序論：速發(fā)表網(wǎng)結(jié)合其深厚的文秘經(jīng)驗(yàn)，特別為您篩選了11篇基本理論論文范文。如果您需要更多原創(chuàng)資料，歡迎隨時(shí)與我們的客服老師聯(lián)系，希望您能從中汲取靈感和知識！

篇1

目次：

前言

一、裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念

二、裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)

三、裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)

四、裁量標(biāo)準(zhǔn)的功能

五、裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查

結(jié)語

前言

二十世紀(jì)九十年代以來，特別是國務(wù)院《全面推進(jìn)依法行政實(shí)施綱要》（國發(fā)[2004]10號）以來，在全國范圍內(nèi)出現(xiàn)了大量制定裁量標(biāo)準(zhǔn)[1]的行政法現(xiàn)象。這一行政法現(xiàn)象的出現(xiàn)，意味著各級行政機(jī)關(guān)在努力依法行政，中國的行政法治在向縱深發(fā)展。但不容忽視的是，我國關(guān)于裁量標(biāo)準(zhǔn)的行政執(zhí)法實(shí)踐，還存在著一定問題。比如，關(guān)于同一個(gè)事項(xiàng)，存在著數(shù)量眾多的裁量標(biāo)準(zhǔn)；這些裁量標(biāo)準(zhǔn)，設(shè)定主體與時(shí)間各異，各裁量標(biāo)準(zhǔn)之間的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜等等。之所以出現(xiàn)這些問題，直接原因在于有關(guān)法律制度還不夠完善——現(xiàn)行法律法規(guī)基本上沒有對裁量標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定主體、程序、時(shí)限等進(jìn)行明確規(guī)范，根本原因則在于行政法學(xué)沒有對裁量標(biāo)準(zhǔn)問題提供充分的理論說明和指導(dǎo)[2].

基于這種認(rèn)識，本文對裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念、性質(zhì)、理論基礎(chǔ)、功能、法律效果等基本問題進(jìn)行一個(gè)嘗試性思考，以拋磚引玉。

二、裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念

（一）、裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念

關(guān)于裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念，筆者尚未見到明確定義。有學(xué)者這樣定義“行政處罰自由裁量基準(zhǔn)制度”：“行政執(zhí)法主體對法律規(guī)定的行政處罰自由裁量空間，根據(jù)過罰相當(dāng)原則并結(jié)合本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)治安以及執(zhí)法范圍等情況，理性分割為若干裁量格次，每個(gè)格次規(guī)定一定的量罰標(biāo)準(zhǔn)，并依據(jù)違法行為的性質(zhì)、情節(jié)、社會(huì)危害程度和悔過態(tài)度，處以相對固定的處罰種類和量罰幅度，同時(shí)明確從輕或從重處罰的必要條件的一種執(zhí)法制度。”[3]這一定義雖然將外延限定于行政處罰，但可以為我們提供一定的思考材料。

定義裁量標(biāo)準(zhǔn)，需要探尋行政執(zhí)法活動(dòng)特別是其設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)的內(nèi)在邏輯[4].——行政機(jī)關(guān)作為執(zhí)法者之所以要設(shè)定裁量基準(zhǔn)，是因?yàn)榱⒎ㄕ邔ζ渥鞒龅闹甘静粔蛲暾?，特別是所謂的“規(guī)定核”（norm－kernel）。如果立法者就規(guī)定的性質(zhì)、內(nèi)容和適用條件向執(zhí)法者作出指示時(shí)，使用了不確定概念或者有一定幅度的概念，從而為其預(yù)留下一定的活動(dòng)空間，那么執(zhí)法者在對這種規(guī)定進(jìn)行適用時(shí)就需要按照立法者的意圖對這一空間內(nèi)的規(guī)則進(jìn)行補(bǔ)充[5].

按照行政機(jī)關(guān)設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)的內(nèi)在邏輯，筆者認(rèn)為可以這樣定義裁量標(biāo)準(zhǔn)：“行政執(zhí)法者在行政法律規(guī)范沒有提供要件-效果規(guī)定，或者雖然提供了要件-效果規(guī)定但據(jù)此不足以獲得處理具體行政案件所需之完整的判斷標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，按照立法者意圖、在行政法律規(guī)范所預(yù)定的范圍內(nèi)、以要件-效果規(guī)定的形式設(shè)定的判斷標(biāo)準(zhǔn)?！边@一定義盡可能全面地對裁量標(biāo)準(zhǔn)這一概念的基本要素和屬性進(jìn)行了描述。具體而言：

第一、設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的主體是行政機(jī)關(guān)（行政執(zhí)法者）；

第二、設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的條件是行政法律規(guī)范沒有提供處理具體行政案件所需之完整的判斷標(biāo)準(zhǔn)（立法者授予執(zhí)法者以裁量權(quán)）；

第三、設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)是立法者意圖（例如，設(shè)定行政處罰裁量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，需要根據(jù)過罰相當(dāng)原則等）；

第四、設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的范圍是行政法律規(guī)范所預(yù)定的（如，“有下列行為之一的，處警告或者二百元以下罰款；情節(jié)較重的，處五日以上十日以下拘留，可以并處五百元以下罰款”[6]這一規(guī)定所預(yù)定的范圍是“警告——十日拘留并處五百元罰款”）；

第五、設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的方式是進(jìn)行要件-效果規(guī)定（非此不足以使判斷完結(jié)。如，“有下列情形之一的，構(gòu)成情節(jié)嚴(yán)重，處五日以上十日以下拘留，可以并處五百元以下罰款：1、聚眾實(shí)施的首要分子；‥‥‥.”[7]）。

（二）、裁量標(biāo)準(zhǔn)與周邊概念

為進(jìn)一步明確裁量標(biāo)準(zhǔn)這一概念，有必要將其與相近概念作一比較分析。

1、裁量標(biāo)準(zhǔn)與解釋標(biāo)準(zhǔn)

這兩個(gè)概念之間的關(guān)系非常復(fù)雜。

首先，我們可以在理論上對這兩個(gè)概念進(jìn)行一個(gè)大致的區(qū)分：

裁量標(biāo)準(zhǔn)對不完整判斷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行補(bǔ)充定量的需要直接援用立法目的等價(jià)值要素以要件—效果規(guī)定的方式設(shè)定

解釋標(biāo)準(zhǔn)對不確定概念進(jìn)行明確定性的一般借助于邏輯、經(jīng)驗(yàn)性認(rèn)識和語義分析一般以定義命題的方式設(shè)定

但實(shí)際上，裁量標(biāo)準(zhǔn)與解釋標(biāo)準(zhǔn)這兩個(gè)概念在實(shí)踐中往往渾然一體、無法截然分離。例如，《治安管理處罰法》第七十條規(guī)定：“以營利為目的，為賭博提供條件的，或者參與賭博賭資較大的，處五日以下拘留或者五百元以下罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，處十日以上十五日以下拘留，并處五百元以上三千元以下罰款”。針對這一規(guī)定，《北京市公安局實(shí)施治安管理處罰法細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)（試行）》設(shè)定了如下“細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)”。

“賭博賭資較大的設(shè)定：

1、處五百元以下罰款賭資設(shè)定為：500元以下；

2、處五日以下拘留賭資設(shè)定為：500元至1500元；

‥‥‥.“

這一“細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)”的2可以變換為“賭資為500元至1500元的為‘賭資較大''''的賭博，參與者處以五日以下拘留?！边@一命題，整體上看是一個(gè)完整的要件-效果規(guī)定，所以是一個(gè)裁量標(biāo)準(zhǔn)；但其前半段（下線部分）是對《治安管理處罰法》所謂的“賭資較大”的解釋，可以理解為一個(gè)解釋標(biāo)準(zhǔn)。

裁量標(biāo)準(zhǔn)與解釋標(biāo)準(zhǔn)的這種緊密的關(guān)聯(lián)性，與行政執(zhí)法者設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)的內(nèi)在邏輯相關(guān)，同時(shí)還關(guān)系著裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)。詳見后述（四、裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)）。

2、裁量標(biāo)準(zhǔn)與行政規(guī)定

行政規(guī)定是一個(gè)復(fù)雜的概念。根據(jù)朱芒教授的分析，《行政復(fù)議法》第七條和第二十六條的“行政規(guī)定”，所指稱的不是一種具有共同性質(zhì)的行政規(guī)范，即不具有法律規(guī)范性質(zhì)的行政規(guī)范，而是一類行政規(guī)范，即不具有行政法規(guī)或行政規(guī)章外形的所有行政規(guī)范；具體而言，行政規(guī)定在總體上可以劃分為屬于法規(guī)明令的行政規(guī)定（在功能上等同于法律規(guī)范）以及屬于行政規(guī)則的行政規(guī)定（不具有法律規(guī)范的功能）[8].

從上述行政規(guī)定的概念來看，其外延要大于裁量標(biāo)準(zhǔn)——注意，這里所說的“裁量標(biāo)準(zhǔn)”是指以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)。換句話說，裁量標(biāo)準(zhǔn)可以理解為行政規(guī)定的一種。王貴松博士將裁量標(biāo)準(zhǔn)定位為“其他規(guī)范性文件”[9]，在這個(gè)意義上說是有道理的。

當(dāng)然，要將裁量標(biāo)準(zhǔn)在行政規(guī)定中予以準(zhǔn)確定位，需要考慮到裁量標(biāo)準(zhǔn)的法律性質(zhì)。詳見后述（三、裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)）。

3、裁量標(biāo)準(zhǔn)與具體行政行為理由及說明理由制度

盡管在目前的行政執(zhí)法實(shí)踐中，裁量標(biāo)準(zhǔn)大多是以規(guī)范性文件的形式出現(xiàn)的，但需要注意的是，裁量標(biāo)準(zhǔn)的存在形式并不局限于規(guī)范性文件。行政機(jī)關(guān)行使裁量權(quán)作出具體行政行為時(shí)，不管是否有以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，都是要對行政法律規(guī)范補(bǔ)充判斷標(biāo)準(zhǔn)的，否則其判斷無法完結(jié)，也就無從作出具體行政行為。換句話說，行政機(jī)關(guān)在沒有以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)的情況下行使裁量權(quán)作出具體行政行為時(shí)，裁量標(biāo)準(zhǔn)也是存在的，其形式為具體行政行為的理由[10].

以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)與以具體行政行為理由形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，毫無疑問，同樣都是裁量標(biāo)準(zhǔn)。因?yàn)槠渲黧w的性質(zhì)（行政機(jī)關(guān)）、目的、條件、依據(jù)、范圍、方式都是相同的（參見前述裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念），只不過主體的行政層級（前者往往是上級行政機(jī)關(guān)設(shè)定的，而后者是直接處理具體行政案件的行政機(jī)關(guān)）、時(shí)機(jī)（前者還沒有面對具體的行政案件，后者則伴隨著具體行政案件的處理）、存在形式（是否以規(guī)范性文件的形式存在）有所不同。另外，如果行政機(jī)關(guān)忠實(shí)地依照以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)作出具體行政行為，那么它就自動(dòng)轉(zhuǎn)化為具體行政行為的理由；反過來，如果行政機(jī)關(guān)在作出具體行政行為時(shí)所設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)過一定程序被提升為規(guī)范性文件，那么它就轉(zhuǎn)化為以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)。也就是說，以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)與以具體行政行為理由形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，兩者之間還存在一個(gè)互相轉(zhuǎn)化的關(guān)系。

以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)與具體行政行為理由形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)的這種同質(zhì)性提示我們，應(yīng)當(dāng)對“設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)制度”與“說明理由制度”之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性予以充分的注意。同時(shí)，在思考裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查的關(guān)系時(shí)，這種同質(zhì)性也是一個(gè)必要的考慮要素。詳見后述（六、裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查）。

三、裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)

關(guān)于裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)，目前有很多不盡準(zhǔn)確的提法。如“自我削權(quán)”[11]、“縮小自由裁量幅度”[12]甚至“取消自由裁量權(quán)”[13]等等。這些提法或者混淆了“自由裁量權(quán)”的授權(quán)主體與行使主體，或者混淆了“自由裁量權(quán)”行使主體（行政機(jī)關(guān)）與行政執(zhí)法人員，從根本上說，對裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念缺乏準(zhǔn)確理解。

其實(shí)，裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)已經(jīng)蘊(yùn)含在上述概念里了。即，裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)對其所執(zhí)行的行政法律規(guī)范的具體化。這一命題包括如下三個(gè)基本方面：

第一、裁量標(biāo)準(zhǔn)不是法規(guī)。這是依法行政原則，具體而言是“法律創(chuàng)制原則”的必然歸結(jié)。

第二、裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化。這是行政機(jī)關(guān)設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的條件、依據(jù)、范圍都決定于行政法律規(guī)范的必然歸結(jié)。

第三、裁量標(biāo)準(zhǔn)是抽象的法規(guī)與具體的事實(shí)之間的必要媒介。這是行政機(jī)關(guān)作為執(zhí)法者設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)的內(nèi)在邏輯的必然歸結(jié)。舍此無從行使裁量權(quán)，或者構(gòu)成行政恣意。

正是因?yàn)椴昧繕?biāo)準(zhǔn)是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)對其所執(zhí)行的行政法律規(guī)范的具體化，是行政機(jī)關(guān)行使立法者所授予的行政裁量權(quán)的必要手段，我們說“自我削權(quán)”或者“縮小自由裁量幅度”甚至“取消自由裁量權(quán)”等提法是不準(zhǔn)確的。行政裁量權(quán)是立法者所授予的，上級行政機(jī)關(guān)無權(quán)代替立法者消減下級行政機(jī)關(guān)特別是具有行政執(zhí)法權(quán)的行政機(jī)關(guān)的裁量權(quán)；行政執(zhí)法人員盡管直接行使行政裁量權(quán)，但并非擁有行政裁量權(quán)的法律主體。盡管上級行政機(jī)關(guān)設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)會(huì)對下級行政機(jī)關(guān)特別是具有行政執(zhí)法權(quán)的行政機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員發(fā)揮事實(shí)上的約束作用，但必須認(rèn)為：上級行政機(jī)關(guān)以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)對具有作出具體行政行為權(quán)限的下級行政機(jī)關(guān)并無法律拘束力。因?yàn)椋昧繕?biāo)準(zhǔn)是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)對其所執(zhí)行的行政法律規(guī)范的具體化，對該行政執(zhí)法機(jī)關(guān)有拘束力的是該行政法律規(guī)范本身；上級行政機(jī)關(guān)以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)歸根結(jié)底不過是一種行政內(nèi)部規(guī)定?！@意味著違反上級行政機(jī)關(guān)以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)作出具體行政行為并不必然導(dǎo)致該具體行政行為違法[14].

要言之，裁量標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定與行政機(jī)關(guān)所擁有的行政裁量權(quán)的增減無關(guān)，它只是為防止恣意介入具體行政行為（行政裁量權(quán)的行使）而設(shè)定的一個(gè)“防護(hù)網(wǎng)”，且這個(gè)“防護(hù)網(wǎng)”本身是立法者意志的延伸。

四、裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)

關(guān)于裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)，學(xué)術(shù)界尚未進(jìn)行深入的思考和討論。王貴松博士認(rèn)為：“行政裁量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范基礎(chǔ)在于憲法第33條的規(guī)定，也就是法律面前人人平等的要求。”[15]這一觀點(diǎn)雖然使用了“規(guī)范基礎(chǔ)”這一表述，但在邏輯上可以理解為是在探究其“理論基礎(chǔ)”——在憲法文本過度簡約和抽象的情況下，兩者其實(shí)是一回事。

將裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論或者規(guī)范基礎(chǔ)理解為“法律面前人人平等”的要求，突出了設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的程序意義，但沒有充分提示裁量標(biāo)準(zhǔn)本身的實(shí)體價(jià)值。因?yàn)樗鼪]有對裁量標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容與性質(zhì)，具體而言是裁量標(biāo)準(zhǔn)與行政法律規(guī)范之間的關(guān)聯(lián)性予以充分揭示。

從上述裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念與性質(zhì)來看，裁量標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)實(shí)際上存在于特定的行政裁量理論——“裁量一元論”。“裁量一元論”認(rèn)為所有的行政裁量都是法律授權(quán)的結(jié)果，根本不存在不受法律拘束的自由裁量[16].既然裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)對所執(zhí)行行政法律規(guī)范的具體化，換言之，設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的條件、依據(jù)、范圍都與行政機(jī)關(guān)所執(zhí)行的特定行政法律規(guī)范相關(guān)，而非行政機(jī)關(guān)自治的結(jié)果，那么在邏輯上很顯然，裁量標(biāo)準(zhǔn)與“裁量一元論”有著血緣關(guān)系。前述裁量標(biāo)準(zhǔn)與解釋標(biāo)準(zhǔn)之間的緊密的關(guān)聯(lián)性也是一種很自然的現(xiàn)象。關(guān)于此點(diǎn)，德國實(shí)證主義裁量理論（其本質(zhì)為“裁量一元論”）的表述頗具參考價(jià)值。

“當(dāng)我們把所有的國家活動(dòng)作為法的適用來觀念、把裁量作為其中的必要要素來觀念的時(shí)候，裁量就蛻變?yōu)樘幱诜ǖ木惺M頭的、法律上不重要的那些問題。裁量的基礎(chǔ)以及邊界，只有在解釋規(guī)則和規(guī)范的金字塔所構(gòu)成的妥當(dāng)性鏈條走到盡頭時(shí)才得以發(fā)生。”[17]

當(dāng)然，還需要留意的是，“裁量一元論”本身所指向的是“實(shí)質(zhì)法治主義”，因?yàn)樗且詫Α靶姓那胺尚浴钡姆穸榍疤岬腫18].在這個(gè)意義上，裁量標(biāo)準(zhǔn)的終極理論基礎(chǔ)或者規(guī)范基礎(chǔ)是“實(shí)質(zhì)法治主義”。

五、裁量標(biāo)準(zhǔn)的功能

關(guān)于裁量標(biāo)準(zhǔn)的功能，目前實(shí)踐中似乎有一種共識：裁量標(biāo)準(zhǔn)可以避免行政執(zhí)法的隨意性，減少“人情案”、“關(guān)系案”的發(fā)生，從而使行政執(zhí)法更加公平[19].這一認(rèn)識著眼于以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)對行政執(zhí)法人員的拘束作用，有一定道理，但不夠全面，也不夠準(zhǔn)確。從上述裁量標(biāo)準(zhǔn)的概念、性質(zhì)和理論基礎(chǔ)來看，裁量標(biāo)準(zhǔn)的功能主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

第一、以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)，具有調(diào)節(jié)行政執(zhí)法過程的功能?！砸?guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，其設(shè)定主體在很多情況下不是具體的行政執(zhí)法機(jī)關(guān)而是其上級行政機(jī)關(guān)（實(shí)踐中多為地方政府的法制部門和國務(wù)院的工作部門）。雖然上級行政機(jī)關(guān)無權(quán)消減下級行政機(jī)關(guān)的行政裁量權(quán)，但這種裁量標(biāo)準(zhǔn)作為行政內(nèi)部規(guī)定在行政系統(tǒng)內(nèi)部有一定的拘束作用，這使得它有利于本地或者本系統(tǒng)的行政執(zhí)法能夠切合本地或者本系統(tǒng)的具體情況（空間維度上的靈活性），有利于本地或者本系統(tǒng)范圍的行政執(zhí)法能夠統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)（空間維度上的一貫性）從而有利于實(shí)現(xiàn)“法律面前人人平等”。另外，如前所述，裁量標(biāo)準(zhǔn)本身不是法，它還可以根據(jù)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r及時(shí)在立法者所預(yù)留的空間之內(nèi)進(jìn)行適當(dāng)變更（時(shí)間維度上的靈活性）。

第二、以規(guī)范性文件形式設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)，還具有提高行政執(zhí)法的透明度、提高法律的可預(yù)測性從而提高行政效率的功能?！姓鄬θ丝梢酝ㄟ^裁量標(biāo)準(zhǔn)了解到具體的行政執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)，從而在一定程度上預(yù)測有關(guān)行政機(jī)關(guān)會(huì)如何處理與自己有關(guān)的行政案件。這有利于行政相對人事先（在有關(guān)行政機(jī)關(guān)作出具體行政行為之前）為獲得授益行政行為進(jìn)行準(zhǔn)備、為避免不利行政行為而修正自己的行為，也有利于其在有關(guān)行政機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)主張權(quán)利和行使防御權(quán)。同時(shí)，行政相對人還可以參與裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定程序，甚至可以在一定意義上將自己的意見反映到裁量標(biāo)準(zhǔn)中去[20].這些都有利于提高行政效率。

第三、以具體行政行為理由形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，一方面對行政相對人（如果其提起行政訴訟則轉(zhuǎn)化為行政訴訟原告）和法院具有說服功能（反過來說，具有將具體行政行為加以正當(dāng)化的功能），另一方面對行政執(zhí)法機(jī)關(guān)及行政執(zhí)法人員具有自我拘束功能?！跃唧w行政行為理由形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)際上就是行政機(jī)關(guān)對其所作出的具體行政行為（裁量行為）的理由進(jìn)行的說明。也就是說，在這里，“設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)制度”與“說明理由制度”的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性得到了最為充分的體現(xiàn)，兩者合二為一。所以，這里所謂的裁量標(biāo)準(zhǔn)的功能，其實(shí)就是“說明理由制度”的功能。

裁量標(biāo)準(zhǔn)的上述三個(gè)方面的功能有著一個(gè)共同的前提：裁量標(biāo)準(zhǔn)公開了行政機(jī)關(guān)的判斷過程。如果沒有裁量標(biāo)準(zhǔn)，行政機(jī)關(guān)行使裁量權(quán)的過程就被封閉于“暗箱”之中，法院對行政機(jī)關(guān)的監(jiān)督（司法審查）、上級行政機(jī)關(guān)對下級行政機(jī)關(guān)的監(jiān)督和行政機(jī)關(guān)對行政執(zhí)法人員的監(jiān)督、乃至權(quán)利對權(quán)力（私人對行政）的監(jiān)督都會(huì)缺少必要的信息來源。有學(xué)者主張“以對話模式重構(gòu)行政裁量權(quán)的行使”[21]，這種對話模式的實(shí)現(xiàn)無疑也需要裁量標(biāo)準(zhǔn)這一平臺，無論是法官與行政官之間的對話還是行政官與私人之間的對話。所以說，公開行政機(jī)關(guān)行使裁量權(quán)的判斷過程是裁量標(biāo)準(zhǔn)的最基本的功能。

六、裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查

正是因?yàn)椴昧繕?biāo)準(zhǔn)公開了行政機(jī)關(guān)行使裁量權(quán)的判斷過程，在行政裁量的司法審查中，裁量標(biāo)準(zhǔn)扮演著舉足輕重的角色[22].

