)專家或執(zhí)法人員定期舉行專題講座，張貼警示性標(biāo)語等以此加強(qiáng)對學(xué)生職業(yè)道德的培養(yǎng)。
“增值”這個(gè)概念最早產(chǎn)生于馬克思的《資本論》著作中，文中揭示出產(chǎn)品所謂的“增值”實(shí)際上是資本家可變資本和產(chǎn)品剩余價(jià)值的總和，其實(shí)質(zhì)是勞動(dòng)因素介入到商品生產(chǎn)過程中來。在實(shí)際的發(fā)展變化中，這個(gè)所謂的產(chǎn)品“增值”由于被多元化主體進(jìn)行分配，又產(chǎn)生不同的作用，具體表現(xiàn)形式有：職工個(gè)人所得、債權(quán)持有人所得、產(chǎn)品投資者所得、國家政府所得及企業(yè)最終所得。由此可見，產(chǎn)品“增值”不僅僅是反映企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和股東的利益，它代表的是所有單位受益者的共同利益。
1.2“增值”會(huì)計(jì)理論的發(fā)展順應(yīng)增值觀念要求的發(fā)展
在目前的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件下，各企業(yè)經(jīng)營的主要目的就是為了實(shí)現(xiàn)增值。為了清楚地把握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的過程和效果，企業(yè)的財(cái)會(huì)部門采用增值會(huì)計(jì)的理論體系。這種增值會(huì)計(jì)理論體系一方面體現(xiàn)了新創(chuàng)造的產(chǎn)品價(jià)值的去向，另一方面形象地揭示了產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造和產(chǎn)生的根源。
1.3“增值”會(huì)計(jì)理論報(bào)告的是一種社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)
我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)向前發(fā)展為企業(yè)發(fā)展提供了良好的外部環(huán)境，作為社會(huì)的一部分，各企業(yè)要勇于擔(dān)當(dāng)相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任和義務(wù)。作為企業(yè)增值的受益者，無論是企業(yè)股東、債權(quán)人，還是政府機(jī)關(guān)和企業(yè)職工都會(huì)從中受益。體現(xiàn)受益者和各利益集團(tuán)投資受益情況分配的增值會(huì)計(jì)就成為社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的一種形式，各受益單位一方面要為企業(yè)提供各種服務(wù)，另一方面從企業(yè)中提取應(yīng)得的報(bào)酬。企業(yè)的社會(huì)責(zé)任按照貨幣計(jì)量的方式通過增值會(huì)計(jì)的形式得以實(shí)現(xiàn)，而且借此可以顯現(xiàn)單位時(shí)間內(nèi)企業(yè)在經(jīng)濟(jì)目標(biāo)上產(chǎn)生的實(shí)際功效。
2增值會(huì)計(jì)理論和ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)之間的內(nèi)在聯(lián)系
這種核算體系是把宏觀與微觀、管理與核算活動(dòng)結(jié)合在一起的一種計(jì)算方式。兩者之間由于內(nèi)在的緊密聯(lián)系而組成一個(gè)有機(jī)的整體，為各類單位提供服務(wù)，并指導(dǎo)企業(yè)經(jīng)濟(jì)向前發(fā)展。
2.1基于增值會(huì)計(jì)理論的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)在一定程度上豐富了財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容
傳統(tǒng)的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的職能單一，系統(tǒng)的主要作用就是管理好供應(yīng)鏈這一個(gè)環(huán)節(jié)。而按照增值會(huì)計(jì)理論經(jīng)過加工改進(jìn)的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，一方面借鑒了增值的思想理念，另一方面以會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程中的增值額作為系統(tǒng)核心，通過ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)對企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程做了全面改進(jìn)和調(diào)整，通過系統(tǒng)劃分和確定“增值作業(yè)”和“非增值作業(yè)”，然后采取有效措施減少或避免“非增值作業(yè)”的數(shù)量，盡可能多地改進(jìn)并增加“增值作業(yè)”的含量，優(yōu)化產(chǎn)品價(jià)值鏈，精簡企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程，準(zhǔn)確預(yù)測企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值，提升企業(yè)管理水平和產(chǎn)品質(zhì)量。
2.2基于增值會(huì)計(jì)理論的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)保障了財(cái)務(wù)管理信息服務(wù)的全面性和可靠性
