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中圖分類號:F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A文章編號:1672-3198(2009)18-0165-02
1 會計報表分析的基本要求
1.1 明確報表使用者的要求
會計報表的使用者,無論時企業(yè)管理者還是企業(yè)外部有關(guān)方面,都有自己特定的目的,他們都希望從報表中獲取對決策有用的信息。會計報表的分析資料,有的是通用的,有的則只適用于特定的使用者。為了充分發(fā)揮報表信息的作用,報表分析人員應(yīng)當(dāng)深入了解報表使用者的具體要求,盡可能有重點、有針對性地進行分析。
1.2 搜集必要的分析材料
會計報表分析的基本依據(jù)當(dāng)然是企業(yè)編制的會計報表。但是,為了正確評價企業(yè)的經(jīng)營成果與財務(wù)狀況,滿足報表使用者的決策需要,報表分析人員可能搜集其他有關(guān)資料。資料的來源渠道不外乎企業(yè)內(nèi)部與外部兩個方面。取得這些分析資料的難易程度主要取決與報表使用者是企業(yè)管理者還是企業(yè)外界有關(guān)方面。
1.3 選擇正確的分析方法
會計報表分析的方法有很多種,各種方法都有其特定的用途。這就要求在明確報表使用者的目的這一前提條件下,根據(jù)需要和可能選擇適當(dāng)?shù)姆治龇椒ā?/p>
1.4 確定適當(dāng)?shù)脑u價標(biāo)準(zhǔn)
不論采用什么方法進行報表分析,都必須確定某種評價標(biāo)準(zhǔn),以判斷報表分析所揭示的關(guān)系是否對報表使用者有利。(1)企業(yè)過去的績效。將當(dāng)期所分析的數(shù)據(jù)同前期按同樣方法所求得的數(shù)據(jù)進行比較,可以評價企業(yè)某方面情況的變化趨勢,有時還可據(jù)以預(yù)測未來。但采用這種評價標(biāo)準(zhǔn),將將現(xiàn)在的數(shù)據(jù)與過去的數(shù)據(jù)相比較,仍然缺少一個評價的絕對基礎(chǔ)。(2)同行業(yè)先進水平。將企業(yè)的某方面數(shù)據(jù)與同行業(yè)平均水平或某種預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)進行比較,有利于正確評價企業(yè)的現(xiàn)狀。
2 會計報表分析的種類
2.1 按會計分析的服務(wù)對象劃分
會計報表的分析,按其使用者是企業(yè)管理者還是企業(yè)外部有關(guān)方面的不同,可以將其劃分為服務(wù)于企業(yè)管理的報表分析與服務(wù)于企業(yè)外部有關(guān)方面的報表分析。這種分類對于明確報表分析的目的、要求與依據(jù)具有一定的作用。
2.2 按分析所涉及的報表種類劃分
會計報表分析按其所涉及的報表種類,可以分為資產(chǎn)負(fù)債表分析、利潤表分析和綜合分析。資產(chǎn)負(fù)債表分析只涉及資產(chǎn)負(fù)債表項目,利潤表分析只涉及利潤表項目,而綜合分析則同時涉及資產(chǎn)負(fù)債表與利潤表項目。
2.3 按分析所涉及的會計期間劃分
會計報表分析按其所涉及的會計期間,可以分為橫向分析與縱向分析。橫向分析又稱趨勢分析,它是根據(jù)連續(xù)幾期的會計報表,比較各項的增減方向和幅度,從而揭示企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的變化及其趨勢?？v向分析只涉及單一會計期間的會計報表,通過同一期會計報表上相關(guān)數(shù)據(jù)的比較,揭示各項目之間的相互關(guān)系,并作出解釋與評價。
表1是京都公司簡明的3年期比較利潤表:
2.4 按分析所揭示的關(guān)系的性質(zhì)劃分
會計報表分析按其所揭示關(guān)系的性質(zhì)或分析的目的,可以分為償債能力分析與獲利能力分析。償債能力分析是要揭示企業(yè)的短期和長期償債能力,獲利能力分析則主要是揭示企業(yè)凈利潤變動趨勢及其原因,評價企業(yè)運用現(xiàn)有資源獲取利潤的效率。
3 會計報表分析的方法
3.1 金額變動與變動百分比法
計算有關(guān)報表數(shù)據(jù)每年的金額變化,可提供有意義的資料,再同時計算金額變動的百分比,使分析更有意義。所謂金額的變化,是指比較年度與基準(zhǔn)年度某一數(shù)據(jù)的金額差異。利用上述比較利潤表的數(shù)字,以銷售收入與凈利潤兩項指標(biāo)為例,下面將說明金額變動與變動百分比法的基本原理。
(1)計算金額變動與變動百分比。
(2)對金額變動百分比進行評價。從上述表的計算可知,該公司的銷售收入逐年增長,但凈利潤卻逐年下降。計算一個公司某年至次年的銷售收入、毛利及凈利潤的變動百分比,可得知該公司的成長率。但是,要確定該公司的經(jīng)濟實力是否真正在增長,還要看其利潤的增長率是否高于通貨膨脹率。例如,假設(shè)某公司的銷售收入在通貨膨脹率為10%的時期增加了6%,則其銷售收入的增加可能完全來自通貨膨脹的影響。事實上,該公司當(dāng)年所銷售的商品可能比以前年度還少。
3.2 趨勢比例法
趨勢比例是以基期的數(shù)據(jù)為100%,分別將以后各期的數(shù)據(jù)換算為基期的百分比。其大致步驟是:首先確定一個基期,然后將各期會計報表的每一個項目換算為基期相同項目百分比。
3.3 結(jié)構(gòu)比例法
結(jié)構(gòu)比例或結(jié)構(gòu)百分比,是指總額內(nèi)每一項目的相對大小。例如,資產(chǎn)負(fù)債表上的每一個項目都可表示為總資產(chǎn)的百分比。利用這種表達(dá)方式可以很快地反映出流動資產(chǎn)與非流動資產(chǎn)的相對重要性,同時也可以反映企業(yè)從長期債權(quán)人、短期債權(quán)人和所有者處獲得資金的相對大小。通過計算連續(xù)各期資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)比例,可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的哪些項目變得重要,而哪些項目變得不重要。
3.4 比率分析法
比率是某一項目與另一項目間關(guān)系的簡單數(shù)學(xué)表示法。比率有許多不同的表示方式。例如,流動比率這個指標(biāo),用來反映流動資產(chǎn)與流動負(fù)債之間的關(guān)系,如果流動資產(chǎn)為100 000元,流動負(fù)債為50 000元,則可以說流動比率是2:1,也可以說流動資產(chǎn)是流動負(fù)債的200%。
在計算兩項目之間的比率指標(biāo)時,必須要求兩個數(shù)值之間確實具有一定的關(guān)系。當(dāng)然,要充分說明一項比率,還必須深入了解所有資料。比率只是用來幫助分析與說明的工具,它不能也不應(yīng)當(dāng)取代適當(dāng)?shù)乃伎肌?/p>
總之,在許多情況下,如果獨立地去看報表上所列示的各類項目的金額,可能對報表使用者的經(jīng)濟決策沒有多大的意義。對于報表使用者的決策來說,比較重要、有意義的資料是數(shù)字與數(shù)字之間的關(guān)系,以及這些數(shù)字從過去到現(xiàn)在的變動趨勢與金額。并指出它們的變動趨勢和金額,從而提高報表信息的決策相關(guān)性。
參考文獻(xiàn)
對投資的項目進行綜合的評估我們可以通過財務(wù)會計報表了解短期投資之后企業(yè)或單位的償債能力，以及預(yù)測后期的盈利情況、資金流量以及發(fā)展方向。再者就是借此分析企業(yè)的發(fā)展前景、在市場競爭中的地位以及對市場的占有率等。
提升單位或企業(yè)的內(nèi)部管理水平企業(yè)管理者可以通過財務(wù)會計統(tǒng)計報表了解內(nèi)部的運營狀況，從而合理的調(diào)整工作方案以及安排企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，并處理好獲利與償債之間的關(guān)系，如固定資產(chǎn)的比例、償債的比例以及流動資金的比例等，使之達(dá)到最佳的運營狀態(tài)，并獲得最佳的經(jīng)濟效益。
對競爭對手的財務(wù)狀況以及盈利情況進行有效的評估通過對競爭單位的財務(wù)統(tǒng)計表進行分析，可以充分的評估它在市場競爭中所占的地位、市場占有率、經(jīng)濟效益以及管理成效等，從而取長補短，不斷地改進和調(diào)整經(jīng)營策略，制定出新的高效性的營銷方案，從而達(dá)到提升企業(yè)或單位經(jīng)濟效益以及資產(chǎn)利用率的目的。
借以了解客戶的各項財務(wù)情況主要可以通過財務(wù)會計報表了解現(xiàn)階段企業(yè)或單位的盈利狀況，從而評估未來的發(fā)展趨勢，如若呈現(xiàn)遞減或者是虧損狀況，則應(yīng)及時的回籠資金，以免增加投資的風(fēng)險。再者就是對供應(yīng)商的財務(wù)會計報表進行綜合評估，了解它的毛利率以及續(xù)存的能力。
財務(wù)會計報表的分析種類、具體方法、流程以及內(nèi)容
財務(wù)會計報表的分析種類財務(wù)會計報表的分析種類有很多，主要是根據(jù)分析角度的不同而不同，具體情況如下。
財務(wù)會計報表根據(jù)分析方式的不同我們可以分為檢查分析、總結(jié)分析、日常分析以及預(yù)測分析。檢查分析主要是對調(diào)查的主體進行分析研究；總結(jié)分析主要是對目前的經(jīng)營狀況做系統(tǒng)的分析；日常分析主要是對每日對任務(wù)的完成情況以及與目標(biāo)的差距或者是超出目標(biāo)的量；預(yù)測分析主要是針對未來發(fā)展的方向和前景。
財務(wù)會計報表根據(jù)分析主體的不同我們可以分為外部分析以及內(nèi)部分析。外部分析主要指的是關(guān)乎利益關(guān)系的企業(yè)外部單位或個人對企業(yè)的分析，分析的內(nèi)容可以局限于某一部分也可以是全部的財務(wù)狀況。內(nèi)部的分析主要是有企業(yè)的內(nèi)部管理組織或管理者個人對各項財務(wù)情況進行的分析，有助于企業(yè)針對存在的問題，不斷地改進和完善各項財務(wù)結(jié)構(gòu)，并為后期各項財務(wù)情況的開展提供參考依據(jù)。
財務(wù)會計報表根據(jù)分析對象的不同我們可以分為國際會計報表以及國內(nèi)會計報表。國際會計報表的分析難度要比國內(nèi)會計報表的復(fù)雜，難度也大的多。主要表現(xiàn)在內(nèi)容、格式、會計環(huán)境、會計慣例、語言以及專業(yè)術(shù)語等方面。國際會計報表的資料主要由國外企業(yè)所提供，而國內(nèi)的會計報表主要由國內(nèi)的企業(yè)單位提供。
財務(wù)會計報表的具體分析方法。分析法主要是指是對其分析的基本流程一般為：明確分析的目的、收集相關(guān)的分析資料、選則適宜的分析方法、進行準(zhǔn)確的分析預(yù)算以及書寫最終的分析報告。具體情況如下：
明確分析的目的基于不同的對象對財務(wù)會計報表的分析具有差異性，即分析的重點或想要達(dá)到的目的不同。因此在分析的時候必須先明確分析的目的，如管理者對其分析是為了從中發(fā)現(xiàn)管理工作的不足，并針對性的改進；企業(yè)對其分析主要是評估經(jīng)濟效益；銀行等對其評估主要是為了掌握企業(yè)的償債能力并降低投資的風(fēng)險。
收集相關(guān)的分析資料通過財務(wù)會計報表只能片面的了解當(dāng)前的企業(yè)經(jīng)營狀況，并不能很好地找出根本的原因，因此，為了借助財務(wù)會計報表有效的避免和改善經(jīng)營過程中遇到的問題，我們應(yīng)該收集與之相關(guān)的資料，并進行綜合性的分析，如行業(yè)信息以及宏觀的經(jīng)濟形勢等。
選則適宜的分析方法不同項目在進行財務(wù)會計報表分析的時候，在方法的選擇上也存在一定的差異性。.財務(wù)會計報表分析的方法主要有趨勢分析的方法、比較的分析法以及比率的分析法。其中趨勢分析法主要是對企業(yè)的財務(wù)指標(biāo)的趨勢、會計報表構(gòu)成的趨勢以及報表的金額趨勢進行對比；比較分析法主要是對實際指標(biāo)、本企業(yè)與先進企業(yè)之間的指標(biāo)以及本期指標(biāo)與最佳水平指標(biāo)之間的對比；而比率分析法主要是對相關(guān)比率、構(gòu)成比率以及效率比例的分析。除此之外還有框圖分析法、假設(shè)分析法以及因素替換分析法等。
進行準(zhǔn)確的分析預(yù)算其預(yù)算的方法主要是根據(jù)所選擇的分析方法而定，將所收集到的相關(guān)數(shù)據(jù)資料，采用事宜的分析方法進行準(zhǔn)確的預(yù)算，從而得出所需要的指標(biāo)，從而更進一步的對指標(biāo)進行對比和分析，達(dá)到最終的分析目標(biāo)。