（一）、裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查的關(guān)系首先決定于裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)。

首先，裁量標(biāo)準(zhǔn)不是法規(guī)。這一點(diǎn)對于司法審查來說很重要。法規(guī)的效力為法規(guī)制定主體與制定程序的民主正當(dāng)性所支撐，而裁量標(biāo)準(zhǔn)的效力來源于法規(guī)的授權(quán)——立法者授予執(zhí)法者以行政裁量權(quán)。因此，法院作為司法者，首先應(yīng)該確認(rèn)作為執(zhí)法者的行政機(jī)關(guān)是否確實(shí)獲得了立法者的授權(quán)——如果立法者的指示已經(jīng)充分具體和確定，換言之，行政法律規(guī)范已經(jīng)以要件-效果規(guī)定形式為執(zhí)法者提供了完整的判斷標(biāo)準(zhǔn)，那么行政機(jī)關(guān)就沒有裁量權(quán)，行政機(jī)關(guān)就此設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)本身構(gòu)成越權(quán)；如果法院確認(rèn)行政機(jī)關(guān)確實(shí)獲得了立法者授予的裁量權(quán)，那么應(yīng)該進(jìn)一步確認(rèn)作為執(zhí)法者的行政機(jī)關(guān)所設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容是否合法。

其次，裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化。這一點(diǎn)對于司法審查來說同樣重要。因?yàn)椴昧繕?biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化這一命題，決定著法院對裁量標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容進(jìn)行審查時(shí)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。即，法院審查裁量標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容，不是在審查其合理性，而是在審查其合法性，即使法院在最終表述其審查結(jié)果時(shí)，有時(shí)會(huì)使用“明顯不合理”等用語。具體而言，案件事實(shí)的定性、具體行政行為的目的、考慮要素、平等原則、比例原則乃至行政機(jī)關(guān)判斷過程中必然應(yīng)用到的邏輯法則、經(jīng)驗(yàn)法則，都應(yīng)當(dāng)理解為立法者授予執(zhí)法者以裁量權(quán)時(shí)的當(dāng)然的指示，而非法外的標(biāo)準(zhǔn)。法秩序是一個(gè)龐大而精密的網(wǎng)絡(luò)，牽一發(fā)而動(dòng)全身，任何一個(gè)具體的行政法律規(guī)范都是其中的一個(gè)環(huán)節(jié)，都不是孤立的。對一個(gè)具體的行政法律規(guī)范進(jìn)行解釋和適用時(shí)，著眼于法秩序整體，對其他規(guī)范乃至憲法上的原則、行政法基本原則進(jìn)行援用，是立法者授予執(zhí)法者以裁量權(quán)時(shí)的本意。

裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化還意味著合法的裁量標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)在具體行政行為中得到準(zhǔn)確適用。也就是說，法院審查裁量標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容，判斷其為合法之后，需要進(jìn)一步對其適用進(jìn)行審查。毋庸贅言，對裁量標(biāo)準(zhǔn)適用的審查與對裁量標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)容的審查，其判斷標(biāo)準(zhǔn)性質(zhì)相同，都是法（如上述）。

這里涉及到一個(gè)特殊問題：“合理性原則”與“合法性原則”的關(guān)系問題。從上述裁量標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)來看，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為，行政合理性與行政合法性并非對立的二元，“合理性原則”與“合法性原則”原則兩者之間有著內(nèi)在的緊密聯(lián)系[23].因?yàn)?，既然違反“合理性原則”構(gòu)成違法，那么只能認(rèn)為“合理性原則”本身就是法[24].

第三，裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政機(jī)關(guān)行使立法者所授予的行政裁量權(quán)的必要手段。這一點(diǎn)對于司法審查來說也很重要。從行政機(jī)關(guān)設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)活動(dòng)的內(nèi)在邏輯來看，裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化意味著，裁量標(biāo)準(zhǔn)是抽象的法規(guī)與具體的事實(shí)之間的必要媒介，舍此無從行使裁量權(quán)，或者構(gòu)成行政恣意。因此，行政法律規(guī)范沒有提供要件-效果規(guī)定，或者雖然提供了要件-效果規(guī)定但據(jù)此不足以獲得處理具體行政案件所需之完整的判斷標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，行政機(jī)關(guān)負(fù)有設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的義務(wù)。法院首先應(yīng)當(dāng)著眼于系爭行政法律規(guī)范所提供的判斷標(biāo)準(zhǔn)的完整性，審查行政機(jī)關(guān)是否在應(yīng)當(dāng)設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的情況下沒有設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)——如果沒有設(shè)定，這本身構(gòu)成違法[25].

（二）、裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查的關(guān)系還決定于行政裁量的性質(zhì)。

從發(fā)生學(xué)的角度看，行政裁量理論是為解決司法權(quán)與行政權(quán)之間的權(quán)限劃分問題而出現(xiàn)的[26]；后來經(jīng)過演變，行政裁量理論轉(zhuǎn)化為以實(shí)現(xiàn)“適度的司法審查”為目的的觀念體系[27].也就是說，行政裁量實(shí)際上是一個(gè)以實(shí)現(xiàn)“適度的司法審查”為目的的工具概念。

這意味著立法者一旦將行政裁量權(quán)授予執(zhí)法者，法院作為司法者就必須充分注意司法審查的邊界。因?yàn)榉ㄔ旱臋?quán)力始于法也止于法，既然立法者已經(jīng)將行政裁量權(quán)授予執(zhí)法者，法院作為司法者就必須自我抑制，不能代替執(zhí)法者執(zhí)法。

法院一方面有司法審查權(quán)，另一方面不能代替執(zhí)法者執(zhí)法，這是兩個(gè)具有張力的要求。面對這兩個(gè)具有張力的要求，法院最好的選擇是“中庸”——采用“判斷過程審查方式”。在判斷過程審查方式中，法院根據(jù)被告行政機(jī)關(guān)的說明理由乃至舉證，對其判斷過程進(jìn)行追溯，審查其所依據(jù)或者設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)中是否混入了權(quán)限外事項(xiàng)或者與法律的宗旨目的無關(guān)的事項(xiàng)，是否脫落了必要考慮事項(xiàng)（包括行政法律規(guī)范要求行政機(jī)關(guān)予以重視的價(jià)值、經(jīng)驗(yàn)法則等），如果是，法院判決撤銷被訴具體行政行為并責(zé)令重作。也就是說，采用判斷過程審查方式意味著法院不會(huì)自行作出一個(gè)內(nèi)容完結(jié)的判決。換句話說，不會(huì)對行政案件的處理自行下結(jié)論[28].

（三）、事先公布的裁量標(biāo)準(zhǔn)的司法審查有特殊性。

還有一個(gè)問題需要特別注意：裁量標(biāo)準(zhǔn)一旦由行政機(jī)關(guān)本身（注意：不是其上級行政機(jī)關(guān)）予以設(shè)定并公布，行政相對人就會(huì)對其產(chǎn)生信賴，預(yù)期有關(guān)行政機(jī)關(guān)會(huì)據(jù)此處理與自己有關(guān)的行政案件。這種信賴是善意的，其產(chǎn)生原因是行政機(jī)關(guān)公布裁量標(biāo)準(zhǔn)的行為，同時(shí)，責(zé)任行政的理念在今天已經(jīng)深入人心。所以這種信賴應(yīng)當(dāng)獲得法律的保護(hù)。這意味著行政機(jī)關(guān)一旦對裁量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行設(shè)定和公布（包括以規(guī)范性文件的形式），就不得隨意對其加以變更；如果需要變更，包括在具體行政行為中進(jìn)行變更，必須有正當(dāng)理由；沒有正當(dāng)理由就對已公布裁量標(biāo)準(zhǔn)加以變更，構(gòu)成違法[29]（注意：在上級行政機(jī)關(guān)已經(jīng)預(yù)先設(shè)定和公布裁量標(biāo)準(zhǔn)的情況下，行政機(jī)關(guān)依據(jù)自行設(shè)定并公布的裁量標(biāo)準(zhǔn)作出具體行政行為的，不屬于“變更裁量標(biāo)準(zhǔn)”）。

（四）、行政裁量的程序性司法審查模型

綜上，裁量標(biāo)準(zhǔn)與司法審查的關(guān)系主要體現(xiàn)于如下五個(gè)方面：

第一、法院要對行政機(jī)關(guān)是否具有行政裁量權(quán)進(jìn)行司法審查。無行政裁量權(quán)而設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)構(gòu)成越權(quán)。

第二、法院要對行政機(jī)關(guān)是否設(shè)定了裁量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行司法審查。有行政裁量權(quán)而沒有設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)，違反“裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定義務(wù)”，構(gòu)成違法。

第三、法院要以“判斷過程審查方式”對裁量標(biāo)準(zhǔn)是否合法進(jìn)行審查。行政機(jī)關(guān)所依據(jù)或者設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)如果混入了行政機(jī)關(guān)權(quán)限外的事項(xiàng)或者與法律宗旨目的無關(guān)的事項(xiàng)，或者脫落了必要考慮事項(xiàng)，構(gòu)成違法。

第四、法院要對行政機(jī)關(guān)變更已公布裁量標(biāo)準(zhǔn)的理由進(jìn)行審查。沒有正當(dāng)理由就對已公布裁量標(biāo)準(zhǔn)加以變更，構(gòu)成違法。

第五、法院要對合法裁量標(biāo)準(zhǔn)的適用進(jìn)行審查。具體行政行為是依據(jù)合法裁量標(biāo)準(zhǔn)作出的，但沒有對其進(jìn)行準(zhǔn)確適用，也構(gòu)成違法。

上述五個(gè)命題實(shí)際上構(gòu)成了一個(gè)“行政裁量的程序性司法審查”模型。

第一個(gè)命題雖然是實(shí)體性的，但其實(shí)質(zhì)是對行政機(jī)關(guān)的法律解釋（立法者是否對其進(jìn)行了裁量授權(quán)的法律解釋）的審查，嚴(yán)格來說，并非對行政裁量本身的審查。而第二至第五個(gè)命題所意味的司法審查，與非裁量行為的司法審查相比，有著明顯的程序性特征。首先，第二與第四個(gè)命題所意味的司法審查，分別與一個(gè)行政程序法范疇的規(guī)則相關(guān)——“有行政裁量權(quán)則須設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)”和“沒有正當(dāng)理由不得變更已公布之裁量標(biāo)準(zhǔn)”，且法院的判決方式也是程序性的——判令行政機(jī)關(guān)設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)并重新作出具體行政行為，或者判令行政機(jī)關(guān)依據(jù)已公布未變更之裁量標(biāo)準(zhǔn)重新作出具體行政行為。其次，第三與第五個(gè)命題所意味的司法審查，盡管其所依據(jù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)本身是實(shí)體性的——裁量標(biāo)準(zhǔn)是行政法律規(guī)范的具體化，但法院的判決方式同樣是程序性的——判令行政機(jī)關(guān)重新設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)并作出具體行政行為，或者判令行政機(jī)關(guān)重新適用裁量標(biāo)準(zhǔn)作出具體行政行為。從整體上看，以裁量標(biāo)準(zhǔn)為核心展開的司法審查，有著很明顯的程序性特征。

需要強(qiáng)調(diào)的是，以上所構(gòu)想的司法審查是法理上的，是抽象的，是否可以直接對以規(guī)范性文件形式存在的裁量標(biāo)準(zhǔn)提起行政訴訟，以及是否可以和在多大范圍內(nèi)在裁量行為行政訴訟中采用“判斷過程審查方式”，受制于實(shí)定法所規(guī)定的行政訴訟制度[30].法理上的司法審查權(quán)與制度上的司法審查權(quán)是兩個(gè)不同的概念。

結(jié)語

在結(jié)束本文之際，筆者根據(jù)以上理論探討，針對我國目前的行政法治狀況提出如下幾點(diǎn)具體建議，以供有關(guān)方面參考。

第一、為深化行政管理體制改革，建議我國行政機(jī)關(guān)在對現(xiàn)有裁量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行梳理的基礎(chǔ)上，大力推廣以規(guī)范性文件形式設(shè)定和公布裁量標(biāo)準(zhǔn)的做法。

第二、為避免不必要的混亂，建議由國務(wù)院法制部門牽頭，在行政機(jī)關(guān)系統(tǒng)內(nèi)部，就以規(guī)范性文件形式設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的主體、程序等問題作出統(tǒng)一規(guī)定[31].

第三、建議在《行政程序法》草案中對“行政機(jī)關(guān)設(shè)定和公布裁量標(biāo)準(zhǔn)的義務(wù)”進(jìn)行明確規(guī)定（不過，該義務(wù)的主體、范圍、性質(zhì)等問題需要進(jìn)一步討論[32]）。

第四、建議法院主動(dòng)吸收學(xué)術(shù)界的研究成果，并在司法實(shí)踐中積極嘗試以裁量標(biāo)準(zhǔn)為核心展開司法審查。

--------------------------------------------------------------------------------

[1]裁量標(biāo)準(zhǔn)的用語尚未統(tǒng)一。在行政執(zhí)法實(shí)踐中，很多地方使用“裁量標(biāo)準(zhǔn)”（如，浙江省義烏市公安局《賭博、案件處理裁量標(biāo)準(zhǔn)（試行）》、《蘇州市交通局交通行政處罰裁量標(biāo)準(zhǔn)（試行）》、《無錫市消防行政處罰裁量標(biāo)準(zhǔn)》等）一詞，有的地方則稱“細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)”（如，《北京市公安局實(shí)施〈治安管理處罰法〉細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)（試行）》）。在學(xué)術(shù)界，有數(shù)位學(xué)者稱其為“裁量基準(zhǔn)”（如朱芒、馬秀琴、邢玲玲等，具體文獻(xiàn)參見后注）。本文考慮到漢語語言習(xí)慣，使用“裁量標(biāo)準(zhǔn)”一詞。

[2]有關(guān)裁量標(biāo)準(zhǔn)問題的論說，筆者檢索到的文獻(xiàn)極為有限，如：朱芒“日本《行政程序法》中的裁量基準(zhǔn)制度”，載于《華東政法學(xué)院學(xué)報(bào)》2006年第1期；王貴松“行政裁量標(biāo)準(zhǔn)：在裁量與拘束之間”，載于《法制日報(bào)》2005年6月13日第六版；王家華“談?wù)勛杂刹昧康暮侠硇詷?biāo)準(zhǔn)”，載于杭州市政府法制局主辦《政府法制》2001年第4期（總第123期）；馬秀琴、邢玲玲“規(guī)范行政處罰不妨試行自由裁量基準(zhǔn)制度”，見于/n1/jcrb716/ca345108.htm，2006年6月15日22時(shí)45分訪問。另有多篇有關(guān)新聞報(bào)道或見于報(bào)刊或互聯(lián)網(wǎng)，如：曹玲娟“卡住‘人情案''''上海執(zhí)法自由裁量有了’剛性''''標(biāo)尺”（新聞報(bào)道），《人民日報(bào)》2005年10月27日第十版。

[3]前注馬秀琴、邢玲玲“規(guī)范行政處罰不妨試行自由裁量基準(zhǔn)制度”。

[4]GeorgHenrikvonWright：NormandAction（1963，Routledge＆KeganPaul.）（日譯本：稲田靜樹訳「規(guī)範(fàn)と行動(dòng)の論理學(xué)東海大學(xué)出版會(huì)2000年）對此有清晰分析。

“指示總是由一定的主體發(fā)向其他主體。它從規(guī)定提供者或者規(guī)定權(quán)威者（authority）的意志‘源泉''''中’流出''''，向服務(wù)者（subject）發(fā)出信號或者指示。規(guī)定權(quán)威者一般對服務(wù)者說，希望你采取一定的行為?！保ㄈ兆g本第8-9頁）。

“對作為指示的規(guī)定的六個(gè)‘構(gòu)成要素''''（component）或者’成分''''（ingredient）或者‘部分''''（part）加以區(qū)別是有效的，這六個(gè)要素是：性質(zhì)（character）、內(nèi)容（content）、適用條件（conditionofapplication）、權(quán)威者（authority）、服務(wù)者（subject）、時(shí)點(diǎn)（occasion）。某某指示是什么的完整的敘述，提示著上述六個(gè)要素。‥‥‥其中，規(guī)定的性質(zhì)、內(nèi)容和適用條件構(gòu)成規(guī)定的核，我建議稱其為’規(guī)定核''''（norm－kernel）。規(guī)定核是指示與其他類型的規(guī)定同樣具備的邏輯構(gòu)造?！鴻?quán)威者、主體、時(shí)點(diǎn)是指示所獨(dú)有的，其他類型的規(guī)定不具備?！保ㄈ兆g本第85頁）。

[5]東京大學(xué)教授小早川光郎對此有精到分析（（日）小早川光郎「基準(zhǔn)？法律？條例塩野宏先生古稀記念「行政法の発展と変革下巻（有斐閣平成13年）391～392頁）：