傳統(tǒng)的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)量有限，而且一般只能用于商業(yè)企業(yè)方面進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，而經(jīng)過改進(jìn)的基于增值會(huì)計(jì)理論的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)把提供信息服務(wù)的范圍擴(kuò)大到包括政府和事業(yè)單位在內(nèi)的非盈利性機(jī)構(gòu)，而且還能借助該系統(tǒng)查詢管理性報(bào)表、財(cái)務(wù)分析模塊和各種需要的財(cái)務(wù)模型，為企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略布置和決策提供可靠的信息服務(wù)?；谠鲋禃?huì)計(jì)理論改良后的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)可以系統(tǒng)設(shè)置自動(dòng)完成很多規(guī)范業(yè)務(wù)的計(jì)量和演算，并且自動(dòng)生成記錄和報(bào)告憑證保存下來，保證信息資料不遺失。
3基于增值會(huì)計(jì)理論完善ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的具體措施
隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的突飛猛進(jìn)和各企業(yè)的不斷發(fā)展壯大，舊的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指標(biāo)評價(jià)體系和傳統(tǒng)的ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)已經(jīng)不能適應(yīng)時(shí)展和企業(yè)要求，它的缺點(diǎn)和局限性越來越明顯。因此，我們需要迅速地把基于增值會(huì)計(jì)理論的新的會(huì)計(jì)核算指標(biāo)體系恰當(dāng)?shù)貞?yīng)用到ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中，并且不斷改進(jìn)ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的各個(gè)功能模塊，使之日趨完善和成熟。具體做法是：
3.1增加ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)分析指標(biāo)，用以檢測企業(yè)是否具備相應(yīng)的財(cái)務(wù)能力
ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的其中一項(xiàng)職能是利用財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行財(cái)務(wù)分析。由于這些財(cái)務(wù)分析是以真實(shí)的數(shù)據(jù)資料為依據(jù)的，所以資料的真實(shí)性和豐富性決定了分析的結(jié)果是否科學(xué)可靠。為了進(jìn)一步保證財(cái)務(wù)分析的穩(wěn)定性，在ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中添加上相關(guān)的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)，一方面提供了我們所需要的確切的財(cái)務(wù)報(bào)表，另一方面又可以通過增加量資料展開企業(yè)經(jīng)濟(jì)狀況分析，提高企業(yè)決策的確定性，最大程度地規(guī)避企業(yè)決策風(fēng)險(xiǎn)。
3.2通過ERP系統(tǒng)功能模塊的改進(jìn)，優(yōu)化系統(tǒng)的增加值核算功能
為了更好地運(yùn)用ERP財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，可以通過詳細(xì)的系統(tǒng)區(qū)分把企業(yè)利潤規(guī)劃表、企業(yè)財(cái)務(wù)明細(xì)報(bào)表和企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行整理，然后按照增加值的構(gòu)成要素對會(huì)計(jì)資料進(jìn)行增加值的計(jì)算。所謂的“增加值”實(shí)際是指企業(yè)獲得的凈利潤。傳統(tǒng)上的企業(yè)利潤是站在企業(yè)所有者立場上來計(jì)算企業(yè)盈利的，即把所有的費(fèi)用支付全部扣除后的盈余。所以系統(tǒng)改進(jìn)后的增加值核算把勞動(dòng)支付保留了下來，這種核算方法表明了勞動(dòng)投入和企業(yè)資產(chǎn)之間的分配狀況，更加客觀而準(zhǔn)確地反映了企業(yè)的收益分配比例和數(shù)額。
美國制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的歷史最為悠久,從20世紀(jì)60年代初到70年代初,美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)及其所屬準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)就著手于概念框架的研究,其經(jīng)驗(yàn)與教訓(xùn)對于其繼任機(jī)構(gòu)美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)以及包括中國在內(nèi)其他國家的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)都有重要的參考價(jià)值。所以本文以“回顧與評介”為題,簡要地對美國早期(FASB以前)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(以下簡稱CF)的歷史、經(jīng)驗(yàn)及教訓(xùn)進(jìn)行回顧與評介。
