首頁(yè) > 優(yōu)秀范文 > 企業(yè)納稅籌劃論文
時(shí)間：2023-04-08 11:46:41
序論：速發(fā)表網(wǎng)結(jié)合其深厚的文秘經(jīng)驗(yàn)，特別為您篩選了11篇企業(yè)納稅籌劃論文范文。如果您需要更多原創(chuàng)資料，歡迎隨時(shí)與我們的客服老師聯(lián)系，希望您能從中汲取靈感和知識(shí)！
關(guān)鍵詞：重組納稅稅收交易
綜合考慮企業(yè)重組涉稅特征及我國(guó)關(guān)于企業(yè)重組的特殊稅收政策規(guī)定，企業(yè)重組納稅籌劃的關(guān)鍵內(nèi)容歸納如下：
1.1企業(yè)重組方式的選擇
一個(gè)企業(yè)對(duì)另一個(gè)企業(yè)直接進(jìn)行合并還是對(duì)主要的運(yùn)營(yíng)資產(chǎn)購(gòu)買或是通過(guò)其他中間環(huán)節(jié)實(shí)施企業(yè)重組交易，企業(yè)重組方式的選擇對(duì)重組企業(yè)各方的稅負(fù)有較大的影響。因此，需要對(duì)企業(yè)重組的方式進(jìn)行慎重選擇，并加以籌劃。
1.2企業(yè)重組過(guò)程的籌劃
企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)，有時(shí)需要多次進(jìn)行企業(yè)重組。這一過(guò)程同企業(yè)以單一重組方式重組一樣，重組過(guò)程中每個(gè)環(huán)節(jié)企業(yè)重組方式的不同選擇都意味著重組企業(yè)要承擔(dān)不同的稅負(fù)結(jié)果。因此，這樣多次的企業(yè)重組行為更需要進(jìn)行細(xì)密的納稅籌劃，以降低企業(yè)重組的風(fēng)險(xiǎn)，并謀取最大的納稅籌劃收益。
1.3目標(biāo)企業(yè)虧損承繼結(jié)轉(zhuǎn)
公司重組的虧損承繼結(jié)轉(zhuǎn)是指兩個(gè)或兩個(gè)以上公司合并后，存續(xù)公司或新設(shè)公司可以承繼被兼并公司或原各公司的虧損，結(jié)轉(zhuǎn)沖抵以后若干年度的所得，直至虧損全部沖抵完，才開始計(jì)算繳納公司所得稅。這樣，如果一個(gè)公司在某一年中嚴(yán)重虧損，或一個(gè)公司連續(xù)幾年虧損，公司擁有相當(dāng)數(shù)量的累積虧損，這個(gè)公司往往就會(huì)被有大量盈利的公司考慮作為合并對(duì)象，以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。
1.4企業(yè)重組雙方交易支付方式的選擇
企業(yè)重組中，付款是完成股權(quán)或資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的最后工作。目前，國(guó)內(nèi)企業(yè)重組受到客觀條件的限制，主要以現(xiàn)金和實(shí)物的交割為付款方式
1.5企業(yè)重組雙方交易支付時(shí)間的選擇
企業(yè)重組雙方交易支付時(shí)間的選擇也很重要。一般來(lái)講，交易支付時(shí)間的推遲為延遲納稅創(chuàng)造了條件。重組企業(yè)可以根據(jù)稅法所規(guī)定各稅種的納稅期限，把交易支付時(shí)間選定在納稅期限的期初進(jìn)行?；蛘卟捎梅制诟犊畹闹Ц妒侄?，分期納稅，使稅負(fù)得以遞延。
1.6重組企業(yè)的稅收優(yōu)惠承繼問(wèn)題
按照國(guó)稅發(fā)[1998]97號(hào)《國(guó)家企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī)定》中的條例規(guī)定，企業(yè)可以有條件地承繼稅收優(yōu)惠。其一是定期減免優(yōu)惠；其二是減低稅率。
1.7企業(yè)重組費(fèi)用稅前扣除問(wèn)題
企業(yè)重組中發(fā)生的費(fèi)用一般是可以當(dāng)年扣除的。一般來(lái)講，重組費(fèi)用可分為兩部分，一部分是并購(gòu)方的先期調(diào)研費(fèi)用，另一部分是重組運(yùn)作過(guò)程中的中介費(fèi)用。中介費(fèi)用主要是付給投資銀行、律師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的。
1.8避免債務(wù)豁免產(chǎn)生的大量稅負(fù)問(wèn)題
“債務(wù)豁免”對(duì)降低重組企業(yè)負(fù)債是很好的途徑。但是，在豁免債務(wù)的同時(shí)，往往增加巨額的債務(wù)重組所得稅負(fù)擔(dān)。因?yàn)榘雌髽I(yè)所得稅的稅率計(jì)算，應(yīng)交稅金往往是債務(wù)豁免賬面價(jià)值的33%，所以欲取得債務(wù)豁免的企業(yè)，應(yīng)權(quán)衡降低債務(wù)與增加稅負(fù)的利弊。
1.9印花稅和契稅的稅收優(yōu)惠
按國(guó)家有關(guān)規(guī)定，國(guó)家對(duì)企業(yè)重組行為征收的印花稅有優(yōu)惠政策。如對(duì)企業(yè)兼并的并入資金經(jīng)企業(yè)主管部門批準(zhǔn)的國(guó)營(yíng)、集體企業(yè)兼并，對(duì)并入單位的資產(chǎn)，凡已按資金總額貼花的，接收單位對(duì)并入的資金不再補(bǔ)貼印花。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)改革中有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅[2001]161號(hào)）文件，對(duì)企業(yè)重組中的企業(yè)改制也制定了相關(guān)的契稅優(yōu)惠政策。
2與企業(yè)重組相關(guān)的稅收問(wèn)題
相對(duì)于企業(yè)重組而言，稅收政策的導(dǎo)向目標(biāo)不夠明確。按照一般的稅收規(guī)則，只要資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移，并且取得了確定的交換價(jià)值，就應(yīng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，按規(guī)定征收企業(yè)所得稅。
稅收政策仍保留有舊稅制的痕跡，稅法尚未完全統(tǒng)一，未能貫徹稅收無(wú)差別待遇原則。這主要體現(xiàn)在現(xiàn)行稅收政策的不統(tǒng)一、不完善影響到企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)。所有這些無(wú)疑會(huì)產(chǎn)生不同地區(qū)、不同區(qū)域改制企業(yè)稅收環(huán)境的不公平，也很容易導(dǎo)致以避稅為動(dòng)機(jī)的非市場(chǎng)化的企業(yè)重組行為，阻礙經(jīng)濟(jì)資源在區(qū)域間的合理配置。
稅收政策還存在種種不成熟與不規(guī)范的規(guī)定?，F(xiàn)存稅法在處理企業(yè)重組納稅過(guò)程中，有許多有待進(jìn)一步改善的地方?，F(xiàn)行稅收政策不當(dāng)?shù)牡胤脚e例如下：
國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)文《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》中規(guī)定，在所得稅處理上，作為整體資產(chǎn)置換的交易補(bǔ)價(jià)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允值不高于25%或整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，整體資產(chǎn)置換雙方或整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方可不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。作為免稅重組的必要條件，是否必要將兩種情況的比例區(qū)分相差5%。
除整體性資產(chǎn)交易無(wú)需考慮流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題外，其他類型的資產(chǎn)交易，則對(duì)非貨幣交易中換出資產(chǎn)要視同銷售計(jì)稅，其中既要涉及增值稅，又要涉及所得稅，有些還要涉及營(yíng)業(yè)稅。視同銷售應(yīng)征增值稅的稅法規(guī)定，按納稅人當(dāng)月或近期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定，如無(wú)上述價(jià)格依據(jù)，則納稅人按組成計(jì)稅價(jià)格確定，組成成本價(jià)格中的成本利潤(rùn)率一般規(guī)定為10%。但視同銷售應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額，稅法中未明確予以規(guī)定基本的或具體的確定方法。
在國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)文《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》中，稅法僅對(duì)整體性資產(chǎn)置換或整體性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓作了明確的定義，除此之非貨幣易均稱之為“以物易物”或“以部分非貨幣性資產(chǎn)投資”等。這樣如果企業(yè)一次換出多項(xiàng)資產(chǎn)，其中可能包括動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)等，而不同的資產(chǎn)又涉及不同的稅種和相應(yīng)的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)，那么就需要將總的作價(jià)合理地分配到各項(xiàng)具體資產(chǎn)中，作為視同銷售額或營(yíng)業(yè)額。但稅法中對(duì)此并無(wú)具體規(guī)定。
3完善企業(yè)重組稅收政策的建議
調(diào)整按所有制性質(zhì)、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)來(lái)制定稅收優(yōu)惠政策的思路，以產(chǎn)業(yè)政策為取向，強(qiáng)調(diào)全國(guó)范圍內(nèi)稅收政策的統(tǒng)一性，盡可能減少地區(qū)性的稅收優(yōu)惠政策。
應(yīng)該側(cè)重對(duì)企業(yè)重組的優(yōu)惠導(dǎo)向，加大對(duì)企業(yè)投資的鼓勵(lì)政策，如區(qū)分資本利得與其它正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的利得，實(shí)行不同的所得稅率等。
調(diào)整、優(yōu)化現(xiàn)行稅制的不完善之處，擴(kuò)大稅收覆蓋面，盡快彌補(bǔ)稅制鏈條上不利于企業(yè)戰(zhàn)略性重組的缺位環(huán)節(jié)，如盡快研究出臺(tái)社會(huì)保障稅。
企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，不涉及企業(yè)法律結(jié)構(gòu)和組織結(jié)構(gòu)的改變，不屬于企業(yè)改組的范圍，應(yīng)當(dāng)對(duì)其征收流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
企業(yè)作為一種特殊的商品，凡涉及產(chǎn)權(quán)變動(dòng)，均應(yīng)視同按公允價(jià)值銷售凈資產(chǎn)進(jìn)行所得稅處理。對(duì)于不涉及產(chǎn)權(quán)變動(dòng)的吸收合并，如總公司采取吸收合并的方式，將其全資子公司合并，由于合并不影響投資者的利益，不應(yīng)對(duì)其征收所得稅。
一、問(wèn)題的提出
企業(yè)必須依法納稅。稅收具有強(qiáng)制性，其構(gòu)成了企業(yè)的必要成本，是企業(yè)必須無(wú)償支付的一種凈支出，它直接影響到稅后利潤(rùn)的大小，不能為企業(yè)帶來(lái)任何直接收益。隨著我國(guó)稅制改革的深入和稅收法律、法規(guī)的完善。企業(yè)被推向全面稅收約束的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，因而稅收決策已逐漸成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中的重要部分。將企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的籌資、投資、利潤(rùn)分配及其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)同減輕稅負(fù)結(jié)合起來(lái)，謀求最大的經(jīng)濟(jì)利益就成為企業(yè)理財(cái)?shù)幕境霭l(fā)點(diǎn)。納稅籌劃作為對(duì)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)的事先籌劃、選擇和管理，追求稅收負(fù)擔(dān)最小化的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)而引起人們的關(guān)注，也越來(lái)越受到人們的重視。
煤炭企業(yè)作為我國(guó)的支柱產(chǎn)業(yè)，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng)作出了巨大貢獻(xiàn)，稅制改革使煤炭企業(yè)納稅數(shù)額大幅增加，主要稅種納稅增長(zhǎng)過(guò)快，總體稅收負(fù)擔(dān)加重。對(duì)煤炭企業(yè)產(chǎn)生了不利影響。面對(duì)這種情況，我國(guó)煤炭行業(yè)有了危機(jī)感，面對(duì)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)壓力和國(guó)外市場(chǎng)的沖擊，許多煤炭企業(yè)開始認(rèn)識(shí)到，唯有加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理。才能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中謀求發(fā)展。許多企業(yè)把納稅籌劃作為加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理的有效手段。
納稅籌劃對(duì)于煤炭企業(yè)尤為重要，一方面，煤炭企業(yè)的經(jīng)濟(jì)總量較大，納稅籌劃的效果比較明顯；另一方面。煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)復(fù)雜。納稅籌劃的空間較大。但是，目前國(guó)內(nèi)外針對(duì)煤炭企業(yè)納稅籌劃展開的研究幾乎沒(méi)有。因此將納稅籌劃與煤炭企業(yè)的實(shí)際情況結(jié)合起來(lái)，從企業(yè)全局出發(fā)，降低企業(yè)總體的納稅成本，增加企業(yè)的稅后利潤(rùn)，提高煤炭企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力具有非常重要的意義。
二、煤炭企業(yè)的行業(yè)特征和納稅特征
(一)煤炭企業(yè)的行業(yè)特征
我國(guó)是世界上生產(chǎn)和消費(fèi)煤炭的大國(guó)，煤炭產(chǎn)量占世界的37％。分別占一次煤炭生產(chǎn)和消費(fèi)總量的76％和69％。在未來(lái)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)，我國(guó)仍將是以煤為主的煤炭工業(yè)結(jié)構(gòu)。隨著煤炭工業(yè)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，煤炭用途的擴(kuò)展，煤炭的戰(zhàn)略地位愈顯重要。
1、煤炭資源的有限性。
煤炭是不可再生的資源。為了有效地開發(fā)、利用煤炭資源，國(guó)家根據(jù)煤炭資源的分布情況，建設(shè)了若干煤炭生產(chǎn)企業(yè)，每一個(gè)企業(yè)擁有一定數(shù)量的煤炭資源，從幾千萬(wàn)噸到幾十億噸不等。單從每一個(gè)企業(yè)擁有的煤炭資源的數(shù)量來(lái)看，尚是一個(gè)不小的數(shù)字。但是隨著開發(fā)、利用的不斷進(jìn)行。煤炭資源的儲(chǔ)量會(huì)越來(lái)越小，直到枯竭。因此。一個(gè)大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的壽命也就是100年左右的時(shí)間，這一點(diǎn)與非開發(fā)資源企業(yè)有著一定的區(qū)別。
2、投資建設(shè)規(guī)模龐大。
大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的建設(shè)投資一般都在幾十億元以上。需要建設(shè)十幾年。一旦建設(shè)起來(lái)便可以解決相當(dāng)一部分人員的就業(yè)問(wèn)題。從目前國(guó)有煤炭生產(chǎn)企業(yè)擁有的職工來(lái)看，每個(gè)企業(yè)都有幾萬(wàn)到幾十萬(wàn)職工，加上附屬企業(yè)職工和煤炭企業(yè)職工家屬。一個(gè)煤炭工業(yè)企業(yè)的所在地一般都有十幾萬(wàn)到幾十萬(wàn)以上的人口，相當(dāng)于一個(gè)中型城鎮(zhèn)的規(guī)模。
3、產(chǎn)品單一。
煤炭生產(chǎn)企業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)向社會(huì)提供的產(chǎn)品就是煤炭。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下，由于煤炭的銷售、運(yùn)輸都由國(guó)家統(tǒng)一調(diào)撥，這種單一產(chǎn)品的生產(chǎn)方式對(duì)企業(yè)沒(méi)有什么影響。然而，進(jìn)入市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)后。尤其隨著社會(huì)的發(fā)展進(jìn)步，煤炭生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品必須考慮滿足社會(huì)市場(chǎng)的各種需求。由于受傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)影響很深。現(xiàn)在國(guó)有生產(chǎn)企業(yè)也只是為生產(chǎn)忙碌，產(chǎn)品單一的狀況沒(méi)有改變，距離社會(huì)對(duì)煤炭產(chǎn)品質(zhì)量的需求標(biāo)準(zhǔn)還有不小的差距。
(二)煤炭企業(yè)的納稅特征
煤炭是我國(guó)重要的基礎(chǔ)能源和原料，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有重要的戰(zhàn)略地位。稅收政策是政府對(duì)煤炭行業(yè)進(jìn)行干預(yù)的一種重要手段，一個(gè)穩(wěn)定的、有吸引力的煤炭稅制是煤炭業(yè)得以健康穩(wěn)定發(fā)展的關(guān)鍵。但現(xiàn)行稅制還不完善，尚未體現(xiàn)公平稅負(fù)，對(duì)煤炭企業(yè)來(lái)說(shuō)主要體現(xiàn)在增值稅負(fù)擔(dān)過(guò)重。煤炭是典型的資源開采型行業(yè)，稅前抵扣項(xiàng)目少，導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)過(guò)高。比全國(guó)平均水平高出一倍多。煤炭資源稅征收標(biāo)準(zhǔn)的制定缺乏科學(xué)依據(jù)，造成各地區(qū)、各企業(yè)間稅負(fù)不公平。企業(yè)所得稅扣除范圍爭(zhēng)議多，對(duì)國(guó)有煤炭企業(yè)改制、資源枯竭、可持續(xù)發(fā)展等方面沒(méi)有優(yōu)惠政策。
1、煤炭企業(yè)增值稅稅賦情況。
在煤炭稅費(fèi)體制改革以來(lái)，21個(gè)應(yīng)稅稅種中變化最大的是產(chǎn)品稅改為增值稅。盡管國(guó)家對(duì)煤炭產(chǎn)品實(shí)行了13％的低檔稅率，但對(duì)于作為初級(jí)產(chǎn)品的煤炭來(lái)說(shuō)，稅率仍然很高，高于全國(guó)工業(yè)平均水平。根據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》數(shù)據(jù)分析，煤炭工業(yè)是目前稅負(fù)最重的行業(yè)之一。以增值稅和營(yíng)業(yè)稅為例，1993年，煤炭全行業(yè)在22個(gè)行業(yè)中，稅負(fù)列為第16位。當(dāng)年的22個(gè)行業(yè)的平均稅負(fù)率為6.10個(gè)百分點(diǎn)。煤炭采選業(yè)為3.63個(gè)百分點(diǎn)；2003年，煤炭采選業(yè)的排序列為第2位，僅次于石油和天然氣開采業(yè)，高出平均稅負(fù)95.97％。在全國(guó)稅率降低1.88個(gè)百分點(diǎn)的情況下，煤炭行業(yè)反而提高了4.64個(gè)百分點(diǎn)，相當(dāng)于高出全國(guó)平均稅率6.52個(gè)百分點(diǎn)。2007年1月至11月，規(guī)模以上煤炭企業(yè)增值稅實(shí)際稅率為8.1％。比1993年增長(zhǎng)了4.8個(gè)百分點(diǎn)。較全國(guó)工業(yè)領(lǐng)域企業(yè)增值稅平均水平高出一倍。