“在要件-效果規(guī)定形式的基準(zhǔn)沒有被法定的情況下，以及要件-效果規(guī)定形式的基準(zhǔn)雖然被法定，但如何處理案件的判斷據(jù)此并不能完結(jié)的情況下，處理案件的行政機(jī)關(guān)不可能只是按圖索驥地對法定基準(zhǔn)加以適用，而需要就各個(gè)案件補(bǔ)充并適用判斷基準(zhǔn)，以使如何處理案件的判斷得以完結(jié)。抽象而言，行政機(jī)關(guān)需補(bǔ)充并適用的判斷基準(zhǔn)是：”如果存在一定的情況Q1、Q2‥‥‥則采取X處理方案是妥當(dāng)?shù)?；如果不存在情況Q則采取Y處理方案是妥當(dāng)?shù)?'''（例如，我們可以將這里的‘X、Y''''分別替換為營業(yè)許可行為、不許可行為，或者撤銷營業(yè)許可行為、停止?fàn)I業(yè)行為）。行政機(jī)關(guān)在這一過程中所從事的活動(dòng)，就是通常所說的’行政機(jī)關(guān)的裁量''''.在裁量時(shí)，行政機(jī)關(guān)必須對最適合于處理本案件的基準(zhǔn)是什么進(jìn)行誠實(shí)的探究，特別是對應(yīng)當(dāng)補(bǔ)充基準(zhǔn)的部分——前述的‘如果Q存在則X，如果Q不存在則Y是妥當(dāng)?shù)?'''部分。這種補(bǔ)充基準(zhǔn)的工作，在’行政機(jī)關(guān)的裁量''''中處于中心位置?！埃ㄏ戮€筆者）

[6]《治安管理處罰法》第二十三條。

[7]《北京市公安局實(shí)施治安管理處罰法細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)（試行）》就《治安管理處罰法》第二十四條所設(shè)定的“細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)”。

[8]參見：朱芒“論行政規(guī)定的性質(zhì)——從行政規(guī)范體系角度的定位”，載于《中國法學(xué)》2003年第1期。

[9]前注王貴松“行政裁量標(biāo)準(zhǔn)：在裁量與拘束之間”。

[10]沒有理由則構(gòu)成違法，法外“理由”（如“人情案”）也導(dǎo)致該具體行政行為違法。

[11]《浙江金華公安自我削權(quán)彰顯合理行政》（記者李立），見于/gate/big5//zfjs/2005-10/20/content_80372.htm，2006年6月16日15時(shí)訪問。

[12]《遼寧省人民政府關(guān)于繼續(xù)深入開展全省政府系統(tǒng)軟環(huán)境建設(shè)的意見》（遼政發(fā)〔2005〕14號）要求：“清理、修訂行政處罰自由裁量權(quán)幅度過大的地方性法規(guī)和政府規(guī)章，細(xì)化處罰標(biāo)準(zhǔn)，縮小自由裁量幅度?！?/p>

[13]《大連市行政處罰罰款幅度規(guī)定》（大政發(fā)〔2004〕24號）第三條規(guī)定：“各級行政機(jī)關(guān)應(yīng)依法規(guī)范罰款類行政處罰行為，對法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的罰款，依照實(shí)際情況制定具體的實(shí)施細(xì)則，明確不應(yīng)處罰、從輕減輕處罰及各類處罰的具體標(biāo)準(zhǔn)，取消行政執(zhí)法人員罰款處罰的自由裁量權(quán)?！?/p>

[14]王貴松博士認(rèn)為：“對于特殊情形，應(yīng)該允許執(zhí)法機(jī)關(guān)作出不同于裁量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定而作出處理決定。這是裁量權(quán)的應(yīng)有之意?！保ㄇ白⑼踬F松“行政裁量標(biāo)準(zhǔn)：在裁量與拘束之間”。）這一觀點(diǎn)與本文的觀點(diǎn)有相近之處。

[15]前注王貴松“行政裁量標(biāo)準(zhǔn)：在裁量與拘束之間”。

[16]參見：王天華“從裁量二元論到裁量一元論”，《行政法學(xué)研究》2006年第1期第25頁。

[17]（德）UllaHeld-Daab.,DasFreieErmessen,Berlin：DunckerundHumblot,1996.

[18]參見：前注王天華“從裁量二元論到裁量一元論”第28頁。

[19]參見：（記者）周少華徐曉恩等“金華公安一把‘尺子''''量罰”（新聞報(bào)道），來源于《浙江日報(bào)》，見于/newsxp/content/zhoubian/zh/2004525111253.htm，2006年6月18日12時(shí)訪問。

[20]這里需要特別注意的是：以規(guī)范性文件形式設(shè)定裁量標(biāo)準(zhǔn)的程序與行政立法程序是有區(qū)別的。行政立法程序本身允許各方利益主體的博弈，因?yàn)樾姓⒎ǖ恼?dāng)性恰恰來自于它的民主性；而裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定程序則并非各方利益主體博弈的舞臺，因?yàn)樗菆?zhí)法者對行政法律規(guī)范的具體化，其正當(dāng)性必須以此為基礎(chǔ)。裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定程序中的對話，其主要目的在于為確定本地或者本系統(tǒng)的具體情況搜集足夠的信息?！@意味著裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定程序與行政立法程序相比可以相對簡化，一般情況下采用征集公眾意見（Publiccomment）程序即可。

[21]徐文星“從權(quán)力理論到對話理論——行政裁量權(quán)研究方法的轉(zhuǎn)變”，見于法律思想網(wǎng)（law-/index.asp），2006年6月21日11時(shí)訪問。

[22]法國的“成本效益衡量審查方式”與日本的“判斷過程審查方式”都是以裁量標(biāo)準(zhǔn)為核心構(gòu)筑的。參見：前注王天華“從裁量二元論到裁量一元論”第25-26頁；（日）亙理格「公益と行政裁量――行政訴訟の日仏比較弘文堂2002年333頁。

[23]參見：高家偉著《行政法與行政訴訟法學(xué)》中國政法大學(xué)出版社2002年4月版第16頁。

[24]參見：前注王天華“從裁量二元論到裁量一元論”第29頁。

[25]需要注意的是，“裁量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定義務(wù)”的主體是在法律上具有作出具體行政行為權(quán)限的行政機(jī)關(guān)（行政主體）而非其上級行政機(jī)關(guān)或者抽象意義上的行政機(jī)關(guān)；上級行政機(jī)關(guān)（包括政府法制機(jī)關(guān)）以規(guī)范性文件設(shè)定的裁量標(biāo)準(zhǔn)對行政主體并無法律上的拘束力（如本文前述）。

[26]參見：（日）渡辺宗太郎「自由裁量論の推移（京都大學(xué)）法學(xué)論叢46巻6號26頁。

[27]參見：前注王天華“從裁量二元論到裁量一元論”。

[28]采用“判斷過程審查方式”的典型判例是日本的“太郎杉事件控訴審判決”（東京高判昭48？7？13行集24巻6？7合併號558頁）。關(guān)于本案的解說，參見：（日）小早川光郎「事実認(rèn)定と土地収用法20條2號の要件――日光太郎杉事件街づくり？國づくり判例百選（別冊ジュリスト103號）56事件120頁?！P(guān)于這個(gè)問題，我國現(xiàn)行行政訴訟制度有一定特殊性，因?yàn)槲覈姆ㄔ嚎梢栽谛姓幜P顯失公正時(shí)作出變更判決。當(dāng)然，這種特殊性只存在于行政處罰案件。

[29]參見：（日）石井良三「自由裁量の処分――公益原則を中心として（三）法曹時(shí)報(bào)第7巻第4號53～54頁。對變更裁量標(biāo)準(zhǔn)的理由加以追究的典型判例是日本的“銃砲所持許可取消処分取消請求事件控訴審判決”（東京高判昭51？1？26行集27巻1號24頁）。

篇2

改革開放以來，隨著人們思想的解放和改革實(shí)踐的不斷發(fā)展，稅收理論界對稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題的討論也一直在持續(xù)，并取得了許多重要進(jìn)展。但分歧始終存在，特別是在諸如稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的涵義、判定標(biāo)準(zhǔn)、轉(zhuǎn)嫁條件、稅負(fù)歸宿等基本問題上的認(rèn)識一直不統(tǒng)一。這在一定程度上制約著研究的進(jìn)一步深入，也必然影響到相關(guān)改革政策的制定，因此，對這些問題繼續(xù)展開學(xué)術(shù)討論，盡可能達(dá)成共識，是很有必要的。本文擬對這些基本理論問題談一點(diǎn)管窺之見，以就教于同仁。

一、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的涵義

稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁涵義的界定是研究稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題的起點(diǎn)和基礎(chǔ)，實(shí)際上許多有關(guān)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的其它問題的分歧也是由此引起的。因此，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的涵義是一個(gè)首先應(yīng)弄清楚的問題。筆者認(rèn)為，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是納稅人通過經(jīng)濟(jì)交易中的價(jià)格變動(dòng)，將所納稅收部分或全部轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的一個(gè)客觀經(jīng)濟(jì)過程。其涵義包括如下要點(diǎn)：

1、納稅人是唯一的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁主體。由此可以推論出，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁也必然是納稅人作為主體的一種主動(dòng)的有意識行為。明確這一點(diǎn)很重要，它表明國家本身在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁這一經(jīng)濟(jì)過程中，只是法定稅負(fù)的確定者，而絕不是轉(zhuǎn)嫁主體。國家通過規(guī)定價(jià)格產(chǎn)生的價(jià)格再分配及相應(yīng)的稅收價(jià)值轉(zhuǎn)移過程（有人稱之為稅負(fù)轉(zhuǎn)移），也應(yīng)該不算稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。

2、價(jià)格變動(dòng)是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的唯一途徑。這里的價(jià)格既包括商品價(jià)格，也包括要素價(jià)格。國家征稅后，納稅人或提高商品、要素的供給價(jià)格，或壓低商品、要素的購買價(jià)格，或二者并用，借以轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，除此之外，別無它法。按此涵義，西方稅收理論中的“消轉(zhuǎn)”不能算做稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。因?yàn)樵凇跋D(zhuǎn)”中，國家征稅成為促使納稅人提高勞動(dòng)生產(chǎn)率、降低成本（不包括壓低進(jìn)貨價(jià)格和工資）的一個(gè)動(dòng)因，其結(jié)果是納稅人負(fù)擔(dān)能力的提高，并沒有因此將稅負(fù)轉(zhuǎn)由他人負(fù)擔(dān)。

3、能用貨幣價(jià)值形式表示的法定稅收負(fù)擔(dān)是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的客體。也就是說，其一，即使是實(shí)物稅，若要轉(zhuǎn)嫁，也必須還原成貨幣價(jià)值形式，通過價(jià)格變動(dòng)的途徑轉(zhuǎn)嫁出去；其二，能轉(zhuǎn)嫁的只能是與稅法規(guī)定相同的等額稅收負(fù)擔(dān)，超額轉(zhuǎn)嫁是不存在的，由征稅導(dǎo)致的額外負(fù)擔(dān)（ExcessburdenofTaxation）也是不能作為轉(zhuǎn)嫁客體的。因?yàn)橹挥性诙愗?fù)轉(zhuǎn)嫁完成后，額外負(fù)擔(dān)才最終形成，所以額外負(fù)擔(dān)盡管與稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁程度有聯(lián)系，但不構(gòu)成稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁本身的客體。

4、納稅人與負(fù)稅人一定程度的分離是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的必然結(jié)果。納稅人與負(fù)稅人的分離可劃分為兩個(gè)層次。第一個(gè)層次以稅前價(jià)格為基準(zhǔn)，不管納稅人在商品交換中的價(jià)值實(shí)現(xiàn)程度如何，只要稅負(fù)隨著納稅人提高或降低價(jià)格而發(fā)生了運(yùn)動(dòng)，即表明發(fā)生了納稅人與負(fù)稅人的分離。第二個(gè)層次以價(jià)值為基準(zhǔn)，如果納稅人在商品交換中獲得的價(jià)格低于或等于其價(jià)值，就沒有發(fā)生納稅人與負(fù)稅人的分離，若高于其價(jià)值，則發(fā)生了納稅人與負(fù)稅人的分離。可見，納稅人與負(fù)稅人的第一個(gè)層次的分離依賴于稅后價(jià)格變動(dòng)；納稅人與負(fù)稅人的第二個(gè)層次的分離則不一定和稅后價(jià)格變動(dòng)有關(guān)，如稅前價(jià)格高于價(jià)值，即使稅后價(jià)格不變，其分離也是同樣存在的。筆者認(rèn)為，作為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁結(jié)果的納稅人與負(fù)稅人的分離應(yīng)屬于第一個(gè)層次，它是否屬于第二個(gè)層次是不確定的。此外，由于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁有著全部或部分轉(zhuǎn)嫁的程度之分，所以，由稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁決定的納稅人與負(fù)稅人的分離也同樣有著程度之別，即完全分離或部分分離。

二、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁存在的條件

資本主義社會(huì)存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，這早已為中外學(xué)者所一致承認(rèn)。而社會(huì)主義社會(huì)是否也存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁則一直存有爭論，再推而廣之，封建社會(huì)和奴隸社會(huì)是否也存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁就幾乎很少有人探討了。而要回答這些問題，必然要涉及到對稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁存在條件的認(rèn)識，筆者認(rèn)為，歸納起來，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁存在的條件有二：

1、納稅人具有獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的主觀條件。國家征稅，表明原來歸屬納稅人擁有的一部分價(jià)值向國家的單方面無償轉(zhuǎn)移，是納稅人的一種物質(zhì)利益損失①，在納稅人具有獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益條件下，必然要想法避免或減少因納稅而減少的物質(zhì)利益。在排除偷漏稅等非法手段以后，通過經(jīng)濟(jì)交易中的價(jià)格變動(dòng)來合法轉(zhuǎn)移稅負(fù)就成為納稅人的一個(gè)重要和基本的選擇。反之，如果納稅人沒有獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益，也就失去了轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的內(nèi)在動(dòng)機(jī)。在我國過去高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，國有企業(yè)的利潤全部上交，虧損由國家撥款彌補(bǔ)，生產(chǎn)發(fā)展所需資金也由國家撥款，工資獎(jiǎng)金標(biāo)準(zhǔn)由國家統(tǒng)一制定，企業(yè)沒有自身的經(jīng)濟(jì)利益，即使作為納稅人納稅，由于和其直接經(jīng)濟(jì)利益無關(guān)，也不存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的強(qiáng)烈欲望和內(nèi)在要求。當(dāng)然，也就談不上稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的存在了。

2、自由價(jià)格機(jī)制的存在是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的客觀條件。在自由價(jià)格機(jī)制運(yùn)行條件下，國家征稅后，由于納稅人有自由定價(jià)權(quán)，可在商品和要素的市場供求彈性制約下決定價(jià)格變動(dòng)幅度，進(jìn)而決定是全部轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，還是部分或無法轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。許多學(xué)者在討論稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁存在的條件時(shí)，往往指明稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和商品經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在聯(lián)系，筆者對此并不反對，但感到這種提法似還不夠具體和明確。眾所周知，商品經(jīng)濟(jì)有簡單商品經(jīng)濟(jì)和社會(huì)化商品經(jīng)濟(jì)之分，在我國還提出過有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)，并且理論界也大多認(rèn)為我國改革前也存在商品經(jīng)濟(jì)，但不論是改革前的商品經(jīng)濟(jì)，還是有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)，無疑其價(jià)格運(yùn)行機(jī)制是以國家定價(jià)的計(jì)劃價(jià)格為主。而在計(jì)劃價(jià)格條件下，納稅人沒有定價(jià)權(quán)，國家征稅后，納稅人無法通過價(jià)格變動(dòng)來轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，如果說在這樣的商品經(jīng)濟(jì)條件下存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，那也只能是在計(jì)劃價(jià)格以外的少數(shù)實(shí)行浮動(dòng)價(jià)格和自由價(jià)格的領(lǐng)域。此外，在商品經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生之初的物物交換時(shí)期，不存在貨幣價(jià)值形式，亦無稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。在商品經(jīng)濟(jì)前提下，將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的客觀條件進(jìn)一步明確為自由價(jià)格機(jī)制的存在應(yīng)是有一定意義的。明確了這一點(diǎn)后，還可得出這樣的結(jié)論，由于自由價(jià)格運(yùn)行機(jī)制程度不同地存在于奴隸制經(jīng)濟(jì)、封建經(jīng)濟(jì)、資本主義經(jīng)濟(jì)和社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)中，所以，只要在當(dāng)時(shí)國家開征相關(guān)稅收，就存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的可能性，只是程度、范圍及對經(jīng)濟(jì)的影響不同而已。

總之，只要同時(shí)具備以上兩個(gè)條件，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的存在就是必然的，是不以人們的意志為轉(zhuǎn)移的，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁現(xiàn)象本身和某種具體社會(huì)制度是不存在必然聯(lián)系的。

三、判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)

具體地說，判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)指的是判斷稅負(fù)是否實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)嫁以及轉(zhuǎn)嫁多少的標(biāo)準(zhǔn)。對此，西方有的學(xué)者將國家征稅后納稅人的利潤是否減少作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)之一。我們知道，引起利潤變化的因素是多方面的，既有管理水平、技術(shù)進(jìn)步程度等直接因素，也有稅收和價(jià)格等間接因素，而只有價(jià)格變動(dòng)是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的唯一途徑，其它因素的變動(dòng)與稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁無關(guān)。當(dāng)國

家征稅后，無論稅后利潤是否減少，都可能是多種因素共同作用的結(jié)果，為了判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是否發(fā)生，就需要甄別出價(jià)格在其中發(fā)揮作用的大小及權(quán)重，而這是難以做到的，即使能做到這一點(diǎn)，也是棄簡就繁，做徒勞之功。因此，這一標(biāo)準(zhǔn)是不可取的。

在我國，比較流行的一個(gè)觀點(diǎn)，則是將價(jià)格與價(jià)值的關(guān)系，即按價(jià)格是否背離價(jià)值及背離程度作為判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)②。筆者認(rèn)為，這一標(biāo)準(zhǔn)作為對稅負(fù)歸宿的判斷是可行的，但作為判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)則是不可行的。原因在于，這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)必須保證國家征稅前商品或勞務(wù)的價(jià)格與價(jià)值是一致的，而這個(gè)前提是難以具備的（由價(jià)值規(guī)律的一般表現(xiàn)形式所決定）。如果在國家征稅前，商品或勞務(wù)的價(jià)格已經(jīng)背離了價(jià)值，那么，國家征稅后導(dǎo)致的價(jià)格變動(dòng)既可能使這種背離進(jìn)一步加大，也可能使這種背離縮小或消失。如某商品，國家征稅前，價(jià)格與價(jià)值之比為80∶100，國家征稅20后，在供求彈性允許的情況下，納稅人將這種商品的價(jià)格提高到100，價(jià)格與價(jià)值趨同。顯然，我們不能因此說沒有發(fā)生稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，因?yàn)榧{稅人的實(shí)際收入或物質(zhì)利益沒有因國家征稅而減少。所以，以價(jià)格是否背離價(jià)值作為判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)，必然將一部分實(shí)際發(fā)生的稅負(fù)轉(zhuǎn)稼（稅后價(jià)格提高導(dǎo)致價(jià)格與價(jià)值一致或仍低于價(jià)值）排除在外，同時(shí)導(dǎo)致另一部分被判定的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁（稅后價(jià)格提高使原價(jià)格高于價(jià)值的產(chǎn)品的價(jià)格進(jìn)一步提高，或使原價(jià)格低于價(jià)值的產(chǎn)品的價(jià)格高于價(jià)值）的計(jì)量失真，最終無法達(dá)到我們對稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁狀況進(jìn)行準(zhǔn)確判斷的目的，當(dāng)然也就無法采取相應(yīng)的正確對策。

還有一種觀點(diǎn)是用計(jì)稅價(jià)格的形式作為判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與否的標(biāo)準(zhǔn)。按這一標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)稅價(jià)格為含稅價(jià)格的價(jià)內(nèi)稅不能轉(zhuǎn)嫁，計(jì)稅價(jià)格為不含稅價(jià)格的價(jià)外稅能夠轉(zhuǎn)嫁。筆者認(rèn)為，這一觀點(diǎn)是只注重形式而忽略了實(shí)質(zhì)，實(shí)際上計(jì)稅價(jià)格只與計(jì)稅依據(jù)（法定稅基）有關(guān)，是為了適應(yīng)征管的需要才作出的選擇，而與稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與否無關(guān)，在稅負(fù)不變的條件下，通過變動(dòng)稅率，兩種計(jì)稅價(jià)格的相互轉(zhuǎn)換只是一個(gè)運(yùn)用簡單數(shù)學(xué)的技術(shù)問題。