作為規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起源于現(xiàn)代企業(yè)的兩權(quán)分離和由此引起的企業(yè)內(nèi)部管理當(dāng)局(報(bào)告提供者)及企業(yè)外部投資人和其他利益關(guān)系集團(tuán)(報(bào)告使用者)的信息不對稱。當(dāng)然,由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的財(cái)務(wù)報(bào)告在一定程度上可以保證會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)公允性,降低使用者用于尋覓信息的交易成本。高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告需要高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指引。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總是以會(huì)計(jì)的基本概念為基礎(chǔ)的,即需要連貫、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系來支撐。當(dāng)1936年6月美國《會(huì)計(jì)評論》發(fā)表由美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)組織撰寫的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)原則的暫行說明》(1)以后,引起了熱烈的爭論。爭論主要表現(xiàn)在對涌現(xiàn)出的許多處理會(huì)計(jì)問題的建議和方法需要有評估,并尋找其中被普遍認(rèn)可的方法的標(biāo)準(zhǔn)。因而基本概念、基本原則的研究就提到了議事日程。最早自覺研究用于評估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論的著作是Paton和Littleton的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(An Introduction to Corporate Accounting Standards,AAA專題研究報(bào)告第3號),其特點(diǎn)是:它不是直接闡述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,而是以1936年的《暫行說明》為開端,對其中的基本概念展開詳盡而嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯?。正如作者在序言中所說:“我們嘗試將會(huì)計(jì)的基本概念交織在一起,而不是像‘暫行說明’那樣表述準(zhǔn)則。我們的意圖是構(gòu)建一個(gè)框架,隨后在此框架中建立起對公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的說明。在這里,會(huì)計(jì)理論被視為一個(gè)凝固(連貫)、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系,而且如果愿意的話,可以用準(zhǔn)則的形式予以緊湊地表達(dá)出來”(Paton/Littleton,1940)。所以毫不夸大地說,兩位作者提出的要有連貫(coherent)、協(xié)調(diào)(coordinated)、內(nèi)在一致(consistent)的理論體系來指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也成為構(gòu)成CF的基本要求。
現(xiàn)在,人們都把美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委會(huì)員的七份財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(目前生效的有6份)作為CF的范本。美國CF的形成是一個(gè)不斷完善的過程。CF不同于一般的抽象會(huì)計(jì)理論,它是用來評估、發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論,而且在缺乏會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的情況下,根據(jù)CF的概念和原則,還能提出具有權(quán)威性的會(huì)計(jì)處理意見以解決新出現(xiàn)的會(huì)計(jì)問題。這樣,我們在研究CF的歷史發(fā)展時(shí),會(huì)計(jì)理論界的意見,比如上述《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》,畢竟只能作為參考,而準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論研究的態(tài)度、舉措及其成果才值得人們更加重視。
二、會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(CAP)研究CF的回顧與評介
在美國,從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第一個(gè)制訂機(jī)構(gòu)開始,就已認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)理論對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性,但由于不同的環(huán)境和條件,有的機(jī)構(gòu)或只有設(shè)想而未付諸行動(dòng)(如CAP);有的機(jī)構(gòu)已采取了行動(dòng),也有研究成果,而未得到認(rèn)可(甚至本身就沒有取得共識(shí)如APB,其成果只能束之高閣,而努力則付之東流)。只有美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)是幸運(yùn)的成功者,但它在CF方面的進(jìn)展,在很大程度上吸取了它的前任機(jī)構(gòu)和其他會(huì)計(jì)組織的有用成果,把功勞一概算在美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的身上是不公正的。這里再一次證明:會(huì)計(jì)理論具有繼承性。對此我們可以從美國用于指導(dǎo)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP)的基礎(chǔ)理論、基本概念直到當(dāng)前的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的發(fā)展歷程中找到證據(jù)。