書寫最終的分析報告主要是對財務(wù)會計報表進行系統(tǒng)、全面的分析和總結(jié)，兵書寫成相關(guān)的分析報告，必須要把握好以下幾點：做到定性與定量的結(jié)合、動態(tài)與靜態(tài)的結(jié)合以及點和面的結(jié)合。
財務(wù)會計報表分析的內(nèi)容
財務(wù)會計報表成了當(dāng)前對企業(yè)財務(wù)進行有效評估的重要參考依據(jù)，對管理者、投資者、債權(quán)人以及決策者都具有非常重要的作用和意義。具體體現(xiàn)在以下幾個方面。
短時期內(nèi)的償債能力分析。重要是憑借速動比率以及流動比率指標(biāo)的衡量。一般情況下流動資產(chǎn)大于債務(wù)則說明具有足夠的償債能力，速動比率越低，則說明償債能力偏低。
長期的償債能力分析。其衡量的指標(biāo)主要用利息保障倍數(shù)、資產(chǎn)負(fù)債率以及產(chǎn)權(quán)比率等。其中還包括了對固定比的分析。固定比主要指的是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及其他資產(chǎn)的累積量所占的總資產(chǎn)比率，其比率越高則說明償債能力越差。
.對運營能力的分析。對其進行衡量的重要指標(biāo)有總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、營業(yè)周期、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨周期率、營業(yè)成本費、管理費用、財務(wù)費用、營業(yè)費用以及應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率等。并將算得的數(shù)據(jù)同同行業(yè)以及歷年的相對比，找出差異性和存在的問題。
對盈利能力的分析。主要的衡量標(biāo)準(zhǔn)有銷售凈利率、資產(chǎn)凈利率、銷售毛利率、非經(jīng)營性益損比率、關(guān)聯(lián)交易比率、存貨、折舊、營業(yè)活動收益質(zhì)量、應(yīng)收賬款、凈值報酬、主營業(yè)務(wù)現(xiàn)金以及計提等。
財務(wù)會計報表分析需要改進的之處
增加對企業(yè)運營的風(fēng)險評估。每個企業(yè)的運營均伴隨著一定的風(fēng)險，只有對這種風(fēng)險進行定量定性的評估，對企業(yè)的發(fā)展則將會起到很好地促進效果。
增加指標(biāo)促進企業(yè)的創(chuàng)新和發(fā)展。其增設(shè)的指標(biāo)有以下幾種：對市場的占有率、職工文化程度的比率、科研費用、創(chuàng)新產(chǎn)品的銷售比率以及對社會的作用等。
1．指標(biāo)本身不嚴(yán)謹(jǐn)，容易受到人為操縱。如某企業(yè)年末流動資產(chǎn)為3 600萬元，流動負(fù)債為2 400萬元（其中貨到單未到而暫估入賬1 200萬元）。為了使流動比率指標(biāo)達(dá)標(biāo)，財務(wù)人員可以通過將上述暫估入賬金額推遲到下一年入賬，從而將流動比率指標(biāo)由1.5調(diào)整為3。企業(yè)也可以通過少提減值準(zhǔn)備來提高流動資產(chǎn)總額、資產(chǎn)總額和利潤總額，從而為粉飾償債能力指標(biāo)創(chuàng)造必要的條件。
2．會計報表中的一部分資產(chǎn)如差旅費借款、待攤費用、固定資產(chǎn)清理、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、遞延稅款借項等都是不能用于償付債務(wù)的資產(chǎn)；在正常結(jié)算過程中也會形成一部分并不真正需要企業(yè)償還的債務(wù)。例如，a企業(yè)和b企業(yè)達(dá)成協(xié)議，b企業(yè)每年向a企業(yè)供貨四次，每次的貨款均為40萬元，a企業(yè)于每次收到貨物時支付貨款總額的90％，其余的10％在下次到貨時再支付。在這種情況下，a企業(yè)的“應(yīng)付賬款——b公司”賬戶總是留有4萬元的余額，但這4萬元并不需要支付，除非雙方解除供貨關(guān)系。除此之外還有“應(yīng)付福利費”等賬戶的余額也并非代表企業(yè)現(xiàn)實的負(fù)債，它只是表明企業(yè)可以用于個人福利的基金余額，企業(yè)據(jù)此計算的流動比率和速動比率難以反映企業(yè)真實的償債能力。
3．企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債是在不斷變化的，屬于時點指標(biāo)。根據(jù)期初或期末的資產(chǎn)、負(fù)債計算出來的償債能力指標(biāo)只能表示企業(yè)期初或期末的償債能力，不能表示企業(yè)當(dāng)前的償債能力。這樣計算出來的指標(biāo)并不能說明具體的問題。
4．這些指標(biāo)并沒有考慮到企業(yè)的現(xiàn)金流量?，F(xiàn)金流量是影響償債能力的一個重要因素，對一個企業(yè)償債能力的評價必須要充分考慮該企業(yè)的現(xiàn)金流量。
筆者認(rèn)為，企業(yè)因無法償還到期債務(wù)而破產(chǎn)，實際上就是一個由量變到質(zhì)變的過程。因此，及時了解企業(yè)在過去特定時期內(nèi)真正的償債能力，對于評價企業(yè)目前的償債能力、預(yù)測企業(yè)未來的償債能力顯得至關(guān)重要。我們有必要建立一個能夠反映企業(yè)在過去一定時期內(nèi)真正的償債能力的指標(biāo)，該指標(biāo)應(yīng)當(dāng)具有客觀性和易確定性的特點。據(jù)此推論，筆者認(rèn)為，采用進貨付款率指標(biāo)來評價企業(yè)短期償債能力是比較合適的。計算公式如下：進貨付款率＝本期購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金÷本期進貨總額。其中，本期進貨總額＝本期購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金＋應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)的增加數(shù)（-減少數(shù)）+預(yù)付賬款的減少數(shù)（-增加數(shù)）。該指標(biāo)的含義就是本期已經(jīng)支付的貨款占本期進貨總額的比例。金融機構(gòu)將該指標(biāo)用于評價企業(yè)的償債能力，可以在一定程度上制約企業(yè)拖欠貨款的行為，鼓勵企業(yè)按時支付貨款。這對提高企業(yè)信用、減少“三角債”、促進市場經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展具有積極的意義。
現(xiàn)行長期償債能力指標(biāo)主要有資產(chǎn)負(fù)債率、已獲利息倍數(shù)等，其中已獲利息倍數(shù)指標(biāo)已被金融機構(gòu)廣泛采用。其含義是企業(yè)在扣除所得稅和利息前的利潤相對于企業(yè)應(yīng)付利息的倍數(shù)，倍數(shù)越高，說明企業(yè)扣除所得稅和利息后的利潤越多，其償債能力就越強。但在現(xiàn)實中，很多企業(yè)雖利潤豐厚，但資金卻很緊張，其中一個重要原因就是企業(yè)的大量資金被其他單位以應(yīng)收賬款的形式占用，不能及時收回。筆者認(rèn)為，在正常情況下企業(yè)償還借款所需要的資金只能是企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中的結(jié)余資金，企業(yè)不可能通過出售固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)來償還借款。因此，金融機構(gòu)的信貸人員應(yīng)該以期末借款總額除以企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營現(xiàn)金結(jié)余（即經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量）的結(jié)果來判斷企業(yè)的償債能力，該指標(biāo)可以反映企業(yè)在正常情況下用生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)余的現(xiàn)金償還借款本金所需要的年數(shù)。由于企業(yè)各期的業(yè)務(wù)經(jīng)營活動存在一定的波動性，因此從穩(wěn)健性原則出發(fā)，筆者建議取連續(xù)若干年中數(shù)額最低的“經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量”作為該指標(biāo)的分母。
二、關(guān)于資產(chǎn)管理效率的分析指標(biāo)
比較常見的反映企業(yè)資產(chǎn)管理效率的指標(biāo)有應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)、存貨周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)等。在計算某類資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率時，分母為企業(yè)該類資產(chǎn)在一定時期內(nèi)的資金平均占用額。目前的各類會計教材（含會計職稱和注冊會計師考試輔導(dǎo)教材）都要求以資產(chǎn)負(fù)債表上的年初數(shù)和年末數(shù)的算術(shù)平均數(shù)作為分母。如計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率時，其分母是根據(jù)應(yīng)收賬款年初數(shù)和年末數(shù)的算術(shù)平均數(shù)來確定的。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率反映了企業(yè)應(yīng)收賬款的變現(xiàn)速度及其管理效率，如果直接采用現(xiàn)行會計報表中應(yīng)收賬款的期初數(shù)和期末數(shù)作為計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的依據(jù)，那么得出的結(jié)論就會與實際情況相反：對于某個企業(yè)而言，壞賬準(zhǔn)備越多，說明企業(yè)的債權(quán)管理效率越低、效果越差；但壞賬準(zhǔn)備越多，會計報表中的應(yīng)收賬款數(shù)額就越小，那么應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率就越大，其反映的企業(yè)應(yīng)收賬款管理效率就越高。筆者認(rèn)為，要避免這種情況的出現(xiàn)，必須對現(xiàn)行會計資產(chǎn)管理效率指標(biāo)的計算方法進行調(diào)整。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備越多，說明企業(yè)無效資金占用越多，企業(yè)資產(chǎn)管理效率也就越低。因此，為了真實反映企業(yè)的資產(chǎn)管理效率，在計算某類資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率時，分母所反映的資金占用額不應(yīng)該扣除資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
Abstract: Although most enterprises can make financial statements on time at present, the attention payed to the statements analysis is not enough, which causes the unqualified analysis of the statements, not only not thorough on the content, but also the confused methods; and the in-depth analysis combined with actual situation is fewer, insteaded by just simply applying formulas, which may lead to wrong judgment made by the information users. Based on analyzing the financial statements, the paper aims to integrate financial work into enterprise management, not just bookkeeping and accounting, and provide authentic and valuable data for the statements users to make dicision.
