時(shí)間：2023-08-07 09:24:28
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1 城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)概念的厘定
論及城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)，必先厘清城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任。由于城鄉(xiāng)規(guī)劃所具有的獨(dú)特性，從概念上分析，領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施的管控責(zé)任，不完全等同于一般的政治或行政責(zé)任，它是領(lǐng)導(dǎo)干部違反城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施管控之法律規(guī)范所應(yīng)承擔(dān)的不利性法律后果。從本質(zhì)上分析，領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)規(guī)劃實(shí)施進(jìn)行管控，不僅是一種行政職責(zé)使然的行為，更為一種職責(zé)內(nèi)含的義務(wù)。作為委托行使職務(wù)行為的領(lǐng)導(dǎo)干部，不但擁有權(quán)力，也須履行權(quán)力所要求的職責(zé)。在城鄉(xiāng)規(guī)劃領(lǐng)域，領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在的機(jī)關(guān)，不僅擁有規(guī)劃制定、實(shí)施的權(quán)力，更有組織實(shí)施好規(guī)劃的職責(zé)，如果其對(duì)規(guī)劃實(shí)施不加以管控抑或通過權(quán)力予以“尋租”，這顯然就違背了職責(zé)本質(zhì)要求。從詞形上分析，“職責(zé)”是“職務(wù)”和“責(zé)任”的組合體，因此職責(zé)內(nèi)含義務(wù)是不言而喻的。況且“責(zé)任”本身就內(nèi)含有對(duì)由特定的法律事實(shí)所引起的負(fù)面情形所應(yīng)接受懲戒的義務(wù)。如果職責(zé)內(nèi)不含有義務(wù)，權(quán)力必會(huì)濫用。因此，領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施進(jìn)行管控，應(yīng)定位于領(lǐng)導(dǎo)干部既有管控的權(quán)力，更有管控的義務(wù)，如果不作此定位，勢(shì)必會(huì)造成國(guó)家對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部管控責(zé)任進(jìn)行追究時(shí)之依據(jù)缺失。
審計(jì)是監(jiān)督行政的一種方式。對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施管控情形進(jìn)行離任審計(jì)，不僅是監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部規(guī)范行政的需要，更是進(jìn)一步提高城鄉(xiāng)規(guī)劃科學(xué)性、權(quán)威性、嚴(yán)肅性的必要舉措，其是我國(guó)領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)的重要組成部分?，F(xiàn)實(shí)生活中，某些領(lǐng)導(dǎo)干部隨意改變規(guī)劃抑或利用手中權(quán)力違規(guī)實(shí)施規(guī)劃的情形時(shí)有發(fā)生。因此，就規(guī)劃實(shí)施的情況在其離任時(shí)不加以審計(jì)，那么城鄉(xiāng)規(guī)劃的科學(xué)性、權(quán)威性、嚴(yán)肅性就不能得到應(yīng)有的保障。從審計(jì)的內(nèi)容上看，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)與領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任離任審計(jì)是有明顯區(qū)別的，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)重在審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施的履職情況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，即重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃法律法規(guī)執(zhí)行情況、建設(shè)用地及項(xiàng)目許可情況等內(nèi)容，而不是其它。因此，從本質(zhì)上看，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)具有自身的獨(dú)特性，這就決定了其審計(jì)的方式方法、內(nèi)容等異于領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任離任審計(jì)。
2 我國(guó)現(xiàn)有城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)制度的缺陷
客觀上講，我國(guó)當(dāng)前并無統(tǒng)一的關(guān)于城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)的制度規(guī)范，但在現(xiàn)實(shí)中與此相關(guān)的規(guī)范還是零星存在于某些規(guī)章制度內(nèi)。依現(xiàn)有規(guī)范內(nèi)容綜合分析可知，目前我國(guó)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)制度存在以下幾個(gè)方面的缺陷，這些缺陷的存在，足以反映出現(xiàn)行城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)制度并沒有完全反映出規(guī)劃領(lǐng)域內(nèi)責(zé)任的特殊屬性。