存在于1936~1959年的會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(CAP)是美國通過20世紀(jì)30年代經(jīng)濟(jì)大蕭條,證券法和證券交易法出臺(tái)以后,第一個(gè)具有權(quán)威支持的民間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)。它發(fā)表的代表公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文獻(xiàn)《會(huì)計(jì)研究公報(bào)》(ARBs)常遭到人們的嘲笑。因?yàn)檫@些公報(bào)并不是在研究的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的,而不過是把不同的慣例進(jìn)行評比、并挑選其中為多數(shù)實(shí)務(wù)界所接受的內(nèi)容。沒有理論根據(jù)導(dǎo)致委員們的意見經(jīng)常各執(zhí)一詞,結(jié)果只能賦予會(huì)計(jì)處理方法以較大的彈性,這就造成了相似的企業(yè)由于采用不同的會(huì)計(jì)方法,所報(bào)告的凈收益卻出現(xiàn)了重大分歧。必須指出,會(huì)計(jì)程序委員會(huì)并非不注意理論,他們曾設(shè)想先研究一套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本理論,然后據(jù)以制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,但要實(shí)現(xiàn)這一研究計(jì)劃,大約需要5年。一方面美國證券交易委員會(huì)(SEC)不允許會(huì)計(jì)程序委員會(huì)不解決當(dāng)前迫切問題,而先花長達(dá)五年的時(shí)間去研究會(huì)計(jì)基本理論;另一方面,美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)已在1936年搶先發(fā)表了《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)原則的暫行說明》,并于1941至1948年、1950、1954和1957至1964年多次修訂補(bǔ)充。會(huì)計(jì)程序委員會(huì)如不迅速針對當(dāng)時(shí)的熱點(diǎn)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,則公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的制定權(quán)有可能落入美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)手中。再加上會(huì)計(jì)程序委員會(huì)的成員開始只有7人,以后雖然增加到21人,而其成員都是注冊會(huì)計(jì)師,且均為兼職并無薪給補(bǔ)助。因此,我們估計(jì)除SEC的壓力外,還由于經(jīng)費(fèi)不足和缺乏研究人員,會(huì)計(jì)程序委員會(huì)才不得不放棄原先制訂基本會(huì)計(jì)理論的設(shè)想。
“壞事也會(huì)變成好事”。會(huì)計(jì)程序委員會(huì)制定的《會(huì)計(jì)研究公報(bào)》導(dǎo)致企業(yè)報(bào)表可比性的降低和不能在解決會(huì)計(jì)新問題時(shí)有自己的創(chuàng)見,因而使人們看到:《會(huì)計(jì)研究公報(bào)》的制定缺乏理論基礎(chǔ),這一缺陷終于成為會(huì)計(jì)程序委員會(huì)被會(huì)計(jì)原則委員會(huì)取代的重要原因之一。
美國的經(jīng)驗(yàn)表明:準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)所制訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(美國稱為“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”,GAAP)要得到公眾的認(rèn)可,需要兩個(gè)條件:第一,會(huì)計(jì)理論界的支持;第二,美國證券交易委員會(huì)賦予該機(jī)構(gòu)的權(quán)威(Evans,2003)。因此,回顧美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的過程,用于制定準(zhǔn)則的基本理論始終受到會(huì)計(jì)界的關(guān)注。
三、會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)研究CF的回顧與評介
(一)對會(huì)計(jì)研究
論文集第1號(ARS No1)與第3號(ARS No3)的評介 美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)決定以會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)取代會(huì)計(jì)程序委員會(huì)之后,就吸取后者失敗的教訓(xùn),一手抓會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定,一手抓會(huì)計(jì)基本理論的研究,因而成立了由專家學(xué)者組成的會(huì)計(jì)研究部(ARD),會(huì)計(jì)原則委員會(huì)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改用會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見書(APB Opinions);會(huì)計(jì)研究部則通過理論研究來支持并發(fā)展“意見書”(APB Opinions),這是美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)吸取會(huì)計(jì)程序委員會(huì)的失敗教訓(xùn)而在理論研究方面采取的重大舉措(2)。根據(jù)美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的會(huì)計(jì)研究項(xiàng)目委員會(huì)的建議,會(huì)計(jì)研究部應(yīng)首先研究作為會(huì)計(jì)原則基礎(chǔ)的基本會(huì)計(jì)假設(shè)(basic postulates)和建立在基本假設(shè)之上的“公允的一系列廣泛的同樣重要的會(huì)計(jì)原則”。在該目標(biāo)指引下,會(huì)計(jì)研究論文集第1號(ARS No.1)“基本會(huì)計(jì)假設(shè)”(Moonitz,1961)和會(huì)計(jì)研究論文集第3號(ARS No.3)“試論企業(yè)廣泛適用的會(huì)計(jì)原則”(Sprouse&Moonitz,1962)先后出臺(tái),這是繼1940年P(guān)aton和Littleton合著的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(Paton&Littleton,1940)后,可用于準(zhǔn)則制定的重要基礎(chǔ)理論成果,也是由美國準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)自己開展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的前驅(qū)。