Key words: satement analysis; authenticity; operating decisions; information disclosure
中圖分類號：E232.5 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2095-2104（2012）
會計報表是企業(yè)按照法律、行政法規(guī)等規(guī)定對外提供財務(wù)會計報告的重要內(nèi)容，其反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量等情況。一份有價值的會計報表分析能夠幫助報表的不同使用者及時正確地了解企業(yè)的贏利能力、償債能力及資產(chǎn)管理能力，同時也有助于報表的使用者在錯綜復(fù)雜的企業(yè)經(jīng)濟活動中發(fā)現(xiàn)問題，從而可以針對企業(yè)的實際經(jīng)營情況做出正確的財務(wù)政策和經(jīng)營決策。下面圍繞主要會計報表編制過程中存在的一些典型問題簡要分析會計報表分析的必要性。
會計報表中存在的典型問題
現(xiàn)行財務(wù)報告無法適應(yīng)知識經(jīng)濟需要的典型表現(xiàn)，在于對一些非財務(wù)信息、前瞻性信息、不確定性信息以及一些潛力巨大的企業(yè)巨額無形資產(chǎn)在財務(wù)報告中不能得到反映，從而無法滿足信息使用者預(yù)測的需要；還在于違背真實性原則，將報表加以粉飾；或者忽視相關(guān)報表之間的相關(guān)性，片面放大或縮小個別的報表項目等等。
（一） 當(dāng)前環(huán)境下傳統(tǒng)財務(wù)報告的缺陷
注重反映企業(yè)經(jīng)營活動的歷史，忽視反映企業(yè)未來發(fā)展前景。
注重對企業(yè)有形資產(chǎn)和財務(wù)資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和報告，忽視對企業(yè)無形資產(chǎn)和智力資本的確認(rèn)、計量和報告。
注重財務(wù)信息的披露，忽視非財務(wù)信息的披露。
注重反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的金額，忽視反映企業(yè)經(jīng)營活動中所面臨的風(fēng)險和不確定性。
（二）會計報表數(shù)據(jù)虛假不實
1、存在會計報表粉飾現(xiàn)象
為了業(yè)績考核、獲取信貸資金和商業(yè)信用、發(fā)行股票、減少納稅等目的，利用資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)交易、虛擬資產(chǎn)、股權(quán)投資等人為的調(diào)節(jié)利潤，從而粉飾會計報表。
2、會計報表中虛假錯誤現(xiàn)象
（1）亂列成本費用，利潤巨額沖銷
（2）隱瞞銷售收入，賬外設(shè)賬
（3）虛假確認(rèn)收入，追求利潤最大化
（4）高估資產(chǎn)，虛擬資產(chǎn)大量滲透
（5）會計科目混亂，業(yè)務(wù)處理不規(guī)范
二、會計報表缺乏真實性導(dǎo)致的后果
虛假財務(wù)報告將誤導(dǎo)信息使用者的決策，增加市場交易費用，制造泡沫經(jīng)濟、擾亂經(jīng)濟秩序，失信于廣大投資者，沉重打擊投資者的信心，嚴(yán)重影響我國經(jīng)過多年好不容易培育起來的資本市場的健康發(fā)展，使“三公”原則（公開、公平、公正）不能真正的體現(xiàn)，同時，還影響我國會計向國際會計準(zhǔn)則趨同的進程。虛假財務(wù)報告造成的企業(yè)會計信息失真的行為會掩蓋企業(yè)真實的經(jīng)營狀況，增加國民經(jīng)濟運行中的不確定因素，欺詐廣大投資者，誤導(dǎo)國家對目前經(jīng)濟的判斷，導(dǎo)致國家制定出不符合實際的經(jīng)濟政策，最終造成無法彌補的后果。再加上現(xiàn)在企業(yè)高層在決策時以財務(wù)報告為主要依據(jù)，虛假財務(wù)報告給決策者以錯誤的導(dǎo)向，導(dǎo)致決策失敗，給企業(yè)造成更大的損失。
三、會計報表分析的改進
從20世紀(jì)90年代起，在國外就掀起一股改進財務(wù)會計和報告的浪潮，縱觀各種財務(wù)報告的新模式，不難發(fā)現(xiàn)其目標(biāo)均在于促使財務(wù)報告提供的會計信息更加有用，不斷地滿足信息使用者的信息要求。由此，未來財務(wù)報告的改革與改進，必須注意以下幾個方面的內(nèi)容：
（一）針對會計報表缺陷問題的改進
1）拓寬財務(wù)報告信息披露范圍和內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)將與信息使用者有關(guān)的非財務(wù)信息、社會責(zé)任信息、預(yù)測信息、分部信息、管理會計信息等納入披露的范圍，同時，對現(xiàn)行財務(wù)報表不能反映的一些“表外項目”也能通過適當(dāng)?shù)姆绞接枰耘?，充分滿足信息使用者的信息需求。財務(wù)報告的信息披露，必須符合效益大于成本的原則，且不能超出財務(wù)會計的對象和職責(zé)。
2）未來財務(wù)會計的計量屬性應(yīng)當(dāng)是歷史成本、公允價值、成本與市價孰低等多種計量屬性并存的體系，這樣可以促進財務(wù)報告披露的信息能夠真實地反映企業(yè)現(xiàn)有的價值。
3）未來財務(wù)報告應(yīng)達(dá)到可靠性、相關(guān)性的高度統(tǒng)一，未來的財務(wù)報告不論怎樣改革，只有在綜合分析提供信息的費用和效用的恰當(dāng)比例的條件下，達(dá)到可靠性和相關(guān)性的高度統(tǒng)一，才不會偏離財務(wù)會計的本質(zhì)。
4）增加未來預(yù)測的信息。對信息使用者的決策來說，企業(yè)未來的信息才是最相關(guān)的。
（二）針對會計報表粉飾問題的改進
1）剔除不良資產(chǎn)
剔除待攤費用、待處理流動資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、開辦費、長期待攤費用、可能產(chǎn)生潛虧的資產(chǎn)項目等不良資產(chǎn)。一是將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過凈資產(chǎn)，則說明企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力可能有問題，也可能表明企業(yè)在過去幾年因人為夸大利潤而形成“資產(chǎn)泡沫”；二是將當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加和增減幅度與當(dāng)期的利潤總額和利潤增減幅度比較，如果不良資產(chǎn)的增加額及增加幅度超過利潤總的增加額及增加幅度，說明企業(yè)當(dāng)期的利潤表有“水分”。
2）剔除關(guān)聯(lián)交易形成的利潤和成本費用
將來自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營業(yè)收入和利潤總額予以剔除，分析某一特定企業(yè)的盈利能力在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的盈利基礎(chǔ)是否扎實、利潤來源是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的營業(yè)收入和利潤主要來源于關(guān)聯(lián)企業(yè)，會計信息使用者就應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價政策，分析企業(yè)是否以不等價交換的方式與關(guān)聯(lián)交易發(fā)生交易進行會計報表粉飾。
3）剔除異常利潤
將其他業(yè)務(wù)利潤、投資收益、補貼收入、營業(yè)外收入從企業(yè)的利潤總額中剔除，以分析和評價企業(yè)利潤來源的穩(wěn)定性。因為企業(yè)利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤時，所產(chǎn)生的利潤通常通過這些科目來體現(xiàn)。
（三）針對會計報表虛假錯誤問題的改進
1、對會計報表項目間勾稽關(guān)系進行分析
通過分析會計報表項目間勾稽關(guān)系是否恰當(dāng)來辨別會計報表的真?zhèn)?，是投資者鑒別會計報表真實性的主要方法。
2、對會計報表財務(wù)比率進行分析
財務(wù)報表時，可以將企業(yè)相關(guān)財務(wù)比率作縱向以及橫向的比較，以期發(fā)現(xiàn)重大的或異常的波動來判斷會計信息是否可靠。
3、對會計處理方法調(diào)整進行分析
對于會計政策變更及以前期間的重大會計差錯更正，按照企業(yè)會計制度要求應(yīng)當(dāng)采用“追溯調(diào)整法”進行會計處理，而對于會計估計變更則采用“未來適用法”進行相關(guān)會計處理。對會計處理不同技術(shù)方法的選擇及其變更，往往成為公司粉飾會計報表的手段。
一、資產(chǎn)負(fù)債表分析方法
（一）償債能力指標(biāo)的分析
L.資產(chǎn)負(fù)債比率分析。指反映企業(yè)負(fù)債能力的比率。一般認(rèn)為負(fù)債比率為1：2為宜，過高說明企業(yè)負(fù)債過多或所有者投入的資金較少，企業(yè)償債能力較差;過低則說明企業(yè)經(jīng)營者不善舉債經(jīng)營，經(jīng)濟效益不會處于最佳狀態(tài)。企業(yè)一般期望負(fù)債比率高一些，而債權(quán)人則希望負(fù)債比率低一些。債權(quán)人提供的越多，企業(yè)的負(fù)債包袱越重，債務(wù)人面臨的風(fēng)險就越大。負(fù)債比率的高低應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)具體情況來確定，過高會使企業(yè)包袱太重，債權(quán)人也會因為風(fēng)險太大而拒絕繼續(xù)貸款，過低會失去財務(wù)杠桿的作用，所有者收益不能達(dá)到最大化。
2.流動比率分析。指流動資產(chǎn)與流動負(fù)債的比率關(guān)系，它是評價企業(yè)償還短期債務(wù)能力的一個重要指標(biāo)。一般來說，一個企業(yè)的流動比率越高，其短期償債能力越強。如果流動比率小于1，說明企業(yè)流動資產(chǎn)根本就不能保證流動負(fù)債的及時償還，這對于短期債權(quán)人來說是一個危險的信號。如果流動比率等于1，從物資保證性來說，只要流動資產(chǎn)不發(fā)生任何損失，流動負(fù)債的償還都有相應(yīng)的物質(zhì)基礎(chǔ)，從償還性來說，只要流動資產(chǎn)能夠及時、足額實現(xiàn)其價值，流動負(fù)債就有足額清償?shù)目赡?。但是，如果流動資產(chǎn)在其價值實現(xiàn)或變現(xiàn)過程中遇到困難，不能或者難以及時實現(xiàn)其價值，那么企業(yè)就可能面臨到期不能償還債務(wù)的風(fēng)險。如果流動比率大于l，表示企業(yè)的流動資產(chǎn)無論從物資保證性還是價值償還性方面，都能保證流動負(fù)債的及時償還。在這種情況下，不僅短期債權(quán)人對企業(yè)持有樂觀的信念，而且潛在的債權(quán)人也樂于向企業(yè)注入資金，經(jīng)營者可以有效地利用債務(wù)杠桿促進企業(yè)的進一步發(fā)展。一般認(rèn)為流動比率維持在2是較為合理或令人滿意的。
3.速動比率分析。指企業(yè)速動資產(chǎn)同流動負(fù)債的比率。速動資產(chǎn)是流動資產(chǎn)扣除存貨后的差額，在流動資產(chǎn)中，存貨是變現(xiàn)最慢的，如果在流動資產(chǎn)中扣除存貨，那就更能體現(xiàn)企業(yè)的償債能力。一般認(rèn)為，速動比率為1，企業(yè)就具有良好的償債能力。
（二）資產(chǎn)管理能力指標(biāo)分析
L.存貨周轉(zhuǎn)率是反映企業(yè)存貨的周轉(zhuǎn)速度和企業(yè)存貨變現(xiàn)速度的指標(biāo)。存貨周轉(zhuǎn)率低表示企業(yè)銷售不好，存貨積壓。
2.應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率是反映企業(yè)應(yīng)收賬款的收款期，也是企業(yè)應(yīng)收賬款變現(xiàn)速度的指標(biāo)。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率高，說明企業(yè)占用在應(yīng)收賬款上的資金少，收款時問短.可以說應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率越高越好。