那么，什么標(biāo)準(zhǔn)才是一個(gè)合理的標(biāo)準(zhǔn)呢？其實(shí)，我們在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁涵義的分析中已明確指出價(jià)格變動(dòng)是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的唯一途徑，價(jià)格是稅負(fù)運(yùn)動(dòng)的載體。也就是說沒有價(jià)格變動(dòng)，稅負(fù)就不能運(yùn)動(dòng)，當(dāng)然也就談不上什么轉(zhuǎn)嫁了。既然如此，那么以國家征稅或增稅后納稅人提供（或取得）的商品（或要素）的價(jià)格是否變動(dòng)及變動(dòng)的幅度作為判斷稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的標(biāo)準(zhǔn)就是一個(gè)順理成章的結(jié)論了。

需要注意的是，價(jià)格的變動(dòng)既可能是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁引起的，也可能是貨幣供應(yīng)量或其它市場條件變化的結(jié)果，因此，在對稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁具體進(jìn)行判斷時(shí)，必須考慮到這些因素的影響并加以剔除。

四、稅負(fù)轉(zhuǎn)移與稅負(fù)歸宿

稅負(fù)轉(zhuǎn)移在一些文章或教科書中一般被認(rèn)為是在計(jì)劃價(jià)格條件下，由于商品的計(jì)劃價(jià)格背離價(jià)值而引起的一部分稅收在商品買賣雙方之間的價(jià)值轉(zhuǎn)移。不難看出，稅負(fù)轉(zhuǎn)移的前提條件是價(jià)格背離價(jià)值的價(jià)格再分配的存在，稅負(fù)轉(zhuǎn)移是一種價(jià)格分配的伴生現(xiàn)象，只不過這種價(jià)格對價(jià)值的背離是國家為實(shí)現(xiàn)某種經(jīng)濟(jì)政策通過計(jì)劃定價(jià)人為制造的。稅負(fù)轉(zhuǎn)移的結(jié)果是納稅人和負(fù)稅人的分離，但是屬于前述的第二個(gè)層次的分離，而作為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁結(jié)果的納稅人和負(fù)稅人的分離則屬于前述的第一個(gè)層次的分離?？梢姟６愗?fù)轉(zhuǎn)移與稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁沒有直接聯(lián)系，回答的是兩個(gè)不同層次的問題，二者的根本區(qū)別也在于此。因此，在探討稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題時(shí)，是否有必要再提出一個(gè)稅負(fù)轉(zhuǎn)移概念以和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁概念比較就值得懷疑了。

稅負(fù)歸宿是一個(gè)和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁相關(guān)的概念，西方學(xué)者一般認(rèn)為（我國學(xué)者也常借用這些觀點(diǎn)），稅負(fù)歸宿是指稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁運(yùn)動(dòng)后的最終歸著點(diǎn)，或者說是經(jīng)轉(zhuǎn)嫁運(yùn)動(dòng)后的稅收負(fù)擔(dān)最終落在誰的身上；從稅負(fù)運(yùn)動(dòng)全過程看，稅收沖擊表現(xiàn)為稅負(fù)運(yùn)動(dòng)的起點(diǎn)，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁表現(xiàn)為稅負(fù)運(yùn)動(dòng)的中間過程，稅負(fù)歸宿則是稅負(fù)運(yùn)動(dòng)的終點(diǎn)。如果最初的納稅人就是負(fù)稅人，中間無稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁過程，稅收沖擊就會(huì)同時(shí)產(chǎn)生稅負(fù)歸宿。實(shí)際上這等于說，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是導(dǎo)致稅負(fù)的法定歸宿和經(jīng)濟(jì)歸宿發(fā)生差異的唯一原因，如沒有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，法定歸宿和經(jīng)濟(jì)歸宿就是一致的。對此，筆者的看法有所不同，并認(rèn)為判斷稅負(fù)歸宿，也就是確定誰是真正的負(fù)稅人，不僅要考慮稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅負(fù)運(yùn)動(dòng)狀況，更主要的是要考慮價(jià)格再分配（包括稅收引起的）導(dǎo)致的稅收負(fù)擔(dān)的實(shí)際分布，在不存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的情況下，由于價(jià)格背離價(jià)值的再分配作用，法定納稅人同樣不一定是負(fù)稅人，也就是說稅收的法定歸宿同樣不一定就是經(jīng)濟(jì)歸宿。西方學(xué)者的稅負(fù)歸宿概念如果可稱之為稅負(fù)歸宿的話，也只是一種形式上的歸宿，或叫稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁歸宿更為適當(dāng)。由此判定的負(fù)稅人也并非一定是真正的負(fù)稅人。其道理很簡單，對于一個(gè)向市場提供商品的納稅人在國家征稅后，即使他不提價(jià)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，如果他獲得的商品價(jià)格大大高于他提供的商品的價(jià)值，也不能說他就是真正的負(fù)稅人。而另一個(gè)向市場提供商品的納稅人，國家征稅后，他提價(jià)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)并得以實(shí)現(xiàn)，但提價(jià)后的價(jià)格若仍低于或等于其價(jià)值，同樣也不能說他不是真正的負(fù)稅人。

當(dāng)然，西方學(xué)者界定的作為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的直接結(jié)果的稅負(fù)歸宿定義在經(jīng)濟(jì)分析中也是有用的，它可以使我們清楚國家征稅后，稅負(fù)運(yùn)動(dòng)的去向和落點(diǎn)，借以判定在形式上誰負(fù)擔(dān)國家征的稅款，但要找到誰是真正的負(fù)稅人（西方學(xué)者往往將他們界定的稅負(fù)歸宿說成是負(fù)稅人），則必須借助于馬克思的勞動(dòng)價(jià)值論，充分認(rèn)識價(jià)值實(shí)現(xiàn)與稅收負(fù)擔(dān)的關(guān)系，只有這樣，才能分析稅收對經(jīng)濟(jì)的更深層次的影響，才能有助于制定出一個(gè)既富有效率、又體現(xiàn)公平的稅制。為概念明確和區(qū)分方便，我們不妨將西方學(xué)者定義的稅負(fù)歸宿稱為稅負(fù)歸宿Ⅰ，而將由于價(jià)格背離價(jià)值的再分配導(dǎo)致的稅收負(fù)擔(dān)的實(shí)際歸宿定義為稅負(fù)歸宿Ⅱ。稅負(fù)歸宿Ⅰ對稅負(fù)歸宿Ⅱ的形成有重要影響，但并非最終的稅負(fù)歸宿。西方經(jīng)濟(jì)理論在馬歇爾以后，信奉的是均衡價(jià)格論，只談價(jià)格，不談價(jià)值，以價(jià)格論代替價(jià)值論，因此，只討論到稅負(fù)歸宿Ⅰ就達(dá)到目的了。而我們遵循的是的勞動(dòng)價(jià)值論，探討稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的最終目的則是為了明確稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁通過價(jià)格變化對價(jià)值在不同經(jīng)濟(jì)利益主體之間分配的最終影響，這就不可能回避稅負(fù)歸宿Ⅱ的問題。

至此，可對稅負(fù)歸宿問題得出如下結(jié)論：（1）影響稅負(fù)歸宿的決定因素是納稅人所提供的商品和勞務(wù)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)程度。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁改變原有的價(jià)格與價(jià)值關(guān)系格局，借以影響稅負(fù)歸宿，但它只是稅負(fù)歸宿最終形成的影響因素之一，這提示我們可利用轉(zhuǎn)嫁機(jī)制使稅負(fù)歸宿合理化。（2）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁可用稅后價(jià)格變動(dòng)來解釋，而稅負(fù)歸宿則只能用馬克思的勞動(dòng)價(jià)值論才能真正得到科學(xué)和令人信服的說明。（3）稅負(fù)的法定歸宿和經(jīng)濟(jì)歸宿的差異反映了納稅人和負(fù)稅人的第二個(gè)層次的分離?？梢姡瑢⒓{稅人與負(fù)稅人的分離劃分為兩個(gè)層次是可以較好地說明稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與稅負(fù)歸宿中的現(xiàn)象及內(nèi)在聯(lián)系的。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉志城.社會(huì)主義稅收理論若干問題[M].北京：中國財(cái)經(jīng)出版社，1992.

篇3

一、概念界定

經(jīng)濟(jì)法以經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)為基礎(chǔ)，但不能認(rèn)為有了經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)就有了經(jīng)濟(jì)法。作為一個(gè)獨(dú)立部門、獨(dú)立學(xué)科的經(jīng)濟(jì)法是現(xiàn)代社會(huì)才產(chǎn)生的，它以現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)，是現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的法。因此在西方的自由資本主義時(shí)期以及我國的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期都不可能有經(jīng)濟(jì)法，古代的奴隸制社會(huì)和封建制社會(huì)更不可能有上述科學(xué)意義上的經(jīng)濟(jì)法。

我們把它定名為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法有兩家，即資本主義經(jīng)濟(jì)法和社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)法。資本主義經(jīng)濟(jì)法可稱之為"西方經(jīng)濟(jì)法"，社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)法可稱之為"東方經(jīng)濟(jì)法"。二者是各有個(gè)性，也有共性。個(gè)性表現(xiàn)在產(chǎn)生的過程不同，存在的基礎(chǔ)(社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治、文化等)不同；共性表現(xiàn)在有共同的形成要素和規(guī)律，有共同的法律本質(zhì)和功能，有共同的價(jià)值取向。西方經(jīng)濟(jì)法先行產(chǎn)生，東方經(jīng)濟(jì)法繼而發(fā)展，共同奠定了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法的理論基礎(chǔ)。

二、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法產(chǎn)生、形成的法律

西方經(jīng)濟(jì)法和東方經(jīng)濟(jì)法的產(chǎn)生和形成各自走了不同的甚至相反的過程，但殊途同歸，相反相成。兩類經(jīng)濟(jì)法從相反的過程揭示了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法產(chǎn)生、形成的必備的共同因素和要件。主要有：

1．市場經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)性調(diào)節(jié)的"無形之手"與國家宏觀調(diào)控的"有形之手"同時(shí)存在，相互作用；

2．橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系和縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系的平衡結(jié)合；

3．經(jīng)濟(jì)集中與經(jīng)濟(jì)民主的對立統(tǒng)一；

4．公法與私法在一定范圍內(nèi)相互滲透和融合。

上述各種矛盾都是現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)基本矛盾的具體表現(xiàn)。各種矛盾都有兩個(gè)矛盾方面。傳統(tǒng)理論把這些矛盾的兩個(gè)矛盾方面看做是根本對立、水火不容的關(guān)系。兩類現(xiàn)代社會(huì)在它們發(fā)展過程中都曾因此走向極端，分別發(fā)生了"市場調(diào)節(jié)失靈"和"行政調(diào)節(jié)失靈"的社會(huì)經(jīng)濟(jì)危機(jī)，都不得不進(jìn)行變革，尋求出路?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法適應(yīng)這一需要而產(chǎn)生。經(jīng)濟(jì)法理論把這些矛盾和矛盾方面都看作是一種對立統(tǒng)一的關(guān)系。既承認(rèn)它們之間有不同、有差別、有對立，甚至于有對抗；但也認(rèn)為它們之間有相互聯(lián)系、相互轉(zhuǎn)化的統(tǒng)一性，有共同的利益和目標(biāo)，必須共存并行，協(xié)調(diào)發(fā)展。這就是經(jīng)濟(jì)法的"結(jié)合論"。這種"合"是以承認(rèn)"分"為前提、基礎(chǔ)的，即"明其異、求其同"，"存異求同"，因此這種"結(jié)合論"又可稱為"分合論"。

三、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法的本質(zhì)

現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法的本質(zhì)是指它不同于法律部門的"法律和法學(xué)本質(zhì)"。經(jīng)濟(jì)法的本質(zhì)與其產(chǎn)生、形成的規(guī)律是一致的。

(一)經(jīng)濟(jì)法是"兩手論"

經(jīng)濟(jì)法是"有形之手和無形之手相結(jié)合的法"，而不是任何一只手的法。不能簡單地稱之為"國家之手的法"。西方壟斷經(jīng)濟(jì)時(shí)期國家之手是在市場之手的基礎(chǔ)上伸出和發(fā)揮作用的，是為了恢復(fù)市場之手的正常機(jī)能的。沒有這兩只手的結(jié)合，不可能有西方經(jīng)濟(jì)法。東方社會(huì)主義國家在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國家之手無處不在，無比強(qiáng)大，但那個(gè)時(shí)期并沒有真正意義上的經(jīng)濟(jì)法，即使有也只能是"經(jīng)濟(jì)行政法"。經(jīng)濟(jì)體制改革的重要任務(wù)就是要削弱、改革這只國家之手，解決國家干預(yù)過度的問題；同時(shí)培育發(fā)展市場這只手。兩相結(jié)合，才形成經(jīng)濟(jì)法。所以從中國國情看，更不可把經(jīng)濟(jì)法簡單地視為"國家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的法"。

(二)經(jīng)濟(jì)法是縱橫兩類經(jīng)濟(jì)關(guān)系平衡結(jié)合的法

只有一類經(jīng)濟(jì)關(guān)系是不可能產(chǎn)生，也不會(huì)形成現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法的。西方自由資本主義時(shí)期，橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系居絕對主導(dǎo)地位，縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系極不發(fā)達(dá)，所以不可能有經(jīng)濟(jì)法。東方計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系居絕對統(tǒng)治地位，橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系則極其萎縮，發(fā)育不全，所以也不可能存在經(jīng)濟(jì)法?，F(xiàn)階段，就調(diào)整對象、調(diào)整范圍看，民法是橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系的大法，經(jīng)濟(jì)法更多調(diào)整縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系，但不能由此認(rèn)為經(jīng)濟(jì)法只調(diào)整縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系，而絲毫不容涉及橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系；由此將經(jīng)濟(jì)法定性為"縱向經(jīng)濟(jì)法"是錯(cuò)誤的。調(diào)整范圍的分工，并不能從根本上否定現(xiàn)代社會(huì)兩類經(jīng)濟(jì)關(guān)系的結(jié)構(gòu)狀態(tài)和相互關(guān)系。縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系為指導(dǎo)，橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系為基礎(chǔ)，兩者相互聯(lián)系、相互制約、相互轉(zhuǎn)化、相輔相成。改革開放后，我們的經(jīng)濟(jì)立法也多半是將縱向經(jīng)濟(jì)關(guān)系和橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系的調(diào)整有機(jī)地結(jié)合在一起的。

(三)經(jīng)濟(jì)法是經(jīng)濟(jì)集中與經(jīng)濟(jì)民主對立統(tǒng)一的法

經(jīng)濟(jì)集中與經(jīng)濟(jì)民主是一對矛盾，是經(jīng)濟(jì)生活的永恒話題。兩者有對立，甚至可能對抗，但二者也必須相互聯(lián)系，取得相對的平衡和一致。西方用國家的經(jīng)濟(jì)集中，反對壟斷，恢復(fù)資產(chǎn)階級的經(jīng)濟(jì)民主，使廣大中小企業(yè)都能享受這種民主，自由參加競爭，求得生存和發(fā)展。我國則通過經(jīng)濟(jì)體制改革，改變國家過度的經(jīng)濟(jì)集中；在生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)域內(nèi)解放廣大企業(yè)，使它們能有自主的地位，自由地參加市場經(jīng)濟(jì)生活。我們的經(jīng)濟(jì)體制改革的實(shí)質(zhì)就是一個(gè)在保持必要的經(jīng)濟(jì)集中的前提下，恢復(fù)和發(fā)揚(yáng)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)民主的過程。經(jīng)濟(jì)集中與經(jīng)濟(jì)民主的對立統(tǒng)一鑄就了經(jīng)濟(jì)法，它是經(jīng)濟(jì)法產(chǎn)生的根源、存在的基礎(chǔ)、發(fā)展的動(dòng)力，是經(jīng)濟(jì)法的本質(zhì)和靈魂。不能把經(jīng)濟(jì)法只視為經(jīng)濟(jì)集中的法。沒有經(jīng)濟(jì)民主，沒有企業(yè)基礎(chǔ)，就不可能有現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)法。

(四)經(jīng)濟(jì)法是"社會(huì)責(zé)任本位法"

傳統(tǒng)的行政法是"行政權(quán)力本位"，民法是"個(gè)體權(quán)利本位"。它們在各自的調(diào)整領(lǐng)域內(nèi)都是正確的、必需的，但它們無法駕御經(jīng)濟(jì)生活全局。現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活不能絕對地排斥行政法，但卻不可令其主宰社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系。民法調(diào)整橫向經(jīng)濟(jì)關(guān)系，但它對任何有層次、有管理內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)關(guān)系是無能為力的，并且是天然對抗的。經(jīng)濟(jì)法是對現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系能夠進(jìn)行全面、系統(tǒng)調(diào)整的法。它以社會(huì)利益為本位，要求上至國家機(jī)關(guān)，下至社會(huì)組織和個(gè)人，都要對社會(huì)負(fù)責(zé)，即對社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展、社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益的提高負(fù)責(zé)。經(jīng)濟(jì)法從社會(huì)整體利益出發(fā)，通過對社會(huì)整體利益和社會(huì)個(gè)體利益的協(xié)調(diào)，來達(dá)到發(fā)展社會(huì)的目的。

(五)"以公為主，公私兼容"的法

這里所說公法是反映社會(huì)整體利益和意志的法，所說的私法是指反映社會(huì)個(gè)體利益和意志的法，并非指私有、私有制。二十世紀(jì)以來，西方和東方都從自己的發(fā)展歷程中打破了公法與私法絕對劃分的藩籬。西方是"私法公法化"，東方則是在一定程度上的"公法私法化"。給國有企業(yè)以市場主體地位，國家通過平等協(xié)商的契約形式實(shí)行自己的經(jīng)濟(jì)職能，都是"公法私法化"的表現(xiàn)。現(xiàn)代社會(huì)在公法與私法的結(jié)合部，在公法與私法一定程度上的相互滲透、相互融合中形成了第三法域帶，形成了一個(gè)新的法種--經(jīng)濟(jì)法。因?yàn)榻?jīng)濟(jì)法以社會(huì)為本位，所以它仍是以公為主的法，但必須兼顧私法。

四、經(jīng)濟(jì)法的功能

經(jīng)濟(jì)法有著與傳統(tǒng)法律部門迥然有異的新型的調(diào)整功能，它們實(shí)際上也是經(jīng)濟(jì)法本質(zhì)的表現(xiàn)。

(一)經(jīng)濟(jì)法是平衡協(xié)調(diào)法

經(jīng)濟(jì)法平衡協(xié)調(diào)社會(huì)整體利益與社會(huì)個(gè)體利益關(guān)系，也平衡協(xié)調(diào)與社會(huì)整體利益直接相關(guān)的社會(huì)個(gè)體利益之間的關(guān)系。其中最重要的是要協(xié)調(diào)好國家和企業(yè)組織的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)法不走極端，不能只傾向一邊，而不顧另一邊，更不可與之對立。盡管在經(jīng)濟(jì)法的領(lǐng)域內(nèi)，國家(政府)常居重要地位，起主導(dǎo)作用，但國家只可能代表社會(huì)整體利益，并不能代替或等同社會(huì)整體利益；企業(yè)組織也有自己獨(dú)立的地位和利益，對之不能置之不顧，更不能置于對立面。經(jīng)濟(jì)法的任務(wù)就是在承認(rèn)國家和企業(yè)有不同的地位、性質(zhì)、職能和運(yùn)作規(guī)則的基礎(chǔ)上，尋求它們的結(jié)合點(diǎn)，尋求它們共同的利益和目標(biāo)，平衡協(xié)調(diào)它們的意志、行為和利益關(guān)系，促使雙方互動(dòng)，求得雙贏局面。(二)經(jīng)濟(jì)法是綜合調(diào)整法