盡管會(huì)計(jì)研究論文集第1號和第3號與后來美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對CF研究的思路不同(前者以假設(shè)為起點(diǎn),而后者以目標(biāo)為起點(diǎn)),而且當(dāng)時(shí)就未被會(huì)計(jì)原則委員會(huì)所接受,但這兩份文獻(xiàn)中的一些在當(dāng)時(shí)被認(rèn)為脫離實(shí)務(wù)太遠(yuǎn)的創(chuàng)新思想,卻可以在當(dāng)前美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和其他國家的CF中找到。會(huì)計(jì)研究論文集第1號和第3號產(chǎn)生于20世紀(jì)60年代初,兩份文件均采用規(guī)范一演繹法。它們帶有時(shí)代局限性是難免的。40年來,這兩份文獻(xiàn)早已處于很少受人重視的地位。其實(shí),真理并不會(huì)過時(shí),有些觀點(diǎn)需要經(jīng)過長時(shí)期的歷史檢驗(yàn)。如果要認(rèn)真研究并建立或完善當(dāng)前的概念框架,正確評價(jià)這兩份文獻(xiàn)的貢獻(xiàn)及其局限性對目前研究CF是具有啟發(fā)意義的。
這兩份研究報(bào)告發(fā)表后,總的來說是毀譽(yù)參半。會(huì)計(jì)原則委員會(huì)委員公告第1號認(rèn)為,這些報(bào)告為解決重大會(huì)計(jì)問題所提出的參考和建議“部分具有純理論和探索性質(zhì)”(in part of a speculative and attentive nature)…因而“這些研究對會(huì)計(jì)思想是一種有價(jià)值的貢獻(xiàn)”,不過“它們過于激進(jìn),同在此時(shí)被接受的現(xiàn)行公認(rèn)會(huì)計(jì)原則差異太大”,因此被會(huì)計(jì)原則委員會(huì)擱置,實(shí)際上被否定(3)。那么,這兩份文獻(xiàn)究竟對會(huì)計(jì)思想有哪些新貢獻(xiàn)呢?會(huì)計(jì)原則委員會(huì)只是抽象地承認(rèn),未作具體分析。
我認(rèn)為,首先,同Paton(Accounting theory,1922)和Paton&Littleton(1940)相比,Moonitz在會(huì)計(jì)研究論文集第1號中至少有以下三點(diǎn)創(chuàng)新:
第一,在提出基本假設(shè)之前,作者深入地分析了經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)環(huán)境及其對會(huì)計(jì)的影響,把基本會(huì)計(jì)假設(shè)分為A BC三個(gè)層次,它們分別是由環(huán)境所衍生、深入分析環(huán)境和現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)存在的補(bǔ)充假設(shè),以及為使會(huì)計(jì)實(shí)現(xiàn)其職能的必要假設(shè)。
作者提出的14項(xiàng)假設(shè)也是一個(gè)內(nèi)在一致,相互關(guān)聯(lián)的概念框架。這14項(xiàng)假設(shè)是:A-1數(shù)量化;A-2交換行為;A-3主體(經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要通過主體,任何報(bào)告也必須指明特定單位或主體);A-4時(shí)間分期;A-5計(jì)量單位;B-1財(cái)務(wù)報(bào)表;B-2市場價(jià)格;B-3主體(似與A-3重復(fù),而這里指特定單位或主體會(huì)計(jì)過程的結(jié)果);B-4暫時(shí)性;C-1持續(xù)性;C-2客觀性;C-3二致性;C-4穩(wěn)定的單位;C-5披露。
例如:從第一層次(A層次)的“數(shù)量化假設(shè)”(它是基于有助于制定經(jīng)濟(jì)決策的需要)引發(fā)了第二層次(B層次)的“財(cái)務(wù)報(bào)表”假設(shè);從第一層次的“交換行為”假設(shè)引發(fā)了第二層次的“市場價(jià)格”假設(shè);從第一層次的“時(shí)間分期”假設(shè)引發(fā)了第二層次的“暫時(shí)性”假設(shè)(由于進(jìn)行會(huì)計(jì)分期,一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營成果總要在過去、現(xiàn)在和將來的期間分配)。
第二,Moonitz提出的“市場價(jià)格”假設(shè)是一個(gè)十分重要的假設(shè)。他提出:市場價(jià)格可分為由過去、現(xiàn)在和未來的交易形成的過去價(jià)格(即歷史成本)、現(xiàn)在價(jià)格(即現(xiàn)行成本和現(xiàn)行價(jià)值)、未來價(jià)格(如利用未來現(xiàn)金流量和現(xiàn)值技術(shù)形成的公允價(jià)值)。(4)這一基本觀點(diǎn)成為會(huì)計(jì)研究論文集第3號會(huì)計(jì)計(jì)量原則的基礎(chǔ),但不能為當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)界所接受,而40年后,它卻與當(dāng)前會(huì)計(jì)界對計(jì)量屬性的傾向觀點(diǎn)(如美國主張“公允價(jià)值”、英國主張“現(xiàn)行價(jià)值”)十分接近!