3.總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率是反映企業(yè)資產(chǎn)總額的周轉(zhuǎn)速度，周轉(zhuǎn)越快，反映銷售能力越強，企業(yè)可以通過薄利多銷的方法，加速生產(chǎn)的周轉(zhuǎn)，帶來利潤絕對額增加。
二、利潤表分析方法
企業(yè)的贏利能力是企業(yè)效率的終極表現(xiàn)，也是企業(yè)在市場競爭中立于不敗之地的根本保證，贏利能力強的企業(yè)才能獲取現(xiàn)金和利潤，從而有好的償債能力，利潤是會計各要素共同作用的結(jié)果，是企業(yè)經(jīng)營理財?shù)暮诵?，反映企業(yè)贏利能力的指標(biāo)一般是越高越好。
（一）銷售利潤率分析是反映企業(yè)銷售收入的獲利能力
銷售利潤率等于利潤總額/銷售凈額。銷售凈額是指銷售收人扣除銷售折讓、銷售折扣和銷售退回之后的余額，按照這個指標(biāo)的含義，利潤總額只應(yīng)包括銷售利潤，不含投資收益和營業(yè)外收支凈額等項內(nèi)容。實際上，它是一個毛利率的概念。這個指標(biāo)反映一定期間單位營業(yè)收入實現(xiàn)的利潤，比率越高，獲利能力越強。
（二）資產(chǎn)凈利率分析
資產(chǎn)凈利率等于凈利潤/資產(chǎn)平均占用額，反映企業(yè)資產(chǎn)贏利能力的一個十分有效的指標(biāo)。資產(chǎn)凈利率是評價企業(yè)贏利能力的的一個綜合性很強的指標(biāo)，通過“資產(chǎn)報酬率=資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率×銷售利潤率”這個等式，可以分解出與企業(yè)贏利能力相關(guān)的各種指標(biāo)。
（三）資本收益率分析
指企業(yè)運用投資者投入資本獲得收益的能力，是企業(yè)凈利潤與實收資本的比率，以實收資本作為計算投資報酬率是基于投資者的立場，所以此項指標(biāo)是投資者最為關(guān)注的。
三、現(xiàn)金流量表分析方法
企業(yè)利用這張表，可以掌握企業(yè)經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動的現(xiàn)金流量，了解企業(yè)現(xiàn)金流轉(zhuǎn)效率和效果，了解企業(yè)現(xiàn)金能否償還到期債務(wù)，支付股利和必要的固定資產(chǎn)投資了解企業(yè)從經(jīng)營活動中獲得了多少現(xiàn)金，企業(yè)在多大程度上依賴于外部資金。
（一）分析凈利潤和凈現(xiàn)金流量的關(guān)系
凈利潤一直被作為反映企業(yè)贏利能力的重要指標(biāo)，但由于受多種因素影響，凈收益逐漸暴露出其局限性。一般而言，若凈收益很高，而凈現(xiàn)金流量少，企業(yè)會因現(xiàn)金不足而面臨困境;若凈現(xiàn)金流量很高，而凈收益很低，說明企業(yè)經(jīng)營保守，沒有很好把握投資機會，這兩種情況都表明凈利潤品質(zhì)差。只有當(dāng)凈收益與凈現(xiàn)金流量都較高時，才能說明企業(yè)凈利潤品質(zhì)好，凈收現(xiàn)能力、企業(yè)的流動性和財務(wù)適應(yīng)性強。
（二）現(xiàn)金流量表指標(biāo)分析
1.計算反映企業(yè)自身創(chuàng)造現(xiàn)金能力的比率。計算公式為：經(jīng)營活動的凈現(xiàn)金流量/現(xiàn)金流量總額。這個比率越高，表明企業(yè)自身創(chuàng)造現(xiàn)金能力越強，財務(wù)基礎(chǔ)越穩(wěn)固，償債能力和對外籌資能力越強。經(jīng)營活動的凈現(xiàn)金流量從本質(zhì)上代表了企業(yè)自身創(chuàng)造現(xiàn)金的能力，盡管企業(yè)可以通過對外籌資的途徑取得現(xiàn)金，但企業(yè)債務(wù)本息的償還有賴于經(jīng)營活動的凈現(xiàn)金流量。
2.計算反映企業(yè)短期償債能力的比率。計算公式為：經(jīng)營活動的凈現(xiàn)金流量/流動負(fù)債。這個比率越大，說明企業(yè)短期償債能力越強。
一、企業(yè)集團會計報表分析方法
（一）企業(yè)會計報表傳統(tǒng)分析方法。
會計報表的分析傳統(tǒng)方法主要有兩種：比率分析法和趨勢分析法。
比率分析法是指在財務(wù)報表上，用比率來反映財務(wù)報表所列示的有關(guān)項目的相互關(guān)系。主要是通過業(yè)績考核與評價的財務(wù)指標(biāo)來反映。第一，反映償債能力的指標(biāo)有短期償債能力和長期償債能力指標(biāo)，短期償債能力指標(biāo)有流動比率、速動比率、現(xiàn)金比率，長期償債能力指標(biāo)有負(fù)債比率、資產(chǎn)負(fù)債率；第二，反映營運能力的指標(biāo)有應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，第三，反映盈利能力的指標(biāo)有毛利率、資本金利潤率、營業(yè)利潤率、成本利潤率，第四，反映發(fā)展能力的指標(biāo)有銷售收入增長率、凈利潤增長率等。這些都是相對指標(biāo)，在進行財務(wù)分析時還應(yīng)根據(jù)各指標(biāo)進一步分析問題的所在。
（二）三大會計主表結(jié)構(gòu)分析。
企業(yè)主要是圍繞三大會計主表，資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表進行財務(wù)分析，會計主表可從三方面進行結(jié)構(gòu)分析，第一，是比重法，同一會計報表的同類項目之間，通過計算同類項目在此整體中的權(quán)重或份額以及同類項目之間的比例，來揭示它們的結(jié)構(gòu)關(guān)系，反映了報表中各項目的縱向關(guān)系。如在資產(chǎn)負(fù)債表中計算各資產(chǎn)占流動資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例，進行對比看是否合理。第二是比率法，是通過計算兩個不同類但具有一定依存關(guān)系的項目之間的比例，來揭示它們之間的內(nèi)在結(jié)構(gòu)關(guān)系，它通常反映了會計報表各項目的橫向關(guān)系；可從同一張會計報表的不同類項目之間，不同會計報表的有關(guān)項目之間分別進行對比。第三是因素替換法，是用來計算幾個相互聯(lián)系的因素對綜合財務(wù)指標(biāo)或經(jīng)濟指標(biāo)以及會計報表項目的影響程度，通過這種計算，可以衡量各項因素影響程度的大小。
（三）綜合財務(wù)分析方法——杜邦分析體系。
企業(yè)集團進行會計報表分析時，也可結(jié)合運用杜邦分析體系中的相關(guān)指標(biāo)進行財務(wù)分析。杜邦分析體系的核心是凈資產(chǎn)收益率，它是一個綜合性最強的財務(wù)比率，它反映所有者投入資本的獲利能力，同時反映企業(yè)籌資、投資、資產(chǎn)運營等活動的效率，它的高低取決于總資產(chǎn)利潤率和權(quán)益總資產(chǎn)率的水平。杜邦分析法實際上從兩個角度來進行財務(wù)分析，一是內(nèi)部管理因素分析，二是資本結(jié)構(gòu)和風(fēng)險分析。在運用此體系進行分析時可從兩方面入手，第一是計算凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)，再進行層層分解。凈資產(chǎn)收益率=資產(chǎn)凈利率×權(quán)益乘數(shù)，權(quán)益乘數(shù)主要受資產(chǎn)負(fù)債率影響。負(fù)債比率越大，權(quán)益乘數(shù)越高，說明企業(yè)有較高的負(fù)債程度，給企業(yè)帶來較多地杠桿利益，同時也給企業(yè)帶來了較多的風(fēng)險。第二是通過因素分析法，將杜邦分析系統(tǒng)中指標(biāo)本年數(shù)與上年數(shù)或本期數(shù)與上期數(shù)進行差量比較，從而可看出各指標(biāo)變化對凈資產(chǎn)收益率的影響程度。
二、企業(yè)集團會計報表分析方法
（一）企業(yè)集團合并會計報表分析。 企業(yè)合并財務(wù)報表是反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表，企業(yè)合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定?？刂剖且粋€企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。對企業(yè)集團的合并報表進行分析時，可根據(jù)企業(yè)集團的實際情況采用比率分析法、趨勢分析法、報表結(jié)構(gòu)分析法、杜邦分析等方法或這些方法結(jié)合進行分析。在對合并會計報表具體要求分析時還要考慮以下問題。
1.合并報表中少數(shù)股東權(quán)益的存在及所占的比例。在對企業(yè)集團進行財務(wù)分析時，由于合并報表中少數(shù)股權(quán)的存在，如簡單套用單個企業(yè)財務(wù)分析指標(biāo)進行分析，則會產(chǎn)生一定偏差，偏差的大小取決于少數(shù)股權(quán)所占的比例。例如計算凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)時，由于凈利潤未包含少數(shù)股東損益，所采用的平均凈資產(chǎn)也不能包含少數(shù)股東權(quán)益；分析合并的主營業(yè)務(wù)凈利率及資產(chǎn)凈利率時，集團主營業(yè)務(wù)收入與總資產(chǎn)包括了集團內(nèi)所有子公司的全部收入和資產(chǎn)，未扣除少數(shù)股東所占的份額，其結(jié)果不能反映企業(yè)集團真實的盈利能力。
[作者簡介]莫春蘭，廣西經(jīng)濟管理干部學(xué)院會計系副教授，管理學(xué)碩士，廣西南寧53007
[中圖分類號]G642.0 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1672-2728(2011)07-0146-04
根據(jù)教高[2006]16號文《關(guān)于全面提高高等職業(yè)教育教學(xué)質(zhì)量的若干意見》精神，課程建設(shè)與改革是提高高等職業(yè)教育教學(xué)質(zhì)量的核心，也是教學(xué)改革的重點和難點?！皶媹蟊矸治觥笔歉呗殨媽I(yè)的一門專業(yè)課，其理論性、實踐性、綜合性較強，但理論體系不成熟，內(nèi)容變化快，如何在相對較少的課時內(nèi)確保本課程教學(xué)的高質(zhì)量，是本課程建設(shè)與改革中要解決的核心問題。
一、“會計報表分析”課程分析
一門課程在課程體系中的準(zhǔn)確定位，是進行教學(xué)工作的必要前提；教師對課程特點的準(zhǔn)確把握是科學(xué)設(shè)計、有效實施教學(xué)方案的基礎(chǔ)。
1.“會計報表分析”的性質(zhì)。“會計報表分析”是高職會計專業(yè)的一門專業(yè)課，根據(jù)高職會計專業(yè)學(xué)生面臨的職業(yè)崗位及相應(yīng)的職業(yè)能力要求，一般將“會計報表分析”設(shè)定為選修課，主要培養(yǎng)學(xué)生初步的財務(wù)分析能力。高職會計專業(yè)畢業(yè)生的職業(yè)崗位可分為初級崗位和高級崗位。其中初級崗位包括出納員、會計員、統(tǒng)計員、會計電算化操作員等，相應(yīng)的能力包括電腦操作能力、現(xiàn)金管理能力、賬務(wù)處理能力、納稅申報能力等，均要求達(dá)到熟練水平。高級崗位包括會計主管人員、財務(wù)管理人員、審計人員等。由于高職會計專業(yè)畢業(yè)生就業(yè)時，一般都是從初級崗位開始，經(jīng)過若干年實踐經(jīng)驗的積累和能力的提高后才能逐步上升至高級崗位，因此，在高職會計教育中，把高級崗位的相應(yīng)能力，包括財務(wù)分析能力、參與經(jīng)營決策能力、財務(wù)管理能力等，作為學(xué)生的職業(yè)拓展能力，只要求學(xué)生在畢業(yè)時這些能力具有初步的水平。