分化和綜合(有機(jī)的綜合)都是事物發(fā)展的形式，現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活無論從生產(chǎn)力還是生產(chǎn)關(guān)系看，都是沿著分化與綜合兩個(gè)方向發(fā)展的。法作為上層建筑也必須是反映經(jīng)濟(jì)生活的這種客觀要求。傳統(tǒng)的法律部門都是以"分別調(diào)整"的。這當(dāng)然是必需的，但也需綜合調(diào)整，經(jīng)濟(jì)法便應(yīng)運(yùn)而生。對經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行全方位的調(diào)整，運(yùn)用各種法律手段進(jìn)行調(diào)整，都是經(jīng)濟(jì)法綜合調(diào)整功能的體現(xiàn)。

(三)經(jīng)濟(jì)法是系統(tǒng)調(diào)整法

客觀的經(jīng)濟(jì)關(guān)系都處于一定的系統(tǒng)之中，法律對這一系統(tǒng)分段進(jìn)行調(diào)整是必要的，但也須進(jìn)行全過程的調(diào)整，經(jīng)濟(jì)法是天然的法系統(tǒng)工程，對經(jīng)濟(jì)關(guān)系的前、中、后過程都是要調(diào)整的。絕不把調(diào)整重點(diǎn)只放在解決經(jīng)濟(jì)糾紛和違法犯罪上，而主要是要引導(dǎo)人們依法正確設(shè)定經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系，依法運(yùn)行經(jīng)濟(jì)過程，實(shí)現(xiàn)預(yù)期的提高社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益的目的。

五、經(jīng)濟(jì)法對傳統(tǒng)法律、法學(xué)的突破和貢獻(xiàn)

1．經(jīng)濟(jì)法的出現(xiàn)使法與經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)全方位、多層面的結(jié)合，使法能更直接、更有力地為經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)服務(wù)。

2．突破了大陸法系在調(diào)整對象理論中"一對一"的機(jī)械論觀點(diǎn)，提出一個(gè)法律部門不一定就只能調(diào)整一種社會(huì)關(guān)系，它可以調(diào)整兩種或兩種以上相互聯(lián)系、相互制約的社會(huì)關(guān)系；一種社會(huì)關(guān)系也不一定就只能由一個(gè)法律部門調(diào)整，它可以由兩個(gè)或兩個(gè)以上法律部門從不同的方位、不同層面、運(yùn)用不同手段進(jìn)行調(diào)整。

3．為國家在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中正確地定位，提出"國家三三三說"，即在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中，國家應(yīng)是三重身份(行政管理者、經(jīng)濟(jì)管理者、國有資產(chǎn)所有者)，三種職能(行政管理職能、經(jīng)濟(jì)管理職能、國有資產(chǎn)所有者職能)，實(shí)現(xiàn)三次權(quán)利分離(行政管理權(quán)與經(jīng)濟(jì)管理權(quán)相分離，經(jīng)濟(jì)管理權(quán)與國有資產(chǎn)所有權(quán)分離，國有資產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)或法人財(cái)產(chǎn)權(quán)相分離)。

4．將經(jīng)濟(jì)管理關(guān)系與行政管理關(guān)系分清，從而界定了經(jīng)濟(jì)法與行政法或經(jīng)濟(jì)行政法的區(qū)別。經(jīng)濟(jì)法認(rèn)為經(jīng)濟(jì)管理關(guān)系與行政管理關(guān)系有一定的共性和相通之處，但本質(zhì)不同，經(jīng)濟(jì)管理關(guān)系是一種物質(zhì)利益關(guān)系，是對物質(zhì)利益實(shí)體的管理關(guān)系。在經(jīng)濟(jì)管理法律關(guān)系中，國家機(jī)關(guān)與企業(yè)都既是權(quán)利主體，也是義務(wù)主體。這是一種以利益為核心內(nèi)容、以責(zé)權(quán)為表現(xiàn)形式的責(zé)權(quán)利關(guān)系，與國家只是權(quán)利主體、企業(yè)只是義務(wù)主體，以命令、服從為特征的行政管理關(guān)系是根本不同的。這一觀點(diǎn)不僅為經(jīng)濟(jì)法的這一部分調(diào)整對象奠定了合理穩(wěn)定的基礎(chǔ)，更重要的是它符合我國經(jīng)濟(jì)體制改革的方向和目標(biāo)，為我國經(jīng)濟(jì)體制改革和國家機(jī)關(guān)職能轉(zhuǎn)變提供了法學(xué)理論依據(jù)。

5．經(jīng)濟(jì)法理論確認(rèn)了對企業(yè)組織內(nèi)部一些重要的共性的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律調(diào)整，并主張給一些相對獨(dú)立的內(nèi)部組織以一定的主體地位，從而擴(kuò)展了法的調(diào)整領(lǐng)域。

篇4

一、審計(jì)基本理論教學(xué)中面臨的困難

審計(jì)學(xué)是一門涉及多學(xué)科、多領(lǐng)域的綜合性學(xué)科，包括審計(jì)基本理論與審計(jì)實(shí)務(wù)。從事審計(jì)教學(xué)的教師普遍感覺審計(jì)學(xué)課程難教，尤其是審計(jì)基本理論，而學(xué)生則普遍反映難學(xué)、枯燥，其主要原因有：

（一）審計(jì)基本理論的內(nèi)容條塊分割，邏輯性不強(qiáng)

審計(jì)學(xué)的基本理論知識，如審計(jì)準(zhǔn)則、職業(yè)道德和法律責(zé)任等條文多，而審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)重要性、風(fēng)險(xiǎn)評估及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對等，內(nèi)容條塊分割、邏輯性不強(qiáng)，需要掌握的東西零星分散，不系統(tǒng)。課程內(nèi)容條塊分割，邏輯性不強(qiáng)，這一點(diǎn)明顯區(qū)別于以報(bào)表或賬戶為線索的會(huì)計(jì)課程，使得學(xué)生在學(xué)習(xí)中難以系統(tǒng)把握。

（二）審計(jì)基本理論概念多、內(nèi)容深

審計(jì)基本理論概念太多，有時(shí)概念之間又相互交叉滲透。審計(jì)基本理論涵蓋的內(nèi)容不僅廣而且深，如對審計(jì)證據(jù)充分性的把握，對審計(jì)重要性高低的評估和對可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小的確認(rèn)、出具審計(jì)報(bào)告的意見類型等，無不含有注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷。不少審計(jì)概念和理論是從英文翻譯而來，其語言表述不太符合中文習(xí)慣，更難理解。

（三）審計(jì)基本理論內(nèi)容比較枯燥，難以引起學(xué)生興趣

教材中審計(jì)基本理論，多是說理性的，很多內(nèi)容是職業(yè)道德、審計(jì)準(zhǔn)則的條文，內(nèi)容枯燥、晦澀難懂，難以引起學(xué)生興趣。

二、審計(jì)基本理論教學(xué)中應(yīng)用審計(jì)案例的意義

通過案例學(xué)習(xí)財(cái)經(jīng)類課程是比較先進(jìn)的教學(xué)方法。將審計(jì)案例應(yīng)用于審計(jì)基本理論教學(xué)具有積極意義，主要體現(xiàn)在以下方面：

（一）有利于激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣

審計(jì)案例教學(xué)改變了傳統(tǒng)課堂教學(xué)的枯燥、沉悶局面，給枯燥的理論增加了鮮活的背景和情節(jié)，使審計(jì)理論變得生動(dòng)、易于理解，可引發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)及參與興趣，充分挖掘出學(xué)生的思維潛能，促進(jìn)其想象力和創(chuàng)造力的發(fā)揮。

（二）有利于鞏固學(xué)生的所學(xué)知識

審計(jì)基本理論涉及的相關(guān)學(xué)科門類眾多，內(nèi)容寬泛，主要涉及基礎(chǔ)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、經(jīng)濟(jì)法、稅法等課程。選擇典型審計(jì)案例進(jìn)行講解和討論，可以使各學(xué)科知識綜合運(yùn)用，相互滲透，有助于學(xué)生將已學(xué)的各科基本理論融會(huì)貫通，起到深化理論教學(xué)、鞏固相關(guān)知識的效果。

（三）有利于培養(yǎng)學(xué)生的能力

審計(jì)案例教學(xué)可以使學(xué)生接觸到實(shí)際問題，提高認(rèn)知及感悟的能力，以加深學(xué)生對教學(xué)內(nèi)容的認(rèn)識和對審計(jì)基本理論的理解，使學(xué)生進(jìn)一步弄清審計(jì)基本理論。這種教學(xué)模式要求學(xué)生參與案例的分析和討論，有案情、有場景，使學(xué)生身臨其境，認(rèn)真研究案例，充分發(fā)表意見，積極參與辯論，不斷提高學(xué)生的判斷能力、表達(dá)能力和解決問題的能力，并為理解所學(xué)理論打下堅(jiān)實(shí)的感性認(rèn)識基礎(chǔ)。

（四）有利于提高教師的業(yè)務(wù)水平

在建立教學(xué)案例庫的過程中，教師深入審計(jì)實(shí)際或通過其他渠道收集大量案例，根據(jù)案例案情及教學(xué)要求進(jìn)行分析、篩選、改編和更新，使之典型化和系統(tǒng)化，并在課堂教學(xué)中恰當(dāng)應(yīng)用，在案例討論中靈活指揮，從而可提高教師的科研能力、業(yè)務(wù)水平及綜合素質(zhì)。而教師指導(dǎo)學(xué)生剖析審計(jì)案例、解決實(shí)際問題的過程，也是教師再學(xué)習(xí)的過程，也會(huì)使教師自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)得到進(jìn)一步提高。

三、審計(jì)基本理論教學(xué)中應(yīng)用的主要審計(jì)案例

根據(jù)多年的審計(jì)教學(xué)和一定的審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，筆者在審計(jì)基本理論教學(xué)中，按照教學(xué)內(nèi)容精心搜集和編寫了若干審計(jì)案例（見表1），主要包括兩大類：

（一）真實(shí)案例

這一類審計(jì)案例主要用于教師課堂介紹、學(xué)生參與討論。筆者選擇了一些古今中外的經(jīng)典案例，例如，英國南海股份公司審計(jì)案例、羅賓斯藥材公司審計(jì)案例、藍(lán)田股份有限公司審計(jì)案例、科龍德勤的案例等。真實(shí)的歷史事件、生動(dòng)的場景，促使學(xué)生饒有興趣地探究審計(jì)基本概念和理論背后的故事，使較為抽象、晦澀難懂的審計(jì)理論具體化、形象化，加深學(xué)生對審計(jì)基本概念和理論的理解，給學(xué)生留下深刻印象。筆者還選擇了張洪濤猝死的案例、河北邯鄲農(nóng)行被盜的案例、貪污犯胡建軍的案例等。這些案例雖算不上經(jīng)典，但曾引起媒體轟動(dòng)或發(fā)生在我們身邊，能引起學(xué)生對審計(jì)理論產(chǎn)生共鳴，激發(fā)學(xué)生的興趣和思考。

（二）虛構(gòu)案例

這一類案例主要用于學(xué)生課堂討論和課后作業(yè)。這些虛構(gòu)案例緊扣教學(xué)內(nèi)容，具有較強(qiáng)的針對性和引導(dǎo)性，將瑣碎的審計(jì)基本理論知識系統(tǒng)化。虛構(gòu)案例運(yùn)用恰當(dāng)，能說明和解釋理論，具有代表性，使學(xué)生能更好地理解教材的內(nèi)容，把握教材的重點(diǎn)、難點(diǎn)，掌握相關(guān)知識。

四、應(yīng)用審計(jì)案例應(yīng)注意的主要問題

審計(jì)基本理論教學(xué)中應(yīng)用審計(jì)案例教學(xué)是一種直觀并能激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)興趣的教學(xué)方法。教學(xué)實(shí)踐證明效果較好，教學(xué)結(jié)束后，學(xué)生對教學(xué)的評價(jià)為優(yōu)秀。筆者的體會(huì)是，要實(shí)施好這種教學(xué)，應(yīng)注意解決以下問題：

（一）注意處理好審計(jì)案例教學(xué)和課堂講授教學(xué)之間的關(guān)系

審計(jì)案例教學(xué)通過一些典型案例的分析和討論，提高學(xué)生以所學(xué)知識解決問題的能力，從個(gè)別到一般，但它并不能取代講授教學(xué)。講授教學(xué)根據(jù)審計(jì)基本理論自身的特點(diǎn)和規(guī)律進(jìn)行啟發(fā)式的教學(xué)。這兩種教學(xué)應(yīng)該相輔相成，互相補(bǔ)充，以發(fā)揮各自優(yōu)勢。

（二）注意處理好審計(jì)案例教學(xué)中教師和學(xué)生的關(guān)系

講授教學(xué)以教師講學(xué)生聽為主，教師是課堂的主角。而審計(jì)案例教學(xué)中，教師精心準(zhǔn)備豐富、適用的案例資料，組織和引導(dǎo)學(xué)生，充分調(diào)動(dòng)學(xué)生的積極性和主動(dòng)性，讓學(xué)生展開熱烈的討論，啟發(fā)學(xué)生的思維。所以在案例教學(xué)中，教師和學(xué)生都是課堂的主角。

（三）運(yùn)用多媒體教學(xué)手段，提高案例教學(xué)效果

將多媒體電教演示教學(xué)系統(tǒng)、多媒體網(wǎng)絡(luò)教學(xué)系統(tǒng)等先進(jìn)教學(xué)手段和審計(jì)案例教學(xué)結(jié)合起來，一是可以加強(qiáng)課堂教學(xué)的直觀性，提高學(xué)生的感知能力和學(xué)習(xí)興趣；二是可以大大增加課堂教學(xué)的知識輸出量，提高教學(xué)效率，確保案例教學(xué)時(shí)間，提高案例教學(xué)效果。

（四）對學(xué)生建立案例學(xué)習(xí)考評制度

審計(jì)案例教學(xué)中，教師應(yīng)結(jié)合學(xué)生的具體表現(xiàn)，特別是在案例討論中的表現(xiàn)，客觀地考核學(xué)生的成績。這樣可以較好地檢驗(yàn)學(xué)生獨(dú)立思考、獨(dú)立分析的能力，促使學(xué)生努力學(xué)習(xí)，積極進(jìn)取。

參考文獻(xiàn)：

篇5

【論文關(guān)鍵詞】統(tǒng)計(jì)學(xué)；統(tǒng)計(jì)思想；認(rèn)識

1關(guān)于統(tǒng)計(jì)學(xué)

統(tǒng)計(jì)學(xué)是一門實(shí)質(zhì)性的社會(huì)科學(xué)，既研究社會(huì)生活的客觀規(guī)律，也研究統(tǒng)計(jì)方法。統(tǒng)計(jì)學(xué)是繼承和發(fā)展基礎(chǔ)統(tǒng)計(jì)的理論成果，堅(jiān)持統(tǒng)計(jì)學(xué)的社會(huì)科學(xué)性質(zhì)，使統(tǒng)計(jì)理論研究更接近統(tǒng)計(jì)工作實(shí)際，在國家和社會(huì)得到廣泛發(fā)展。

2統(tǒng)計(jì)學(xué)中的幾種統(tǒng)計(jì)思想

2.1統(tǒng)計(jì)思想的形成

統(tǒng)計(jì)思想不是天然形成的，需要經(jīng)歷統(tǒng)計(jì)觀念、統(tǒng)計(jì)意識、統(tǒng)計(jì)理念等階段。統(tǒng)計(jì)思想是根據(jù)人類社會(huì)需求的變化而開展各種統(tǒng)計(jì)實(shí)踐、統(tǒng)計(jì)理論研究與概括，才能逐步形成系統(tǒng)的統(tǒng)計(jì)思想。

2.2比較常用的幾種統(tǒng)計(jì)思想

所謂統(tǒng)計(jì)思想，就是統(tǒng)計(jì)實(shí)際工作、統(tǒng)計(jì)學(xué)理論及應(yīng)用研究中必須遵循的基本理念和指導(dǎo)思想。統(tǒng)計(jì)思想主要包括:均值思想、變異思想、估計(jì)思想、相關(guān)思想、擬合思想、檢驗(yàn)思想?，F(xiàn)分述如下：

2.2.1均值思想

均值是對所要研究對象的簡明而重要的代表。均值概念幾乎涉及所有統(tǒng)計(jì)學(xué)理論，是統(tǒng)計(jì)學(xué)的基本思想。均值思想也要求從總體上看問題，但要求觀察其一般發(fā)展趨勢，避免個(gè)別偶然現(xiàn)象的干擾，故也體現(xiàn)了總體觀。

2.2.2變異思想

統(tǒng)計(jì)研究同類現(xiàn)象的總體特征，它的前提則是總體各單位的特征存在著差異。統(tǒng)計(jì)方法就是要認(rèn)識事物數(shù)量方面的差異。統(tǒng)計(jì)學(xué)反映變異情況較基本的概念是方差，是表示“變異”的“一般水平”的概念。平均與變異都是對同類事物特征的抽象和宏觀度量。

2.2.3估計(jì)思想

估計(jì)以樣本推測總體，是對同類事物的由此及彼式的認(rèn)識方法。使用估計(jì)方法有一個(gè)預(yù)設(shè)：樣本與總體具有相同的性質(zhì)。樣本才能代表總體。但樣本的代表性受偶然因素影響，在估計(jì)理論對置信程度的測量就是保持邏輯嚴(yán)謹(jǐn)?shù)谋匾襟E。

2.2.4相關(guān)思想

事物是普遍聯(lián)系的，在變化中，經(jīng)常出現(xiàn)一些事物相隨共變或相隨共現(xiàn)的情況，總體又是由許多個(gè)別事務(wù)所組成，這些個(gè)別事物是相互關(guān)聯(lián)的，而我們所研究的事物總體又是在同質(zhì)性的基礎(chǔ)上形成。因而，總體中的個(gè)體之間、這一總體與另一總體之間總是相互關(guān)聯(lián)的。

2.2.5擬合思想

擬合是對不同類型事物之間關(guān)系之表象的抽象。任何一個(gè)單一的關(guān)系必須依賴其他關(guān)系而存在，所有實(shí)際事物的關(guān)系都表現(xiàn)得非常復(fù)雜，這種方法就是對規(guī)律或趨勢的擬合。擬合的成果是模型，反映一般趨勢。趨勢表達(dá)的是“事物和關(guān)系的變化過程在數(shù)量上所體現(xiàn)的模式和基于此而預(yù)示的可能性”。

2.2.6檢驗(yàn)思想

統(tǒng)計(jì)方法總是歸納性的，其結(jié)論永遠(yuǎn)帶有一定的或然性，基于局部特征和規(guī)律所推廣出來的判斷不可能完全可信，檢驗(yàn)過程就是利用樣本的實(shí)際資料來檢驗(yàn)事先對總體某些數(shù)量特征的假設(shè)是否可信。

2.3統(tǒng)計(jì)思想的特點(diǎn)

作為一門應(yīng)用統(tǒng)計(jì)學(xué)，它從數(shù)理統(tǒng)計(jì)學(xué)派汲取新的營養(yǎng)，并且越來越廣泛的應(yīng)用數(shù)學(xué)方法，聯(lián)系也越來越密切，但在統(tǒng)計(jì)思想的體現(xiàn)上與通用學(xué)派相比，還有著自己的特別之處。其基本特點(diǎn)能從以下四個(gè)方面體現(xiàn)出：