第三,有人批評當(dāng)時(shí)Moonitz撰寫基本會(huì)計(jì)假設(shè)的一個(gè)失誤是沒有涉及會(huì)計(jì)的目標(biāo)?！皶?huì)計(jì)研究論文集第1號和第3號都沒有從什么是公司會(huì)計(jì)目標(biāo)或公司會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是什么開始”。(5)其實(shí),從假設(shè)為起點(diǎn)還是以目標(biāo)為起點(diǎn),是人們探索財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的兩條不同的思路,當(dāng)時(shí)美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)賦予會(huì)計(jì)研究部的研究使命是以假設(shè)為起點(diǎn),進(jìn)而研究普遍適用的會(huì)計(jì)原則,作為會(huì)計(jì)研究部的主任,Moonitz帶頭執(zhí)行這一任務(wù)是他的職責(zé)。何況,在會(huì)計(jì)研究論文集第1號中,Moonitz也提到了會(huì)計(jì)的目標(biāo),不過他用的術(shù)語不是目標(biāo)(objectives)而是職能(Functions)。Moonitz從會(huì)計(jì)職能(目標(biāo))給出了新的會(huì)計(jì)定義:“會(huì)計(jì)的職能是(1)計(jì)量特定主體持有的資源;(2)反映在這些主體中資源的要求權(quán);(3)對這些資源、要求權(quán)和權(quán)益的變動(dòng)進(jìn)行計(jì)量;(4)確定(分配)特定的時(shí)間分期的變動(dòng);(5)運(yùn)用貨幣當(dāng)作共同標(biāo)準(zhǔn)來表示前述事項(xiàng)(ARS No.1 par.23)。”以上描述的自然是會(huì)計(jì)的職能,但怎樣認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)的目標(biāo)呢?用會(huì)計(jì)的話說,目標(biāo)應(yīng)表述為三個(gè)領(lǐng)域:(1)愛好者(The audience)。數(shù)據(jù)是直接向這些人提供的(“為誰”的問題The who issue);(2)職能。數(shù)據(jù)被用于何種目的(“為什么”的問題The why issue)和(3)內(nèi)容分析。什么數(shù)據(jù)或信息予以傳遞(“什么的”問題“The whatissue)?！?6)
如果我們根據(jù)上列關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的三項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)來分析會(huì)計(jì)研究論文集第1號中列舉的會(huì)計(jì)定義組成的五項(xiàng)職能,可以看到:
1.關(guān)于為誰的問題。Moonitz的定義是暗示著誰是信息的使用者,例如對主體資源有要求權(quán)的投資人和債權(quán)人等,而且Moonitz在A-1“數(shù)量化”假設(shè)中就明確指出:數(shù)量化信息的需要是為了滿足經(jīng)濟(jì)決策。
2.關(guān)于為什么的問題。Moonitz的定義亦暗示應(yīng)用信息的目的,如職能中的(3)(4)(5))。
3.關(guān)于傳遞什么數(shù)據(jù)與信息的問題。上述中(2)(3)(4)(5)特別是第(5)點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是比較明確的。
根據(jù)以上的分析,Moonitz在撰寫ARS No.1時(shí)已考慮到會(huì)計(jì)的目標(biāo),但不足之處是:他沒有提供會(huì)計(jì)信息使用者所需的信息和會(huì)計(jì)信息的用途。(7)但是,過錯(cuò)不在Moonitz.因?yàn)樵诋?dāng)時(shí)會(huì)計(jì)目標(biāo)不是美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)交給會(huì)計(jì)研究部(ARD)研究的主題。