煤炭是典型的資源開采型行業(yè)，除過(guò)高的稅率因素之外，稅前抵扣項(xiàng)目少是煤炭行業(yè)增值稅稅賦偏高的另一個(gè)主要原因。煤礦井下用于生產(chǎn)的專用設(shè)備和工具、電動(dòng)機(jī)、風(fēng)鎬、煤電鉆、變壓器、水泵等，購(gòu)進(jìn)時(shí)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。1998年，國(guó)家將煤炭運(yùn)費(fèi)的抵扣比例由原來(lái)的10％下調(diào)到7％，由于我國(guó)主要煤炭生產(chǎn)基地集中在西部，這對(duì)煤炭企業(yè)進(jìn)項(xiàng)抵扣的影響很大。另外，從小規(guī)模和個(gè)體業(yè)主處購(gòu)進(jìn)的煤礦生產(chǎn)用材料因不能取得合法的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，也不能抵扣。
2、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣問(wèn)題的分析。
我國(guó)目前不允許扣除購(gòu)入的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)于煤炭企業(yè)來(lái)說(shuō)，允許抵扣的外購(gòu)材料、電力等費(fèi)用只占總成本費(fèi)用的1/3左右，而其他行業(yè)原材料和電力等可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的項(xiàng)目在成本支出中占2/3左右。行業(yè)差別導(dǎo)致煤炭行業(yè)稅賦嚴(yán)重偏高。由于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。嚴(yán)重抑制了企業(yè)添置新設(shè)備或更新改造設(shè)備，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和資源的優(yōu)化配置。這種現(xiàn)狀扭曲了投資決策，抑制了企業(yè)資本技術(shù)構(gòu)成的前提，制約了投資規(guī)模和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。同時(shí)。也造成了越來(lái)越嚴(yán)重的企業(yè)短期化行為。生產(chǎn)性投資的減少制約了產(chǎn)業(yè)的集成化發(fā)展，落后的機(jī)器設(shè)備與勞動(dòng)力密集型相結(jié)合的經(jīng)營(yíng)方式降低了煤炭企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力，尤其是在國(guó)際上的競(jìng)爭(zhēng)力。
3、其他稅費(fèi)存在的問(wèn)題。
資源類稅費(fèi)項(xiàng)目多。稅、費(fèi)重復(fù)征收。負(fù)擔(dān)沉重。新增涉及煤炭資源類的稅費(fèi)項(xiàng)目總額占煤炭銷售收入的比重累計(jì)達(dá)到27.5％至29.5％。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期形成的鐵路建設(shè)基金仍難以取消。據(jù)統(tǒng)計(jì)測(cè)算，1995年至2006年。煤炭企業(yè)累計(jì)支付鐵路建設(shè)基金1700多億元。目前，煤炭鐵路運(yùn)輸量占全國(guó)貨物運(yùn)輸總量的45％以上，煤炭行業(yè)承擔(dān)了全國(guó)鐵路建設(shè)基金的一半左右。
三、煤炭企業(yè)納稅籌劃策略
1994年新稅制改革以來(lái)，煤炭企業(yè)涉及的稅種主要包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、所得稅、土地使用稅、印花稅、耕地占用稅。煤炭企業(yè)可以在充分了解國(guó)家針對(duì)該行業(yè)的所有稅收基本政策和優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上。針對(duì)行業(yè)特點(diǎn)，圍繞經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的不同方式，選擇節(jié)稅空間大的稅種作為切入點(diǎn)進(jìn)行籌劃。節(jié)稅空間有兩點(diǎn)不能忽略：一是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與稅收相互影響的因素，也就是某個(gè)特定稅種在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的地位和作用。對(duì)決策有重大影響的稅種通常就是籌劃的重點(diǎn)，因此，納稅人在進(jìn)行納稅籌劃之前首先要分析哪些稅種有納稅籌劃價(jià)值。二是稅種自身的因素，這主要看稅種的稅負(fù)彈性，稅負(fù)彈性大，納稅籌劃的潛力也越大。一般說(shuō)來(lái)，稅源大的稅種，其稅負(fù)伸縮的彈性也大。另外。稅負(fù)彈性還取決于稅種的要素構(gòu)成，主要包括稅基、扣除、稅率和稅收優(yōu)惠。稅基越寬，稅率越高，稅負(fù)就越重；或者說(shuō)稅收扣除越大，稅收優(yōu)惠越多，稅負(fù)就越輕。煤炭企業(yè)納稅籌劃方法的選擇，應(yīng)該立足行業(yè)特點(diǎn)，按經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)展所涉及的稅種，進(jìn)行整體規(guī)劃、逐一設(shè)計(jì)。
(一)煤炭企業(yè)設(shè)立階段的納稅籌劃
1、選擇組織形式的籌劃
煤炭企業(yè)的經(jīng)營(yíng)一般都是跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)，其在對(duì)外投資時(shí)，面臨著建立子公司或設(shè)立分公司的選擇。子公司與分公司是現(xiàn)代大公司企業(yè)經(jīng)營(yíng)組織的重要形式。一家企業(yè)在什么情況下安排它的某些附屬單位作為子公司，而另一些附屬單位又作為分公司?這就要從納稅籌劃的角度來(lái)分析。因?yàn)樵谑袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的條件下。一切合法的有利于提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的措施均是企業(yè)考慮的重點(diǎn)，而選擇有利于納稅優(yōu)惠的組織形式，正是達(dá)到這一目標(biāo)的重要途徑之一。
子公司是指一定比例以上的股份被另一公司所擁有或通過(guò)協(xié)議方式受到另一公司實(shí)際控制的公司。子公司具有法人資格，可以獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任。分公司是總公司下屬的直接從事業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的分支機(jī)構(gòu)或附屬機(jī)構(gòu)。雖然分公司有公司字樣，但它不是真正意義上的公司。因?yàn)榉止静痪哂衅髽I(yè)法人資格，不具有獨(dú)立的法律地位，不獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任。
[例1]一煤炭企業(yè)在2007年新成立A、B兩家分公司。2007年公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)5000萬(wàn)元，其分公司A實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn)元，分公司B損失400萬(wàn)元，該企業(yè)所得稅率為25％。
該公司在2007年度應(yīng)納稅額=(5000+600－400)×25％=1300(萬(wàn)元)
如果上述A、B兩家公司換成子公司，總體稅收就發(fā)生了變化。假設(shè)A、B兩家子公司的所得稅率仍為25％。
公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250(萬(wàn)元)
A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=600×25％=150(萬(wàn)元)
B公司由于2007年度發(fā)生虧損，則該年度不應(yīng)交納企業(yè)所得稅。
這一煤炭企業(yè)設(shè)立子公司2007年度應(yīng)納企業(yè)所得稅為：1250+150=1400(萬(wàn)元)，高出總分公司整體稅收：1400－1300=100(萬(wàn)元)。如果總公司與子公司所得稅適用率不同，則上述情況又會(huì)發(fā)生變化。
[例2]北京一大型煤炭總公司在內(nèi)蒙古和甘肅各設(shè)一家子公司，其中，北京地區(qū)企業(yè)所得稅率為25％，內(nèi)蒙古和甘肅為西部地區(qū)，企業(yè)所得稅均為15％。2007年度公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)5000萬(wàn)元；內(nèi)蒙古和甘肅兩家子公司分別實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn)元和400萬(wàn)元。總公司規(guī)定，子公司稅后利潤(rùn)的60％匯回總公司，40％自己留用。則2007年度：
公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250(萬(wàn)元)
內(nèi)蒙古子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=600×15％=90(萬(wàn)元)
甘肅子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=400×15％=60(萬(wàn)元)
總公司總體稅收=1250+90+60=1400(萬(wàn)元)
若將上述兩家子公司改成分公司：
總公司整體稅收=(5000+600+400)×25％=1500(萬(wàn)元)
這樣設(shè)立子公司比設(shè)立分公司減輕投資者稅收1500－1400=100(萬(wàn)元)。
從以上分析得出，不同的情況下公司適宜設(shè)立的組織形式不同。當(dāng)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要到國(guó)外或外地設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，在開辦的初期，針對(duì)當(dāng)?shù)厍闆r不熟、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)處于起步階段、發(fā)生虧損的可能性較大的情況下，可考慮設(shè)立分公司，從而使外地發(fā)生的虧損在總公司沖減。以減輕總公司的負(fù)擔(dān)。而當(dāng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向正軌，所有的項(xiàng)目分公司都盈利后，再將各項(xiàng)目分公司注冊(cè)為項(xiàng)目子公司，這樣便可以在盈利時(shí)保證能享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策。除了在開辦初期要對(duì)下屬企業(yè)的組織形式精心選擇外，在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、運(yùn)作過(guò)程中，隨著整個(gè)集團(tuán)或下屬企業(yè)的業(yè)務(wù)發(fā)展、盈虧情況的變化，總公司仍有必要通過(guò)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、兼并等方式，對(duì)下屬分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，以獲得更多的稅收利益。
2、選擇注冊(cè)地點(diǎn)的籌劃。
我國(guó)對(duì)于在西部地區(qū)設(shè)立企業(yè)有一定的稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署《關(guān)于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2001]202號(hào))，對(duì)設(shè)在西部地區(qū)國(guó)家鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
自2006年起，依據(jù)《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄》(2005年本)規(guī)定的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)中的第三項(xiàng)即是煤炭業(yè)。
此外，根據(jù)財(cái)稅[2001]202號(hào)文件的規(guī)定，在西部地區(qū)新辦交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業(yè)，上述項(xiàng)目業(yè)務(wù)收入占總收入70％以上的，可以享受企業(yè)所得稅如下優(yōu)惠政策：內(nèi)資企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起“兩免三減半”；即第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。
有時(shí)。國(guó)家為支持地方發(fā)展也會(huì)有一些政策傾斜，因此煤炭企業(yè)在新注冊(cè)或?qū)ν馔顿Y時(shí)要密切關(guān)注國(guó)家的稅收動(dòng)態(tài)。充分利用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策。
(二)煤炭企業(yè)經(jīng)營(yíng)階段的納稅籌劃
在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的不同階段，企業(yè)可以對(duì)較大的幾個(gè)主要稅種進(jìn)行籌劃，本節(jié)將對(duì)煤炭企業(yè)如何節(jié)約增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅進(jìn)行研究。
1、增值稅與營(yíng)業(yè)稅的籌劃。
(1)混合銷售的籌劃。
煤炭企業(yè)在煤炭銷售過(guò)程中要涉及混合銷售行為。所謂混合銷售，是指一項(xiàng)銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物。又涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。這種可選擇性為納稅籌劃提供了空間。如，煤炭企業(yè)在銷售煤炭過(guò)程中提供運(yùn)輸服務(wù)，可以選擇將從購(gòu)貨方收取的運(yùn)費(fèi)作為價(jià)外費(fèi)用并入銷售額一并計(jì)算銷項(xiàng)稅，也可以選擇將運(yùn)輸處設(shè)立為運(yùn)輸子公司而繳納營(yíng)業(yè)稅。
[例3]某煤炭銷售公司年銷售煤炭60萬(wàn)噸，銷售單價(jià)300元/噸，購(gòu)進(jìn)單價(jià)200元/噸，全部采用公路運(yùn)輸，運(yùn)費(fèi)為50元/噸。因運(yùn)費(fèi)支出金額較大，該公司又出資成立了一家獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，兩家公司所得稅稅率一樣。2006年運(yùn)輸公司全年運(yùn)費(fèi)收入為3100萬(wàn)元，其中運(yùn)輸銷售公司煤炭收入占到了3000萬(wàn)元，其他運(yùn)輸收入僅為100萬(wàn)元，全年油耗和修理費(fèi)用高達(dá)1200萬(wàn)元，占到了整個(gè)運(yùn)輸收入的近40％。
若成立獨(dú)立運(yùn)輸公司：由于A=1200＞30.77％，B=3100×30.77％=953.87，故企業(yè)應(yīng)該設(shè)立運(yùn)輸處。具體比較計(jì)算如下：
合并前：煤炭銷售公司每年應(yīng)繳納增值稅：60×300×13％－60×200×13％－60×50×7％=570(萬(wàn)元)
運(yùn)輸公司應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅：3100×3％=93(萬(wàn)元)
兩公司合計(jì)應(yīng)繳增值稅和營(yíng)業(yè)稅663萬(wàn)元。
合并后：公司運(yùn)銷煤炭為混合銷售行為，只繳納增值稅而不繳納營(yíng)業(yè)稅，其他運(yùn)輸收入為兼營(yíng)業(yè)務(wù)收入。仍然繳納營(yíng)業(yè)稅，但其應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該轉(zhuǎn)出。油耗和修理支出的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。
公司進(jìn)項(xiàng)稅額為：1200÷(1+17％)×17％=174.4(萬(wàn)元)
兼營(yíng)收入應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為：174.4×100÷3100=5.6(萬(wàn)元)
其銷售煤炭應(yīng)納增值稅為：600000×300×13％－600000×200×13％－(1744000－56000)=611.2(萬(wàn)元)
兼營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅：100×3％=3(萬(wàn)元)
合計(jì)應(yīng)繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅為：614.2萬(wàn)元。
兩公司合并后年節(jié)省流轉(zhuǎn)稅663－614.2=48.8(萬(wàn)元)，節(jié)省城建稅和教育費(fèi)附加48.8×(7％+3％)=4.88(萬(wàn)元)，合計(jì)可節(jié)稅53.68萬(wàn)元。
另外，煤炭企業(yè)在實(shí)際操作過(guò)程中除考慮稅負(fù)大小外，還應(yīng)該綜合考慮設(shè)立子公司的注冊(cè)費(fèi)、人員費(fèi)等開支和節(jié)稅相比后的結(jié)果是否降低了企業(yè)的成本。因此，在對(duì)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)綜合考慮：是否以企業(yè)整體稅負(fù)降低為目標(biāo)；是否以成本效益為原則，考慮企業(yè)合并與分設(shè)后對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響。
(2)利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行產(chǎn)業(yè)鏈條延伸的籌劃。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2001]198號(hào))規(guī)定：對(duì)企業(yè)利用煤矸石、煤泥、油母頁(yè)巖和風(fēng)力生產(chǎn)的電力，實(shí)行按增值稅應(yīng)納稅額減半征收的政策。后又做出補(bǔ)充，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的補(bǔ)充規(guī)定》(財(cái)稅[2004]25號(hào))規(guī)定：利用煤矸石、煤泥、石煤、油母頁(yè)巖生產(chǎn)電力，煤矸石、煤泥、石煤、油母頁(yè)巖用量(重量)占發(fā)電燃料的比重必須達(dá)到60％以上(含60％)，才能享受財(cái)稅[2001]198號(hào)文件和本通知第一條規(guī)定的增值稅政策。
若煤炭企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈延伸過(guò)程中投資新建一個(gè)以煤礦在建井、采煤和煤炭洗選過(guò)程中排出的廢棄物煤矸石和煤泥為主要燃料的電廠。不僅可以消化礦區(qū)大量堆積的廢棄物、改善生態(tài)環(huán)境，還可以享受國(guó)家對(duì)于增值稅減半征收和兩免三減半的稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)帶來(lái)利潤(rùn)的同時(shí)，還可以為企業(yè)降低稅負(fù)。2、企業(yè)所得稅的籌劃。
(1)利用所得稅的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃。
新《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10％可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實(shí)際購(gòu)置并自身實(shí)際投入使用專用設(shè)備；企業(yè)購(gòu)置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。國(guó)家出臺(tái)的這項(xiàng)重大企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對(duì)企業(yè)技術(shù)改造、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整提供了巨大的政策支持，年投資幾個(gè)億的大型煤炭企業(yè)更應(yīng)用足這一優(yōu)惠政策。