（1）統(tǒng)計(jì)思想強(qiáng)調(diào)方法性與應(yīng)用性的統(tǒng)一；

（2）統(tǒng)計(jì)思想強(qiáng)調(diào)科學(xué)性與藝術(shù)性的統(tǒng)一；

（3）統(tǒng)計(jì)思想強(qiáng)調(diào)客觀性與主觀性的統(tǒng)一；

（4）統(tǒng)計(jì)思想強(qiáng)調(diào)定性分析與定量分析的統(tǒng)一。

3對統(tǒng)計(jì)思想的一些思考

3.1要更正當(dāng)前存在的一些不正確的思想認(rèn)識

英國著名生物學(xué)家、統(tǒng)計(jì)學(xué)家高爾頓曾經(jīng)說過：“統(tǒng)計(jì)學(xué)具有處理復(fù)雜問題的非凡能力，當(dāng)科學(xué)的探索者在前進(jìn)的過程中荊棘載途時(shí)，唯有統(tǒng)計(jì)學(xué)可以幫助他們打開一條通道”。但事實(shí)并非這么簡單，因?yàn)槲覀兯媾R的現(xiàn)實(shí)問題可能要比想象的復(fù)雜得多。此外，有些人認(rèn)為方法越復(fù)雜越科學(xué)，在實(shí)際的分析研究中，喜歡簡單問題復(fù)雜化，似乎這樣才能顯示其科學(xué)含量。其實(shí)，真正的科學(xué)是使復(fù)雜的問題簡單化而不是追求復(fù)雜化。與此相關(guān)聯(lián)的是，有些人認(rèn)為只有推斷統(tǒng)計(jì)才是科學(xué)，描述統(tǒng)計(jì)不是科學(xué)，并延伸擴(kuò)大到只有數(shù)理統(tǒng)計(jì)是科學(xué)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)不是科學(xué)這樣的認(rèn)識。這種認(rèn)識是極其錯(cuò)誤的，至少是對社會(huì)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)的無知。比利時(shí)數(shù)學(xué)家凱特勒不僅研究概率論，并且注重于把統(tǒng)計(jì)學(xué)應(yīng)用于人類事物，試圖把統(tǒng)計(jì)學(xué)創(chuàng)建成改良社會(huì)的一種工具。經(jīng)濟(jì)學(xué)和人口統(tǒng)計(jì)學(xué)中的某些近代概念，如GNP、人口增長率等等，均是凱特勒及其弟子們的遺產(chǎn)。

3.2要不斷拓展統(tǒng)計(jì)思維方式

統(tǒng)計(jì)學(xué)是以歸納推理或歸納思維為主要的邏輯方式的。眾所周知，邏輯推理方式主要有兩種：歸納推理和演繹推理。歸納推理是基于觀測到的數(shù)據(jù)信息(尤其是不完全甚至劣質(zhì)的信息)去產(chǎn)生新的知識或去驗(yàn)證一個(gè)假設(shè)，即以所掌握的數(shù)據(jù)信息為依據(jù)，歸納得出具有一般特征的結(jié)論。歸納推理是要在數(shù)據(jù)信息的基礎(chǔ)上透過偶然性去發(fā)現(xiàn)必然性。演繹推理是對統(tǒng)計(jì)認(rèn)識能力的深化，尤其是在根據(jù)必然性去研究和認(rèn)識偶然性方面，具有很大的作用。

3.3深化對數(shù)據(jù)分析的認(rèn)識

任何統(tǒng)計(jì)研究都離不開數(shù)據(jù)分析。因?yàn)檫@是得到統(tǒng)計(jì)研究結(jié)論的必要環(huán)節(jié)。雖然統(tǒng)計(jì)分析的形式隨時(shí)代的推移而變化著，但是“從數(shù)據(jù)中提取一切信息”或者“歸納和揭示”作為統(tǒng)計(jì)分析的目的卻一直沒有改變。對統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)分析的原因有以下三個(gè)方面：一是基于同樣的數(shù)據(jù)會(huì)得出不同、甚至相反的分析結(jié)論；二是我們所面對的分析數(shù)據(jù)有時(shí)是缺損的或存在不真實(shí)性；三是我們所面對的分析數(shù)據(jù)有時(shí)則又是海量的，讓人無從下手。雖然統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)分析已經(jīng)經(jīng)歷了描述性數(shù)據(jù)分析(DDA)、推斷性數(shù)據(jù)分析(IDA)和探索性數(shù)據(jù)分析(EDA)等階段，分析的方法技術(shù)已經(jīng)有了質(zhì)的飛躍，但與人類不斷提高的要求相比，存在的問題似乎也越來越多。所以，我們必須深化對數(shù)據(jù)分析的認(rèn)識，圍繞“準(zhǔn)確解答特定問題并且從數(shù)據(jù)中獲取一切有效信息”這一目的，不斷拓展研究思路，繼續(xù)開展數(shù)據(jù)分析方法技術(shù)的研究。

參考文獻(xiàn):

[1]陳福貴.統(tǒng)計(jì)思想雛議[J]北京統(tǒng)計(jì),2004,(05).

篇6

1 企業(yè)財(cái)務(wù)政策概念及內(nèi)涵

財(cái)務(wù)政策一般指財(cái)務(wù)主體利用一定的辦法有意識地改變財(cái)務(wù)對象,以達(dá)到企業(yè)理財(cái)目標(biāo)的指針。

就國家主體而言,財(cái)務(wù)政策是國家以財(cái)務(wù)規(guī)則、制度等形式對企業(yè)財(cái)務(wù)方面所作的規(guī)范,它是一種強(qiáng)制執(zhí)行性的財(cái)務(wù)政策。其基本目標(biāo)是作為宏觀經(jīng)濟(jì)政策的一種配合,對企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)范和限制。從財(cái)務(wù)政策的內(nèi)容上看,主要包括資本金的來源形式和管理的規(guī)定、現(xiàn)金管理辦法的規(guī)定、固定資產(chǎn)折舊辦法的規(guī)定、成本開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定、利潤及其分配政策的規(guī)定等;從財(cái)務(wù)政策的表現(xiàn)形式上看,主要是《企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)則》和各行業(yè)的財(cái)務(wù)制度。

就企業(yè)主體而言,財(cái)務(wù)政策是企業(yè)在國家財(cái)務(wù)政策的指導(dǎo)下,根據(jù)企業(yè)的總體目標(biāo)和現(xiàn)實(shí)要求所制定或選擇的一套自主的理財(cái)行動(dòng)指南,它是一種自主選擇性的財(cái)務(wù)政策。其基本目標(biāo)是配合企業(yè)經(jīng)營政策,調(diào)整企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)和協(xié)調(diào)企業(yè)財(cái)務(wù)關(guān)系,力求提高企業(yè)財(cái)務(wù)效率。從財(cái)務(wù)政策的內(nèi)容上看,主要包括風(fēng)險(xiǎn)管理政策、信用管理政策、融資管理政策、營支資金管理政策、投資管理政策和股利管理政策等;從財(cái)務(wù)政策的表現(xiàn)形式上看,它是一套自主的、靈活的內(nèi)部財(cái)務(wù)制度。

2 財(cái)務(wù)政策選擇的外部影響因素

(1)經(jīng)濟(jì)周期因素的影響。

在經(jīng)濟(jì)全球化的今天,隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立,作為市場經(jīng)濟(jì)主題的公司被推向市場,不僅要自主經(jīng)營,同時(shí)要承擔(dān)盈虧責(zé)任。市場經(jīng)濟(jì)不同于以往計(jì)劃經(jīng)濟(jì),她有著一定的周期性,即必然要經(jīng)歷復(fù)蘇、繁榮、衰退、蕭條這四個(gè)階段的循環(huán)。與此相對應(yīng),上市公司在不同階段所選擇的財(cái)務(wù)政策也不同。一般來說,在繁榮期,市場需求旺盛,市場供給也成上升趨勢,投資政策選擇上應(yīng)增加投資以擴(kuò)大生產(chǎn),同時(shí)要在短期內(nèi)籌集資金來滿足投資需要;在蕭條期,由于整個(gè)宏觀環(huán)境不景氣,市場需求減少,可能給上市公司造成大量產(chǎn)品庫存,企業(yè)現(xiàn)金流不暢,并且難以找到新的可行性投資項(xiàng)目,促使企業(yè)采取緊縮的財(cái)務(wù)政策。

(2)產(chǎn)業(yè)政策因素的影響。

產(chǎn)業(yè)政策是國家制定的關(guān)于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)業(yè)組織、產(chǎn)業(yè)發(fā)展方針和策略。隨著我國加入WTO,我國上市公司要走向國際市場,參與國際競爭,這就加快了我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整,原有一些受政府保護(hù)的傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)受到?jīng)_擊,而依靠新技術(shù)優(yōu)勢發(fā)展起來的高新企業(yè)日益壯大,這種產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)變化必然導(dǎo)致社會(huì)資源的轉(zhuǎn)移,毫無疑問,不同的上市公司面對這些政策性導(dǎo)向,會(huì)選擇有利于自身發(fā)展的財(cái)務(wù)政策。一般來說,對于受政府保護(hù)的傳統(tǒng)行業(yè),它們積聚了大量國有資本,在政府逐步放開管制的背景下,上市公司的融資、投資、資金營運(yùn)都應(yīng)采取較為謹(jǐn)慎的財(cái)務(wù)政策,以便成功適應(yīng)轉(zhuǎn)軌時(shí)期,防止國有資產(chǎn)流失,減少經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn);而對于科技含量高、發(fā)展前景好的優(yōu)質(zhì)企業(yè),應(yīng)順應(yīng)國際形勢,充分利用政府的政策,尋找最佳突破點(diǎn),合理選擇各項(xiàng)財(cái)務(wù)政策。

(3)金融環(huán)境因素的影響。

隨著政府行為的減少,外資金融機(jī)構(gòu)準(zhǔn)入限制的逐步開放,上市公司融資渠道、方式呈現(xiàn)多樣化,金融市場,金融貨幣政策、金融體制等金融環(huán)境的變化,制約著企業(yè)投融資政策的選擇。如作為企業(yè)投融資場所的金融市場,其規(guī)模的擴(kuò)大和市場的逐步完善,為企業(yè)投融資提供了多種可供選擇的組合方式,上市公司不僅可以在國內(nèi)市場上融資,也可以在國際市場上融資,融資工具的日益豐富,既可以單獨(dú)選擇股權(quán)融資或負(fù)債融資,也可兩種融資方式并用。相應(yīng)的,這就加大了金融風(fēng)險(xiǎn),如利率風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)等。一般來說,上市公司在選擇融資方式時(shí),應(yīng)對不同的融資方式所產(chǎn)生的資金成本進(jìn)行比較,選擇資金成本較低的渠道來融資。當(dāng)然。除了資金成本外,還應(yīng)考慮融資渠道的資金潛力、約束條件、風(fēng)險(xiǎn)率的大小以及公司本身的資金結(jié)構(gòu)、投資方向,不要從事高風(fēng)險(xiǎn)的投融資事宜,以免公司資不低債,甚至破產(chǎn)。 (4)財(cái)稅政策的影響。

財(cái)稅政策作為收入分配政策,對上市公司資金供應(yīng)和稅收負(fù)擔(dān)以及生產(chǎn)經(jīng)營和財(cái)務(wù)效益有著重要影響,若公司在一定時(shí)期內(nèi)稅賦增加,其利潤必然減少,因此財(cái)務(wù)政策的選擇離不開財(cái)稅政策的影響。一般來說,當(dāng)國家緊張時(shí),有可能會(huì)增加稅收,公司就應(yīng)當(dāng)采取適當(dāng)?shù)耐顿Y方式和規(guī)模,由于無論投資什么形式的公司或是何種項(xiàng)目及業(yè)務(wù),都不可避免的要面臨不同的稅收政策,這時(shí)上市公司可以選擇投資國債,因?yàn)橘徺I國債的利息可以免稅,在融資政策上,可以采取負(fù)債融資,因?yàn)樨?fù)債融資的利息費(fèi)用可以稅前扣除,在股利分配政策上,應(yīng)處理好積累和分配的關(guān)系,既要滿足再生產(chǎn)的需要,又能保障股東的基本利益;而當(dāng)國家財(cái)政寬松時(shí),稅收的減少使公司財(cái)務(wù)政策選擇更為靈活。此外,應(yīng)根據(jù)國家財(cái)稅作好納稅籌劃,這有利于選擇出最佳的融資方案、投資方案、資金營運(yùn)方案和利潤分配方案。

(5)法律環(huán)境因素的影響。

法律環(huán)境主要是指影響企業(yè)理財(cái)?shù)母鞣N法律因素。隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展,依法治國的思想逐步形成,國家對企業(yè)的干預(yù)由原來的行政手段轉(zhuǎn)變?yōu)榻?jīng)濟(jì)、法律手段,特別是法律手段正不斷增強(qiáng)。如今,我國已制定了很多經(jīng)濟(jì)法規(guī),從各個(gè)方面對企業(yè)財(cái)務(wù)行為進(jìn)行了規(guī)范,同時(shí)也為企業(yè)正常的理財(cái)活動(dòng)提供保證。因此,在這樣一個(gè)法制環(huán)境中生存的上市公司,其財(cái)務(wù)政策的選擇必然受到影響。一般來說,只有充分認(rèn)識法律環(huán)境,在法律容許的范圍內(nèi)從事理財(cái)活動(dòng),避免一些違法、違規(guī)行為的發(fā)生,才能使上市公司持續(xù)發(fā)展。比如稅法的重要性就不言而喻,公司地處不同的地區(qū),經(jīng)營不同的產(chǎn)品,屬于不同行業(yè),其承擔(dān)稅賦各不相同,如何通過各項(xiàng)融資、投資、利潤分配組合以達(dá)到企業(yè)稅賦最輕,是進(jìn)行財(cái)務(wù)政策選擇時(shí)需要研究的。此外,還應(yīng)不斷增強(qiáng)財(cái)務(wù)政策選擇過程中法律、法規(guī)意識,充分利用法律手段來維護(hù)其利益。

(6)外部利益相關(guān)者因素的影響。

①政府。政府作為社會(huì)管理者,通過制定一系列的法律制度和公共

篇7

資本成本會(huì)計(jì)(AccountingfortheCostofCapital)在西方會(huì)計(jì)理論界曾經(jīng)引起長時(shí)間的熱烈論爭，但主要局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)如何對資本成本進(jìn)行核算，未涉及其較深層的理論問題，而且論爭之焦點(diǎn)集中在現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是否應(yīng)該確認(rèn)和計(jì)量資本成本，尤其是權(quán)益資本成本，以及由此引起的一些相關(guān)問題。有鑒于此，本文擬以發(fā)達(dá)的金融市場、完善的現(xiàn)代公司制度和會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)為依托，對這些相關(guān)問題進(jìn)行深入的討論，以求達(dá)成共識，推動(dòng)資本成本會(huì)計(jì)盡早付諸實(shí)施。

一、權(quán)益資本成本的確認(rèn)和計(jì)量與穩(wěn)健性原則

穩(wěn)健性原則(ConservatismPrinciPle)作為一項(xiàng)修訂性慣例已有相當(dāng)久遠(yuǎn)的歷史，它曾經(jīng)對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)產(chǎn)生過重大的影響。其要旨在于：如果某項(xiàng)業(yè)務(wù)有幾種會(huì)計(jì)處理方法可供挑選時(shí)，應(yīng)當(dāng)選用對服東權(quán)益產(chǎn)生樂觀影響最小的那種方法。比如說，對資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，如果有兩種價(jià)格可供選擇的話，就應(yīng)該選用較低價(jià)格入帳；如果是對負(fù)債的計(jì)價(jià)則相反。但是，“對于費(fèi)用與其遲確認(rèn)不如早確認(rèn)，而對于收入則與其早確認(rèn)不如遲確認(rèn)”①。一句話，穩(wěn)健性原則要求“寧可預(yù)計(jì)損失和費(fèi)用，而不可預(yù)計(jì)收入”。

按照資本成本會(huì)計(jì)的基本原理，在確認(rèn)權(quán)益資本成本時(shí)、借記“利息匯總”帳戶，貸記“留存收益”賬戶。據(jù)此，有人認(rèn)為在計(jì)量權(quán)益資本成本的同時(shí)，也確認(rèn)了權(quán)益資本的收益。這種在收益實(shí)現(xiàn)之前便確認(rèn)的做法，違背了現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性原則。

我認(rèn)為這種認(rèn)識是片面的。這是因?yàn)椋?/p>

第一，權(quán)益資本成本帳務(wù)處理的過程，一方面確認(rèn)相計(jì)量了權(quán)益資本成本，而另一方面也確認(rèn)和計(jì)量了留存收益。它既確認(rèn)和計(jì)量成本(費(fèi)用)，也確認(rèn)和計(jì)量留存收益，其結(jié)果對股東權(quán)益總額并沒有什么影響。之所以這么說，是基于這樣的認(rèn)識：如果公司沒有固定資產(chǎn)，也沒有存貨(即產(chǎn)銷完全平衡，實(shí)現(xiàn)零存貨)，那么，在其他條件不變的情況下，權(quán)益資本成本增加，當(dāng)期凈收益必然以相同的數(shù)額減少，而這減少的數(shù)額不就是記入“留存收益”帳戶貸方的數(shù)額嗎?

相反，如果公司既有固定資產(chǎn)，又有存貨，這時(shí)，權(quán)益資本成本要在固定資產(chǎn)、存貨和銷售成本之間進(jìn)行分配，當(dāng)期有一部分權(quán)益資本成本轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)和存貨的成本，只有由銷售成／1擔(dān)的這部分權(quán)益資本成本作為當(dāng)期的費(fèi)用與當(dāng)期的收入配比，由此得到的凈收益自然小于記入“留存收益”帳戶貸方的數(shù)額。但是，如果我們從持續(xù)經(jīng)營的角度來考察，在其他條件不變的情況下，資本化為固定資產(chǎn)和存貨成本的權(quán)益資本成本部分最終會(huì)轉(zhuǎn)化為銷售成本，從而與某期的收入配比。這樣，在某個(gè)特定的期間，留存收益總額還是不變的。這與不同折舊方法在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)不影響整個(gè)使用期限的利潤總額道理相同。

第二，如果把穩(wěn)健性原則表述成“某項(xiàng)業(yè)務(wù)有幾種會(huì)計(jì)處理方法可供挑選時(shí)，應(yīng)當(dāng)選用對股東權(quán)益產(chǎn)生樂觀影響最小的那種方法”的話，那么，應(yīng)該說，違背穩(wěn)建性原則的不是資本成本會(huì)計(jì)而是現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。因?yàn)樵诂F(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)程序和方法下，當(dāng)期的凈收益包括權(quán)益資本成本和真實(shí)的利潤兩部分。把本應(yīng)屬于成本的部分作為凈收益，顯然高估了當(dāng)期的凈收益。就當(dāng)期而言，這能說穩(wěn)健嗎?