（一）審計(jì)組織實(shí)施機(jī)關(guān)位階低，難以樹立審計(jì)應(yīng)有的權(quán)威
據(jù)現(xiàn)有的規(guī)范內(nèi)容分析，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)之組織實(shí)施機(jī)關(guān)仍由當(dāng)?shù)貙徲?jì)機(jī)關(guān)擔(dān)任，其審計(jì)模式的實(shí)質(zhì)就是下級(jí)審計(jì)上級(jí)。在形式上，由審計(jì)機(jī)關(guān)來組織實(shí)施城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)并無不妥，這也符合我國(guó)現(xiàn)行審計(jì)制度要求。但仔細(xì)分析之，可明顯發(fā)現(xiàn)問題。城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)之對(duì)象為省、市、縣（市、區(qū)）政府的主要負(fù)責(zé)人，相對(duì)于審計(jì)機(jī)關(guān)而言，其權(quán)力持重更為明顯。雖我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)受當(dāng)?shù)卣蜕霞?jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)當(dāng)?shù)卣臋?quán)力有一定的制約作用。但不管怎樣，相對(duì)于政府而言，審計(jì)機(jī)關(guān)是下級(jí)機(jī)關(guān)，其實(shí)際上所擁有的權(quán)力顯低于政府。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)過程難免會(huì)受到其他因素的干涉和影響，進(jìn)而其審計(jì)權(quán)威難以樹立。據(jù)此毫無疑問，現(xiàn)行的下級(jí)審計(jì)上級(jí)模式的城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)，難免缺乏公正性和可信度。
（二）審計(jì)時(shí)間具有滯后性，難以發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的應(yīng)有作用
審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任進(jìn)行審計(jì)，通常與政府主要負(fù)責(zé)人任期?染?濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有同步性。從工作開展的便利性上分析，這種同步性的審計(jì)極大地節(jié)約行政資源并提高了工作效率。但問題的關(guān)鍵是，對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施的管控責(zé)任與經(jīng)濟(jì)責(zé)任存在交大的差異。譬如，城市生態(tài)環(huán)境保護(hù)、城市“綠線”“藍(lán)線”管控執(zhí)行等對(duì)城市發(fā)展及其整體利益具有極大的影響，如果在執(zhí)行期間就存在問題，但直到領(lǐng)導(dǎo)干部離任時(shí)才對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，其造成的損失就難以挽回。更為關(guān)鍵的是，當(dāng)審計(jì)機(jī)關(guān)在進(jìn)行城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)時(shí)，確實(shí)發(fā)現(xiàn)存有重大問題，這是否意味著原先的規(guī)劃可以撤銷抑或更改，答案顯然不是一概肯定的，直接撤銷或更改規(guī)劃所帶來的社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)也是很大的，這要具體問題具體分析。如果存在錯(cuò)誤的規(guī)劃不能撤銷又不能更改，顯然這不利于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。更何況，直到離任時(shí)才審計(jì)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任，這往往會(huì)導(dǎo)致所進(jìn)行的審計(jì)成為“形式”。據(jù)此可說明，現(xiàn)有的城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)存在審計(jì)時(shí)間具有滯后性，難以起到審計(jì)監(jiān)督的作用。需延伸說明的是，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)，重點(diǎn)應(yīng)落在“審計(jì)”上，而不是“離任”上。因此，在審計(jì)的模式上，應(yīng)采用“先審后離”，而不是采取與領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相同的“先離后審”的模式。
（三）審計(jì)方式方法存在局限性，難以適應(yīng)審計(jì)監(jiān)督的需要