[例4]某煤炭企業(yè)2008年度新批環(huán)保設(shè)備投資項(xiàng)目，投資期兩年。允許抵免的設(shè)備購(gòu)置金額8000萬(wàn)元，其中2008年購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備金額3000萬(wàn)元。2009年度購(gòu)買的國(guó)產(chǎn)設(shè)備金額5000萬(wàn)元。按規(guī)定，2008年購(gòu)買的設(shè)備3000萬(wàn)元允許在2008年－2012年的五年時(shí)間內(nèi)抵免企業(yè)所得稅300萬(wàn)元(3000×10％)。2009年購(gòu)買的設(shè)備5000萬(wàn)元允許在2009年－2013年的五年時(shí)間內(nèi)抵免企業(yè)所得稅500萬(wàn)元(5000×10％)。若2008年、2009年、2010年、2011年、2012年、2013年該企業(yè)實(shí)現(xiàn)的企業(yè)所得稅額分別為60萬(wàn)元、85萬(wàn)元、95萬(wàn)元、120萬(wàn)元、150萬(wàn)元、175萬(wàn)元?，F(xiàn)將該企業(yè)2008年－2014年各年應(yīng)納企業(yè)所得稅額計(jì)算如表1：
如果企業(yè)能夠合理安排各期收支?；I劃后的優(yōu)惠政策就可以充分享受，避免優(yōu)惠政策享受不足。
由此可以看出，企業(yè)通過(guò)合理籌劃，投資抵免的所得稅得到全額抵免，使企業(yè)在連續(xù)7年內(nèi)實(shí)際繳納的所得稅節(jié)約115萬(wàn)元。另外，由于考慮到貨幣的時(shí)間價(jià)值，設(shè)備投資抵免額越早確認(rèn)，企業(yè)節(jié)約資金越大。
在實(shí)際操作中，企業(yè)要注意三點(diǎn)籌劃：
第一，正確選擇購(gòu)置年份，也就是要正確選擇基年。根據(jù)政策規(guī)定，專用設(shè)備投資總額的10％是從購(gòu)置設(shè)備當(dāng)年的所得稅中抵免的。我們可以從購(gòu)買年度的所得稅入手，如果購(gòu)買年度的所得稅很小或是零，那么可以考慮次年購(gòu)置設(shè)備，因?yàn)榇文甑乃枚惪梢酝耆虿糠钟少?gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備的價(jià)值中抵免。另外，由于貨幣的時(shí)間價(jià)值，設(shè)備抵免額越早確認(rèn)，企業(yè)節(jié)約的資金越大。
第二，合法、合理地轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。即盡量增加抵減期限內(nèi)利潤(rùn)。將利潤(rùn)通過(guò)合法的手段轉(zhuǎn)移到抵扣年度。就是想方設(shè)法使企業(yè)購(gòu)置設(shè)備當(dāng)年以及以后年度的利潤(rùn)增加，每年可抵扣的所得稅款增多。比如，企業(yè)可將某些收入提前實(shí)現(xiàn)，將某些費(fèi)用推遲列支。當(dāng)然，這種籌劃應(yīng)該在稅法允許的范圍內(nèi)進(jìn)行。如稅法規(guī)定，企業(yè)在納稅年度內(nèi)應(yīng)計(jì)未計(jì)扣除項(xiàng)目，包括各類應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用、應(yīng)提未提折舊等，不得轉(zhuǎn)移以后年度補(bǔ)扣。如果籌劃不當(dāng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求調(diào)整，就可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失。
第三，正確確定設(shè)備投資額。如果可能，可以將設(shè)備的購(gòu)置額合理地分配在各年。根據(jù)稅法規(guī)定，允許抵免的設(shè)備抵免額期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年，如果從設(shè)備投入年度起五年內(nèi)，企業(yè)沒(méi)有足夠的所得稅，那么就會(huì)有一部分抵免額不能獲得抵免。
3、資源稅的籌劃。
資源稅是煤炭企業(yè)應(yīng)納的一個(gè)重要稅種，現(xiàn)行資源稅稅法中有關(guān)煤的規(guī)定主要有：
(1)煤炭是資源稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，只對(duì)原煤征稅，洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。
(2)原煤應(yīng)稅數(shù)量是外銷或自用的數(shù)量。
(3)煤炭，對(duì)于連續(xù)加工前無(wú)法正確計(jì)算原煤移送使用量的?？砂醇庸ぎa(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實(shí)際銷量和自用量折算為原煤數(shù)量作為課稅數(shù)量。
由此可見，只有原煤才征收資源稅，對(duì)于洗煤、選煤以及其他煤炭制品。要根據(jù)加工的綜合回收率折算為原煤后計(jì)繳資源稅。
在計(jì)算資源稅時(shí)，應(yīng)注意以下三點(diǎn)：
(1)分清哪些資源征稅，哪些資源不征稅。
目前，資源稅只對(duì)礦產(chǎn)品和鹽征收，特別應(yīng)注意的是。煤礦生產(chǎn)的天然氣不征資源稅。
(2)注意征收資源稅的產(chǎn)品一定是指原礦或初級(jí)產(chǎn)品，對(duì)于精礦、選礦需根據(jù)綜合回收率或選礦比換算為原礦再計(jì)征資源稅。
(3)資源稅納稅人生產(chǎn)或開采應(yīng)稅產(chǎn)品銷售或自用視同銷售時(shí)不僅要交資源稅，同時(shí)符合增值稅的征稅范圍，為增值稅的納稅人，所以該納稅人既要交資源稅。又要交增值稅。
[例5]某煤礦10月份對(duì)外銷售原煤450萬(wàn)噸，使用本礦生產(chǎn)的原煤加工洗煤90萬(wàn)噸，已知該礦加工產(chǎn)品的綜合回收率為80％，稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的同行業(yè)綜合回收率為60％。原煤適用單位稅額為每噸2元。該煤礦應(yīng)納資源稅計(jì)算如下：
根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，對(duì)洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。但對(duì)加工洗煤、選煤和其他煤炭制品的原煤照章征收資源稅。對(duì)于連續(xù)加工前無(wú)法正確計(jì)算原煤移送使用量的煤炭，可按加工產(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實(shí)際銷量和自用量折算成原煤數(shù)量，以此作為課稅數(shù)量。
(1)按實(shí)際綜合回收率計(jì)算：
應(yīng)納資源稅=450×2+90÷80％×2=1125(萬(wàn)元)
(2)按稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的綜合回收率計(jì)算：
應(yīng)納資源稅=450×2+90÷60％×2=1200(萬(wàn)元)
比較計(jì)算結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，按實(shí)際綜合回收率計(jì)算可節(jié)省稅款75萬(wàn)元。因此，當(dāng)企業(yè)實(shí)際綜合回收率高于稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的綜合回收率時(shí)，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算，準(zhǔn)確提供應(yīng)稅產(chǎn)品銷售數(shù)量或移送數(shù)量，方可免除不必要的稅收負(fù)擔(dān)。
(三)煤炭企業(yè)重組的納稅籌劃
企業(yè)重組是對(duì)企業(yè)本身的生產(chǎn)力諸要素進(jìn)行分析、整合以及內(nèi)部?jī)?yōu)化組合的活動(dòng)。一般分為業(yè)務(wù)重組、資產(chǎn)重組、債務(wù)重組、股權(quán)重組、人員重組、管理體制重組等模式。
業(yè)務(wù)重組是企業(yè)重組的基礎(chǔ)，是其重組的前提；資產(chǎn)重組是指對(duì)重組企業(yè)一定范圍內(nèi)的資產(chǎn)進(jìn)行分析、整合和優(yōu)化組合的活動(dòng)。是企業(yè)重組的核心。隨著企業(yè)自主意識(shí)的增強(qiáng)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的變化，企業(yè)追求自身規(guī)模和提升核心競(jìng)爭(zhēng)力的要求也越來(lái)越迫切。出于自身的發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)需要的實(shí)質(zhì)性戰(zhàn)略重組將逐漸成為主流。資產(chǎn)重組也將更加注重提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，重組模式的各種創(chuàng)新將層出不窮。
國(guó)家發(fā)改委于2008年3月31日了《煤礦企業(yè)兼并重組調(diào)研報(bào)告》，鼓勵(lì)大型煤炭企業(yè)充分發(fā)揮優(yōu)勢(shì)，積極整合重組礦區(qū)范圍內(nèi)所有列入規(guī)劃的合法煤礦，積極支持大型煤企兼并重組，并對(duì)企業(yè)重組中小煤礦提供政策支持；對(duì)國(guó)有重點(diǎn)煤炭企業(yè)整合地方煤礦進(jìn)行的產(chǎn)業(yè)升級(jí)、技術(shù)改造。要在補(bǔ)助或貼息資金、項(xiàng)目核準(zhǔn)等方面給予重點(diǎn)支持；探索實(shí)行消費(fèi)型增值稅，對(duì)資源整合礦井技改期間國(guó)有企業(yè)以資源、技術(shù)、管理入股評(píng)估增值部分免繳或緩繳企業(yè)所得稅。要尊重市場(chǎng)規(guī)律，取消價(jià)格調(diào)節(jié)基金。減少不合理的稅負(fù)和收費(fèi)。減輕參與兼并重組煤礦企業(yè)的負(fù)擔(dān)。這一政策為煤炭企業(yè)并購(gòu)重組進(jìn)行納稅籌劃提供了政策依據(jù)和契機(jī)。
四、煤炭企業(yè)納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題
為了充分發(fā)揮納稅籌劃在現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的作用，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。煤炭企業(yè)決策者在選擇納稅籌劃方案時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：
(一)納稅籌劃必須遵守稅收法律、法規(guī)和政策
煤炭企業(yè)應(yīng)注意培養(yǎng)正確的納稅意識(shí)。建立合法的納稅籌劃觀念，以合法的籌劃方式合理安排經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。只有在這個(gè)前提下，才能保證所設(shè)計(jì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、納稅方案被稅務(wù)主管部門認(rèn)可。否則會(huì)受到相應(yīng)的懲罰。并承擔(dān)法律責(zé)任，給企業(yè)帶來(lái)更大的損失。
由于我國(guó)煤炭資源分布不均衡。技術(shù)密集程度在各地區(qū)也不同，國(guó)家會(huì)出臺(tái)一些照顧性和鼓勵(lì)性的稅收政策。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國(guó)為了和國(guó)際接軌。稅收政策也在不斷地進(jìn)行調(diào)整和完善。因此，煤炭企業(yè)納稅籌劃方案也不是一成不變的，會(huì)隨著各種因素的變化而發(fā)展變化。一個(gè)在法律調(diào)整前是合法的方案可能在調(diào)整后就成為違法的，因此企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)密切關(guān)注國(guó)家相關(guān)的法律法規(guī)，相應(yīng)地調(diào)整籌劃方案。
(二)全面了解與投資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)活動(dòng)相關(guān)的稅收法規(guī)和處理慣例
納稅籌劃方案主要來(lái)自對(duì)不同的投資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)方式下的稅收規(guī)定的比較。因此。對(duì)與投資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)活動(dòng)相關(guān)的稅收法律、法規(guī)以及處理慣例的全面了解就成為納稅籌劃的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。有了這種全面了解，才能預(yù)測(cè)出不同的納稅方案，并進(jìn)行比較，優(yōu)化選擇，進(jìn)而作出對(duì)納稅人最有利的投資決策、經(jīng)營(yíng)決策或籌資決策。
(三)應(yīng)注意事前籌劃與事后籌劃相結(jié)合
事前籌劃包括在組建過(guò)程中對(duì)企業(yè)組織形式、注冊(cè)地點(diǎn)、投資行業(yè)、投資方式、投資時(shí)間的選擇，在經(jīng)濟(jì)合同簽訂前對(duì)交貨數(shù)量、時(shí)間、地點(diǎn)、結(jié)算方式的選擇，集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定，銷售方式的選擇等；事后籌劃是指在企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為發(fā)生之后進(jìn)行的籌劃。在稅收活動(dòng)中，經(jīng)營(yíng)行為的發(fā)生是企業(yè)納稅義務(wù)產(chǎn)生的前提。納稅義務(wù)通常具有滯后性。存貨計(jì)價(jià)方法的選擇、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇、費(fèi)用分?jǐn)偲谙薜倪x擇、利潤(rùn)分配方案的選擇等屬于事后籌劃范疇。事前籌劃與事后籌劃都能為企業(yè)帶來(lái)好處。因此應(yīng)結(jié)合使用。
(四)注意稅收與非稅收因素，綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系
影響企業(yè)納稅籌劃的因素很多，其中有稅收與非稅收因素。直觀上看，納稅籌劃是為了節(jié)約稅收支付。但企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的根本目的不能僅僅停留在節(jié)約稅收支付這一點(diǎn)上。而是要通過(guò)節(jié)稅達(dá)到增加收益、有助于企業(yè)發(fā)展的目的。因此，綜合衡量納稅籌劃方案。處理好局部利益與整體利益的關(guān)系就成為納稅籌劃的核心問(wèn)題。這就要求進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，要由上而下、由粗到細(xì)，逐漸達(dá)到所期望的最優(yōu)的總體效益。
首先，不能僅僅盯住個(gè)別稅種的稅負(fù)高低，要著眼于整體稅負(fù)的輕重。從更大的范圍來(lái)看，如果某種方案的資本收益率最高，但并非應(yīng)納稅金最少，那么這個(gè)方案仍然是最理想的方案。因此。資本收益率的最大化也是納稅籌劃的目的，即要以最小的代價(jià)換得最大的收益。
其次。要用長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光來(lái)選擇納稅籌劃方案。有的納稅籌劃方案可能會(huì)使納稅人在某一時(shí)期稅負(fù)最低，但卻不利于其長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展，因此，在進(jìn)行納稅籌劃方案選擇時(shí)，不能僅把眼光盯在某一時(shí)期納稅最少的方案上。而是要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，選擇有助于企業(yè)發(fā)展、能增加企業(yè)整體收益的納稅籌劃方案。
1.以主要提供物資儲(chǔ)存服務(wù)的物流企業(yè)，目前在物流企業(yè)中占主導(dǎo)地位。這部分企業(yè)以原有倉(cāng)庫(kù)為依托，以提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)為主要服務(wù)手段，并且倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)為企業(yè)的主要利潤(rùn)來(lái)源，兼以提供運(yùn)輸、配送、簡(jiǎn)單包裝等服務(wù)，這些服務(wù)一般均為服務(wù)從屬地位和輔助經(jīng)營(yíng)手段。這類企業(yè)除了所得稅以外，所涉及的流轉(zhuǎn)稅主要是按照服務(wù)業(yè)稅目所征收的營(yíng)業(yè)稅，稅率為5%，以及營(yíng)業(yè)稅的附加稅城建稅和教育費(fèi)附加。這類物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅率較高，倉(cāng)儲(chǔ)行業(yè)目前經(jīng)營(yíng)管理水平低,租賃經(jīng)營(yíng)成本高,倉(cāng)庫(kù)空置率高,稅后凈利不到1%。同時(shí)還存在著營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征收問(wèn)題。
2.從事營(yíng)銷活動(dòng)為主的物流企業(yè)，此類企業(yè)主要連結(jié)工業(yè)品生產(chǎn)資料的生產(chǎn)與消費(fèi)，從生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)物資銷售給消費(fèi)者，在這個(gè)流通過(guò)程中從事各種流通活動(dòng)，主要從事一手購(gòu)進(jìn)、一手銷售的營(yíng)銷活動(dòng)。這類企業(yè)所涉及的稅金成本包括所得稅和流轉(zhuǎn)稅。流轉(zhuǎn)稅方面主要是針對(duì)貨物銷售所征收的增值稅，以及增值稅的附加稅城建稅和教育費(fèi)附加。
3.以提供物資的運(yùn)輸載體為主要業(yè)務(wù)來(lái)源的物流企業(yè)是傳統(tǒng)運(yùn)輸企業(yè)經(jīng)過(guò)改造轉(zhuǎn)型而來(lái)的，主要提供鐵路、航空、公路、海運(yùn)、內(nèi)河運(yùn)輸?shù)确?wù)。這類企業(yè)稅金成本涉及所得稅、營(yíng)業(yè)稅以及城建稅和教育費(fèi)附加，物流業(yè)務(wù)如果按其收入性質(zhì)分別核算的，提供運(yùn)輸勞務(wù)取得的運(yùn)輸收入按“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票，稅率3%；提供其他勞務(wù)取得的收入按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具服務(wù)業(yè)發(fā)票，稅率為5%。凡未按規(guī)定分別核算其應(yīng)稅收入的，一律按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅5%。這類物流企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅率較低，但這類物流企業(yè)往往要購(gòu)置車輛，同樣要負(fù)擔(dān)17%的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，以及車輛購(gòu)置稅。
二、物流企業(yè)合理避稅的動(dòng)因
1.國(guó)家通過(guò)在稅法中規(guī)定課稅對(duì)象、課稅額度和課稅方法，把國(guó)家與企業(yè)的利益分配關(guān)系固定下來(lái)。國(guó)家只要求企業(yè)按稅法規(guī)定盡自己應(yīng)盡的納稅義務(wù)，不要求企業(yè)超越納稅義務(wù)范圍之外多納稅，也不允許國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)超越企業(yè)納稅義務(wù)范圍之外對(duì)其征稅。因此，物流企業(yè)在確保履行自己的納稅義務(wù)的前提下，采取合理避稅行為以減少稅負(fù)增加物流企業(yè)的利益不是損害國(guó)家利益的行為，而恰恰是作為一種特殊分配活動(dòng)的稅收兼顧國(guó)家利益和物流企業(yè)利益的體現(xiàn)。