2.“會計報表分析”在專業(yè)課程體系中的地位。“會計報表分析”在高職會計專業(yè)課程體系中有著承前啟后的橋梁作用?！皶媹蟊矸治觥钡那捌趯I(yè)課程有《會計學(xué)原理》《財務(wù)會計》《稅務(wù)會計》《成本會計》《會計報表編制》《會計模擬實習(xí)》等會計核算課程，主要講授如何生成、提供會計報表信息；平行或后續(xù)的專業(yè)課程有《審計》《財務(wù)管理》《證券投資》等，這些課程在內(nèi)容上與“會計報表分析”相輔相成，互為補充。其中，《審計》與“會計報表分析”的主要研究對象具有重疊性，都是以財務(wù)會計報告及其相關(guān)信息作為主要的研究對象，但《審計》側(cè)重于如何鑒別會計信息，以保證會計信息質(zhì)量；“會計報表分析”側(cè)重于如何加工會計信息，為會計報表信息使用者的經(jīng)濟決策服務(wù)?！敦攧?wù)管理》則側(cè)重于如何根據(jù)財務(wù)分析包括會計報表分析的結(jié)果，對企業(yè)的籌資活動、投資活動、日常經(jīng)營活動、利潤分配活動進行預(yù)測、決策、計劃和控制，有鑒于此，《財務(wù)管理》應(yīng)作為“會計報表分析”的后續(xù)課程，在學(xué)習(xí)了“會計報表分析”課程后開設(shè)。然而，會計報表是對企業(yè)經(jīng)濟活動及其結(jié)果的綜合描述，如果沒有財務(wù)管理的基本知識和理念作為基礎(chǔ)，就難以理解會計報表信息的經(jīng)濟內(nèi)涵。簡而言之，會計報表信息既是企業(yè)進行財務(wù)管理(包括證券投資)活動的重要基礎(chǔ)，又是企業(yè)財務(wù)管理(包括證券投資)活動結(jié)果的反映。可見，《財務(wù)管理》《證券投資》可作為“會計報表分析”的并行課程，也可作為“會計報表分析”的后續(xù)課程或前期課程。
3.“會計報表分析”的課程特點。本課程的總體特點是教學(xué)難度較大，對教師的職業(yè)道德、理論水平、實踐能力、研究能力、教學(xué)水平等提出了更高的挑戰(zhàn)和要求。理由如下：
(1)本課程內(nèi)容涉及面廣。實施會計報表整體分析是一項系統(tǒng)性較強的工作，需要綜合利用宏觀經(jīng)濟信息、行業(yè)知識、市場信息、企業(yè)所處發(fā)展階段的特點、會計報表項目之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系，采取定性分析和定量分析相結(jié)合的方法，從不同的角度審視會計報表和附注等，因此，本課程對教師的業(yè)務(wù)素質(zhì)、學(xué)生基礎(chǔ)要求較高。
(2)本課程的理論體系還不成熟，發(fā)展變化較大?！敖?jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。”隨著21世紀(jì)社會經(jīng)濟的快速發(fā)展、國際會計環(huán)境的變化，及中國會計理論體系和方法體系的不斷完善，作為會計學(xué)專業(yè)的一門高端專業(yè)課程，“會計報表分析”的理論體系、具體內(nèi)容也要隨之變化。與這些變化相適應(yīng)，目前“會計報表分析”的教材版本較多，不同版本的理論體系、具體內(nèi)容差異較大，但適合高職會計專業(yè)使用的教材較少，加大了教師備課、講授的難度。
(3)本課程的理論性與實踐性均較強。會計學(xué)屬于經(jīng)濟應(yīng)用學(xué)科，“會計報表分析”作為高職會計專業(yè)的一門高端課程，課堂講授中既要講清基本理論，并恰當(dāng)運用各種基本理論進行解釋，又要采用具體的習(xí)題和案例幫助學(xué)生理解，并用真實資料引導(dǎo)學(xué)生實際操作，提高學(xué)生實際分析問題、解決問題的能力，但受教學(xué)對象、教學(xué)資源、教學(xué)課時等諸多因素的限制，要達(dá)到理想的效果，難度較大。
(4)本課程被設(shè)置為專業(yè)選修課，學(xué)生對專業(yè)選修課的重視程度不如專業(yè)必修課，要求教師有更高的綜合素質(zhì)以激發(fā)學(xué)生對本課程的學(xué)習(xí)熱情。同時。選修課的課時一般較少，筆者所在學(xué)校的本課程只有32課時，要在這有限的課時內(nèi)確保本課程教學(xué)的高質(zhì)量，對教師的教學(xué)水平提出了更高的要求。
二、“會計報表分析”教學(xué)對象分析
因材施教，是取得良好教學(xué)效果的基本保證。要有效提高高職會計專業(yè)“會計報表分析”課程的教學(xué)質(zhì)量，教學(xué)方案就應(yīng)符合高職會計專業(yè)學(xué)生的實際狀況，尤其不能脫離高職會計專業(yè)學(xué)生的專業(yè)基礎(chǔ)和能力現(xiàn)狀。筆者認(rèn)為，高職會計專業(yè)學(xué)生的專業(yè)基礎(chǔ)和能力現(xiàn)狀有如下特征：
1.高職會計專業(yè)學(xué)生具有較好的學(xué)習(xí)“會計報表分析”課程的基礎(chǔ)。本課程一般安排在第五學(xué)期，通過對《會計學(xué)原理》《財務(wù)會計》《稅務(wù)會計》《成本會計》《會計報表編制》《會計模擬實習(xí)》《統(tǒng)計學(xué)原理》等前期課程的學(xué)習(xí)，學(xué)生對會計報表信息的生成過程有了良好的認(rèn)識，并具有一定的加工、分析會計報表信息的基礎(chǔ)。
2.高職會計專業(yè)學(xué)生的理論功底不夠?qū)捄?。學(xué)習(xí)“會計報表分析”課程有較大難度。會計報表是會計工作的最終成果，是對企業(yè)經(jīng)濟活動的綜合描述。分析會計報表信息是生成會計報表信息的逆向思維過程，不僅需要深諳會計報表信息的生成過程，理解會計報表信息的內(nèi)在聯(lián)系，熟悉影響會計報表信息的各種宏觀、微觀因素，熟練運用會計報表分析的各種技術(shù)和方法，還需有良好的職業(yè)判斷能力和經(jīng)驗。在較短的時限內(nèi)，要求高職會計專業(yè)學(xué)生學(xué)會如何對會計報表的整體作出合理性分
析，難度較大。
3.高職會計專業(yè)學(xué)生在思想上重視具體操作輕視理論分析，不善于宏觀思考和綜合分析。前期的會計專業(yè)課程，主要是會計實務(wù)課程，不管是理論講授還是模擬實習(xí)，都是重在培養(yǎng)學(xué)生的賬務(wù)處理能力，即通過學(xué)習(xí)會計循環(huán)，掌握會計核算的方法，包括設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記會計賬簿、成本計算、財產(chǎn)清查、編制會計報表等。這些方法是一個完整的體系，相互聯(lián)系，緊密結(jié)合，必須一環(huán)緊扣一環(huán)，以保證核算工作的順利進行。通過對這些會計實務(wù)課程的學(xué)習(xí)，學(xué)生具有了較好的記賬、算賬、報賬等會計實務(wù)方面的知識及實踐體驗，重視提高實際賬務(wù)處理能力，較偏好具體操作，重視實習(xí)實訓(xùn)。同時，通過手工模擬、軟件模擬、校外實習(xí)等教學(xué)活動，學(xué)生逐步樹立了嚴(yán)謹(jǐn)、細(xì)致做事的思想意識。但由于會計實務(wù)的每一種會計方法都較具體、簡單，加上受教師教學(xué)手段、教學(xué)方法的限制，這些課程對學(xué)生的理論分析、宏觀思考、綜合分析能力的訓(xùn)練較有限。要從前期的會計核算課程轉(zhuǎn)到學(xué)習(xí)“會計報表分析”等理論性、實踐性、綜合性更強、更高的課程，高職會計學(xué)生的思維模式和學(xué)習(xí)習(xí)慣需要轉(zhuǎn)換和跨越。
4.高職會計專業(yè)學(xué)生由于實踐經(jīng)驗不足，難以站在會計信息使用者的角度考慮問題。由于分析會計報表的目的在于為會計信息使用者提供決策依據(jù)，必須站在會計報表信息使用者如投資者、債權(quán)人、經(jīng)營者等的需求角度考慮會計報表分析的問題。但由于高職會計專業(yè)學(xué)生缺乏社會實踐經(jīng)驗，對投資者、債權(quán)人、經(jīng)營者等會計信息使用者的需求沒有切身體驗，因而難以站在這些會計信息使用者的角度思考問題。
三、“會計報表分析”教學(xué)方法探討
課程改革的核心是課程實施，而課程實施的基本途徑則是教學(xué)，教學(xué)改革是課程改革的重要組成部分。為了提高高職會計專業(yè)“會計報表分析”課程的教學(xué)質(zhì)量，教師應(yīng)圍繞高職會計專業(yè)的職業(yè)能力培養(yǎng)目標(biāo)，從實際情況出發(fā)，鉆研教學(xué)方法，更新教學(xué)手段，強化學(xué)生的職業(yè)能力培養(yǎng)。基于對“會計報表分析”課程分析及教學(xué)對象分析，筆者在教學(xué)中探索了以下方法和措施。
1.明確教學(xué)目標(biāo)。規(guī)劃教學(xué)內(nèi)容。將課程的教學(xué)目標(biāo)確定為：通過理論講授和案例教學(xué)，要求學(xué)生熟悉會計報表分析的主要內(nèi)容，掌握會計報表分析的基本方法，具備初步的財務(wù)分析能力，據(jù)以對企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量及盈利能力、償債能力、營運能力、發(fā)展能力等情況作出合理評價。圍繞該教學(xué)目標(biāo)，參閱各種教學(xué)資源，整合、規(guī)劃、自編教學(xué)內(nèi)容，靈活運用各種教學(xué)方法。
2.溫故入新，激發(fā)興趣。相比前期的核算課程，本課程的理論性和實踐性更強、更高、更綜合，可以說，本課程培養(yǎng)的職業(yè)能力層次比前期課程跨上了新的階梯。如果不做好前后課程的銜接和導(dǎo)入新課程的教學(xué)環(huán)節(jié)，對于已習(xí)慣被動接受知識、簡單操作而又欠缺經(jīng)驗的學(xué)生來說，初學(xué)時可能會感覺教學(xué)內(nèi)容抽象難懂從而失去對本課程的學(xué)習(xí)興趣。在教學(xué)中，應(yīng)將前后課程有機地聯(lián)系起來，由淺入深地導(dǎo)入新課，使課程通俗易懂，以增強學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣和信心。
3.理清經(jīng)脈，找準(zhǔn)重點。本課程綜合性較強，抽象性較高，尤其反對照本宣科式的教學(xué)。上課前必須充分備課，要做到像老中醫(yī)能透過肌膚熟知人體經(jīng)脈、穴位那樣，準(zhǔn)確把握本課程的主線和內(nèi)在邏輯及與其他課程之間的錯綜復(fù)雜的聯(lián)系，并在講授中突出教學(xué)的重點，以原理為基礎(chǔ)突破教學(xué)難點。如在講第一章《會計報表分析概述》時，筆者設(shè)計了以下的教學(xué)框架：
按照以上的框架，引導(dǎo)學(xué)生根據(jù)會計報表信息生成過程及會計報表的信息內(nèi)容，推論會計報表分析的意義及內(nèi)容；基于對會計恒等式的經(jīng)濟內(nèi)涵的分析，啟發(fā)學(xué)生理解分析會計報表信息的基本主體及其分析目的；通過講解會計報表分析中計算指標(biāo)、比較指標(biāo)、分析差異等三大環(huán)節(jié)，推導(dǎo)出會計報表分析有兩大類方法，即比較分析法和因素分析法。
4.精講理論，強調(diào)分析方法。本課程涉及的理論知識面廣，內(nèi)容變化快，課時較少，因此，教師要將教學(xué)與科研相結(jié)合，不斷提高理論水平，將相關(guān)領(lǐng)域的最新研究成果融入本課程的教學(xué)，及時更新教學(xué)內(nèi)容。但在教學(xué)中，應(yīng)堅持“理論夠用”為度，以掌握會計報表分析的策略和技巧為核心目標(biāo)來展開教學(xué)，并將該目標(biāo)貫串整門課程教學(xué)的始終。理論方面以引導(dǎo)學(xué)生分析思路、幫助學(xué)生判斷為出發(fā)點，重點講授有助于學(xué)生作出分析、判斷的實用性理論。
5.化繁為簡，復(fù)雜問題格式化。會計報表分析工作的系統(tǒng)性較強，高職學(xué)生運用知識進行綜合分析、判斷的能力還較差。在教學(xué)中，應(yīng)根據(jù)學(xué)生的特點，將復(fù)雜的問題進行有機的分解，按一定的方法將其格式化、程序化，以利于學(xué)生理解和操作。如資產(chǎn)負(fù)債表水平分析是教學(xué)中的一個難點，為了化解難點，筆者首先采用案例引導(dǎo)學(xué)生總結(jié)、歸納分析資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)遵循的基本步驟，然后采用討論的方式講解重點項目的確定、分析方法，并為學(xué)生歸納、講解了分析資產(chǎn)負(fù)債表的兩個指導(dǎo)性框架及作出分析判斷的主要依據(jù)：一是不同資產(chǎn)的流動性、經(jīng)營風(fēng)險、盈利能力不同；二是不同來源的資金，其償還期、財務(wù)風(fēng)險、資金成本不同?？傮w思路是：教授學(xué)生以基本的分析步驟為主線，以重點項目及項目之間的相互關(guān)系為主要觀察點，以不同資產(chǎn)、不同資金的性質(zhì)為基本依據(jù)，對企業(yè)的財務(wù)狀況及其變化作出基本分析、評價。
6.不離報表，抽象問題具體化。會計報表分析的主要對象就是會計報表及其附注，如果離開會計報表數(shù)據(jù)而講分析，教學(xué)內(nèi)容就會顯得空洞、抽象；相反，如果以具體的會計報表為教具，并采用講、練結(jié)合的教學(xué)方法，抽象的問題就會變得直觀、具體、易解。