按我國(guó)審計(jì)法的規(guī)定，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部離任進(jìn)行審計(jì)的方式方法，主要是采用檢查、驗(yàn)看會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告以及其他與財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支有關(guān)的資料和資產(chǎn)等書面材料的形式進(jìn)行，即使是其后出臺(tái)的《經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)指南（2012）》對(duì)審計(jì)的方式方法作了細(xì)化，但這些方式方法仍只能適用于領(lǐng)導(dǎo)干部離任時(shí)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，而不能適用于城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)。城鄉(xiāng)規(guī)劃管控側(cè)重的是“管控行為”，這些行為有可能是合法的，也可能是違法違規(guī)的抑或未履行。因此，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)重點(diǎn)是對(duì)管控行為的審計(jì)監(jiān)督。于此，如果依舊采用傳統(tǒng)的“檢查、驗(yàn)看憑證”的方式對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，難以起到審計(jì)監(jiān)督的作用。當(dāng)然，這些行為的“載體”有可能是以書面形式呈現(xiàn)出來的，但這種書面形式與會(huì)計(jì)憑證是有顯著區(qū)別的。譬如，用地許可雖是書面文件，但其與會(huì)計(jì)憑證明顯不同。據(jù)此，如用經(jīng)濟(jì)審計(jì)的方式方法對(duì)其進(jìn)行檢查、驗(yàn)看，顯然是行不通的。
值得延伸說明的是，我國(guó)現(xiàn)行已有的城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)，沒有引入公眾參與以及社會(huì)監(jiān)督機(jī)制等第三方評(píng)價(jià)機(jī)制，這使得該項(xiàng)審計(jì)工作之結(jié)果的正當(dāng)性及實(shí)效性大打折扣。當(dāng)然，除上述主要問題及缺陷外，我國(guó)現(xiàn)行已有的城鄉(xiāng)規(guī)劃管控離任審計(jì)還存在諸多其它問題，限于篇幅原因，本文不再贅述。
3 我國(guó)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)制度的完善進(jìn)路
發(fā)現(xiàn)問題、研究問題的終極目的是為了解決問題，本文也不例外。據(jù)上內(nèi)容毋庸置疑的是，我國(guó)現(xiàn)行的城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)是存在問題的。那如何解決這一問題，是值得深思的。為達(dá)致理論上的自洽，筆者認(rèn)為根據(jù)實(shí)體與程序等方面內(nèi)容對(duì)其予以規(guī)范上的完善，是解決這一問題的內(nèi)在理路，這也是我國(guó)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)得以完善的根本進(jìn)路。
（一）在城鄉(xiāng)規(guī)劃法中加入城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)條款
為使城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)能夠順利推行，應(yīng)在法律層面對(duì)其加以宣示。接下來的問題是，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)，既與審計(jì)有關(guān)，更與城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施管控有關(guān)，那其應(yīng)該在哪部法律上予以宣示？也許有人會(huì)講，既然城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)作為審計(jì)的一種類型，其應(yīng)在審計(jì)法內(nèi)予以宣示，但筆者則有不同的看法。雖然城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)是審計(jì)內(nèi)的一種類型，在一般法理論上，其應(yīng)受審計(jì)法的規(guī)制，但究其實(shí)質(zhì)，其與城鄉(xiāng)規(guī)劃法更有極為密切的關(guān)聯(lián)，且審計(jì)的內(nèi)容多與城鄉(xiāng)規(guī)劃法所定的實(shí)施內(nèi)容有關(guān)。因此，筆者認(rèn)為，在當(dāng)下規(guī)劃實(shí)施過程中所生糾紛日益增多的情形下，在城鄉(xiāng)規(guī)劃法中加入城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)條款更為恰當(dāng)。如將城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)強(qiáng)行加入審計(jì)法內(nèi)，這會(huì)使得審計(jì)法之法條內(nèi)容變得突兀，且破壞了整部法律的完整性與統(tǒng)一性。當(dāng)然，這不是說城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)不受審計(jì)法的規(guī)制，而是作為一種單行法上的特例而存在。
那么，將城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)條款安放在城鄉(xiāng)規(guī)劃法何處為妥？結(jié)合城鄉(xiāng)規(guī)劃法的實(shí)際，筆者認(rèn)為將其放在城鄉(xiāng)規(guī)劃法第六章“法律責(zé)任內(nèi)”為妥，因?yàn)閷徲?jì)的目的之一就是需對(duì)違法違規(guī)的行為進(jìn)行追責(zé)，如將其放在“總則”抑或其它章節(jié)之內(nèi)，就顯得沒有凸出審計(jì)之目的功效。除此之外，還可以將所有與城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)相關(guān)的內(nèi)容獨(dú)立成章。當(dāng)然，對(duì)于這一法條放之何處，學(xué)界仍可進(jìn)一步討論。