2.在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，物流企業(yè)是自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我完善的經(jīng)濟(jì)組織，它的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的是追求利潤(rùn)最大化。要實(shí)現(xiàn)這一目的，物流企業(yè)必須想方設(shè)法增加收入、減少費(fèi)用支出，而稅收是國(guó)家依法強(qiáng)制征收的，對(duì)物流企業(yè)來(lái)講，稅收是一種費(fèi)用，它與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的其他費(fèi)用沒(méi)有本質(zhì)區(qū)別。因此，物流企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的目的，也無(wú)不希望在不違反稅法的前提下減少稅負(fù)，這就使合理避稅成為十分必要。
3.對(duì)于物流企業(yè)而言，任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都必須在法律法規(guī)的允許下進(jìn)行，否則將受到法律的制裁，物流企業(yè)的避稅行為也不例外。而合理避稅行為是符合國(guó)家法律法規(guī)的具有合法性的行為，物流企業(yè)實(shí)施這種行為法律是允許的，并受到法律的保護(hù)。
三、物流企業(yè)納稅籌劃的主要途徑
1.分別納稅。物流企業(yè)分別業(yè)務(wù)核算，可以將稅率低的運(yùn)輸業(yè)按照3%稅率納稅；如果沒(méi)有分開核算運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)或其他業(yè)務(wù)，則統(tǒng)一按照5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。物流企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)按照不同業(yè)務(wù)分別設(shè)賬，嚴(yán)格遵守分別核算的規(guī)定，以便享受較低稅率，防止從高稅率征稅。
2.充分利用現(xiàn)行優(yōu)惠政策。國(guó)家稅務(wù)總局于2005年12月29日下發(fā)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于試點(diǎn)物流企業(yè)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》，該文件是針對(duì)試點(diǎn)物流企業(yè)在運(yùn)輸和倉(cāng)儲(chǔ)兩個(gè)服務(wù)環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅計(jì)征基數(shù)，可以扣除外包業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)額，按差額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。例如，某試點(diǎn)物流企業(yè)的某項(xiàng)倉(cāng)儲(chǔ)勞務(wù)營(yíng)業(yè)額為10000萬(wàn)元人民幣，假設(shè)全部外包給其他倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)企業(yè)的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)是8000萬(wàn)元人民幣，新的計(jì)征基數(shù)就由原來(lái)的10000萬(wàn)元降低到2000萬(wàn)元，意味著營(yíng)業(yè)稅由原來(lái)按500萬(wàn)元繳納，現(xiàn)在按100萬(wàn)元繳納，減少400萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)稅金。這條政策的出臺(tái)對(duì)于物流企業(yè)改善重復(fù)納稅有重大意義。270號(hào)文件的出臺(tái)，可以讓符合區(qū)域范圍的虧損和盈利相抵消，再計(jì)算應(yīng)納稅所得額，并由總部統(tǒng)一納稅。物流企業(yè)應(yīng)盡量按照稅法的要求，統(tǒng)一核算，不設(shè)銀行結(jié)算賬戶、不編制財(cái)務(wù)報(bào)表和賬簿，實(shí)行統(tǒng)一規(guī)范管理等。
3.選擇稅負(fù)較低的地區(qū)作為注冊(cè)地。物流企業(yè)設(shè)立時(shí)，選擇適當(dāng)?shù)淖?cè)地點(diǎn)可以較好的避稅。例如，我國(guó)在中部六省實(shí)行消費(fèi)型增值稅，允許固定資產(chǎn)取得時(shí)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而物流企業(yè)的固定資產(chǎn)比重較大，進(jìn)項(xiàng)稅額較多，因此，可以考慮將新辦物流企業(yè)的注冊(cè)地選在上述地區(qū)。
四、企業(yè)合理避稅的案例分析
我國(guó)現(xiàn)行的稅收法律體系，每種稅都有特定的課稅對(duì)象和納稅義務(wù)人。這里以某物流企業(yè)所得稅的合理避稅途徑作初步探討，以明確尋找合理避稅途徑的思路。
某物流企業(yè)運(yùn)輸卡車、庫(kù)房等固定資產(chǎn)的原值312.5萬(wàn)元，預(yù)計(jì)殘值率4%，會(huì)計(jì)與稅法上的使用年限均為5年，使用平均年限法時(shí)，每年的稅前利潤(rùn)都是200萬(wàn)元。所得稅稅率為33%。投資報(bào)酬率為10%，1—5年的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為0.9091、0.8264、0.7513、0.6830、0.6209。
0引言
稅基是計(jì)稅的依據(jù)，在適用稅率一定的條件下，稅額的大小與稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人負(fù)有的納稅義務(wù)越輕。而企業(yè)所得稅的計(jì)算公式為：應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額*所得稅率，其中，應(yīng)納稅所得額是稅基，在所得稅率一定的情況下，應(yīng)納稅所得稅額隨應(yīng)納稅所得額這一稅基的減少而減少。
中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。
1應(yīng)稅收入確定時(shí)間上的納稅籌劃
由于企業(yè)的各種形式的收入都要計(jì)入收入總額，依法繳納企業(yè)所得稅，因此，將企業(yè)的某一形式的收入轉(zhuǎn)化為另一種形式的收入在納稅籌劃中并沒(méi)有實(shí)際意義。在納稅籌劃中具有意義的就是確定各類形式收入的收入額和實(shí)現(xiàn)收入的時(shí)間，推遲確認(rèn)收入的時(shí)間可以推遲納稅時(shí)間，使企業(yè)獲得更多的貨幣時(shí)間價(jià)值，獲得納稅的利益。
企業(yè)銷售貨物的結(jié)算方式不同，對(duì)應(yīng)的收入的確認(rèn)時(shí)間的標(biāo)準(zhǔn)也不同?，F(xiàn)行稅法規(guī)定：直接收款銷售以收到銷貨款或取得索取銷貨款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天為收入確認(rèn)時(shí)間；賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為收入確認(rèn)時(shí)間；而訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售，在交付貨物時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這樣，就可以通過(guò)選擇合適的銷售結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。比如，直接收款銷貨時(shí)，可以推遲收款時(shí)間或推遲提貨單的交付時(shí)間，把收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)延至次年，從而延遲納稅。
2存貨計(jì)價(jià)方法中的納稅籌劃
對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨中原材料的耗用是費(fèi)用的重要組成部分；而對(duì)于商業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨的成本更是至關(guān)重要，因此存貨的處理是稅務(wù)籌劃的著眼點(diǎn)之一。在不同的存貨計(jì)價(jià)方法下，所結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)期銷貨成本的數(shù)額會(huì)有所不同，從而影響到企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及所得稅負(fù)的大小，因此對(duì)存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行合理籌劃，可以減輕企業(yè)的所得稅稅負(fù)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》中規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。在實(shí)際生產(chǎn)中，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇主要是利用材料市場(chǎng)價(jià)值變動(dòng)的變異來(lái)實(shí)現(xiàn)遞延納稅的目的。通常，物價(jià)總水平一般是呈上漲趨勢(shì)或保持平衡，因而對(duì)于普通材料而言，選擇加權(quán)平均法比較穩(wěn)妥；而對(duì)于一些技術(shù)更新快、供給不斷增加的材料，價(jià)格可能呈下降趨勢(shì)，比如家電生產(chǎn)企業(yè)在顯像管價(jià)格不斷下跌的過(guò)程中就應(yīng)選擇先進(jìn)先出法。同樣，當(dāng)物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)選擇加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額的上下波動(dòng)，增加資金調(diào)度的難度。[1]這種籌劃符合會(huì)計(jì)的一貫性原則，因?yàn)橐回炐栽瓌t除規(guī)定企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法前后各期應(yīng)保持一致，不得隨意變更外，同時(shí)也規(guī)定了必要的變更。只要企業(yè)將變更的內(nèi)容和理由，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明，企業(yè)就可以獲得合法的納稅籌劃收益。
例如：某企業(yè)2009年分四批購(gòu)入某商品供下年銷售，每批1萬(wàn)件，每件進(jìn)價(jià)分別為2000元、2100元、2200元和2300元，預(yù)計(jì)下年度該企業(yè)每季度銷售該商品1萬(wàn)件，每件銷售價(jià)格穩(wěn)定在3500元，每季其他成本1000萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，所得稅每季度預(yù)繳一次。現(xiàn)有幾種存貨計(jì)價(jià)方法供企業(yè)選擇，方案A：使用先進(jìn)先出法；方案B：使用加權(quán)平均法。企業(yè)資金成本率12%，企業(yè)所得稅率25%。
兩種方法下，所得稅總額都是350元，如果考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，則每個(gè)季度的資金成本率為3%（12%/4），那么方案A中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：
125/(1+3%)+100/(1+3%)2+75/(1+3%)3+50/(1+3%)4
=121.36+94.26+68.64+44.42=328.68萬(wàn)元
方案B中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：
87.5/(1+3%)+87.5/(1+3%)2+87.5/(1+3%)3+87.5/(1+3%)4
=84.95+82.48+80.07+77.74=325.24萬(wàn)元
可見方案B的總現(xiàn)值較小，加權(quán)平均法起到了遞延納稅的作用，因?yàn)樵谄渌麠l件相同的情況下，企業(yè)存儲(chǔ)的商品后進(jìn)的價(jià)格高，采用加權(quán)平均法使得近期成本高，相對(duì)利潤(rùn)低，進(jìn)而達(dá)到了延緩納稅的效果。與先進(jìn)先出法相比，方案B的第一季度和第二季度相對(duì)少計(jì)的利潤(rùn)推遲到了第三、第四季度，因而納稅現(xiàn)值最小。
如果原材料價(jià)格的趨勢(shì)與此相反，就應(yīng)采用先進(jìn)先出法。實(shí)際上，對(duì)于一定數(shù)量的存貨，只要合法選擇使前期支出的成本相對(duì)較高，一般都能起到遞延納稅的作用。
另外，對(duì)享受定期減免稅的企業(yè)，正確選擇存貨計(jì)價(jià)的核算方法也同樣能起到降低稅負(fù)的作用。例如新企業(yè)所得稅法對(duì)于原先享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)專門規(guī)定了過(guò)渡期：2007年3月16日前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立，可以在新稅法施行5年內(nèi)，逐步過(guò)渡到新稅法規(guī)定的稅率；享受定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，可在新稅法施行后繼續(xù)享受到期滿為止。那么可以享受優(yōu)惠政策的企業(yè)則可以在過(guò)渡期內(nèi)選用先進(jìn)先出法進(jìn)行核算，將高額的利潤(rùn)留在享受減免稅年度，從而增加企業(yè)積累，提高經(jīng)濟(jì)效益。
3固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷中的納稅籌劃
固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。會(huì)計(jì)上可用的折舊方法很多，由于折舊方法和各年的折舊額不同，使各年抵減的所得稅在數(shù)額和時(shí)間上發(fā)生了變動(dòng)。企業(yè)在選擇折舊方法時(shí)，通常需要分析不同的折舊方法給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)影響，即所取得的納稅籌劃收益如何。相比較而言，快速折舊方法是一種較有效的節(jié)稅方法，其特點(diǎn)是前期折舊額較大，后期折舊額較小，造成利潤(rùn)的前少后多，而直線法下各期折舊額相等，若不考慮其他因素的變化，各期利潤(rùn)也相等。由于資金時(shí)間價(jià)值的作用，采用快速折舊法要比采用直線法產(chǎn)生的企業(yè)所得稅預(yù)期減少額的現(xiàn)值大，兩者之差就是企業(yè)實(shí)現(xiàn)的納稅籌劃收益。另外，可以看到，企業(yè)財(cái)務(wù)制度對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限和無(wú)形資產(chǎn)攤銷年限的分類規(guī)定是有一定的彈性的。對(duì)沒(méi)有明確規(guī)定折舊或攤銷年限的資產(chǎn)可盡量選擇較短的年限，以盡快將固定資產(chǎn)折舊計(jì)提完畢、將無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值攤銷完畢，這樣也因?yàn)榍捌谠黾恿说挚垲~，把稅款推遲到后期繳納，相當(dāng)于依法從國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。
案例1：大華機(jī)械廠一臺(tái)大型設(shè)備原值400000元，預(yù)計(jì)殘值率為3%，為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)折舊年限為5年。折舊方法可以采取年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法三種方法。假設(shè)5年間采用年限平均法折舊時(shí)每年的稅前利潤(rùn)都是100萬(wàn)元，所得稅率為25%。
3.1年限平均法
預(yù)計(jì)殘值率=400000*3%=12000(元)
每年折舊額=(400000-12000)/5=77600(元)
3.2雙倍余額遞減法
實(shí)行雙倍余額遞減法的固定資產(chǎn)，在其固定資產(chǎn)折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的凈額平均攤銷。本例中該項(xiàng)設(shè)備的年折舊率=2/5*100%=40%
可以看出，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法都屬于加速折舊法，是假設(shè)固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在前期消耗較大，在后期消耗較少，為此，在使用前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對(duì)加速折舊的折舊方法。
以上三種方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤(rùn)和所得稅額均不相同。
雖然各項(xiàng)數(shù)據(jù)的五年合計(jì)相同，但不同折舊方法對(duì)不同年份的數(shù)據(jù)產(chǎn)生了影響。一般情況下，由于資金的時(shí)間價(jià)值，選用加速折舊法較為適宜。但如果最初幾年企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期，則選用年限平均法較為適宜。
而無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方面，新準(zhǔn)則沒(méi)有明確規(guī)定攤銷年限，只是要求反映該無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期消耗產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。因此，企業(yè)可以視情況對(duì)其某些專有技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)選擇盡量短的攤銷年限，盡可能在近期內(nèi)攤銷完無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，達(dá)到遞延所得稅稅款的目的。:
4利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行納稅籌劃
新稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所的彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年，國(guó)家的這一政策充分照顧了企業(yè)的利益。需注意的是年度虧損額是按稅法規(guī)定核算出來(lái)的，而不是利用多列成本、費(fèi)用和其他支出等手段虛報(bào)的虧損。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1996]162號(hào)《關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損如何處理的通知》，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查時(shí)，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多列扣除項(xiàng)目或少計(jì)應(yīng)納稅所得，從而多報(bào)虧損的，經(jīng)調(diào)整后無(wú)論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛模瑧?yīng)視為查出相同數(shù)額的應(yīng)納稅所得，一律按25%的法定稅率計(jì)算出相應(yīng)的應(yīng)納所得稅額，以此作為偷稅罰款的依據(jù)。企業(yè)必須正確地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)虧損，才能使國(guó)家允許企業(yè)用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)本年度虧損的政策發(fā)揮其應(yīng)有的作用。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，虧損的發(fā)生是很被動(dòng)的，任何一個(gè)企業(yè)都不希望發(fā)生虧損，即使政府承擔(dān)了部分虧損，但更主要的還是企業(yè)得承受很大的損失，所以虧損是企業(yè)所不愿意見到的。然而，一旦虧損實(shí)際發(fā)生了，企業(yè)就必須從資本運(yùn)營(yíng)上下功夫，如企業(yè)可以減小以后5年內(nèi)投資的風(fēng)險(xiǎn)性，以相對(duì)較安全的投資為主，確保虧損能在規(guī)定期限內(nèi)盡快得到全部彌補(bǔ)。