7.做優(yōu)課件，使枯燥內(nèi)容生動化。會計報表的數(shù)據(jù)之間存在著縱橫交錯的勾稽關(guān)系，傳統(tǒng)的黑板加粉筆的教學(xué)手段已遠(yuǎn)落后于本課程的教學(xué)需要，多媒體技術(shù)的有效應(yīng)用可使枯燥無味的報表數(shù)據(jù)變得生動有趣，做優(yōu)教學(xué)課件無疑是一種提高教學(xué)效率、效果的有效手段。
0.引言
按照我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》以及有關(guān)會計制度的規(guī)定,上市公司的基本財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表。正是由于上市公司的會計報表揭示了財務(wù)狀況與經(jīng)營成果,才使上市公司現(xiàn)在和潛在的投資者(業(yè)主)、貸款提供者以及其他與上市公司有經(jīng)濟利害關(guān)系的信息使用者能了解上市公司的財務(wù)狀況,在分析的基礎(chǔ)上作出有關(guān)經(jīng)濟決策。
(1)資產(chǎn)負(fù)債表
資產(chǎn)負(fù)債表是基本財務(wù)報表之一,它是以“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”為平衡關(guān)系,反映上市公司在某一特定日期財務(wù)狀況的報表。
(2)利潤表
利潤表是反映上市公司某一會計期間財務(wù)成果的報表。它可以提供上市公司在月度、季度或年度內(nèi)凈利潤或虧損的形成情況。利潤表各項目間的關(guān)系可用“收入-費用=利潤”來概括。
(3)現(xiàn)金流量表
現(xiàn)金流量表是反映上市公司在一定會計期間現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出情況的報表。需要說明的是,現(xiàn)金流量表中的“現(xiàn)金”概念,指的是貨幣資金(包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金等)和現(xiàn)金等價物(一般包括短期投資等變現(xiàn)能力極強的資產(chǎn)項目)。
附表是指那些對基本財務(wù)報表的某些重大的項目進行補充說明的報表。我們前面所談的基本財務(wù)報表,只能提供反映上市公司財務(wù)狀況的基本信息。從各國會計的實踐來看,上市公司越來越多地傾向于對基本報表內(nèi)容予以精煉化、概括化,大量詳細(xì)、重要的信息則在附表中列示。因此,附表對揭示財務(wù)狀況正在發(fā)揮著越來越重要的作用。從我國目前的情況看,資產(chǎn)負(fù)債表的附表主要包括資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表、股東權(quán)益增減變動表和應(yīng)繳增值稅明細(xì)表等;利潤表的附表包括利潤分配表和分部報表(業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部)等。
1.從財務(wù)報表分析入手，了解企業(yè)整體狀況
財務(wù)報表是企業(yè)的提供企業(yè)經(jīng)營和財務(wù)信息的正式文件。公司定期的至少有兩張主要報表：資產(chǎn)負(fù)債表和損益表。作為對這兩個報表的補充和說明，同時的往往還包括一些附表、附注及說明。在某些情況下，有關(guān)當(dāng)局還要求企業(yè)提供現(xiàn)金流量表，提供企業(yè)與外界之間的現(xiàn)金交易信息。通過對會計報表及其補充資料的分析，處于不同地位的財務(wù)管理人員和企業(yè)的其他管理人員可以了解到他們各自想要了解的許多情況。
企業(yè)財務(wù)管理人員和其他高層管理人員可以通過對本企業(yè)財務(wù)報表的分析，了解到企業(yè)資產(chǎn)的分布及其流動性、償債能力、盈利能力、費用水平等基本情況；通過與歷史財務(wù)報表數(shù)據(jù)的對比，則還能了解本企業(yè)一些重要的發(fā)展趨勢，從而有利于決策者充分考慮自身的資源和條件，制定出切合本企業(yè)實際的決策。
企業(yè)財務(wù)管理人員和其他高層管理人員還可以通過對競爭對手或同行業(yè)的其它企業(yè)的財務(wù)報表與本企業(yè)財務(wù)報表的對比分析，了解競爭對手的基本情況以及本企業(yè)在競爭中所處的地位，從而有利于在決策中充分考慮競爭因素和為企業(yè)設(shè)定競爭目標(biāo)。作為投資人的上級企業(yè)及其管理人員可以通過對下級企業(yè)或潛在的投資對象以及它們的競爭對手的財務(wù)報表的分析，了解下級企業(yè)或潛在的投資對象的基本情況、在行業(yè)中的競爭地位、發(fā)展變化趨勢，從而有利于加強對下級企業(yè)及其管理人員的考核和監(jiān)管，也有利于作出更加合理的投資決策。
2.財務(wù)報表分析的局限性
財務(wù)報表分析在為我們了解企業(yè)整體狀況提供一種比較簡便的方法的同時，也存在著明顯的局限性：
首先，資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)價值并不等于企業(yè)資產(chǎn)的實際價值。在我國，有關(guān)法規(guī)允許計提的各項準(zhǔn)備以及折舊、攤銷等比例嚴(yán)重偏低，致使現(xiàn)金以外的企業(yè)資產(chǎn)賬面價值往往高于其實際價值，而且由于各企業(yè)情況不同，報表對資產(chǎn)價值的高估幅度也難以直接通過報表數(shù)據(jù)加以確定。
其次，通過損益表數(shù)據(jù)來考核下級企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績時，除了因與前述相同的理由，對有關(guān)資產(chǎn)的高估會導(dǎo)致對利潤的高估外，把凈利潤作為主要考核指標(biāo)也有許多明顯不合理之處。由于企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)、對設(shè)備和場地的投資、利息水平和稅賦水平等等因素一般不是企業(yè)的經(jīng)營管理者可以控制的，而凈利潤指標(biāo)卻是涵蓋這些因素的。把被考核者無法控制的因素納入考核范圍違反了可控/不可控原則，往往會導(dǎo)致錯誤的或有嚴(yán)重偏差的結(jié)論。
最后，財務(wù)報表無法直接提供我們關(guān)于技術(shù)先進性、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、人力資源等等關(guān)乎全局的基本情況。
3.關(guān)于如何彌補報表分析局限性的建議
在通過財務(wù)報表分析了解企業(yè)整體狀況過程中存在的上述局限性，有些我們可以借助進一步的財務(wù)管理方法加以解決，有些則可能要借助其它管理學(xué)方法才能較好地解決。
對報表資產(chǎn)價值不實，不能準(zhǔn)確反映企業(yè)整體資產(chǎn)狀況及其結(jié)構(gòu)的問題，有些企業(yè)有一些相當(dāng)有效的解決辦法，如根據(jù)本企業(yè)或本行業(yè)客戶的總體經(jīng)營狀況和支付習(xí)慣，確定不同帳齡段應(yīng)收賬款的壞帳比例，通過滾動的帳齡分析，定期調(diào)整應(yīng)計提的壞帳準(zhǔn)備額；對于存貨用市場價值或變現(xiàn)價值來調(diào)整賬面價值；固定資產(chǎn)價值則使用重置成本進行調(diào)整。經(jīng)過這樣的調(diào)整，就基本上保證了資產(chǎn)價值的真實性，結(jié)合報表使用，可以提供更加真實的企業(yè)情況。為了更加有效地考核企業(yè)經(jīng)營管理者的經(jīng)營業(yè)績，許多企業(yè)的董事會或上級公司對凈利潤標(biāo)準(zhǔn)作了調(diào)整，通過財務(wù)手段把利潤指標(biāo)中企業(yè)經(jīng)營管理者不可控制的因素剔除，這樣就可使考核指標(biāo)更趨合理。例如總公司對下屬企業(yè)經(jīng)營管理者的主要考核指標(biāo)采用息稅折攤前收益（EBITDA）=凈利潤+利息支出+所得稅+折舊+長期資產(chǎn)攤銷額。這個指標(biāo)將在計算凈利潤時已包含的企業(yè)經(jīng)營者不可控制的利息費用、企業(yè)所得稅支出、折舊費用和無形資產(chǎn)等其它長期資產(chǎn)的攤銷費用加回，從而更加真實地反映了企業(yè)經(jīng)營者的工作成果。這樣的指標(biāo)結(jié)合其他一些財務(wù)指標(biāo)如流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、固定資產(chǎn)銷售率(銷售額/固定資產(chǎn)凈值)等，以及一些非財務(wù)指標(biāo)如新產(chǎn)品開發(fā)速度和儲備數(shù)量、員工培訓(xùn)情況等，就可以相當(dāng)全面地反映企業(yè)經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績。
最后，管理學(xué)中的SWOT分析法等管理分析技術(shù)對我們了解財務(wù)報表及其它財務(wù)方法無法提供的有關(guān)企業(yè)整體的情況十分有效。這也從一個側(cè)面說明了一個真正優(yōu)秀的財務(wù)管理人員應(yīng)該熟悉現(xiàn)代管理理論，能從企業(yè)的全局出發(fā)考慮問題，否則很可能作出完全錯誤的判斷。SWOT分析法，是一種全面分析企業(yè)在競爭環(huán)境中的整體定位的管理學(xué)方法。這種方法把企業(yè)內(nèi)外影響企業(yè)經(jīng)營成敗的各種因素劃分為源自企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)勢(Strenths)和弱點(Weaknesses)和來自企業(yè)外部的機會和挑戰(zhàn)(Threats)四個大類，然后通過集思廣益的方法，讓企業(yè)高、中層管理人員和基層員工一起，有時還需要聘請咨詢專家參加，對上述四類因素逐類進行詳細(xì)分析、討論，務(wù)求全面掌握企業(yè)整體情況，以便在進行決策時揚長避短，抓住機會，更好地應(yīng)付面臨的各種挑戰(zhàn)。■
【參考文獻(xiàn)】
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 18. 007
［中圖分類號］ F234 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）18- 0013- 02
企業(yè)的盈余質(zhì)量是包括企業(yè)的管理者、投資者、債權(quán)人以及企業(yè)主管部門等內(nèi)外部信息使用者所最為關(guān)心的會計信息之一。直接披露企業(yè)盈利狀況的報表是利潤表，通過利潤表中的相關(guān)數(shù)據(jù)信息使用者可以獲知企業(yè)的利潤構(gòu)成、當(dāng)期凈利潤規(guī)模等重要數(shù)據(jù)，但由于受到權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算方法的固有缺陷、會計政策的選擇性、會計估計的不可靠性甚至是企業(yè)管理當(dāng)局的人為操縱等各種因素的影響，使利潤表反映出的企業(yè)盈利狀況往往不能真實而全面地揭示企業(yè)的實際盈利能力。為解決這一問題，對企業(yè)進行盈利能力分析時，不僅要分析企業(yè)的盈利水平還要分析企業(yè)的盈余質(zhì)量。盈余質(zhì)量分析是對各種直接從報表數(shù)據(jù)計算出的反映企業(yè)盈利能力的財務(wù)指標(biāo)進行的修正和檢驗。盈余質(zhì)量分析可以擠去會計利潤水平中的水分，識別企業(yè)管理層有意識的盈余管理活動。而有效的盈余質(zhì)量分析在重視利潤表分析的同時，還需要將利潤表數(shù)據(jù)與資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表相結(jié)合。
1 對利潤表的分析
利潤表是反映企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營成果的動態(tài)報表。一般企業(yè)的利潤表主體由4個部分構(gòu)成，分別是營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤。利潤表從上至下通過列示企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)和對外投資等交易或事項中所取得各項收入與利得，以及相關(guān)的費用和損失，逐層揭示了企業(yè)當(dāng)期凈利潤的構(gòu)成。即使在凈利潤相同的情況下，企業(yè)的盈余質(zhì)量也可能存在極大的差異。