第三，根據(jù)實(shí)現(xiàn)原則，收益只有實(shí)現(xiàn)才能加以確認(rèn)。這一點(diǎn)我堅(jiān)信不疑，但是，我認(rèn)為資本成本會(huì)計(jì)對權(quán)益資本成本的確認(rèn)與實(shí)現(xiàn)原則無關(guān)。因?yàn)樗绊懙膬H僅是成本和留存收益，頃與收益概念無關(guān)?？峙聸]有人會(huì)認(rèn)為收益就是留存收益。因此，那種認(rèn)為資本成本會(huì)計(jì)“在收益實(shí)現(xiàn)之前便確認(rèn)它的做法、違背了現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性原則”的說法根本不成立。

當(dāng)然，收益與留存收益并非毫無關(guān)系。眾所周知，收益是引起留存收益變動(dòng)的一個(gè)主導(dǎo)因素。沒有收益就沒有凈收益，沒有凈收益又哪來的留存收益呢?即使如此也無妨。因?yàn)槊鎸θ蛐缘慕鹑诠ぞ邉?chuàng)新，未來收益實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可能會(huì)發(fā)生重大變化。

第四。穩(wěn)健性原則在現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中最有代表性的例證就是存貨計(jì)價(jià)的“成本與市價(jià)孰低法”(勘storMarketwhicheverisLower)。有人擔(dān)心如果推行資本成本會(huì)計(jì)，在存貨成本中計(jì)入部分資本成本會(huì)不斷增加存貨的價(jià)值，從而使存貨價(jià)值超過市場價(jià)格，違背穩(wěn)健性原則。②其實(shí)不然，如果存貨成本超過市場價(jià)格，仍然可以根據(jù)成本與市價(jià)孰低法按市場價(jià)格計(jì)價(jià)，并對存貨成本進(jìn)行調(diào)整。我認(rèn)為如果真的出現(xiàn)公司存貨成本超過存貨的市場價(jià)值，這個(gè)信息將更有意義。因?yàn)檫@對公司是一種警告，說明公司存貨生產(chǎn)或銷售存在某些問題。公司必須注意這個(gè)問題并設(shè)法改進(jìn)。

其次，穩(wěn)健性原則在當(dāng)今財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系的地位已是日暮西山，今非昔比。穩(wěn)健性原則從其產(chǎn)生的時(shí)代背景來看，與企業(yè)的組織形式和金融市場相聯(lián)系。從企業(yè)組織形式來看，穩(wěn)健性原則適應(yīng)于獨(dú)資或合伙企業(yè)組織形式；從金融市場來看，穩(wěn)健性原則適應(yīng)于金融市場欠發(fā)達(dá)，企業(yè)資金主要靠銀行、財(cái)團(tuán)和其他金融機(jī)構(gòu)直接提供，即主要來自直接融資，而不是靠金融市場間接融資。隨著形勢的發(fā)展，穩(wěn)健性原則的局限性日益突出?，F(xiàn)代社會(huì)已經(jīng)進(jìn)入金融社會(huì)，發(fā)達(dá)的金融市場促進(jìn)了現(xiàn)代公司制度的發(fā)展，而現(xiàn)代公司制度的發(fā)展又反過來促進(jìn)金融市場的發(fā)展。金融市場和現(xiàn)代公司制度的發(fā)展．改變了整個(gè)企業(yè)的組織形式和資本來源渠道。因此，也改變了會(huì)計(jì)信息使用者的主體，即從以債權(quán)人為主體轉(zhuǎn)化為以股東為主體，包括其他與公司有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的單位和個(gè)人的多元化信息使用者集團(tuán)。在發(fā)達(dá)的金融市場和完善的現(xiàn)代公司制度下，作為曾經(jīng)保護(hù)債權(quán)人利益，防止公司將資產(chǎn)作為股利分配給股東的穩(wěn)健性原則，已經(jīng)完成了其歷史使命?，F(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要求客觀和公正地反映公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流動(dòng)情況，穩(wěn)健性原則顯然難當(dāng)此重任。因此，我們不能再用穩(wěn)健性原則作為否定確認(rèn)和計(jì)量資本成本的依據(jù)。

二、權(quán)益資本成本的確認(rèn)和計(jì)量與主體現(xiàn)念

在19世紀(jì)，所有權(quán)觀念(ProprietaryConcept)主宰著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。當(dāng)時(shí)，大部分企業(yè)組織都是獨(dú)資或合伙企業(yè)組織形式，由其所有者直接管理，公開持股的公司十分罕見。根據(jù)所有權(quán)觀念，企業(yè)的全部資產(chǎn)歸所有者所有，企業(yè)全部的負(fù)債也由所有者承擔(dān)，構(gòu)成所有者的義務(wù)。企業(yè)由一個(gè)人或一個(gè)家庭或幾個(gè)人擁有。在這種情況下，單獨(dú)確認(rèn)和計(jì)量權(quán)益資本成本是沒有多大意義的。相反，重要的是要確認(rèn)和計(jì)量債務(wù)資本成本。因?yàn)閺乃姓叩慕嵌葋砜?，債?quán)人是唯一、真正的“外來者”‘在滿足了這些“外來者”的權(quán)益之后，剩下的就是企業(yè)業(yè)主的利潤。因此，在金融市場不發(fā)達(dá)和企業(yè)組織形式以獨(dú)資或合伙形式為

主體時(shí)，重要的是如何確認(rèn)和計(jì)量債務(wù)資本成本而不是權(quán)益資本成本。

以后，隨著金融市場和企業(yè)組織形式的變革，公司這種企業(yè)組織形式后來居上。這時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本觀念發(fā)生相應(yīng)的變革，從原來的所有權(quán)觀念轉(zhuǎn)變?yōu)橹黧w觀念(EntityConcePt)。根據(jù)主體觀念，公司被認(rèn)為是一個(gè)與其所有者獨(dú)立的個(gè)體，甚至具有自身的人格化。與發(fā)達(dá)的金融市場相聯(lián)系的公司通過兩個(gè)渠道來籌集其所需要的資本，即從債權(quán)人那里籌集債務(wù)資本，或通過發(fā)行股票從股東那里籌集權(quán)益資本。這時(shí)，從公司作為一個(gè)獨(dú)立主體的角度看，無論是債權(quán)人還是股東相對公司這個(gè)獨(dú)立的“人格化”主體而言，都是“外來者”。至于債務(wù)資本與權(quán)益資本如何組合，這是公司理財(cái)?shù)囊粋€(gè)重要課題。這就需要對這兩種資本來源的特點(diǎn)和成本進(jìn)行權(quán)衡。既然現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)確認(rèn)和計(jì)量了債務(wù)資本成本，再確認(rèn)和計(jì)量權(quán)益資本成本又有何妨呢?

根據(jù)主體觀念，所有的資本都是由公司主體的“外來者”提供的，無論從哪個(gè)渠道取得資本，對于獨(dú)立的“人格化”的主體而言，都是有代價(jià)的。然而，遺憾的是現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)師一方面傾向于接受主體觀念，另一方面卻在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的某些領(lǐng)域繼續(xù)采用所有權(quán)觀念。資本成本的處理就是其中一例。根據(jù)主體觀念，無論是債務(wù)資本成本還是權(quán)益資本成本都應(yīng)該作為成本處理。因?yàn)閺墓咀鳛楠?dú)立的主體而言，它們都是公司使用資本的代價(jià)。在現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，不論是債務(wù)資本成本還是權(quán)益資本成本都不是作為成本處理。對于債務(wù)資本成本，以利息的形式支付債權(quán)人，作為利息費(fèi)用處理；對于權(quán)益資本成本，以股利的形式支付給股東，作為留存收益分配處理。因此，我認(rèn)為當(dāng)前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不僅理論與實(shí)踐相背離，即使就理論本身而言，也不是那么一致。

主體觀念還認(rèn)為債務(wù)利息從性質(zhì)上看并不是費(fèi)用，而是收益的分配，即對各種權(quán)益所有者進(jìn)行的分配，均屬于公司收益的分配。例如，美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)概念和標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)在1957年曾經(jīng)指出，利息費(fèi)用和所得稅均屬于利潤的分配。根據(jù)主體觀念，主體本身的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與主體的所有者如股東以及其他主體必須區(qū)分開來。因此，從理論上說、利息費(fèi)用、所得稅和服利都是公司的成本或費(fèi)用。但是，當(dāng)前的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論卻對它們進(jìn)行分門別類，利息費(fèi)用和所得稅作為費(fèi)用處理，而股利作為留存收益分配處理，顯然，違背了主體觀念。它把公司這個(gè)主體的所有者——股東與公司主體本身混淆起來了。這不能不說，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論本身也并不是一致的。

三、資本成本的確認(rèn)和計(jì)量與成本觀念

上面我們從主體觀念討論了資本成本的確認(rèn)和計(jì)量問題，下面我們以此為基礎(chǔ)從成本觀念進(jìn)一步討論這個(gè)問題。

從總體上說，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記錄各種成本，而各種資產(chǎn)通常以其成本來計(jì)量，凈收益便是收入與為了取得收入而發(fā)生的各種成本之間的差額。因此，如果利息確實(shí)是成本，那么，利息就應(yīng)該記錄在會(huì)計(jì)成本帳戶上。

什么是成本呢?美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的名詞委員會(huì)發(fā)表的第4號“會(huì)計(jì)名詞公報(bào)”曾經(jīng)對成本下過如下定義：“成本是指由于取得或?qū)⒛苋〉觅Y產(chǎn)或服務(wù)而支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的其他資產(chǎn)、結(jié)付的股票或承諾的債務(wù)。所有這些不同的支付方式，都可用貨幣表示其總額?！雹苓@個(gè)定義基本上還是令人滿意的，但是，它還不能明確地表述出成本總是指“某物”的成本這一層含義。這里的“某物”便是我們通常所說的“成本目標(biāo)”。例如，某建筑物的成本就是為了取得該建筑物而使用的各種資源的總額。如果是用現(xiàn)金購買該建筑物，這個(gè)總額便可以用現(xiàn)金表現(xiàn)；如果是公司自行建造該建筑物，那么，這個(gè)總額就是人工成本、原料成本和其他資源成本的總和。

同樣地，如果產(chǎn)品是外購的，那么，其成本可以用耗費(fèi)的現(xiàn)金數(shù)額或發(fā)生的負(fù)債數(shù)額來計(jì)量；如果產(chǎn)品是公司生產(chǎn)，其成本可以用人工成本、原料成本和其他資源成本的總和來計(jì)量。因此，成本計(jì)量了成本目標(biāo)所使用的各種資源。公司在生產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)，使用的人工用人工成本計(jì)量，使用的原料用原料成本計(jì)量，使用的各種服務(wù)用類似的項(xiàng)目來計(jì)量。所有這些項(xiàng)目構(gòu)成產(chǎn)品成本的組成部分。

同理，公司還應(yīng)用各種資本即應(yīng)用各種資本來取得各項(xiàng)資產(chǎn)。如前所述，這些資本來自兩條渠道：債務(wù)資本和權(quán)益資本。但是：

1．債權(quán)人不會(huì)為需要資本的公司提供債務(wù)資本，除非這樣做他們可以得到回報(bào)。這個(gè)回報(bào)，在會(huì)計(jì)上稱為“利息”，就是公司使用債務(wù)資本的成本。

2．來自公司股東的權(quán)益資本同樣也有成本。股東不會(huì)為需要資本的公司提供資本，除非這樣做他們可以得到回報(bào)。這個(gè)回報(bào)就是公司使用權(quán)益資本的成本。根據(jù)主體觀念、應(yīng)用權(quán)益資本的成本與應(yīng)用債務(wù)資本的成本沒有什么區(qū)別。

債權(quán)人提供債務(wù)資本可能得到的報(bào)酬是標(biāo)明的利息，而股東提供權(quán)益資本預(yù)期的報(bào)酬包括兩部分：(1)各種股利；(2)股票市場價(jià)值的增值。他們當(dāng)然不希望股利就是全部的報(bào)酬；相反，他們期望其投資所得到的部分收益將留存于公司，而這些留存于公司的收益所創(chuàng)造的收益以及其他因素將帶來公司股票市場價(jià)值的增值。將股東的報(bào)酬分為兩個(gè)獨(dú)立的部分，與使用權(quán)益資本需要成本的結(jié)論并不矛盾。這個(gè)成本正是股東提供資本給公司時(shí)要求得到的報(bào)酬。

根據(jù)上述分析，目前所用的“股利”這個(gè)名稱有點(diǎn)詞不達(dá)意。因?yàn)槿绻蓶|得到的報(bào)酬只是目前公司支付的股利，那么，他們是不會(huì)投入他們的資金的。他們之所以投入其資金是因?yàn)樗麄兤谕玫降膱?bào)酬率高于目前的股利率，并且期望將來能得到較高的股利或者當(dāng)他們出售股票時(shí)能得到較高的市場價(jià)值或者兩者兼而有之。正因此，股利率一股低于債務(wù)利率。因此，用“股利”來表述權(quán)益資本成本低估了它。

“城門失火，殃及池魚”，“凈收益”也有點(diǎn)詞不達(dá)意了。“凈收益”計(jì)量公司的經(jīng)營業(yè)績，它本身不是一種成本，而是刁耗用的成本即費(fèi)用與收入的差額。按照現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，“凈收益”包含了一部分成本即使用權(quán)益資本應(yīng)負(fù)擔(dān)的權(quán)益資本成本，但是，“凈收益”并不等于權(quán)益資本成本。凈收益還包括卓越的管理、優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品、良好的市場占有率以及其他因素所帶來的酬。

四、資本成本的確認(rèn)和計(jì)量與兩類資本的界限

公司所需要的資本可以通過金融市場用發(fā)行債券或股票籌集。從廣義上說，權(quán)益是指資產(chǎn)的所有權(quán)，也就是投入資產(chǎn)的資本來源。權(quán)益包括債權(quán)人權(quán)益和股東權(quán)益。有人擔(dān)心財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量資本成本會(huì)混淆債務(wù)資本與權(quán)益資本的界限。債務(wù)資本及其利息是對資產(chǎn)的一種法定求索權(quán)，而權(quán)益資本只有剩余的求索權(quán)。⑥我認(rèn)為這種觀點(diǎn)是不正確的。首先債務(wù)資本與權(quán)益資本都是公司的資本來源，對公司這個(gè)獨(dú)立主體本身而言都是有代價(jià)的，因而，需要確認(rèn)和計(jì)量其成本。這只是其共性。我們并沒有否認(rèn)其個(gè)性。其次，從資產(chǎn)負(fù)債表的角度看，確認(rèn)和計(jì)量資本成本、對于在資產(chǎn)負(fù)債表上分別報(bào)告各項(xiàng)負(fù)債和股東權(quán)益沒有影響。進(jìn)一步說，確認(rèn)和計(jì)量資本成本不僅對資產(chǎn)負(fù)債表沒有影響，就是對收益表也沒有什么影響。在這時(shí)，成本中包含資本成本與包含折舊費(fèi)用并沒有區(qū)別。它們都不是“法定的求索權(quán)”，也都不是當(dāng)期的現(xiàn)

金流出量。

五、資本成本確認(rèn)和計(jì)量與利息資本化問題

如前所述，資本成本的確認(rèn)和計(jì)量將使一部分資本成本資本化為存貨、廠房和設(shè)備的價(jià)值。對于存貨項(xiàng)目，按照美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第34號準(zhǔn)則公告，其利息成本不能資本化，更談不上權(quán)益資本資本化了。但是，我認(rèn)為這個(gè)問題對于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)而言無關(guān)宏旨。因?yàn)樵谖磥砀咝录夹g(shù)環(huán)境下，公司將以銷定產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)零存貨，也即銷售多少才生產(chǎn)多少。這時(shí)，資本成本是否資本化對公司當(dāng)期損益沒有影響。如果公司存在一定量的存貨，那么，資本成本是否資本化對公司當(dāng)期的損益可能有影響，但是，存貨總是要出售的，如果從持續(xù)經(jīng)營的角度來看，對公司整體的損益也沒有什么影響。至于固定資產(chǎn)項(xiàng)目，按照美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第34號準(zhǔn)則公告，只有符合條件才能將債務(wù)資本成本資本化為固定資產(chǎn)價(jià)值。但是，“從會(huì)計(jì)理論來看，計(jì)列應(yīng)負(fù)利息是一種最合理的會(huì)計(jì)方法”⑥。這里的“應(yīng)負(fù)利息”包括實(shí)際支付的債務(wù)資本成本和權(quán)益資本成本兩部分。根據(jù)前面的分析，權(quán)益資本成本是否資本化為固定資產(chǎn)的價(jià)值，在固定資產(chǎn)的使用年限內(nèi)，對公司的損益也沒有什么影響。

篇8

    (1)“會(huì)計(jì)理論是一套以原則為形式的邏輯推理,其主要目的在于提供能用來評價(jià)、開拓和完善會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的通用觀點(diǎn)所構(gòu)成的一套前后一致的合理的原則。”根據(jù)這種說法必然認(rèn)為對會(huì)計(jì)原則的研究就是對會(huì)計(jì)理論的研究。

    (2)“會(huì)計(jì)理論是一套由前后一致的會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)概念、會(huì)計(jì)原則所組成的概念框架”,用來解釋會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)為什么是這樣而不是那樣,或者為什么可以用其它辦法的理由。這些理由就構(gòu)成了會(huì)計(jì)理論。根據(jù)這種說法可以看出會(huì)計(jì)理論是個(gè)多層次的結(jié)構(gòu)。筆者傾向于第二種說法,但認(rèn)為會(huì)計(jì)理論的概念框架似乎還應(yīng)加上會(huì)計(jì)對象、會(huì)計(jì)職能和會(huì)計(jì)目標(biāo)。總之,會(huì)計(jì)理論是人們在理性的高度上對會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的規(guī)律性的認(rèn)識;它一旦形成,必然又會(huì)反過來指導(dǎo)和影響會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。這就充分證明了:西方的會(huì)計(jì)原則既是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)遵循的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)r’也是會(huì)計(jì)理論中的一個(gè)重要組成部分。因此有人說根據(jù)一個(gè)國家對會(huì)計(jì)原則研究的深度就可以對該國會(huì)計(jì)理論研究的水平進(jìn)行評價(jià),這是有一定道理的。但這并不等于說會(huì)計(jì)理論的內(nèi)涵只包括會(huì)計(jì)原則。另外,還必須指出,以上所述的會(huì)計(jì)理論實(shí)質(zhì)上都是指的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論;那么,作為現(xiàn)代會(huì)計(jì)的另一領(lǐng)域的管理會(huì)計(jì),它的基本理論又將如何表述呢?艾哈默德·貝爾考依(AhamadBelkaoui)教授在其《管理會(huì)計(jì)概念基礎(chǔ)》(1980年版)專著中,曾對管理會(huì)計(jì)理論作如下的描述:“管理會(huì)計(jì)理論可定義為運(yùn)用來自不同的相關(guān)學(xué)科的一套基本假設(shè)和原則的觀點(diǎn)來評價(jià)管理會(huì)計(jì)的技術(shù)”。這個(gè)定義強(qiáng)調(diào)丁“運(yùn)用來自不同的相關(guān)學(xué)科的一套基本假設(shè)和原則的觀點(diǎn)”,突出了管理會(huì)計(jì)是一門邊緣學(xué)科;但易使人誤解管理會(huì)計(jì)本身并沒有一套前后一致、首尾相貫、渾然一體的會(huì)計(jì)理論體系;同時(shí)對其理論的目的只提“用來評價(jià)管理會(huì)計(jì)的技術(shù)”,似乎也不夠全面。筆者認(rèn)為管理會(huì)計(jì)理論可定義為“是一套由前后一致的管理會(huì)計(jì)對象、管理會(huì)計(jì)職能、管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、管理會(huì)計(jì)基本概念、管理會(huì)計(jì)基本假設(shè)、管理會(huì)計(jì)原則所組成的概念框架,用來解釋;評價(jià)、指導(dǎo)、開拓和完善管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)?！?/p>

    本文擬先對管理會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)(概念框架)中的前三者加以論述,后三者則擬另寫論文進(jìn)行探討。

    3. 管理會(huì)計(jì)的對象問題

篇9

此外,如直接成本與間接成本、變動(dòng)成本和固定成本,以及可控制成本和不可控制成本,都是一對對辯證概念,其間不存在不可逾越的界限。又如輔助車間的若干種分配方法之間,分明存在辯證的聯(lián)系和關(guān)系。

不妨順便指出:上述三對辯證概念即六個(gè)成本名詞或術(shù)語在中國成本文獻(xiàn)中,往往不稱成本而稱為費(fèi)用,如直接費(fèi)用等等。成本與費(fèi)用混淆不清。而且用費(fèi)用表述成本的頻率高得多川企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》規(guī)定企業(yè)管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用當(dāng)作期間費(fèi)用,直接計(jì)入當(dāng)期損益。換言之,費(fèi)用不應(yīng)計(jì)人產(chǎn)品成本。

2幾點(diǎn)反思

成本不屬于價(jià)值范疇。《資本論》旨在分析資本剝削制度,因此從分析資本主義社會(huì)中最普遍、最常見的商品的二重性人手,正是抓住了要領(lǐng);但是作為成本會(huì)計(jì)教材也從分析商品二重性開始,這是為了說明什么呢?可能是一些理論工作者依據(jù)馬克思關(guān)于價(jià)值w的公式: W=C+V+m, 令成本為k,于是: w=k+m,移項(xiàng):k=w-m 也就是:成本等于商品價(jià)值減剩余價(jià)值。但須指出:這里的成本k是一個(gè)抽象,或者說,它是成本的本質(zhì)部分,即社會(huì)必要生產(chǎn)費(fèi)的一部分,并非成本會(huì)計(jì)作為對象的現(xiàn)實(shí)的歷史成本。