例如：某企業(yè)2008年發(fā)生年度虧損100萬(wàn)元，2009年實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額120萬(wàn)元，企業(yè)所得稅率為25%，則2008年的100萬(wàn)元虧損可在2009年完全彌補(bǔ)，2009年只就20萬(wàn)元所得繳納所得稅5萬(wàn)元。假設(shè)資本成本率為10%,那么，該企業(yè)獲得的納稅補(bǔ)償收益現(xiàn)值為：100*25%/(1+10%)=22.7(萬(wàn)元)。如果該企業(yè)2009年所得不足以彌補(bǔ)
這樣，該企業(yè)2008年發(fā)生虧損的100萬(wàn)元，可分別用2009-2013年的10萬(wàn)元、10萬(wàn)元、40萬(wàn)元、30萬(wàn)元和10萬(wàn)元來(lái)彌補(bǔ)。
2007年3月16日我國(guó)頒布了新《企業(yè)所得稅法》，2007年12月6日國(guó)務(wù)院公布了與之配套的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，并于2008年1月1日正式施行。新《企業(yè)所得稅法》統(tǒng)一了內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度，促進(jìn)了統(tǒng)一、規(guī)范、公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境的建立。與此同時(shí)，新《企業(yè)所得稅法》還進(jìn)行了一系列的調(diào)整，適度降低了稅率，擴(kuò)大了稅前費(fèi)用扣除，將稅收優(yōu)惠政策從“以區(qū)域優(yōu)惠為主”調(diào)整為“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”，以降低稅收負(fù)擔(dān)、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和實(shí)現(xiàn)區(qū)域均衡發(fā)展。新《企業(yè)所得稅法》的巨大變化必然對(duì)稅收籌劃的方式產(chǎn)生重大影響，原利用內(nèi)外資企業(yè)差異、地區(qū)稅率差異等進(jìn)行稅收籌劃的方式已不再適用。作為追求利益最大化的企業(yè)主體，必須盡快地尋找新的籌劃思路，有效降低稅負(fù)。另外，新《企業(yè)所得稅法》還設(shè)置了預(yù)約定價(jià)安排、提供關(guān)聯(lián)方資料義務(wù)、防范資本弱化等反避稅條款。并加大了處罰力度。對(duì)補(bǔ)征稅款加收利息作了明確規(guī)定，這就要求企業(yè)在作稅收籌劃尤其是轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)。必須取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，謹(jǐn)慎規(guī)劃，規(guī)避籌劃風(fēng)險(xiǎn)。
企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額等于應(yīng)納稅所得額乘以稅率，要降低應(yīng)納稅額，應(yīng)先從降低稅率和應(yīng)納稅所得額入手，并充分利用稅收優(yōu)惠政策。
一、降低稅率
新企業(yè)所得稅法的稅率有四檔：基準(zhǔn)稅率25％和三檔優(yōu)惠稅率分別為10％、15％和20％(除直接減免稅額外)。在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè)取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得(即預(yù)提所得稅)適用10％的優(yōu)惠稅率；國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)適用15％的優(yōu)惠稅率；小型微利企業(yè)適用20％的優(yōu)惠稅率。企業(yè)應(yīng)盡可能創(chuàng)造條件以滿足優(yōu)惠稅率的標(biāo)準(zhǔn)。
(一)設(shè)立自主創(chuàng)新型高新技術(shù)企業(yè)
《實(shí)施條例》提高了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。界定的首要條件是擁有“核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”，認(rèn)定的具體指標(biāo)有：研發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例、高新技術(shù)產(chǎn)品收入占總收入的比例、科技人員占職工總數(shù)的比例等，體現(xiàn)了新稅法技術(shù)創(chuàng)新的導(dǎo)向。據(jù)此規(guī)定，企業(yè)所得稅籌劃的側(cè)重點(diǎn)應(yīng)從籌劃高新企業(yè)的納稅地點(diǎn)轉(zhuǎn)移到自主創(chuàng)新、培養(yǎng)核心競(jìng)爭(zhēng)能力上來(lái)，設(shè)立自己的研發(fā)機(jī)構(gòu)，組建穩(wěn)定的研發(fā)隊(duì)伍，自主開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)，制定中長(zhǎng)期研發(fā)計(jì)劃。這既符合企業(yè)的發(fā)展需求。又符合新稅法的立法精神。
(二)小型微利企業(yè)的籌劃
對(duì)小型微利企業(yè)的界定，新《企業(yè)所得稅法》改變了過(guò)去僅以年度應(yīng)稅所得額為標(biāo)準(zhǔn)的做法，采用了應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額三個(gè)指標(biāo)相結(jié)合的方式。具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是：工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人，資產(chǎn)總額不超過(guò)3000萬(wàn)元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人。資產(chǎn)總額不超過(guò)1000萬(wàn)元。因此，小型企業(yè)在設(shè)立時(shí)首先需認(rèn)真規(guī)劃企業(yè)的規(guī)模和人數(shù)，規(guī)模較大時(shí)，可考慮分立為兩個(gè)獨(dú)立的納稅企業(yè)；其次要關(guān)注年應(yīng)稅所得額，當(dāng)應(yīng)稅所得額處于臨界點(diǎn)時(shí)，需采用推遲收入實(shí)現(xiàn)、加大扣除等方法，降低適用稅率。
(三)預(yù)提所得稅的籌劃
《實(shí)施條例》規(guī)定預(yù)提所得稅仍維持原10％的優(yōu)惠稅率，外國(guó)政府、國(guó)際金融組織的貸款利息免征企業(yè)所得稅。因此，僅有股息、租金等間接所得的非居民企業(yè)在境內(nèi)不應(yīng)設(shè)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，或取得的間接所得應(yīng)盡量不與境內(nèi)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所發(fā)生聯(lián)系，以享受優(yōu)惠稅率。
原稅法規(guī)定外國(guó)投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤(rùn)或股息免征所得稅，但新《企業(yè)所得稅法》中將這些所得的稅率規(guī)定為10％，增加了稅收負(fù)擔(dān)。這部分非居民納稅人可以利用稅收協(xié)定進(jìn)行籌劃。根據(jù)新稅法的規(guī)定。同外國(guó)政府訂立的稅收協(xié)定與新稅法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定辦理，這意味可以利用我國(guó)和其他國(guó)家或地區(qū)的稅收協(xié)定合理避稅。如。目前我國(guó)香港、科威特等國(guó)家和地區(qū)與我國(guó)的稅收協(xié)定約定：對(duì)股息不征稅或適用不超過(guò)5％的預(yù)提所得稅稅率：美國(guó)、加拿大等國(guó)與我國(guó)簽訂的稅收協(xié)議對(duì)股息適用不超過(guò)10％的預(yù)提所得稅稅率。非居民企業(yè)可以通過(guò)在上述國(guó)家或地區(qū)注冊(cè)，租用郵筒或信托公司等方式規(guī)避部分稅收。
二、合理增加準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目
新《企業(yè)所得稅法》放寬了成本費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍。從而擴(kuò)大了稅收籌劃的空間，成為新稅籌劃的重點(diǎn)。
(一)工資薪金籌劃
新《企業(yè)所得稅法》取消了計(jì)稅工資制度，規(guī)定企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的職工工資薪金。準(zhǔn)予在稅前扣除，即工資從限額扣除轉(zhuǎn)變?yōu)槿~扣除。當(dāng)然，相應(yīng)的工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)的扣除限額也提高了。企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額215％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這意味著職工教育經(jīng)費(fèi)可全額扣除。盡可能多地列支工資薪金支出、擴(kuò)大稅前扣除應(yīng)是稅收籌劃的基本思想，可采用的措施有：1提高職工工資，超支福利以工資形式發(fā)放；2持內(nèi)部職工股的企業(yè)。把向職工發(fā)放的股利改為績(jī)效工資或年終獎(jiǎng)金；3企業(yè)股東、董事等兼任管理人員或職工，將報(bào)酬計(jì)人工資；4增加職工教育、培訓(xùn)I機(jī)會(huì)；建立工會(huì)組織，改善職工福利。在籌劃時(shí)應(yīng)注意職工工資需繳納個(gè)人所得稅，增加工資幅度時(shí)需權(quán)衡利弊，必要時(shí)可采用增加人數(shù)，提高退休金、住房公積金、增加職工福利等替代方案。
(二)廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)籌劃
《實(shí)施條例》沒(méi)有區(qū)分廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。廣告費(fèi)扣除限額較以前的基本扣限2％和8％有所提高、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除限額較以前的5‰明顯提高，且可向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。因此，企業(yè)的部分宣傳完全可以不再通過(guò)廣告公司策劃，而是將自行生產(chǎn)或經(jīng)過(guò)委托加工的印有企業(yè)標(biāo)志的禮品、紀(jì)念品當(dāng)作禮品贈(zèng)送給客戶，以達(dá)到廣告的目的，同時(shí)又可降低成本。
新稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5％。即業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)有所下降，且超支部分不得向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，因此籌劃時(shí)要特別關(guān)注業(yè)務(wù)招待費(fèi)的發(fā)生額。實(shí)務(wù)中業(yè)務(wù)招待費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)部分內(nèi)容有時(shí)可以相互替代。一般情況下，外購(gòu)禮品用于贈(zèng)送應(yīng)作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)，但如果禮品印有企業(yè)標(biāo)記，對(duì)企業(yè)的形象、產(chǎn)品有宣傳作用的，也可作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)；相反，企業(yè)因產(chǎn)品交易會(huì)、展覽會(huì)等發(fā)生的餐飲、住宿費(fèi)等也可以列為業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。因此，可以適當(dāng)規(guī)劃廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的列支比例，當(dāng)其中某一項(xiàng)費(fèi)用超支時(shí)，及時(shí)進(jìn)行調(diào)整。例如，當(dāng)業(yè)務(wù)招待費(fèi)可能超過(guò)限額時(shí)，則應(yīng)以業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)名義列支。另外，企業(yè)可以通過(guò)改變經(jīng)營(yíng)方式，以自銷代替代銷、銷售公司分立等方式提高限額計(jì)算基礎(chǔ)。(三)設(shè)立分公司的籌劃
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定。在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具備法人資格營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)匯總納稅。這意味著不具備法人資格的分支機(jī)構(gòu)必須和總機(jī)構(gòu)、其他分支機(jī)構(gòu)合并納稅。合并納稅可以互相彌補(bǔ)虧損，從而減輕整個(gè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。當(dāng)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要到外地設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，可以先考慮設(shè)立分公司，因?yàn)榻?jīng)營(yíng)初期發(fā)生虧損的可能性較大，合并納稅可使外地發(fā)生的虧損在總公司得到?jīng)_減，減輕了總公司的負(fù)擔(dān)。一旦生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向正軌，產(chǎn)品打開銷路，可以盈利時(shí)，應(yīng)考慮轉(zhuǎn)為子公司，在盈利時(shí)享受當(dāng)?shù)囟愂諆?yōu)惠政策。
(四)選擇會(huì)計(jì)政策
企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況自主選擇會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法。例如。存貨的核算方法包括個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等。因此，企業(yè)可以在通貨膨脹時(shí)采用加權(quán)平均法，提高當(dāng)期銷售成本。減少所得稅。同樣，折舊方法有直線法和加速折舊法兩種，在稅法允許的情況下，應(yīng)采用加速折舊法，使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于取得了一筆無(wú)息貸款。
三、降低收入
(一)推遲收入確認(rèn)的時(shí)間
新《企業(yè)所得稅法》根據(jù)銷售結(jié)算方式的不同，分別對(duì)收入確認(rèn)的時(shí)間作出了相應(yīng)的規(guī)定，一旦確認(rèn)收入。不管資金是否回籠，都要上繳稅款。所以，企業(yè)應(yīng)根據(jù)情況選擇適當(dāng)?shù)匿N售結(jié)算方式。避免先墊支稅款，同時(shí)盡量推遲確認(rèn)銷售收入，以達(dá)到延緩納稅的目的。例如，在簽訂銷售合同時(shí)選擇分期收款銷售商品就可以合法地在不同時(shí)期確認(rèn)收入，實(shí)現(xiàn)遞延納稅。當(dāng)然，部分資金被客戶較長(zhǎng)時(shí)間占用也會(huì)給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失，需權(quán)衡利弊；賒銷產(chǎn)品時(shí)盡量不開具銷售發(fā)票。等收到貨款時(shí)才開具銷售發(fā)票并確認(rèn)收入。以免墊支稅款。企業(yè)還應(yīng)特別注意臨近年終所發(fā)生的銷售收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的籌劃。比如，采用直接收款銷貨時(shí)，可通過(guò)推遲收款時(shí)間或推遲提貨單的交付時(shí)間。把收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)延至次年，獲得延遲納稅的利益。
(二)盡量投資免稅收入
企業(yè)對(duì)外投資時(shí)應(yīng)設(shè)法增加免稅收入或低稅收入，可以考慮購(gòu)買免稅的國(guó)債或進(jìn)行直接投資。新稅法規(guī)定來(lái)自于所有非上市企業(yè)以及連續(xù)持有上市公司股票12個(gè)月以上取得的股息、紅利收入，給予免稅，不再實(shí)行補(bǔ)稅率差的做法。這將刺激企業(yè)直接投資的熱情，同時(shí)也給居民企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排，將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到適用低稅率的關(guān)聯(lián)企業(yè)提供了籌劃空間。
四、合理利用稅收優(yōu)惠政策
(一)選擇投資方向
新《企業(yè)所得稅法》稅收優(yōu)惠的方向主要是：促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步、鼓勵(lì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)發(fā)展和節(jié)能環(huán)保、促進(jìn)公益事業(yè)、照顧弱勢(shì)群體等，企業(yè)應(yīng)根據(jù)政策來(lái)調(diào)整投資和經(jīng)營(yíng)決策，如多上一些技術(shù)創(chuàng)新、節(jié)能節(jié)水、環(huán)保、農(nóng)業(yè)開發(fā)等領(lǐng)域的項(xiàng)目。加大對(duì)技術(shù)開發(fā)的投入，充分享受稅法給予的節(jié)稅空間。
(二)促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新
新《企業(yè)所得稅法》鼓勵(lì)自主技術(shù)創(chuàng)新的優(yōu)惠很多且力度大，主要規(guī)定有：技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅：超過(guò)500萬(wàn)元的部分。減半征收；企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50％，不再受增長(zhǎng)達(dá)10％的限制；企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。企業(yè)應(yīng)順勢(shì)而動(dòng)。充分利用這些優(yōu)惠政策。
(三)利用過(guò)渡期優(yōu)惠政策
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定。原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過(guò)渡到法定稅率；原享受“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，繼續(xù)按原稅收相關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定的優(yōu)惠辦法享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計(jì)算；西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策將繼續(xù)執(zhí)行。因此，可繼續(xù)考慮在西部地區(qū)設(shè)立新企業(yè)，或通過(guò)與原企業(yè)合并的方式即“借殼”，以享受過(guò)渡期優(yōu)惠政策。
(四)合理選擇就業(yè)人員
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：“企業(yè)安置殘疾人員的。在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100％加計(jì)扣除”。如果企業(yè)在進(jìn)行組織設(shè)計(jì)時(shí)能將殘疾職工安排在合適的崗位上，就可以獲得減少稅負(fù)的好處。
五、其他方面
(一)納稅人身份的籌劃