例如，甲、乙企業(yè)為同一行業(yè)企業(yè)，本期的會計凈利潤總額皆為500萬元。甲企業(yè)的凈利潤構(gòu)成如下：本期主營業(yè)務(wù)利潤400萬元，其他業(yè)務(wù)利潤50萬元，營業(yè)外收入50萬元。乙企業(yè)的凈利潤構(gòu)成如下：本期主營業(yè)務(wù)利潤60萬元，其他業(yè)務(wù)利潤40萬元，營業(yè)外收入400萬元。不考慮所得稅及其他因素對會計凈利潤的影響。通過利潤表對甲、乙企業(yè)的盈余質(zhì)量進行分析應(yīng)當(dāng)遵循以下原則。
（1）剔除非日常收益對企業(yè)當(dāng)期會計利潤的影響。非日常收益又稱為企業(yè)的利得，主要表現(xiàn)為企業(yè)當(dāng)期實現(xiàn)的營業(yè)外收入，由企業(yè)的捐贈利得、政府補貼、處置長期資產(chǎn)利得等非經(jīng)營性收入構(gòu)成。由于非日常收益具有不可持續(xù)性，并不能代表企業(yè)的未來盈利趨勢，因此在通過利潤表分析企業(yè)的盈余質(zhì)量時，需要將其剔除。剔除非日常利得對企業(yè)凈利潤的影響可采用計算凈利潤中營業(yè)外收入所占比重的方式進行，其計算公式為：營業(yè)外收入業(yè)占凈利潤比重＝營業(yè)外收入／凈利潤。該指標(biāo)越大，說明企業(yè)當(dāng)期所取得的凈利潤與企業(yè)日常經(jīng)營活動的相關(guān)性越弱，盈利能力的可持續(xù)性越差，因此盈余質(zhì)量也就越差。接上例，雖然甲、乙企業(yè)的凈利潤一致，但甲企業(yè)該指標(biāo)的數(shù)額為10％（50／500），而乙企業(yè)該指標(biāo)的數(shù)額為80％（400／500），遠(yuǎn)高于甲企業(yè)，因而乙企業(yè)的盈余質(zhì)量要低于甲企業(yè)。
（2）剔除其他業(yè)務(wù)利潤對企業(yè)當(dāng)期會計利潤的影響。雖然利潤表不再分項列示主營業(yè)務(wù)利潤和其他業(yè)務(wù)利潤，而是將其合并作為營業(yè)利潤進行列示。但二者對企業(yè)盈余質(zhì)量的影響并不完全一致。企業(yè)要想不斷地增強核心競爭能力，獲得長期而持續(xù)的發(fā)展，就要立足與主業(yè)，不斷地提高主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)利潤。因此在評價企業(yè)的盈余質(zhì)量時在剔除非營業(yè)利得對會計利潤的影響的基礎(chǔ)上，可以進一步測算企業(yè)主營業(yè)務(wù)利潤占當(dāng)期凈利潤的比重。其計算公式為：主營業(yè)務(wù)利潤占凈利潤比重＝主營業(yè)務(wù)利潤／凈利潤。該指標(biāo)越大說明企業(yè)的主業(yè)經(jīng)營狀況越好，盈余質(zhì)量也就越高。接上例，甲企業(yè)該指標(biāo)的數(shù)額為80％（400／500），而乙企業(yè)該指標(biāo)的數(shù)額為12％（60／500），遠(yuǎn)低于甲企業(yè)，說明乙企業(yè)的盈余質(zhì)量較差。
（3）剔除特殊交易對營業(yè)收入的影響。特殊交易包括關(guān)聯(lián)交易、非貨幣性資產(chǎn)交換、出售投資性房地產(chǎn)、發(fā)放非貨幣利以及債務(wù)重組等性質(zhì)較為特殊的交易。通過這些特殊交易企業(yè)不僅可以提高當(dāng)期會計凈利潤，還能大幅度地提高主營業(yè)務(wù)收入，但這些交易所帶來的主營業(yè)務(wù)收入的提高，畢竟不能等同于企業(yè)正常對外銷售所實行的主營業(yè)務(wù)收入，其不能代表企業(yè)產(chǎn)品的市場競爭能力和可持續(xù)發(fā)展能力，如果不加以甄別會造成會計信息的誤導(dǎo)。例如，企業(yè)如果以滯銷的產(chǎn)品發(fā)放給職工作為非貨幣性職工福利，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對于這項業(yè)務(wù)要按照視同銷售進行處理，確認(rèn)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入從而會增加企業(yè)的營業(yè)利潤。而事實卻很可能是企業(yè)銷售狀況不佳，現(xiàn)金流入量萎縮，如果不加以識別很可能會得出企業(yè)經(jīng)營狀況良好的錯誤結(jié)論。
除此之外，企業(yè)營業(yè)利潤的構(gòu)成中還包括公允價值變動收益，而公允機制變動收益從性質(zhì)上來說屬于企業(yè)的未實現(xiàn)持有損益，由于資本市場的波動性，其是否能夠最終實現(xiàn)具有極大的不確定性，因此在判斷企業(yè)的盈余質(zhì)量時也應(yīng)當(dāng)加以剔除。
2 對資產(chǎn)負(fù)債表的分析
資產(chǎn)負(fù)債表雖然不直接反映企業(yè)的盈利能力，但通過對資產(chǎn)負(fù)債表中所列示的各類資產(chǎn)的狀況進行分析則可以進一步判斷企業(yè)的盈余質(zhì)量。主要表現(xiàn)在如果資產(chǎn)負(fù)債表中存在大量的不良資產(chǎn)或變現(xiàn)能力較差的資產(chǎn)則說明企業(yè)的盈余質(zhì)量較大。例如企業(yè)通過少計提資產(chǎn)的累計折舊或累計攤銷的金額、將本應(yīng)費用化的支出予以資本化計入資產(chǎn)入賬價值之中、少計提資產(chǎn)減值損失或者在物價不斷上漲的情況下采用先進先出法計算存貨的發(fā)出成本等多種手段都可以虛增資產(chǎn)的價值，而減少應(yīng)當(dāng)計入利潤表的費用金額從而使會計利潤虛增，降低企業(yè)的盈余質(zhì)量。
與企業(yè)當(dāng)期會計凈利潤直接相關(guān)的資產(chǎn)負(fù)債表項目是企業(yè)的“應(yīng)收賬款”項目。應(yīng)收賬款是由企業(yè)的賒銷業(yè)務(wù)所引起的，其變現(xiàn)風(fēng)險要遠(yuǎn)大于現(xiàn)銷業(yè)務(wù)，主要表現(xiàn)在2個方面：①賒銷業(yè)務(wù)可能會引起企業(yè)的壞賬，從而減少企業(yè)的現(xiàn)金流入金額，②賒銷業(yè)務(wù)也會增大企業(yè)的收賬成本從而增加企業(yè)的現(xiàn)金流出金額。通過應(yīng)收賬款來判斷企業(yè)的盈余質(zhì)量，需要計算兩個重要的指標(biāo)：①應(yīng)收賬款占主營業(yè)務(wù)收入的比重。該指標(biāo)越大說明企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入中不能變現(xiàn)風(fēng)險較大的賒銷業(yè)務(wù)所占的份額越大，企業(yè)的盈余質(zhì)量越低。②應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率。該指標(biāo)越低，說明企業(yè)的應(yīng)收賬款質(zhì)量越差、壞賬率越高，盈余質(zhì)量也就越低。運用這兩個指標(biāo)對企業(yè)的盈余質(zhì)量進行分析時，要注意同企業(yè)前期數(shù)據(jù)以及同行業(yè)平均數(shù)據(jù)進行比較。如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)本期應(yīng)收賬款占主營業(yè)務(wù)收入的比重加大，那么企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入的增加就主要是由于應(yīng)收賬款的增長所引起的，說明企業(yè)為了單方面增加凈利潤不惜放寬賒銷信用條件，從而在造成不良資產(chǎn)增加的同時，也加大了凈利潤的水分，降低了企業(yè)的盈余質(zhì)量。
3 對現(xiàn)金流量表的分析
利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表都是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制編制的，不能代表企業(yè)凈利潤和資產(chǎn)的實際變現(xiàn)能力。因此在判斷企業(yè)盈余質(zhì)量時，必須將利潤表中的數(shù)據(jù)與現(xiàn)金流量表中的數(shù)據(jù)進行對比。一般需要從以下2個方面進行：
（1）計算經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額與企業(yè)當(dāng)期凈利潤的比率，該比率反映出了企業(yè)當(dāng)期凈利潤中已實現(xiàn)現(xiàn)金流入的比重。該比率越大企業(yè)的盈余質(zhì)量越高；反之，則越低。企業(yè)實現(xiàn)會計凈利潤的最終目的是為了收現(xiàn)，沒有現(xiàn)金保證的凈利潤對企業(yè)來說只是數(shù)字游戲，沒有什么實際用途。如果企業(yè)當(dāng)期凈利潤為正數(shù)，那么該比率應(yīng)當(dāng)大于1，表明企業(yè)的當(dāng)期凈利潤有足夠的現(xiàn)金收益作為保證。企業(yè)根據(jù)該會計凈利潤進行股東分紅、清償債務(wù)或者資產(chǎn)購入的安排都不會給企業(yè)造成過大的現(xiàn)金流出壓力。如果該比例過低，說明企業(yè)的凈利潤僅為權(quán)責(zé)發(fā)生制度下的“賬面利潤”，甚至?xí)霈F(xiàn)雖然凈利潤很高，但由于沒有足夠的現(xiàn)金償還到期債務(wù)而出現(xiàn)盈利企業(yè)破產(chǎn)的局面。
（2）計算企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)收入的現(xiàn)金與利潤表中營業(yè)收入的比率。該指標(biāo)可以反映出企業(yè)當(dāng)期銷售收入的收現(xiàn)水平，該比率越高說明企業(yè)當(dāng)期銷售業(yè)務(wù)中現(xiàn)銷所占的比率越大，銷售風(fēng)險越低，因此企業(yè)的盈余質(zhì)量也就越高；反之，則說明企業(yè)很可能存在通過擴大賒銷比率來增加營業(yè)收入，進行盈余管理，以粉飾會計報表的行為。
主要參考文獻(xiàn)
企業(yè)會計報表與其財務(wù)特性之間關(guān)系的確定，離不開對企業(yè)所在國會計環(huán)境的分析。同樣的會計報表放在不同國家的企業(yè)中，它所體現(xiàn)的經(jīng)濟意義和財務(wù)特性很可能完全不同。這方面的代表性研究是1982年f·d·s·喬伊所做的關(guān)于日本與美國公司財務(wù)比率的比較（刊登于（紐約大學(xué)商業(yè)雜志h982年第3期）。研究發(fā)現(xiàn)：日本企業(yè)的負(fù)債比率比美國企業(yè)普遍高很多，這表明在美國長期償債能力較差的企業(yè)，在日本都可能比較正常。這是因為，日本企業(yè)資金的主要來源是銀行貸款，而且大商業(yè)銀行與企業(yè)的關(guān)系極為密切，銀行對拖延償還的貸款并不采取嚴(yán)厲的追索措施，而通常的作法是延長償還期限，或是以新貸款替代舊貸款，甚至可能指派高級主管人員就任陷入困境企業(yè)的重事長或董事，以便在經(jīng)營管理上提供必要的財務(wù)支持。在日本，長期負(fù)債可以任意推遲償還期限，從性質(zhì)上看，更近似于股東權(quán)益，因此，按美國的觀點認(rèn)為是危險的負(fù)債比率，在日本都可能安然無事。
但日本的另一些環(huán)境因素卻可能導(dǎo)致企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險增大。例如，日本實行就業(yè)終身制，工資費用成了固定費用，股息通常也成了一項固定的現(xiàn)金流出。
二、確定企業(yè)所處的行業(yè)經(jīng)濟特征，力圖了解其競爭戰(zhàn)略
與國內(nèi)會計報表分析一樣，國外會計報表一般可從行業(yè)的成本結(jié)構(gòu)、成長期、產(chǎn)品的經(jīng)濟周期性和替代性、行業(yè)的盈利性、對其他行業(yè)的依賴程度以及有關(guān)法律和政策對該行業(yè)的影響程度，來分析國際企業(yè)的行業(yè)經(jīng)濟特征?？蓮膰H企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、發(fā)展階段、產(chǎn)品單一或多元化、經(jīng)營策略、服務(wù)特征、產(chǎn)品情況和市場份額以及在采購、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)上的風(fēng)險因素，來判斷國際企業(yè)所采取的競爭戰(zhàn)略。對國際企業(yè)組織形式、文化特點、管理層素質(zhì)、風(fēng)險控制能力和經(jīng)營管理作風(fēng)進行綜合分析，以考察其自身的經(jīng)營管理水平。