不能脫離生產(chǎn)力論成本。由于從商品二重性入手闡述成本,并由價(jià)值代表社會(huì)平均必要?jiǎng)趧?dòng)量推導(dǎo)出成本之本質(zhì)是社會(huì)必要生產(chǎn)費(fèi)的一部分;這種從抽象到抽象的推導(dǎo)是不必經(jīng)過深思熟慮,完全可以從形式邏輯推導(dǎo)得出的。以上不加區(qū)分地將廢品損失斷定為不構(gòu)成產(chǎn)品價(jià)值的說法,當(dāng)然也是不遵從辯證邏輯而按照形式邏輯得出的推論。然而這毫厘之差,卻謬以千里。

一部人類社會(huì)史,特別是科技發(fā)展史中,每一進(jìn)步的標(biāo)志不是生產(chǎn)什么而是如何生產(chǎn)。鄉(xiāng)村的水磨出現(xiàn)使人類進(jìn)入農(nóng)業(yè)社會(huì),蒸汽機(jī)的發(fā)明使人類進(jìn)人工業(yè)社會(huì),而生產(chǎn)力的提高總是和成本呈反比例而下降。半個(gè)世紀(jì)以來,科技總是從代用和縮微以及上規(guī)模這三方面促使成本神奇般地飛速下降。代用的事例十分普遍,用玻璃纖維代銅線傳輸信息,用量少、成本低、傳輸?shù)男畔⒘慷?幾不可同日而語?？s微的典型是電子工業(yè),由電子管發(fā)展到晶體管,再從集成電路發(fā)展到第兒代的集成電路。如今不到手掌大的計(jì)算器在20世紀(jì)40年代居然是要占用兩間辦公室的龐大裝置,因此它的生產(chǎn)成本以每10年下降90%的高速度展現(xiàn)出來。而以上諸方面的結(jié)果又使世界對銅、鋼鐵等傳統(tǒng)材料的需求日趨下降,對節(jié)約世界非再生產(chǎn)資源又是好事。

以上所謂一念之差,是指過去只是從概念推導(dǎo)得出成本本質(zhì)是必要生產(chǎn)費(fèi)的一部分,卻未真正理解社會(huì)生產(chǎn)力才是區(qū)別必要與非必要生產(chǎn)費(fèi)的分水嶺,而生產(chǎn)力又可由人力推進(jìn)而變動(dòng)不居的?？墒沁^去的成本文獻(xiàn)中再不涉及從必要費(fèi)與非必要費(fèi)二者的區(qū)別中探討從不同途徑謀求降低成本的措施的可能性。這無疑是根本性的欠缺。可以認(rèn)為,成本會(huì)計(jì)除了提供信息,更應(yīng)把如何謀求降低和優(yōu)化成本當(dāng)成更主要的任務(wù),這是可行的,也是必要的,例如:

對非必要生產(chǎn)費(fèi)可以從加強(qiáng)常規(guī)管理,盡可能地謀求節(jié)約;對必要生產(chǎn)費(fèi)同樣可以因時(shí)因地制宜地有所作為:其一是從技術(shù)改造或革新來提高生產(chǎn)力水平,使必要費(fèi)轉(zhuǎn)化為非必要費(fèi);其二是采用優(yōu)化的途徑,即便生產(chǎn)技術(shù)上不曾變動(dòng),同樣能有效地降低成本。我曾在拙著《經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)》(1991年改革出版社版)第3章后另增附錄專廣]討論優(yōu)化,并就單指標(biāo)、雙指標(biāo)、多指標(biāo)直至系統(tǒng)優(yōu)化逐一舉例。扼要說來:單指標(biāo)。采用一分為二的方法對任何技術(shù) 經(jīng)濟(jì)指標(biāo)如煉鋼爐齡、設(shè)備、房屋使用壽命、廢品率、實(shí)收率等都可從為此付出的代價(jià),和因此所獲的效益,從正負(fù)、得失之間權(quán)衡優(yōu)劣。雙指標(biāo)。最直接的是從二者的權(quán)衡中取舍小失獲大利的途徑,此外可采趨利避弊的作法,例如鋅礦石因埋藏不深導(dǎo)致氧化,以致浮游選礦中氧化礦難選,流失大而實(shí)收率低,而冶煉過程中氧化與硫化礦石并無差別,實(shí)收率都在90%以上。于是,在選礦過程中盡可能少地提高精礦品位,留待冶煉過程提高金屬純度,以減省有益資源的流失。退一步,產(chǎn)氧礦的礦山總有未經(jīng)氧化的硫化礦,而且總是氧化礦占少量。于是不妨盡可能提高硫化礦的精礦品位,使之與精礦品位不高的氧化礦混合,既達(dá)到約定的精礦品位標(biāo)準(zhǔn),又降低了資源流失。三個(gè)相聯(lián)的指標(biāo)。這時(shí)相互比較權(quán)衡的因素既多,避弊趨利的思路更廣寬。要言之,納入考察的指標(biāo)越多,更利于適用系統(tǒng)分析。補(bǔ)述一句:運(yùn)用唯物辯證法,除了對單指標(biāo)運(yùn)用一分為二,其余是講聯(lián)系;歸根到底,一一分為二仍然是考察分為二的雙方的聯(lián)系,分的目的是找到二,從而看雙方聯(lián)系。由此可見,優(yōu)化講系統(tǒng)分析,實(shí)際是辯證法。

3生產(chǎn)二重性

篇10

二、“品牌形成”的設(shè)計(jì)戰(zhàn)略

80年代是小型乘用車全球競爭擴(kuò)展的時(shí)期，本田新任社長河島喜好確立了本田新的企業(yè)方針，即產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略中的“差”，并非單純的產(chǎn)品“差別”，而是能夠贏得消費(fèi)者心的“個(gè)性”。上述方針可以理解為本田經(jīng)營戰(zhàn)略的差異化不僅是物質(zhì)面的差異，更是精神面的差異，特別是從設(shè)計(jì)視角而言，在完成培養(yǎng)設(shè)計(jì)師和實(shí)現(xiàn)活用設(shè)計(jì)師的設(shè)計(jì)管理構(gòu)建后，本田開始進(jìn)入以“品牌構(gòu)成戰(zhàn)略”為目標(biāo)的企業(yè)設(shè)計(jì)戰(zhàn)略階段。由日本多名學(xué)者共同編著的《Marketing革新時(shí)代③品牌構(gòu)筑》中曾經(jīng)提出品牌的理論：“企業(yè)為了樹立品牌，必須在目標(biāo)人群的頭腦中開設(shè)以本企業(yè)品牌命名的‘銀行賬號’，這樣消費(fèi)者才能不斷地通過這個(gè)賬號存入自己對這個(gè)企業(yè)的好感?！北咎镆罁?jù)上述理論，設(shè)立讓消費(fèi)者存入好感的“銀行賬號”是通過進(jìn)一步完善本田標(biāo)志實(shí)現(xiàn)的。本田標(biāo)志的基本設(shè)計(jì)理念受益于本田宗一郎對“”的思考，他認(rèn)為本田應(yīng)該是在“”代表的具備堅(jiān)實(shí)形象的基礎(chǔ)上，看準(zhǔn)時(shí)代的動(dòng)向，更好調(diào)合“”具備的圓滿要素和“”具備的革新要素?；谏鲜鏊伎?，本田標(biāo)志整體輪廓為三味線音箱式，四邊為帶有張力的圓弧四角，將“H”框住，同時(shí)從標(biāo)志的立面看各部分?jǐn)嗝婢鶠槿切?。以上設(shè)計(jì)要素醞釀了本田標(biāo)志強(qiáng)烈的存在感，消費(fèi)者通過這個(gè)標(biāo)志不僅深刻體會(huì)到本田設(shè)計(jì)的獨(dú)創(chuàng)，同時(shí)記住了“本田賬號”，本田借助創(chuàng)新性商品帶動(dòng)消費(fèi)者將好感存入“本田賬號”，實(shí)現(xiàn)價(jià)值觀及信息的交流。這種以設(shè)計(jì)為核心展開品牌形成戰(zhàn)略被稱為“創(chuàng)造設(shè)計(jì)的品牌”，這也是本田設(shè)計(jì)管理構(gòu)建的第三個(gè)階段。

三、用“心”的設(shè)計(jì)戰(zhàn)略

90年代是工業(yè)化社會(huì)向信息化社會(huì)急速轉(zhuǎn)變的時(shí)期，可視的“物”和不可視的“信息”被認(rèn)為同等重要。在這種轉(zhuǎn)變中，本田經(jīng)營重點(diǎn)由以設(shè)計(jì)功能為最大目的轉(zhuǎn)變?yōu)槔迷O(shè)計(jì)豐富消費(fèi)者的生活和滿足消費(fèi)者的心靈。巖倉信彌則用提供“物”向提供“事”的時(shí)代轉(zhuǎn)變來形容本田當(dāng)時(shí)的經(jīng)營理念，即消費(fèi)者不再單純追求“物（汽車）”的高性能，而是關(guān)注什么樣的汽車更適合自己現(xiàn)在的生活和未來理想的生活這件“事”。正如前面巖倉信彌提到的“手”“腦”“心”的觀點(diǎn)，伴隨上述消費(fèi)環(huán)境的轉(zhuǎn)變，本田開始思考如何用“心”完成商品研發(fā)。值得一提的是，歷經(jīng)10年研發(fā)，1996年12月本田雙足行走機(jī)器人正式問世，本田向世人表明對“不可思議”的挑戰(zhàn)精神，這種精神打動(dòng)了消費(fèi)者的心。90年代不僅是新社會(huì)形態(tài)出現(xiàn)的時(shí)代，也是日本經(jīng)歷經(jīng)濟(jì)大蕭條的時(shí)代，更是被本田設(shè)計(jì)師稱為同時(shí)能夠感受到打動(dòng)人心的困難度和愉悅感的雙重心情的時(shí)代。正是這種困難和愉悅讓巖倉信彌感嘆：“用‘心’設(shè)計(jì)是最難的，因?yàn)樾氖莿?dòng)的。也正因?yàn)榇?，才是最有意義的?！卑殡S從“物”向“事”的時(shí)代移近，本田通過轉(zhuǎn)變企業(yè)設(shè)計(jì)理念（用“心”），創(chuàng)造出打動(dòng)消費(fèi)者心的適應(yīng)時(shí)代的商品，從而完成本田設(shè)計(jì)管理構(gòu)建的第四個(gè)階段。

四、“以知識為核心”的經(jīng)營戰(zhàn)略

90年代末，日本一橋大學(xué)教授野中郁次郎針對日本企業(yè)知識管理構(gòu)建提出知識經(jīng)營（KnowledgeManagement）理論，圍繞知識的獲得、創(chuàng)造、活用、積累等特性提出企業(yè)對設(shè)計(jì)資源的管理是創(chuàng)造知識的根本。進(jìn)入21世紀(jì)，以知識為基礎(chǔ)樹立企業(yè)的價(jià)值觀、建立內(nèi)部制度、指導(dǎo)企業(yè)實(shí)踐是優(yōu)秀企業(yè)經(jīng)營的基本方法?；谥R經(jīng)營確立的戰(zhàn)略被分為兩種：一是為了確?，F(xiàn)在收益，利用現(xiàn)有經(jīng)營資源（可見資產(chǎn)）和知識（不可見資產(chǎn)）的優(yōu)勢，彌補(bǔ)企業(yè)弱點(diǎn)的“生存戰(zhàn)略”；二是為了確保未來收益，構(gòu)建企業(yè)經(jīng)營資源和知識等優(yōu)勢，將企業(yè)未來弱勢最小化的“前進(jìn)戰(zhàn)略”。本田歷經(jīng)40年設(shè)計(jì)管理體系構(gòu)建，將隱性的設(shè)計(jì)知識積累并傳遞為整個(gè)企業(yè)的顯性知識，獨(dú)創(chuàng)了難以被其他組織模仿的文化和精神，這是本田的“生存戰(zhàn)略”。但是21世紀(jì)企業(yè)的競爭核心是“能夠創(chuàng)造未來的企業(yè)”，所謂創(chuàng)造未來就是在消費(fèi)者尚未注意到需求的情況下，企業(yè)能夠引導(dǎo)消費(fèi)。深刻感悟這種競爭趨勢的本田，已經(jīng)逐步將設(shè)計(jì)管理創(chuàng)造的知識活用在“前進(jìn)戰(zhàn)略”，進(jìn)而謀求本田新的卓越表現(xiàn)。

篇11

本科院在畢業(yè)論文方面存在一些問題，存在幾個(gè)方面的不協(xié)調(diào)，主要是在管理、評價(jià)、導(dǎo)師和學(xué)生四個(gè)方面存在問題。 

（一）管理方面存在的問題 

通常情況下，學(xué)校制定的工作條例和制度是不全面、不細(xì)致的，執(zhí)行過程中也不嚴(yán)格、不規(guī)范和難以落實(shí)。也就是說學(xué)校在指導(dǎo)教學(xué)方面沒有明確的具體的規(guī)定和要求，教師僅僅憑借自己的感覺教導(dǎo)學(xué)生。管理方面主要的問題有三：一是缺少明確的畢業(yè)論文管理?xiàng)l例來體現(xiàn)英語的專業(yè)特點(diǎn)；二是畢業(yè)論文管理機(jī)構(gòu)不健全，成員的職責(zé)分工不明確；三是沒有行之有益有效的質(zhì)量監(jiān)控程序。 

（二）評價(jià)方面存在的問題 

畢業(yè)論文需要論文評價(jià)體系，用以解決評價(jià)主體、評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、論文答辯和質(zhì)量要求等方面存在的問題。評價(jià)主體是關(guān)于學(xué)生的學(xué)歷、職稱、能力和責(zé)任心等方面的問題，在這方面學(xué)生的答案參差不齊，評價(jià)結(jié)果的可信度也很難確定。評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是關(guān)于評價(jià)論文時(shí)的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，導(dǎo)致評價(jià)者很難用細(xì)致科學(xué)合理的量化角度評價(jià)論文，致使評價(jià)者的評價(jià)結(jié)果還是真正的公平公正，不能客觀真實(shí)的反映學(xué)生的畢業(yè)論文的層次和水平。還有教師出于種種考慮，勉強(qiáng)讓學(xué)生通過，這樣的教育方式過度寬容和遷就，這給學(xué)生造成了負(fù)面影響和錯(cuò)誤暗示，會(huì)讓學(xué)生有不用努力學(xué)習(xí)，通過抄襲就可以順利通過的僥幸心理。 

（三）導(dǎo)師方面存在的問題 

畢業(yè)論文是大多數(shù)學(xué)生一生中第一次接觸學(xué)術(shù)研究工作，對每個(gè)學(xué)生都有重大的意義，使得教師對畢業(yè)生關(guān)于畢業(yè)論文方面的指導(dǎo)尤為重要。但是教師方面卻存在一些問題。首先，教師在指導(dǎo)學(xué)生畢業(yè)論文方面投入的精力少，沒有從根本上重視畢業(yè)論文的教育工作。其次，大多數(shù)教師自身的教學(xué)任務(wù)繁重，再加上學(xué)校缺乏專門用于畢業(yè)論文指導(dǎo)的經(jīng)費(fèi)和師資，主要是學(xué)校對畢業(yè)論文的指導(dǎo)教學(xué)缺少重視，投入極少。最后，指導(dǎo)教師自身的知識結(jié)構(gòu)老化、思想觀念陳舊乏味，教師難以用科學(xué)合理的方法和創(chuàng)新趣味的理念引導(dǎo)和啟發(fā)學(xué)生。在課堂上，教師存在的主要問題是教學(xué)過程過度強(qiáng)調(diào)基本理論和基本方法的介紹和講解，但是缺少對個(gè)案的分析或?qū)嵺`的開展，導(dǎo)致很多學(xué)生表面上理解和吸收了知識，但是在畢業(yè)論文進(jìn)行研究時(shí)，依然不知所措。 

（四）學(xué)生方面存在的問題 

學(xué)生方面的問題很多。第一，思想上不重視畢業(yè)論文，認(rèn)識不到位。第二，基礎(chǔ)的知識、理論和技能等應(yīng)具備的掌握的不扎實(shí)。第三，缺乏對選題的科學(xué)領(lǐng)域的深入了解，沒有正解認(rèn)識和理解題目的要求。第四，學(xué)生難以獨(dú)立高效地分析和解決問題。第五，學(xué)生對自己的要求低，只求能夠通過，而且學(xué)生沒有探索知識的欲望，往往思想陳舊，缺乏創(chuàng)新能力。每部第六，學(xué)生的感性認(rèn)識強(qiáng)，但是缺乏理性的歸納概括和分析總結(jié)。學(xué)生在選題時(shí)太過盲目，隨大流，有的學(xué)生搖擺不定，常常更換自己的選題，有的學(xué)生太草率，沒有經(jīng)過研究和思考，有的學(xué)生選擇的題目與自己的專業(yè)無關(guān)，或者題目太大，給人的感覺是不知所云。 

二、撰寫英語畢業(yè)論文教學(xué)的對策 

（一）加強(qiáng)思想教育 

加強(qiáng)學(xué)生在畢業(yè)論文撰寫方面的認(rèn)識，讓他們了解到畢業(yè)論文的重要性、嚴(yán)謹(jǐn)性和規(guī)范性，還要加強(qiáng)對學(xué)生的誠信教育，防止抄襲行為的出現(xiàn)，教學(xué)生認(rèn)真做事、誠信做人。 

加強(qiáng)指導(dǎo)教師的自身認(rèn)識，加強(qiáng)他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)培養(yǎng)，真正領(lǐng)會(huì)英語畢業(yè)論文的寫作規(guī)范，教學(xué)生撰寫論文的同時(shí)教他們誠信做人。 

（二）加強(qiáng)對畢業(yè)論各個(gè)環(huán)節(jié)的指導(dǎo)教育 

調(diào)整論文撰寫輔導(dǎo)的時(shí)間和形式。以往是在第七學(xué)期開學(xué)舉行畢業(yè)論文講座，但是論文是在十二月份開始撰寫，相隔時(shí)間較長，難有實(shí)際效果，不過是走過場，內(nèi)容太多，學(xué)生收效甚微。因此，學(xué)校作出了調(diào)整，把撰寫過程分為收集資料、選定題目、撰寫報(bào)告、規(guī)范格式、參考文獻(xiàn)和文獻(xiàn)綜述這六個(gè)部分。教師根據(jù)具體情況選擇適當(dāng)?shù)臅r(shí)間對學(xué)生進(jìn)行輔導(dǎo)，幫助他們解決撰寫過程中的問題，從而提高論文質(zhì)量。 

（三）加強(qiáng)完善畢業(yè)論文質(zhì)量監(jiān)督 

建立一個(gè)健全的畢業(yè)論文質(zhì)量管理體系，監(jiān)控學(xué)生論文寫作的質(zhì)量和教師論文指導(dǎo)的質(zhì)量。主要是在論文準(zhǔn)備階段、論文寫作過程、論文寫作中期和論文評估體系這四個(gè)方面的監(jiān)控管理。 

（四）加強(qiáng)外文書籍的資料建設(shè) 

英語論文離不開參考文獻(xiàn)，外文的參考文獻(xiàn)對學(xué)生的寫作會(huì)起到很大的作用。學(xué)校應(yīng)該為學(xué)生建立外文圖書資源庫，加強(qiáng)資料室方面的投入。 

三、結(jié)束語 

綜上所述，要提高學(xué)生畢業(yè)論文的質(zhì)量，要從思想上重視對畢業(yè)論文的撰寫，加強(qiáng)對學(xué)生在論文寫作方面的指導(dǎo)，提高學(xué)生的英語基礎(chǔ)和英語寫作技巧，加強(qiáng)有關(guān)部門對撰寫論文的各環(huán)節(jié)的監(jiān)控管理，以及加強(qiáng)外文書籍資料產(chǎn)投入，來保證學(xué)生能夠?qū)懗鲇猩疃扔行乱庥匈|(zhì)量的英語畢業(yè)論文。 

參考文獻(xiàn)：