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：“企業(yè)所得稅的納稅人包括居民企業(yè)和非居民企業(yè)。居民企業(yè)承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就其境內(nèi)外全部所得納稅；非居民企業(yè)承擔(dān)有限納稅義務(wù)，僅就其來(lái)源于境內(nèi)的所得納稅。”新稅法采用了注冊(cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地相結(jié)合的雙重標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷居民企業(yè)和非居民企業(yè)。注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)較易確定，因此籌劃的關(guān)鍵是實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地。實(shí)際管理機(jī)構(gòu)一般以股東大會(huì)的場(chǎng)所、董事會(huì)的場(chǎng)所及行使指揮監(jiān)督權(quán)力的場(chǎng)所等來(lái)綜合判斷?！秾?shí)施條例》將其定義為對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。外國(guó)企業(yè)要想避免成為中國(guó)的居民企業(yè)，就要注意不僅要在國(guó)外注冊(cè)，而且還要把實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)在國(guó)外，比如股東大會(huì)、董事會(huì)會(huì)議在外國(guó)舉行。在國(guó)外設(shè)立重大決策機(jī)構(gòu)等。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，中小企業(yè)要在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，必須要強(qiáng)化自身內(nèi)部管理，降低經(jīng)營(yíng)成本，提高經(jīng)濟(jì)效益。納稅籌劃(Taxplaning)是指納稅人在法律規(guī)定的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)事先進(jìn)行籌劃和安排，最大限度地利用稅收優(yōu)惠條件，選擇最優(yōu)的納稅方案，以達(dá)到稅負(fù)最小化目標(biāo)的納稅規(guī)劃。納稅籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一部分，其實(shí)質(zhì)是依法合理納稅，最大程度地降低納稅風(fēng)險(xiǎn)，以求企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，具有合法性、合理性、籌劃性、目的性等特征。納稅籌劃不同于偷稅、漏稅、逃稅或抗稅，它是在不違法的前提下進(jìn)行的。中小企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的方法是多種多樣的，它貫穿于企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程?，F(xiàn)對(duì)中小企業(yè)在籌資、投資、經(jīng)營(yíng)三大方面的納稅籌劃略陳管見。
一、籌資過(guò)程中的納稅籌劃
籌集資金是企業(yè)開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的先決條件，企業(yè)可以從多種渠道以不同方式籌集所需的資金。一般來(lái)說(shuō)，從納稅籌劃的角度分析，可將企業(yè)的籌資方式分為（1）負(fù)債性籌資（包括：向銀行及非金融機(jī)構(gòu)的貸款或企業(yè)借款、企業(yè)內(nèi)部籌資、發(fā)行債券等）（2）權(quán)益性籌資（包括企業(yè)自我積累、發(fā)行股票等）（3）其他籌資（租賃、賒購(gòu)等）三種形式。[1]（P44）從納稅角度看，這些籌資方式產(chǎn)生的稅收后果有很大的差異，這就需要進(jìn)行籌資決策。在籌資決策中進(jìn)行納稅籌劃，有助于企業(yè)降低資金成本，優(yōu)化資金結(jié)構(gòu)，增加所有者收益。通常情況下，企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間拆借方式效果最好，金融機(jī)構(gòu)貸款次之，自我積累效果最差。其原因在于內(nèi)部集資和企業(yè)之間的拆借最容易使納稅利潤(rùn)規(guī)模分散而降低。就企業(yè)發(fā)行股票和債券籌資而論，發(fā)行債券比發(fā)行股票更為有利。這是因?yàn)?，發(fā)行債券所發(fā)生的手續(xù)費(fèi)及利息支出，依照財(cái)務(wù)制度規(guī)定可以計(jì)入企業(yè)的在建工程或財(cái)務(wù)費(fèi)用。財(cái)務(wù)費(fèi)用作為抵稅項(xiàng)目可在稅前列支，企業(yè)也就可以少納所得稅。而發(fā)行股票支付給股東的股利卻是由稅后利潤(rùn)支付的，比發(fā)行債券要多納所得稅。另外，租賃已成為中小企業(yè)實(shí)現(xiàn)節(jié)稅籌劃的重要手段。對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，租賃既可避免因長(zhǎng)期擁有機(jī)器設(shè)備而承擔(dān)資金占用和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，又可通過(guò)支付租金的方式，沖減企業(yè)的應(yīng)稅所得額，減輕所得稅稅負(fù)。對(duì)出租人來(lái)說(shuō)，出租既可免去為使用和管理及其所需的投入，又可以獲得租金收入，此外租金收入按5%繳納營(yíng)業(yè)稅，其稅收負(fù)擔(dān)比產(chǎn)品銷售收入繳納的增值稅低得多。因此，企業(yè)籌資時(shí)在不違反國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策的前提下，可通過(guò)稅收籌劃實(shí)現(xiàn)資金的籌措?yún)s又節(jié)稅增資的目的。當(dāng)然，應(yīng)該注意到，在籌資決策的稅收籌劃中，有時(shí)稅收負(fù)擔(dān)的減少并不一定等于所有者收益的增加。因此，不能只關(guān)注籌資中的所得稅，而必須以企業(yè)是否能獲得稅后最大收益作為選擇籌資方案的標(biāo)準(zhǔn)。[2]（P121）
二、投資過(guò)程中的納稅籌劃
稅負(fù)輕重，將對(duì)企業(yè)投資決策產(chǎn)生極為重大的影響。在投資決策中的稅收籌劃，主要從投資方向、投資地點(diǎn)、投資方式及投資伙伴的選擇等方面綜合考慮，進(jìn)行優(yōu)化選擇。（1）就投資方向而言，國(guó)家為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，在立法時(shí)對(duì)鼓勵(lì)類和限制類行業(yè)制定了不同的稅收政策?？赏顿Y國(guó)家鼓勵(lì)類項(xiàng)目，借以享受稅收優(yōu)惠政策，減輕稅負(fù)。（2）從投資地點(diǎn)來(lái)看，國(guó)家為了支持某些區(qū)域的發(fā)展，一定時(shí)期內(nèi)對(duì)其實(shí)行政策傾斜，如對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)及西部地區(qū)的稅收政策。根據(jù)不同的投資地點(diǎn)，也能充分利用稅收優(yōu)惠，有很大的納稅籌劃空間。（3）從投資方式來(lái)看，企業(yè)投資可分為直接投資和間接投資。直接投資是指把資金直接投放于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的投資。如購(gòu)置設(shè)備、興建工廠、開辦商店等。間接投資是指對(duì)股票或債券等金融資產(chǎn)的投資。稅法規(guī)定，購(gòu)買國(guó)庫(kù)券取得的利息收入可免交企業(yè)所得稅，購(gòu)買企業(yè)債券取得的收入需繳納所得稅，購(gòu)買股票取得的股利為稅后收入不交稅，但風(fēng)險(xiǎn)較大。這就需要企業(yè)進(jìn)行權(quán)衡。直接投資涉及的稅收問(wèn)題更多，需面臨各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財(cái)產(chǎn)稅和行為稅等。（4）從投資伙伴上來(lái)看，股份有限公司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)除征企業(yè)所得稅外，投資者分配的股息還需繳納個(gè)人所得稅，而合伙制企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)不交納企業(yè)所得稅，只交所分收益的個(gè)人所得稅；外資企業(yè)中的緊密合作型企業(yè)，享受國(guó)家對(duì)外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，而松散合作型企業(yè)，則部分享受外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策；總公司所屬的分公司，因其不是獨(dú)立的法人，雖部分的承擔(dān)納稅義務(wù)，但不能享受地區(qū)的稅收優(yōu)惠待遇，而子公司不僅可獨(dú)立的參與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而且可以享受注冊(cè)地區(qū)的稅收優(yōu)惠。[3]（P205）
由于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目的不同，應(yīng)該根據(jù)自身的狀況，謹(jǐn)慎選擇投資方向、投資地點(diǎn)、投資方式及投資伙伴，已達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
三、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的納稅籌劃
經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的納稅籌劃是依照國(guó)家制定的財(cái)務(wù)政策所允許的收入確認(rèn)原則、成本核算方法、計(jì)算程序、費(fèi)用分?jǐn)?、利?rùn)分配等一系列規(guī)定進(jìn)行的內(nèi)部核算活動(dòng)。通過(guò)有效的納稅籌劃，使收入、成本、費(fèi)用和利潤(rùn)達(dá)到最佳值，實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目的。但是，企業(yè)財(cái)務(wù)政策一旦確定，不得隨意變更，故在選擇財(cái)務(wù)政策上要有前瞻性。
1、收入結(jié)算方式的選擇與納稅籌劃
主要是通過(guò)對(duì)取得收入的方式、時(shí)間、計(jì)算方法的選擇、控制，以達(dá)到節(jié)稅的目的。具體表現(xiàn)在銷售收入結(jié)算方式的選擇。企業(yè)銷售貨物有多種結(jié)算方式，不同的結(jié)算方式其納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間不同?，F(xiàn)行稅法規(guī)定：采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù)，以將提貨單交給買方的當(dāng)天結(jié)算；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，以按合同約定的收款日的當(dāng)天結(jié)算；采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，以貨物發(fā)出的當(dāng)天結(jié)算；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天結(jié)算；委托其他納稅人代銷貨物，以收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天結(jié)算。這樣，通過(guò)銷售結(jié)算方式的選擇，控制收入確認(rèn)和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，可以合理歸屬所得年度，從而達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。[4]（P132）
2、存貨計(jì)價(jià)方法的選擇與納稅籌劃
存貨計(jì)價(jià)方法不同，企業(yè)營(yíng)業(yè)成本就不同，從而影響應(yīng)稅利潤(rùn)，進(jìn)而影響所得稅。根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，存貨計(jì)價(jià)可以采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和移動(dòng)平均法等不同方法。不同的存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)納稅的影響是不同的，采用何種方法為佳，應(yīng)根據(jù)具體情況而定。在物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，應(yīng)選擇后進(jìn)先出法對(duì)存貨計(jì)價(jià)，這種方法符合穩(wěn)健性原則的要求，可以使期末存貨成本降低，銷貨成本提高，從而減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，增加稅后利潤(rùn)；在物價(jià)持續(xù)下降時(shí)，應(yīng)選擇先進(jìn)先出法來(lái)計(jì)價(jià)，可以使期末存貨價(jià)值較低，銷貨成本增加，從而減少應(yīng)納稅所得，達(dá)到“節(jié)稅”目的；而在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，宜選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法，可以避免因各期利潤(rùn)變動(dòng)造成企業(yè)各期應(yīng)稅所得上下波動(dòng)而增加企業(yè)安排資金的難度。
3、折舊方法的選擇與納稅籌劃
由于折舊要計(jì)入產(chǎn)品成本或期間費(fèi)用，直接關(guān)系到企業(yè)當(dāng)期成本、費(fèi)用的大小，利潤(rùn)的高低和應(yīng)納所得稅的多少。因此，折舊方法的選擇、折舊的計(jì)算就顯得尤為重要。固定資產(chǎn)折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法等，不同的折舊方法對(duì)納稅人產(chǎn)生不同的影響。如選擇雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法等加速折舊法，可使得在資產(chǎn)使用前期提取的折舊較多，使得企業(yè)少納所得稅，起到推遲納稅時(shí)間和隱性減稅的作用。延緩納稅對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，無(wú)疑是從國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款，降低了企業(yè)的資金成本。在計(jì)算折舊時(shí)，主要考慮以下幾個(gè)因素：固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)凈殘值和固定資產(chǎn)折舊年限。由于新的會(huì)計(jì)制度及稅法對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值沒(méi)有做出具體的規(guī)定，這樣企業(yè)便可以根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限來(lái)計(jì)提折舊，以此達(dá)到節(jié)稅及企業(yè)的其他理財(cái)目的。對(duì)于處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來(lái)說(shuō)，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，從而獲得延期納稅的好處。
4、成本列支、費(fèi)用分?jǐn)偟倪x擇與納稅籌劃
對(duì)費(fèi)用列支，納稅籌劃的指導(dǎo)思想是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡可能地列支當(dāng)期費(fèi)用，預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，減少應(yīng)交所得稅和合法遞延納稅時(shí)間來(lái)獲得稅收利益?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在確認(rèn)有關(guān)收入的期間予以確認(rèn)。費(fèi)用攤銷時(shí)的確認(rèn)，一般有三種方法：一是直接作為當(dāng)期費(fèi)用確認(rèn)；二是按其與營(yíng)業(yè)收入的關(guān)系加以確認(rèn)；三是按一定的方法計(jì)算攤銷額予以確認(rèn)。企業(yè)在計(jì)算成本時(shí)可以選擇與已有利的方法。同時(shí)已發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)及時(shí)核銷入賬。如已發(fā)生的壞賬、呆賬應(yīng)及時(shí)列入費(fèi)用，存貨的盤虧及毀損應(yīng)及時(shí)查明原因，屬于正常損耗部分及時(shí)列入費(fèi)用。對(duì)于能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的費(fèi)用、損失，應(yīng)采用預(yù)提方法計(jì)入費(fèi)用，適當(dāng)縮短以后年度需分?jǐn)偭兄У馁M(fèi)用、損失的攤銷期。例如低值易耗品、待攤費(fèi)用等的攤銷應(yīng)選擇最短年限，增大前幾年的費(fèi)用，遞延納稅時(shí)間。對(duì)于限額列支的費(fèi)用，如業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)業(yè)務(wù)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等，應(yīng)準(zhǔn)確掌握其允許列支的限額，爭(zhēng)取在限額以內(nèi)的部分充分列支。
5、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的納稅籌劃
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)可以提取的減值準(zhǔn)備有八項(xiàng)，不得刻意多計(jì)提或計(jì)提不足。對(duì)于那些由于經(jīng)營(yíng)情況變化如原材料上漲、投資的股票債券升值、子公司業(yè)績(jī)提升等原因引起相應(yīng)準(zhǔn)備的沖回，仍將按有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理，并將沖回的準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)年的利潤(rùn)。但目前稅法對(duì)各項(xiàng)準(zhǔn)備允許扣除的數(shù)額并無(wú)具體的規(guī)定，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)及時(shí)地、靈活地計(jì)提各項(xiàng)準(zhǔn)備從而增加計(jì)稅時(shí)的可扣除金額。[5]（P138）
納稅籌劃是一個(gè)企業(yè)走向成熟、理性的標(biāo)志，是一個(gè)企業(yè)納稅意識(shí)不斷增強(qiáng)的表現(xiàn)，但由于它是一項(xiàng)系統(tǒng)性很強(qiáng)的工作，受到企業(yè)內(nèi)部多種因素的影響和制約，需要企業(yè)的財(cái)務(wù)、供應(yīng)和銷售、企業(yè)管理等多個(gè)部門之間的相互配合、相互協(xié)作。在企業(yè)納稅籌劃的過(guò)程中，一定要樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，認(rèn)真分析各種可能導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)的因素，積極采取有效措施，預(yù)防和減少風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通和協(xié)調(diào)，并致力建立一種協(xié)調(diào)融洽、誠(chéng)信互動(dòng)的稅企關(guān)系。只有這樣才能有效地規(guī)避納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)，節(jié)約稅費(fèi)支出，達(dá)到創(chuàng)造最大經(jīng)濟(jì)利益的目的。
[參考文獻(xiàn)]
[1]楊英法，王全福，宋惠玲.邯鄲市民營(yíng)企業(yè)存在的問(wèn)題及對(duì)策研究[J].河北工程大學(xué)學(xué)報(bào)（社科版），2007，（2）：42-45.