（二）在法律上明確城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)的程序
依過程論分析，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)“劍指”的是領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施的管控行為，在一定意義上講，其是督促糾正領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)城鄉(xiāng)規(guī)劃實(shí)施管控不力行為的過程，同時(shí)也是國(guó)家依法治國(guó)的必然結(jié)果。于此，不管是作為過程的監(jiān)督還是作為依法治國(guó)結(jié)果的監(jiān)督，其都需要法律程序作為載體。嚴(yán)格意義上講，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)非當(dāng)前法律上的概念，但該審計(jì)具體可概述為相關(guān)機(jī)關(guān)在進(jìn)行城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)時(shí)所應(yīng)遵循的方式、步驟、時(shí)間和順序的總和。依通常程序法理，城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)程序至少應(yīng)包含主體、客體以及程序運(yùn)行機(jī)制等方面的內(nèi)容；“主體”解決的是“誰”承擔(dān)城鄉(xiāng)規(guī)劃管控責(zé)任離任審計(jì)組織實(shí)施工作，客體則是解決審計(jì)“誰”及審計(jì)“什么”的問題，而程序運(yùn)行機(jī)制解決的“如何”開展該項(xiàng)審計(jì)工作。
一、建立部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的現(xiàn)實(shí)需求
2011年7月7日，全國(guó)審計(jì)工作座談會(huì)在呼和浩特召開。審計(jì)署決定對(duì)審計(jì)對(duì)象實(shí)行分類管理，加強(qiáng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)復(fù)雜、資金資產(chǎn)量大的重點(diǎn)部門和重點(diǎn)單位領(lǐng)導(dǎo)干部以及掌握重要經(jīng)濟(jì)決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)等關(guān)鍵崗位領(lǐng)導(dǎo)干部的審計(jì)，實(shí)行“關(guān)鍵崗位重點(diǎn)盯防”。會(huì)上，審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)劉家義指出，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法定審計(jì)對(duì)象尚未實(shí)現(xiàn)全面覆蓋，部門和單位內(nèi)部管理干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)尚未全面展開。今后，在對(duì)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部全面實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的基礎(chǔ)上，還要突出重點(diǎn)。審計(jì)署確定了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作三項(xiàng)重點(diǎn)：一是突出重點(diǎn)部門和重點(diǎn)單位，加強(qiáng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)復(fù)雜、資金資產(chǎn)量大的重點(diǎn)部門和重點(diǎn)單位領(lǐng)導(dǎo)干部的審計(jì)；二是突出關(guān)鍵崗位，加強(qiáng)對(duì)掌握重要經(jīng)濟(jì)決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、管理權(quán)和監(jiān)督權(quán)等關(guān)鍵崗位領(lǐng)導(dǎo)干部的審計(jì)；三是突出重點(diǎn)事項(xiàng)和重點(diǎn)資金，加強(qiáng)對(duì)管理、分配及使用重點(diǎn)項(xiàng)目和重點(diǎn)資金的部門、單位和崗位領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。
我國(guó)的經(jīng)濟(jì)工作崗位眾多，其中不乏管理、分配及使用重點(diǎn)項(xiàng)目和重點(diǎn)資金的關(guān)鍵崗位。這些崗位在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督上容易被忽視，導(dǎo)致這幾年出現(xiàn)了一些案件。由此我們可以看出，對(duì)關(guān)鍵崗位的部門領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行相關(guān)的離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，對(duì)保護(hù)國(guó)家財(cái)產(chǎn)安全和維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的良好秩序很有意義。
二、建立部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度存在的現(xiàn)實(shí)問題