其次,從會(huì)計(jì)研究論文集第1號和第3號來看。直接引起會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)多數(shù)成員反感的可能是會(huì)計(jì)研究論文集第3號。倘若會(huì)計(jì)原則委員會(huì)接受第3號一系列廣泛適用原則的建議,將要大幅度修改公認(rèn)會(huì)計(jì)原則并且與當(dāng)時(shí)美國證券交易委員會(huì)的觀點(diǎn)和會(huì)計(jì)界的成規(guī)有抵觸。但今天看來,會(huì)計(jì)研究論文集第3號有兩大新意。它當(dāng)時(shí)所謂“激進(jìn)”的見解,與當(dāng)前美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的CF幾乎不謀而合:
第一,以會(huì)計(jì)研究論文集第1號提出的基本會(huì)計(jì)假設(shè)為前提,本論文集首先研究了財(cái)務(wù)報(bào)表要素的性質(zhì)及其定義。它所提供的要素定義,與第六號財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告的要素定義十分接近。例如,關(guān)于資產(chǎn)的定義,會(huì)計(jì)研究論文集第3號認(rèn)為:資產(chǎn)代表預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益和權(quán)利,它們是某
個(gè)企業(yè)通過某種現(xiàn)在或過去交易的結(jié)果而已經(jīng)取得的。這個(gè)定義與第6號財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SFAC No.6)的資產(chǎn)定義的不同之處僅有兩點(diǎn):一是會(huì)計(jì)研究論文集第3號的資產(chǎn)定義中包括“權(quán)利”,而這一點(diǎn)類似于英國的財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告(“Statement of principles for financial reporting”,1999.12,par.4.6);二是上述未來經(jīng)濟(jì)利益或權(quán)利的取得不限于過去的交易,還包括現(xiàn)在的交易。 第二,會(huì)計(jì)研究論文集第3號的創(chuàng)新主要表現(xiàn)在計(jì)量屬性的采用。以資產(chǎn)的計(jì)量為例,它考慮到既然資產(chǎn)的價(jià)值在于它代表未來的經(jīng)濟(jì)利益(即能提供未來的服務(wù)),那么資產(chǎn)的計(jì)量問題就應(yīng)當(dāng)計(jì)量其未來的服務(wù)。這就需要分三步:
1.計(jì)量的基本步驟。(1)決定現(xiàn)存資產(chǎn)的未來服務(wù),如某種設(shè)備能提供制造產(chǎn)品的能力;(2)估計(jì)未來服務(wù)的數(shù)量,如一項(xiàng)設(shè)備預(yù)計(jì)可使用20年或現(xiàn)僅能再使用10年;(3)根據(jù)以上第(2)點(diǎn)估計(jì),要通過以下三種交換價(jià)格(exchangeprices)即會(huì)計(jì)研究論文集第1號所說的市場價(jià)格進(jìn)行計(jì)價(jià):
①過去的交換價(jià)格(A past exchange price),如取得資產(chǎn)的成本或其他初始計(jì)價(jià)基礎(chǔ),這時(shí),在資產(chǎn)銷售或處置前,不應(yīng)確認(rèn)任何損益;②現(xiàn)在的交換價(jià)格(A current price),如重置成本。采用這一基礎(chǔ),既要確認(rèn)重置成本與原始成本的差額(即持有損益),又要確認(rèn)銷售價(jià)格與重置成本的差額(已實(shí)現(xiàn)代持有損益);③未來的交換價(jià)格(A future exchange price);如預(yù)計(jì)銷售價(jià)格。如采用這一基礎(chǔ),一切損益均已予以確認(rèn)。
2.計(jì)量原則(屬性之采用)。會(huì)計(jì)研究論文集第3號涉及財(cái)務(wù)報(bào)表全部要素的計(jì)量原則。以下僅介紹其關(guān)于資產(chǎn)要素的計(jì)量問題。關(guān)于資產(chǎn)由于資產(chǎn)的主要問題是計(jì)量其未來經(jīng)濟(jì)服務(wù),其計(jì)量一般經(jīng)過前述三個(gè)步驟,因此恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)計(jì)價(jià)和利潤分配在很大程度依靠對存在于資產(chǎn)中未來經(jīng)濟(jì)利益的估計(jì)。