[2]于反.中小企業(yè)如何合理節(jié)稅[M].北京：中國(guó)紡織出版社，2005.
納稅是每個(gè)公民應(yīng)盡的義務(wù)，也是每個(gè)公民應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，做好納稅工作十分重要，國(guó)家為此也出臺(tái)了一系列稅收政策，“營(yíng)改增”政策就是其中的一種，是社會(huì)發(fā)展下衍生的產(chǎn)物，嚴(yán)格遵循“營(yíng)改增”政策，是企業(yè)運(yùn)營(yíng)發(fā)展的基礎(chǔ)，因此，研究“營(yíng)改增”政策的影響以及在“營(yíng)改增”政策下的納稅籌劃問(wèn)題至關(guān)重要，是實(shí)現(xiàn)納稅籌劃有效性的基本條件。
一、“營(yíng)改增”政策與企業(yè)納稅
“營(yíng)改增”政策改變了企業(yè)的納稅結(jié)構(gòu)，一是“營(yíng)改增”政策降低了企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)，避免了重復(fù)收稅問(wèn)題，在一定程度上提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，降低了企業(yè)成本，有助于促進(jìn)企業(yè)的正常運(yùn)營(yíng)發(fā)展，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力與綜合實(shí)力。二是“營(yíng)改增”政策同樣是把雙刃劍，有利有弊，其弊處主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面，第一，“營(yíng)改增”之后，稅率上調(diào)，實(shí)際上增加了部分企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，“營(yíng)改增”政策具有較多條款，對(duì)企業(yè)不同業(yè)務(wù)形式規(guī)定的稅率是不同的，有的業(yè)務(wù)稅率較高，有的業(yè)務(wù)稅率較低，在稅率上調(diào)的情況下，部分企業(yè)業(yè)務(wù)稅率變高，稅負(fù)增加，因此，增加了部分企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。第二，增值稅抵扣會(huì)延期發(fā)放，對(duì)于一些資金緊張的企業(yè)而言，會(huì)影響企業(yè)資金流通，無(wú)法實(shí)現(xiàn)自己的合理配置，阻礙企業(yè)的發(fā)展。
二、企業(yè)“營(yíng)改增”后的納稅籌劃問(wèn)題及策略
（一）利用稅收優(yōu)惠政策
在“營(yíng)改增”試點(diǎn)方案中明確規(guī)定了稅收優(yōu)惠政策，部分企業(yè)可以延續(xù)原營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策，如此一來(lái)，企業(yè)可以利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃，為企業(yè)爭(zhēng)取最大利益，創(chuàng)造出更大的價(jià)值。第一，以往免征營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目在“營(yíng)改增”之后，同樣享受免征待遇。第二，以往享受營(yíng)業(yè)稅減免優(yōu)惠的項(xiàng)目在“營(yíng)改增”之后同樣享受即征即退優(yōu)惠政策。第三，境內(nèi)個(gè)人或單位在實(shí)施出口任務(wù)時(shí)，可以免除增值稅或者實(shí)施零稅率政策。由此可見，利用稅收優(yōu)惠政策，能夠?qū)崿F(xiàn)納稅籌劃，降低企業(yè)成本，提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
（二）尋找記賬
尋找記賬是有效進(jìn)行納稅籌劃的方式之一，記賬具有顯著優(yōu)勢(shì)，能夠合理進(jìn)行納稅籌劃，在保證國(guó)家利益的基礎(chǔ)上，為企業(yè)創(chuàng)造利益價(jià)值。記帳的優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)在以下三點(diǎn)，第一，能夠進(jìn)行責(zé)任分擔(dān)，在進(jìn)行賬務(wù)處理過(guò)程中難免出現(xiàn)紕漏，在出現(xiàn)錯(cuò)誤的情況下，企業(yè)需要承擔(dān)法律責(zé)任，相對(duì)的，在企業(yè)尋找記帳的情況下，能夠有效降低賬務(wù)處理出現(xiàn)紕漏的可能性，即使賬務(wù)處理出現(xiàn)錯(cuò)誤，記帳公司還能夠?yàn)槠髽I(yè)承擔(dān)部分責(zé)任，因此，尋找記帳，能夠有效進(jìn)行責(zé)任分擔(dān)，盡最大程度保證記帳的準(zhǔn)確率，降低企業(yè)損失。第二，專業(yè)性強(qiáng)，稅收繳納計(jì)算的準(zhǔn)確率高，記帳公司都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)稅務(wù)師等專業(yè)人員組成，熟悉精通稅法與相關(guān)制度，能夠?yàn)槠髽I(yè)制定最有效、合理納稅籌劃策略，提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，保證服務(wù)的準(zhǔn)確性與專業(yè)性，為企業(yè)創(chuàng)造更多的價(jià)值。第三，節(jié)省費(fèi)用，節(jié)約開支，企業(yè)設(shè)置會(huì)計(jì)崗位，需要為會(huì)計(jì)人員支付薪資，是一筆不小的開支，而相關(guān)人員的專業(yè)性又不強(qiáng)，尋找急癥事務(wù)所，花費(fèi)少，專業(yè)性強(qiáng)，更加合算，有助于節(jié)省費(fèi)用，降低成本。
（三）選擇恰當(dāng)?shù)募{稅人身份
納稅人身份不同，征收率也不同，因此，選擇恰當(dāng)?shù)募{稅人身份尤為重要，是實(shí)現(xiàn)納稅籌劃的有效措施。選擇恰當(dāng)?shù)募{稅人身份即選擇小規(guī)模納稅人身份，不選擇一般納稅人身份，小規(guī)模納稅人身份與一般納稅人身份存在較大不同，第一，征收率的不同，小規(guī)模納稅人銷售額稅收的征收率是3%，一般納稅人銷售額稅收的征收率是6%～17%，第二，年應(yīng)稅銷售額不滿500萬(wàn)為小規(guī)模納稅人，年應(yīng)稅銷售額在500萬(wàn)元以上為一般納稅人。第三，小規(guī)模納稅人身份的征收率低，選擇小規(guī)模納稅人身份，在銷售額高于500萬(wàn)以后分割業(yè)務(wù)，或者成立新企業(yè)，能夠降低征收率，利用3%的征收率進(jìn)行繳稅，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化，降低企業(yè)成本，實(shí)現(xiàn)合理的納稅籌劃。
三、結(jié)束語(yǔ)
綜上所述，“營(yíng)改增”政策稅制改革具有重要意義，有利于促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，在“營(yíng)改增”政策背景下，建立新的思考方式，運(yùn)用有效的納稅籌劃策略，能夠在保證國(guó)家利益的前提下，最大程度減輕企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)，提上企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，因此，討論“營(yíng)改增”政策下的納稅籌劃問(wèn)題具有重要意義價(jià)值。
參考文獻(xiàn)：
一、納稅籌劃的含義
什么是“納稅籌劃”？到目前為止，還難以找到一個(gè)非常權(quán)威的、被普遍接受的定義，但其定義至少應(yīng)表述出以下幾層意思：一是納稅籌劃必須是不違反稅法的；二是納稅籌劃是事先進(jìn)行的計(jì)劃；三是納稅籌劃的目的應(yīng)是納稅人稅收負(fù)擔(dān)的最小化。
有關(guān)“納稅籌劃”的概念，國(guó)內(nèi)外的學(xué)者也有相應(yīng)的論述：
國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局（InternationalBureauofFiscalDocumentation,IBFD）在其《國(guó)際稅收詞典》（IBFD:InternationalTaxG1ossary,Amsterdam1988）中對(duì)納稅籌劃是這樣表述的：“納稅籌劃，是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)和私人實(shí)務(wù)的安排以達(dá)到減輕納稅的活動(dòng)”。
美國(guó)南加州W.B.梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中講道：“人們合理而又合法的安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使之繳納盡可能低的稅收。他們使用的方法可稱之為納稅籌劃……少繳稅和遞延繳納稅收是納稅籌劃的目標(biāo)所在”。另外，他還講道：“在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)的對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)或投資行為做出事先安排，以達(dá)到盡量的少繳所得稅，這個(gè)過(guò)程就是納稅籌劃”。
張中秀在其主編的《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》一書中從“納稅籌劃”所包含的方法上給出了納稅籌劃的定義。他指出：“納稅籌劃是指納稅人通過(guò)非違法的避稅方法和合法的節(jié)稅方法以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方法達(dá)到盡可能減少納稅的行為”?？梢杂霉奖硎荆杭{稅籌劃=避稅籌劃+節(jié)稅籌劃+轉(zhuǎn)嫁籌劃。
綜合以上幾層意思，我們可以對(duì)“納稅籌劃”下這樣一個(gè)定義：納稅籌劃，又稱稅務(wù)籌劃、稅收籌劃，是指納稅人為達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的，在稅法所允許的范圍內(nèi)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行事先安排的過(guò)程。企業(yè)納稅籌劃主要是基于這樣一個(gè)意圖，就是站在納稅人的角度，在守法的前提下，謀求最大限度的“省稅”。
二、企業(yè)所得稅納稅籌劃目標(biāo)
企業(yè)所得稅是對(duì)我國(guó)內(nèi)資企業(yè)和經(jīng)營(yíng)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的一種稅。納稅人范圍比公司所得稅大?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》是1994年工商稅制改革后實(shí)行的，它把原國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅、集體企業(yè)所得稅和私營(yíng)企業(yè)所得稅統(tǒng)一起來(lái)，形成了現(xiàn)行的企業(yè)所得稅。它克服了原來(lái)按企業(yè)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的不同分設(shè)稅種的種種弊端，真正地貫徹了“公平稅負(fù)、促進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)”的原則，實(shí)現(xiàn)了稅制的簡(jiǎn)化和高效，并為進(jìn)一步統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅打下了良好的基礎(chǔ)。
1、企業(yè)所得稅納稅籌劃的根本目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化
有效開展企業(yè)所得稅納稅籌劃的關(guān)鍵問(wèn)題，是正確定位企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標(biāo)。納稅籌劃目標(biāo)，是指通過(guò)納稅籌劃要達(dá)到的經(jīng)濟(jì)利益狀況。它決定了納稅籌劃的范圍和方向籌劃策略，是納稅籌劃應(yīng)當(dāng)首先解決的關(guān)鍵問(wèn)題。因此，將企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標(biāo)應(yīng)定義為：在法律認(rèn)可且符合立法意圖的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化。這種定位，既克服了節(jié)稅目標(biāo)的狹隘性，又排除了不符合立法意圖的避稅問(wèn)題，是企業(yè)定義其企業(yè)所得稅納稅籌劃目標(biāo)的正確選擇。
2、企業(yè)所得稅納稅籌劃的派生目標(biāo)是涉稅零風(fēng)險(xiǎn)
如果說(shuō)實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第一個(gè)目標(biāo)，那么，實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第二個(gè)目標(biāo)，也是稅后利潤(rùn)最大化這一稅收籌劃根本目標(biāo)的派生目標(biāo)。因此，在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，為了實(shí)現(xiàn)日常稽查涉稅零風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)，企業(yè)必須要強(qiáng)化其內(nèi)部管理制度，尤其要著重健全企業(yè)的內(nèi)部控制制度，創(chuàng)造平穩(wěn)、有序的內(nèi)部稅收籌劃環(huán)境，以備順利通過(guò)稽查部門的日常檢查。由于目前我國(guó)企業(yè)對(duì)稅法的理解不到位，普遍存在著稅收風(fēng)險(xiǎn)較高的問(wèn)題，所以稅收籌劃需要把規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)納入進(jìn)來(lái)。這使得企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)更具有實(shí)際操作意義。
三、企業(yè)所得稅籌劃策略
根據(jù)我國(guó)稅法法規(guī)的相關(guān)規(guī)定中對(duì)稅率、減免內(nèi)容、法定扣除項(xiàng)目等的一系列規(guī)定，主要可從以下幾個(gè)方面開展稅務(wù)籌劃：
1、合理利用企業(yè)的組織形式開展稅務(wù)籌劃
企業(yè)所得稅法合并后，遵循國(guó)際慣例將企業(yè)所得稅以法人作為界定納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，原內(nèi)資企業(yè)所得稅獨(dú)立核算的標(biāo)準(zhǔn)不再適用，同時(shí)規(guī)定不具有法人資格的分支機(jī)構(gòu)應(yīng)匯總到總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一納稅。不同的組織形式分別使用獨(dú)立納稅和匯總納稅，會(huì)對(duì)總機(jī)構(gòu)的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響。企業(yè)可以利用新的規(guī)定，通過(guò)選擇分支機(jī)構(gòu)的組織形式進(jìn)行有效的稅務(wù)籌劃。企業(yè)從組織形式上有子公司和分公司兩種選擇論文提綱怎么寫。其中，子公司是具有獨(dú)立法人資格，能夠承擔(dān)民事法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體；而分公司是不具有獨(dú)立法人資格，需要由總公司承擔(dān)法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體。企業(yè)采取何種組織形式需要考慮的因素主要包括：分支機(jī)構(gòu)盈虧、分支機(jī)構(gòu)是否享受優(yōu)惠稅率等。選擇方案具體見表2-1。
表2-1 分支機(jī)構(gòu)組織形式選擇方案
稅率選擇
優(yōu)惠稅率
非優(yōu)惠稅率
盈利
子公司
分公司
“企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額?！币虼耍瑴p少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的基本方式有三條，即：利用稅率進(jìn)行納稅籌劃、利用稅基進(jìn)行納稅籌劃和利用稅額進(jìn)行納稅籌劃。
一、運(yùn)用稅率進(jìn)行納稅籌劃
企業(yè)所得稅所實(shí)行的比例稅率體現(xiàn)在納稅人的認(rèn)定和稅收優(yōu)惠上。
稅率式納稅籌劃是納稅人利用國(guó)家稅法制定的高低不同的稅率，通過(guò)制定納稅計(jì)劃來(lái)降低適用稅率從而減輕稅收負(fù)擔(dān)。我們知道，當(dāng)稅負(fù)一定的時(shí)候，稅率的高低和稅額的大小呈正比，因此可選擇低稅率的籌劃方式來(lái)減少稅收負(fù)擔(dān)。
第一，選擇低稅率行業(yè)投資來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。國(guó)家為了從宏觀上調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，一般通過(guò)稅收政策來(lái)引導(dǎo)納稅人投資，并制定了許多行業(yè)稅收優(yōu)惠法規(guī)。納稅人利用政府的稅收政策，進(jìn)行納稅籌劃，可減少稅收負(fù)擔(dān)。例如“企業(yè)從事蔬菜、谷物、油料、糖類、薯類、棉花、棉花、麻類、水果、堅(jiān)果的種植；農(nóng)作物的新品種選育；中藥材種植；林木培育與種植；牲畜和家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品采集；灌溉、獸醫(yī)、農(nóng)產(chǎn)品初加工、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)林牧漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；遠(yuǎn)洋捕撈項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅?！?/p>
第二，選擇低稅率地區(qū)投資來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。國(guó)家對(duì)特定地區(qū)制定了許多稅收優(yōu)惠政策，這種區(qū)域差異給納稅人提供了進(jìn)行籌劃的空間，這是各國(guó)普遍存在的一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，多數(shù)的經(jīng)濟(jì)特區(qū)和經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)都出臺(tái)了許多區(qū)域性的稅收優(yōu)惠政策。例如我國(guó)規(guī)定了在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍內(nèi)，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)于2008年1月1日后完成登記注冊(cè)的，在本轄區(qū)內(nèi)取得的所得，從取得第一筆收入所屬納稅年度算起，第1年和第2年的企業(yè)所得稅可免征，第3年到第5年的企業(yè)所得稅則按照25%的法定稅率減半征收。