(一)對(duì)部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作用認(rèn)識(shí)不足
某些審計(jì)人員認(rèn)為只對(duì)達(dá)到一定級(jí)別的領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)施離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)才有意義，對(duì)級(jí)別較低的干部進(jìn)行離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)毫無意義；離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)只能作為考核任用干部的參考依據(jù)，對(duì)免職和因其他原因離開工作崗位的部門領(lǐng)導(dǎo)干部作用不大；審計(jì)過程中只偏重于審查家底經(jīng)費(fèi)，查看與經(jīng)費(fèi)收支有關(guān)的賬目，對(duì)其他的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)缺乏監(jiān)督力度；一些人事部門把離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)看作是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的全面考核，在部門領(lǐng)導(dǎo)干部提拔、調(diào)動(dòng)、免職和因其他原因離開工作崗位提出審查處理意見時(shí)不能客觀地分析運(yùn)用審計(jì)結(jié)果。對(duì)部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的認(rèn)識(shí)模糊，造成相關(guān)人員思想難統(tǒng)一，給部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作增加了不應(yīng)有的阻力。
(二)先升任后審計(jì)的現(xiàn)象普遍存在，離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作難展開
一些單位在部門領(lǐng)導(dǎo)干部升任更高一級(jí)職務(wù)后，才委托審計(jì)部門對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，這種情況在現(xiàn)實(shí)中的普遍存在，使審計(jì)工作陷入兩難的境地。不如實(shí)反映其任職中的情況和問題，將違背審計(jì)客觀公正、實(shí)事求是的原則；如實(shí)反映，該同志的升任已成事實(shí)，且擔(dān)任了更高的職務(wù)，將對(duì)審計(jì)工作不利，審計(jì)結(jié)果也起不到為評(píng)價(jià)和使用干部提供重要參考依據(jù)的作用；充其量只能起到反映情況，摸清家底的作用。
(三)部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容制定不健全，結(jié)果難運(yùn)用
離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對(duì)象包括提升、調(diào)動(dòng)、免職三類即將離開原崗位的負(fù)有經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有關(guān)干部。由于這三類離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目的各不相同，因此，審計(jì)的內(nèi)容和側(cè)重點(diǎn)應(yīng)有所不同。而現(xiàn)行的審計(jì)制度在審計(jì)范圍、程序、內(nèi)容和結(jié)果運(yùn)用等方面沒有明確區(qū)分干部離任的不同情況，在實(shí)際操作中離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容、方法、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以及離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)各方的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任等方面也沒有具體區(qū)分這三類情況的規(guī)定。導(dǎo)致在審計(jì)過程中，除了對(duì)提升的干部按規(guī)定的內(nèi)容審計(jì)外，其他情況審計(jì)人員只是憑主觀感覺和一些經(jīng)驗(yàn)，導(dǎo)致審計(jì)內(nèi)容不規(guī)范，審計(jì)結(jié)果運(yùn)用效益差。
三、完善部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的對(duì)策和建議
(一)進(jìn)一步認(rèn)清部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的必要性
1、部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有利于正確合理考核干部
離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)用大量的數(shù)據(jù)、詳實(shí)的資料反映部門領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期內(nèi)的工作情況。領(lǐng)導(dǎo)和組織人事部門可通過審計(jì)結(jié)果，正確評(píng)價(jià)干部。一方面為合理、正確使用干部提供科學(xué)的決策依據(jù)，另一方面為正確評(píng)價(jià)免職、退職的干部提供科學(xué)依據(jù)。
2、部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有利于發(fā)揚(yáng)求真務(wù)實(shí)的作風(fēng)