在美國，會計報表分析的數(shù)據(jù)來源十分豐富，除公司報送給股東的會計報表外，還有公司報送給證券交易管理委員會的會計報表。其他還有：①像普爾、穆狄這樣的財務(wù)分析服務(wù)機構(gòu)提供的資料；②全國電算化數(shù)據(jù)庫；③政府出版的公報和年鑒；④像布各金斯學(xué)會等經(jīng)濟研究機構(gòu)提供的資料；⑤證券價格指數(shù)；⑥各種商業(yè)和金融業(yè)刊物。而在世界其他國家，獲取國外公司的會計信息就相對困難得多，不過，隨著證券投資的日益國際化，這種情況在不斷改善。
三、正確理解和凈化國際會計報表
正確理解國際會計報表，是指要了解各國會計報表在語言術(shù)語、報表種類、格式、內(nèi)容、披露程度、會計準(zhǔn)則及會計慣例方面的種種差異。這些差異既反映了各國對會計報表信息重要性的認(rèn)識程度，也反映了各國不同的會計文化。例如在編制合并報表時，有些國家將合并產(chǎn)生的商譽作為資產(chǎn)，列人資產(chǎn)負(fù)債表；而另有一些國家則將商譽直接計入留存收益，在產(chǎn)負(fù)債表上不予反映。同樣是一張合并會計報表，有些國家采用母公司理論來編制，而另一些國家剛采用實體理論來編制。所謂凈化國際會計報表，是指分析人員對國際會計報表作的調(diào)整，以增強其可比性和公允性。大至分為三個環(huán)節(jié)：
第一，將國外會計報表翻譯為本國語言，盡可能采用對應(yīng)的專業(yè)術(shù)語。
第二，將國外會計報表調(diào)整為技本國會計準(zhǔn)則或其他某種會計準(zhǔn)則或國際會計準(zhǔn)則編報的報表，以消除差異，便會計報表口徑一致。調(diào)整時，要注意會計期間、項目分類的一致，并應(yīng)充分考慮重要性原則，擇其數(shù)額及性質(zhì)上較為重要的項目予以調(diào)整，這種調(diào)整一般都基于本國公司觀念進行。
假定分析的焦點是利潤項目，其程序可細(xì)分為：
1、分析國外公司與本國公司所采用的稅收規(guī)則、稅務(wù)報告會計規(guī)則以及財務(wù)會計準(zhǔn)則之間的關(guān)系及其差異。各國會計準(zhǔn)則的差異主要表現(xiàn)在以下十個方面：①固定資產(chǎn)的成本計價和折舊計提；②存貨成本的計價；③長期合同會計；④研究和開發(fā)費用；⑤借款費用；⑥外幣折算；⑦遞延所得稅；⑧企業(yè)合并；⑨商譽；⑩無形資產(chǎn)。
2、確定會計準(zhǔn)則的差異對國外公司財務(wù)報表的影響。一般可以通過會計政策評價的三欄式表格進行。第一欄記錄進行財務(wù)處理的項目；第二欄列示對這些項目進行確認(rèn)與計量時國外公司所采用的會計政策；第三欄指出相對應(yīng)的本國會計準(zhǔn)則的處理。會計政策基本上可分為以下六類：①與本國會計準(zhǔn)則相類似；②與本國會計準(zhǔn)則沒有重大差異；③與本國會計準(zhǔn)則處理的結(jié)果類似；④僅對資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生影響的；⑤與本國會計準(zhǔn)則沒有等同的；⑥與本國會計準(zhǔn)則產(chǎn)生重大差異的。其中，第0、0項需要進行重新表述，并對重新表述的依據(jù)作永久性記錄，以便進一步降低未來進行復(fù)核的成本。
3、按照本國公司的會計準(zhǔn)則，對國外公司的會計報表進行調(diào)整和轉(zhuǎn)換。這項工作可以在已設(shè)計好的轉(zhuǎn)換工作底稿中完成。該工作底稿的第一大部分，列示被分析公司基于國外準(zhǔn)則而得到的收益和現(xiàn)金流量指標(biāo)，第二大部分列示第一部分的收益和現(xiàn)金流出按本國會計準(zhǔn)則、會計政策而得到的等價數(shù)據(jù)。其中，特別需要關(guān)注的是持續(xù)經(jīng)營收益、持續(xù)經(jīng)營現(xiàn)金流量和凈利潤項目。
4、重新編制公司的會計報表。
第三，根據(jù)需要，采用一定的折算方法將以外幣表述的國外會計報表折算為以本國報告貨幣表述的會計報表，同時，采用一定的通貨膨脹會計模式作物價指數(shù)調(diào)整。
四、計算財務(wù)比率和相關(guān)指標(biāo)評估
在國內(nèi)會計報表分析中，人們比較熟悉的是財務(wù)比率和相關(guān)指標(biāo)的計算。但是在國際會計報表分析中，目前還沒有形成一套公認(rèn)的、權(quán)威的反映國際會計報表償債和盈利能力的財務(wù)比率分析體系。
1987年，英國多雷多大學(xué)會計教授吉布森在《財務(wù)分析家雜志》上發(fā)表了國際會計報表分析中反映企業(yè)償債能力和盈利能力的財務(wù)指標(biāo)調(diào)查報告。調(diào)查表明，按重要性程度排名，反映償債能力的前十個重要比率分別是：固定負(fù)債保障倍數(shù)；利息保障倍數(shù)；負(fù)債/權(quán)益；財務(wù)杠桿程度；長期負(fù)債/總資產(chǎn)；總負(fù)債/總資產(chǎn)；總權(quán)益/總資產(chǎn)；普通股/總投資；現(xiàn)金流量/長期負(fù)債到期額；總債務(wù)/凈營運資本。反映盈利能力的前十個重要比率分別是：稅后權(quán)益報酬率；每股利潤；稅后凈利；稅前權(quán)益報酬率；稅前利潤；稅后資產(chǎn)報酬率；稅后總投資報酬率；稅前總投資報酬率；營業(yè)杠桿；息稅前資產(chǎn)報酬率。
1981年，美國了份涉及財務(wù)比率的研究報告認(rèn)為，最重要的十大財務(wù)比率中反映償債能力的是：流動比率。負(fù)債/所有者權(quán)益。反映盈利能力的是：每股利潤、稅后權(quán)益報酬率、稅后邊際凈利、稅前邊際凈利、稅后投資總額報酬率：稅后資產(chǎn)報酬率。其他比率有：股利拉利比率、價格/取利。
從英、美兩國的調(diào)查研究對比可以發(fā)現(xiàn)：目前人們對反映國際企業(yè)償債能力和盈利能力指標(biāo)的認(rèn)識有共同之處，但也存在相當(dāng)大的分歧（如流動比率在英國的重要性就遠(yuǎn)不如在美國）。財務(wù)比率計算沒有公認(rèn)、權(quán)威、固定的指標(biāo)和模式，只有將它們與被分析企業(yè)所在國的經(jīng)濟環(huán)境、被分析企業(yè)所處的行業(yè)特征、企業(yè)戰(zhàn)略，甚至自身經(jīng)營管理等聯(lián)系起來才有意義。因此，國際會計報表分析應(yīng)當(dāng)是將某一企業(yè)的財務(wù)比率放在產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟、企業(yè)戰(zhàn)略等背景環(huán)境下進行與行業(yè)平均財務(wù)比率的對比。
一、當(dāng)前基層央行會計分析質(zhì)量現(xiàn)狀
（一）分析對象不準(zhǔn)
在作資產(chǎn)負(fù)債和所有者權(quán)益項目分析時，有的行不是采用會計報表系統(tǒng)中形成的“資產(chǎn)負(fù)債表”數(shù)據(jù)而是采用的財務(wù)報表系統(tǒng)中“資產(chǎn)負(fù)債表”所反映的“資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益”數(shù)據(jù)來進行分析，由于分析對象選擇不準(zhǔn)確，其分析結(jié)果也就沒有正確的參考價值。
（二）分析深度不夠
大部分會計分析人員在寫分析時感到力不從心，無從下筆、思路不清晰等一些問題隨之而來，從自身原因上來講主要是綜合能力不足。對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益項目的分析往往停留在就事論事上，沒有對數(shù)據(jù)發(fā)生變化的原因及其影響程度進行詳細(xì)說明，也沒有對宏觀經(jīng)濟走勢進行預(yù)測，并提出切實可行的對策和建議等，因而這樣的分析就失去了它的現(xiàn)實意義和導(dǎo)向意義。
（三）分析方法說服力不強
會計分析的方法主要比較分析法、動態(tài)分析法、指數(shù)分析法、結(jié)構(gòu)分析法以及相關(guān)因素分析法等等，通過這些方法的綜合運用，才能更加生動、形象、直觀的達(dá)到分析的目的。目前大部分人在分析方法的多樣運用上還很欠缺，有的甚至形成簡單的思維定式，只是囿于在進行財務(wù)分析時使用比較分析法，在進行資產(chǎn)負(fù)債分析時使用結(jié)構(gòu)分析法，缺乏對其他分析方法運用，形成的分析不直觀，形式呆板，說服力不強。
（四）分析報告不實
目前有的分析員由于工作責(zé)任心不強，撰寫分析報告時照搬或套用上期內(nèi)容，僅對上期分析進行改頭換面，沒有認(rèn)真負(fù)責(zé)地對本期資產(chǎn)、負(fù)債進行客觀適時分析，分析限于表面，流于形式，大大降低了分析質(zhì)量。
二、提高會計分析質(zhì)量的對策建議
（一）提高思想認(rèn)識，把會計分析當(dāng)作一項全行性的工作來抓
會計分析作為會計工作的書面報告，越來越成為一個單位全面工作的縮影，它能夠全面地、生動地影射出一個單位會計經(jīng)營與綜合管理水平的高低。一是把政治素質(zhì)高、綜合業(yè)務(wù)能力強的同志安排到會計綜合分析崗位上來，為做好會計分析工作提供最佳的人力支持，對這個崗位的人員來說，要保持必要的穩(wěn)定性和連續(xù)性。二是組織協(xié)調(diào)好會計與貨幣信貸、調(diào)查統(tǒng)計、貨幣金銀、國庫等相關(guān)部門的關(guān)系，建立信息互動共享的機制與平臺，為做好會計分析工作增添單位的整體合力。三是建立會計分析前的調(diào)查研究制度，必要時組織精干人員深入基層搞好調(diào)查研究，使得我們的會計分析能以及時、準(zhǔn)確、翔實的第一手資料全面反映自身及金融機構(gòu)的經(jīng)營成果，成為領(lǐng)導(dǎo)決策的參考。
（二）組織好學(xué)習(xí)培訓(xùn)，全面提高大家的意識和素質(zhì)
一是組織崗位培訓(xùn)，目的是讓分析人員真正明白“為什么寫會計分析，怎么寫會計分析”，使分析人員能夠通過培訓(xùn)清晰思路、提高素質(zhì)、與時俱進，增強緊迫感和責(zé)任意識，做到能寫分析、會寫分析，能寫出好分析。二是組織各級領(lǐng)導(dǎo)干部學(xué)習(xí)，使領(lǐng)導(dǎo)干部通過學(xué)習(xí)從思想上真正能夠意識到此項工作的重要性，做到領(lǐng)導(dǎo)干部主抓會計分析、懂會計分析、會用會計分析，使會計分析能夠真正成為領(lǐng)導(dǎo)決策參考應(yīng)有的作用。
（三）明確分析對象，把握分析重點，為領(lǐng)導(dǎo)做參考
一是明確分析對象，突出重點、兼顧一般。分析對象的選擇是整個會計報表分析的出發(fā)點，決定著分析范圍的大小、收集資料的詳細(xì)程度、分析標(biāo)準(zhǔn)及分析方法的選擇等整個會計分析過程。首先，分析人員要確立以會計報表系統(tǒng)中自動產(chǎn)生的“季度匯總資產(chǎn)負(fù)債表”為對象進行分析。其次是根據(jù)分析的目的和要求，突出分析增減變化較大的重點科目，但也要兼顧一般問題，以利于做出全面正確的評價。
二是確定分析范圍，觀點鮮明，抓住關(guān)鍵。分析者在確立分析對象的基礎(chǔ)上，應(yīng)明確分析的范圍，并不是都需要對整個會計業(yè)務(wù)狀況進行全面分析，有時僅須對其中的某一方面重點進行分析，做到有的放矢，觀點明確，將有限的精力放在分析重點上，抓住關(guān)鍵問題深入分析本行會計業(yè)務(wù)活動中取得的成績和存在的問題，找準(zhǔn)主、客觀原因，以節(jié)約收集分析資料、選擇分析方法等環(huán)節(jié)的時間。
三是收集分析資料，注重時效，及時反饋。因為任何經(jīng)濟活動的開展、貨幣政策的執(zhí)行最終會在會計數(shù)據(jù)中充分體現(xiàn)，這就要求我們除收集本行的資產(chǎn)負(fù)債表、損益表等報表數(shù)據(jù)外，還要通過查找資料、專題調(diào)研等多種渠道定期收集本期國家出臺實施的金融宏觀調(diào)控措施、金融運行情況等方面的信息，透過數(shù)據(jù)變動，敏銳發(fā)現(xiàn)問題，深入分析原因，提出應(yīng)對措施，及時反饋貨幣信貸政策效果和建議；同時還要敏感地關(guān)注經(jīng)濟、金融運行中一些苗頭性、傾向性問題，特別是對整個經(jīng)濟產(chǎn)生和將要產(chǎn)生重大影響的問題，作出合理性的預(yù)測。
四是統(tǒng)一分析標(biāo)準(zhǔn)，客觀公正、真實可靠。分析報告中必須將本行的真正會計業(yè)務(wù)狀況與分析標(biāo)準(zhǔn)相比較，從而進行判斷。因此要求分析者以同一基準(zhǔn)數(shù)據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)。一般統(tǒng)一以“當(dāng)年年初數(shù)據(jù)”為基準(zhǔn)進行比較，客觀公正地分析其變化原因。如果人為地夸大某些情況，縮小某些問題，甚至搞弄虛作假，則會使領(lǐng)導(dǎo)決策者得出錯誤結(jié)論，造成決策失誤。