這種行業(yè)性和區(qū)域性的稅率差異，給投資者提供了更多的投資選擇和利用的機(jī)會(huì)，納稅人在投資和納稅時(shí)可對(duì)此進(jìn)行慎重選擇并充分運(yùn)用，若想要利用好企業(yè)所得稅在稅率方面的優(yōu)惠，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從自身性質(zhì)到生產(chǎn)業(yè)務(wù)等各個(gè)方面進(jìn)行全方位立體化的納稅籌劃。
二、運(yùn)用稅基進(jìn)行納稅籌劃
企業(yè)所得稅的稅基是應(yīng)納稅所得額，“應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除金額-彌補(bǔ)虧損，”納稅企業(yè)可通過(guò)縮小稅基的方式來(lái)減輕納稅。 企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額是通過(guò)應(yīng)納稅所得額乘以稅率得出來(lái)的，計(jì)稅依據(jù)是稅基，通常在稅率不變的條件下，稅額和稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人實(shí)際繳納稅款就越少。
企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額是收入總額與成本和費(fèi)用等支出的差額，因此，縮小計(jì)稅基礎(chǔ)一般都要借助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手段，準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目是指企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括：“成本、費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）、稅金（六稅一費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、資源稅、土地增值稅、城建稅、關(guān)稅和教育費(fèi)附加）、損失?！?/p>
例如納稅人在遵守法律、法規(guī)的前提下，可合理地調(diào)整會(huì)計(jì)核算，以達(dá)到降低應(yīng)稅收入額、推遲應(yīng)稅收入確認(rèn)的期間，利用會(huì)計(jì)核算方法壓縮應(yīng)稅收入額，從而減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的目的。具體方法如下：
（1）企業(yè)已發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)，其銷售收入應(yīng)適時(shí)入賬。納稅人可依據(jù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，做到：不應(yīng)入收入類賬戶則不要入賬；能少入收入類賬戶的則盡可能少入賬；能推遲入收入類賬戶的則盡可能推遲入賬。
（2）會(huì)計(jì)處理中，存在著謹(jǐn)慎性原則，因此，不能預(yù)先將企業(yè)尚未發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)入賬，即不能單憑合同協(xié)議或者口頭約定來(lái)預(yù)計(jì)可能形成的收入，這也是企業(yè)所得稅納稅籌劃的需要。
（3）只要是界于負(fù)債、債權(quán)與收入間的經(jīng)濟(jì)行為，做負(fù)債、債權(quán)增加而不做收入增加處理；只要是界于對(duì)外投資和對(duì)外銷售間的經(jīng)濟(jì)行為，做對(duì)外投資而不做對(duì)外銷售業(yè)務(wù)處理；只要能找到理由推遲確認(rèn)的收入，要盡可能地推遲確認(rèn)。
此外，納稅人還應(yīng)當(dāng)注意對(duì)免稅收入的規(guī)定。
三、運(yùn)用稅額進(jìn)行納稅籌劃
稅額式納稅籌劃是指納稅人通過(guò)直接減少應(yīng)納稅額的方法來(lái)減少自身的稅收負(fù)擔(dān)，主要是利用減免稅優(yōu)惠達(dá)到減少稅收的目的，在納稅籌劃時(shí)，首先要根據(jù)企業(yè)自身情況充分利用可以適用的稅收優(yōu)惠，其次要注意不同的稅收優(yōu)惠之間的合理搭配，比如減免稅期間就不適合采取加速折舊法。
同時(shí)，納稅人在業(yè)務(wù)的安排和納稅籌劃項(xiàng)目的選擇上要充分考慮稅法的要求，對(duì)納稅準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目進(jìn)行事先的籌劃，以實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)予稅前扣除項(xiàng)目金額最大化，從而達(dá)到企業(yè)所得稅的納稅籌劃目的。
參考文獻(xiàn)：
論文摘要：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的首要方法是用好用足稅收優(yōu)惠政策；其次是選擇適用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，盡量降低營(yíng)業(yè)額，同時(shí)增加扣除項(xiàng)目金額，從而達(dá)到縮小計(jì)稅基數(shù)或者適用低稅率、零稅率，減少應(yīng)納稅額的目的。在此前提條件下，探討具體各個(gè)稅種的納稅籌劃技巧才具有實(shí)際意義。
1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃技巧
1.1籌劃思路
納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，按照營(yíng)業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。營(yíng)業(yè)稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要稅種之一，貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程。營(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)，營(yíng)業(yè)額是納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績(jī)r(jià)款及價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用包括向?qū)Ψ绞杖〉氖掷m(xù)費(fèi)、基金、集資費(fèi)、代收款項(xiàng)及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。應(yīng)納稅額計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額一營(yíng)業(yè)額×稅率，由計(jì)算公式可以看出，要想降低應(yīng)納稅額，一要降低營(yíng)業(yè)額，二要爭(zhēng)取適用較低稅率甚至是零稅率。
1.2籌劃案例
案例一：丙企業(yè)通過(guò)參與土地拍賣競(jìng)得一塊地價(jià)6億元的土地。由于丙的技術(shù)水平有限，采用合作建房方式與丁企業(yè)聯(lián)合開發(fā)此房產(chǎn)。由丙提供土地使用權(quán)，丁提供資金。丙、丁兩企業(yè)商定，房屋建好后，雙方平分。完工后，估計(jì)雙方可各分得價(jià)值7億元的房屋。合作建房有兩種方式：純粹“以物易物”方式和成立“合營(yíng)企業(yè)”方式。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅法的規(guī)定，兩種不同的合作建房方式將產(chǎn)生完全不同的納稅義務(wù)：(1)“以物易物”方式。丙企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán)，從而產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)交納營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)。此時(shí)其轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營(yíng)業(yè)稅為6億元，丙應(yīng)納的營(yíng)業(yè)稅為3000萬(wàn)元。(2)“合營(yíng)企業(yè)”方式，丙企業(yè)以土地使用權(quán)、丁企業(yè)以貨幣資金成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房，房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配方式。由于丙企業(yè)投入的土地使用權(quán)是無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)須繳納營(yíng)業(yè)稅。
2房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房產(chǎn)稅納稅籌劃技巧
2.1籌劃思路
房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對(duì)象，按房屋的計(jì)稅余值或租金收入為計(jì)稅依據(jù)，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。區(qū)別房屋的經(jīng)營(yíng)使用方式規(guī)定征稅辦法；對(duì)于只用的房屋，按房產(chǎn)計(jì)稅余值征收，稱為從價(jià)計(jì)征，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10％～30％后的余值作為計(jì)稅依據(jù)，按1.2％的稅率計(jì)算年應(yīng)納稅額；對(duì)于出租、出典的房屋，按租金收入征稅，稱為從租計(jì)征，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)，按12％的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。這兩種方式的差異為納稅籌劃提供了空間。房產(chǎn)稅的籌劃思路就是想方設(shè)法將“出租”房屋行為轉(zhuǎn)變?yōu)椤白誀I(yíng)”房屋行為，或者采用拆分法將租金進(jìn)行分解。
2.2籌劃案例
案例二：A公司開發(fā)了一棟高層商住樓，第一到第四層樓設(shè)計(jì)為商場(chǎng)，開發(fā)成本為1500萬(wàn)元，市場(chǎng)價(jià)值6000萬(wàn)元，如果出租，預(yù)計(jì)年租金500萬(wàn)元。由于該商住樓的增值率比較高，如果對(duì)外銷售需要繳納2000多萬(wàn)元的土地增值稅，經(jīng)股東會(huì)決議決定將該商場(chǎng)自留用于出租。H先生擬租下該商場(chǎng)用來(lái)做酒樓，提供餐飲服務(wù)。
方案1：A公司與H先生簽訂房屋租賃合同，年租金500萬(wàn)元。則應(yīng)繳納房產(chǎn)稅：500X12％=60(萬(wàn)元)。
方案2：A公司將該商場(chǎng)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并到工商行政管理部門去變更營(yíng)業(yè)執(zhí)照，增加附營(yíng)業(yè)務(wù)餐飲業(yè)，然后與H先生簽訂承包經(jīng)營(yíng)合同，年承包費(fèi)500萬(wàn)元。此時(shí)，該房產(chǎn)屬于自營(yíng)性質(zhì)，可以按賬面原值從價(jià)計(jì)征。根據(jù)《固定資產(chǎn)》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，自建自用的房屋的入賬價(jià)值為實(shí)際的建造成本加相關(guān)稅費(fèi)。為簡(jiǎn)單起見，我們不考慮將開發(fā)產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的有關(guān)稅費(fèi)問(wèn)題，則應(yīng)繳房產(chǎn)稅1500×(1－30％)×1.2％=12.6(萬(wàn)元)。可見：方案2巧妙地將出租行為轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪?jīng)營(yíng)行為，改出租房屋為自營(yíng)房屋，就可以按建造成本從價(jià)計(jì)征房產(chǎn)稅，比方案1少繳納房產(chǎn)稅47.40萬(wàn)元。
3房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃技巧
3.1籌劃思路
土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，以轉(zhuǎn)讓所取得的收入包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入為計(jì)稅依據(jù)向國(guó)家繳納的一種稅賦，不包括以繼承、贈(zèng)與方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率：增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％的部分，稅率為30％；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％、未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％的部分。稅率為40％；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％、未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為50％；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為60％。土地增值稅以土地和地上建筑物為征稅對(duì)象，以增值額為計(jì)稅依據(jù)。增值額是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，減除法定扣除項(xiàng)目金額后的差額。增值額越多，適用稅率越高。另外，稅法規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售。如果增值額沒(méi)有超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20％，免予征收土地增值稅。因此，土地增值稅籌劃的基本思路是：根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。降低增值額的途徑有兩條：(1)減少或分解銷售收入。可以將裝修收入從銷售收入中分解出去；也可以適當(dāng)降低商品房的售價(jià)。(2)增加扣除項(xiàng)目金額?？梢约哟髮?duì)園林綠化的投入；也可以提高住宅的配套設(shè)施標(biāo)準(zhǔn)。
3.2籌劃案例
案例三：Y公司開發(fā)一住宅小區(qū)，總可售面積100000m2，均為普通住宅。銷售均價(jià)3500元／m2，預(yù)計(jì)總收入35000萬(wàn)元，預(yù)繳營(yíng)業(yè)稅及附加1960萬(wàn)元，總開發(fā)成本20800萬(wàn)元(不含銀行費(fèi)用)。
方案1：直接按現(xiàn)狀進(jìn)行開發(fā)與銷售，則；
①可扣除項(xiàng)目金額=20800×(1+20％+10％)-51960=29000(萬(wàn)元)
②增值額=35000－29000=6000(萬(wàn)元)
③增值率=6000÷29000×100％=20.69％
④應(yīng)繳納的土地增值稅＝6000X30％=1800(萬(wàn)元)
方案2：追加園林綠化方面的投資200萬(wàn)元，則：
①可扣除項(xiàng)目金額=(20800+200)×(1+20％+10％)+1960=89260(萬(wàn)元)
②增值額=35000－29260=5740(萬(wàn)元)
③增值率=5740÷29260×100％=19.62％
④因?yàn)樵鲋德?lt;20％，所以免土地增值稅。
財(cái)務(wù)管理會(huì)計(jì)論文參考文獻(xiàn)：
[1]胡國(guó)柳，曾春華.會(huì)計(jì)委派制背景下的高校財(cái)務(wù)管理創(chuàng)新[J].海南大學(xué)學(xué)報(bào)（人文社會(huì)科學(xué)版），2008（5）
[2]姜玉梅，袁志剛.淺析會(huì)計(jì)委派制對(duì)高校財(cái)務(wù)管理的影響[J].科技創(chuàng)新導(dǎo)報(bào)，2008（7）
[3]呂艷梅.基于高校財(cái)務(wù)改革下的會(huì)計(jì)委派制研究[J].云南財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2009（5）
[4]宋鵬.完善高校會(huì)計(jì)委派制的思考[J].湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)（人文社會(huì)科學(xué)版），2010（7）
[5]陳媛惠.加強(qiáng)和完善高校會(huì)計(jì)委派制的實(shí)踐與探索[J].現(xiàn)代商業(yè)，2012（7）
[6]周德杰，楊國(guó)棟.對(duì)高校實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的探討[J].山西高等學(xué)校社會(huì)科學(xué)學(xué)報(bào)，2007（10）
[7]孫大海.淺談高校校辦經(jīng)濟(jì)實(shí)體會(huì)計(jì)委派制的完善[J].哈爾濱職業(yè)技術(shù)學(xué)院報(bào)，2010（5）
財(cái)務(wù)管理會(huì)計(jì)論文參考文獻(xiàn)：
[1]虢鳳英.淺議新所得稅法下的納稅與財(cái)務(wù)籌劃.企業(yè)技術(shù)開發(fā).2013（3）.
[2]康志強(qiáng).淺談醫(yī)院代扣代繳個(gè)人所得稅的納稅籌劃.商情.2013（7）.
[3]張家珍.固定資產(chǎn)技術(shù)改造時(shí)機(jī)涉及的納稅籌劃問(wèn)題.中國(guó)經(jīng)貿(mào).2013（2）
[4]秦晶.對(duì)企業(yè)納稅籌劃中會(huì)計(jì)處理方法的運(yùn)用分析.經(jīng)濟(jì)技術(shù)協(xié)作信息2012（21）.
[5]汪偉，何志銘.中小企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇與納稅籌劃關(guān)系研究.中國(guó)管理信息化.2013（8）.
財(cái)務(wù)管理會(huì)計(jì)論文參考文獻(xiàn)：
[1]馬翔.淺析建設(shè)項(xiàng)目業(yè)主方的施工索賠管理[J].科技信息.2009（12）
[2]楊玖路.淺談高速公路財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本分析與控制[J].中小企業(yè)管理與科技（下旬刊）.2011（03）
[3]李婭琳.淺談公路建設(shè)中的成本控制[J].中小企業(yè)管理與科技（上旬刊）.2010（02）
[4]王穎.我國(guó)民營(yíng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的問(wèn)題及對(duì)策[J].企業(yè)技術(shù)開發(fā)，2006（02）：57-59.