離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是客觀公正、實(shí)事求是地反映即將離任的部門領(lǐng)導(dǎo)干部在任期內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，是對(duì)違法亂紀(jì)、貪污腐化行為的抑制，可以促進(jìn)發(fā)揚(yáng)求真務(wù)實(shí)作風(fēng)，改變某些干部干好干壞一個(gè)樣的思想觀念，對(duì)部門領(lǐng)導(dǎo)干部既是一種預(yù)警機(jī)制也是一種激勵(lì)機(jī)制，能促使干部在任職期間增強(qiáng)責(zé)任感、事業(yè)心和廉潔自律的意識(shí)，認(rèn)真履行職責(zé)，全力以赴地開展工作。
3、部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有利于接任人的工作順利開展
離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)如實(shí)地反映干部在任職期間內(nèi)相關(guān)的資產(chǎn)狀況、取得的成績(jī)、存在的問題。這將給接任人盡快適應(yīng)工作、搞好工作創(chuàng)造良好的條件，接任人可以通過審計(jì)資料全面了解新單位的家底及情況，總結(jié)借鑒前任工作中成功的經(jīng)驗(yàn)，吸取出現(xiàn)問題和失敗的教訓(xùn)，發(fā)揚(yáng)成績(jī)，克服缺點(diǎn)。
(二)著力提高部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的真實(shí)性
1、選擇合適的審計(jì)時(shí)機(jī)
采取“先免職、再審計(jì)、后任用”的辦法，再?zèng)Q定某部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任或有調(diào)整意向前，先免除其相關(guān)職務(wù)，再委托審計(jì)部門進(jìn)行審計(jì)。待審計(jì)結(jié)果出來后，由有關(guān)部門和領(lǐng)導(dǎo)參考審計(jì)結(jié)果，綜合全面情況決定是否任用。這樣可以避免被審計(jì)對(duì)象利用職權(quán)進(jìn)行干擾，打消所在單位干部群眾的思想顧慮，有利于掌握真實(shí)情況和順利開展審計(jì)工作，有利于審計(jì)機(jī)關(guān)作出真實(shí)準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論。
2、探索創(chuàng)新審計(jì)方法
部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)大多時(shí)間緊、內(nèi)容多，審計(jì)工作不可能做到面面俱到，這就需要審計(jì)人員靈活運(yùn)用各種審計(jì)方法，來提高審計(jì)工作效率和真實(shí)性，保證審計(jì)項(xiàng)目高質(zhì)量的完成。一是與預(yù)算執(zhí)行相結(jié)合，從銀行賬戶入手進(jìn)行審計(jì)。二是審計(jì)查賬和審計(jì)調(diào)查相結(jié)合。離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)部門領(lǐng)導(dǎo)干部的審查離不開審計(jì)查賬，同時(shí)也可以采取其它審計(jì)調(diào)查方法。三是自查與抽查相結(jié)合。在被審計(jì)單位自查的基礎(chǔ)上，要求被審計(jì)單位被所提供的審計(jì)資料的真實(shí)性、完整性作出書面承諾，同時(shí)也要求被審計(jì)的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部作出承諾。審計(jì)人員可采用抽樣審計(jì)的方法，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證審計(jì)結(jié)果的真實(shí)有效。
3、客觀公正地進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)
(1)審計(jì)評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)以有關(guān)法律、法規(guī)、規(guī)章為依據(jù)。
用實(shí)際工作業(yè)績(jī)與預(yù)定的可考核目標(biāo)對(duì)比的方法來評(píng)價(jià)被審計(jì)對(duì)象，同時(shí)還要考慮到被評(píng)價(jià)對(duì)象主觀努力所不能夠控制的影響其工作業(yè)績(jī)的客觀因素。
(2)應(yīng)進(jìn)一步明確提升、調(diào)動(dòng)、免職三類離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的區(qū)別，以便審計(jì)人員在實(shí)施離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)區(qū)別對(duì)待，達(dá)到離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目的。
(3)改革失誤和要區(qū)別對(duì)待。改革失誤是在改革過程中由于政策導(dǎo)向的影響而產(chǎn)生的錯(cuò)誤，而非個(gè)人主觀過失所造成。是指某些干部利用職務(wù)上的便利收受賄賂、侵害國(guó)家利益，致使國(guó)家和公眾利益遭受重大損失的行為。審計(jì)人員要作出實(shí)事求是的分析和說明，區(qū)別兩者的情況。
(三)建立部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果的評(píng)價(jià)體系
1、科學(xué)確定部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容
根據(jù)中華人民共和國(guó)審計(jì)署制定的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有關(guān)規(guī)定，結(jié)合部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)際工作情況，以任期審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容為基礎(chǔ)，可以將部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容歸納為經(jīng)濟(jì)管理能力和自控能力兩個(gè)方面。
2、建立部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
目前，我國(guó)還沒有出臺(tái)部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，操作中有一定難度，很難達(dá)到客觀、公正之目的。應(yīng)盡快出臺(tái)全國(guó)統(tǒng)一的部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。為排除人為因素的干擾，部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)主要運(yùn)用計(jì)算機(jī)處理，人工輸入標(biāo)準(zhǔn)及其審查結(jié)果，靠系統(tǒng)測(cè)評(píng)。
3、統(tǒng)一部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法
部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法有很多種，如基數(shù)指標(biāo)法、績(jī)效評(píng)價(jià)法、綜合評(píng)價(jià)法等。不同的評(píng)價(jià)方法所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)不盡相同，因此，根據(jù)不同的評(píng)價(jià)方法來評(píng)價(jià)會(huì)導(dǎo)致評(píng)價(jià)結(jié)果的不一致。部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)最終定位到干部任免的關(guān)鍵問題，評(píng)價(jià)結(jié)果要求準(zhǔn)確、統(tǒng)一。為此，要統(tǒng)一部門領(lǐng)導(dǎo)干部離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)方法，從諸多審計(jì)評(píng)價(jià)方法中選擇一種或幾種來作為統(tǒng)一的方法。
參考文獻(xiàn)：
（一）獨(dú)立核算單位負(fù)責(zé)人離任審計(jì)主要內(nèi)容
具有法人資格的子公司負(fù)責(zé)人離任審計(jì)的內(nèi)容按常規(guī)進(jìn)行，一是目標(biāo)責(zé)任書執(zhí)行情況；二是會(huì)計(jì)法執(zhí)行情況。主要審計(jì)以下內(nèi)容：
1、經(jīng)濟(jì)責(zé)任執(zhí)行情況。按公司下達(dá)的年度“經(jīng)濟(jì)責(zé)任制”的考核項(xiàng)目指標(biāo)，逐項(xiàng)核查指標(biāo)完成情況。
2、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)執(zhí)行情況。（1）查看財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制制度是否健全、有效，各項(xiàng)開支是否按規(guī)定程序和權(quán)限報(bào)經(jīng)審批。（2）會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證等會(huì)計(jì)資料是否真實(shí)、合法。賬套是否完備，是否賬賬、賬證、賬實(shí)相符。財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)工作是否規(guī)范。（3）銀行賬戶是否按規(guī)定嚴(yán)格管理，有無違反規(guī)定將流動(dòng)資金作儲(chǔ)蓄存款或公款私存問題。有無出租、出借或轉(zhuǎn)讓銀行賬戶問題。（4）現(xiàn)金、支票和有價(jià)證券是否按規(guī)定管理。有無超限額庫存現(xiàn)金、白條抵庫、坐支現(xiàn)金和違反規(guī)定購買有價(jià)證券和其他投資等問題。（5）往來款項(xiàng)是否真實(shí)、合法并及時(shí)清理，有無長(zhǎng)期掛賬和資金被其他單位或個(gè)人占用問題。有無利用往來賬戶隱瞞收入、直接列收列支、擠占成本、白條入賬、套取現(xiàn)金濫發(fā)錢物和違反規(guī)定對(duì)外投資、私自借貸資金等問題。
3、固定資產(chǎn)的使用、管理及保值、增值情況。（1）固定資產(chǎn)臺(tái)賬是否健全、有效。有無固定資產(chǎn)不入賬、賬目核算不合規(guī)，賬實(shí)不符等問題。（2）財(cái)產(chǎn)、物資的采購、收發(fā)、使用、報(bào)廢、調(diào)撥、轉(zhuǎn)讓、變賣等各環(huán)節(jié)手續(xù)是否完備，有無擅自購置、報(bào)廢、調(diào)撥、轉(zhuǎn)讓、變賣國(guó)有資產(chǎn)問題，有無保管不嚴(yán)、丟失短缺、損失浪費(fèi)的問題。（3）國(guó)有固定資產(chǎn)有無被無償占用和損失浪費(fèi)的問題，占有國(guó)有固定資產(chǎn)的受益是否按規(guī)定分配使用、上繳等問題。
（二）車間離任干部審計(jì)主要內(nèi)容
1、除結(jié)合實(shí)際情況按獨(dú)立核算單位執(zhí)行外，重點(diǎn)放在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)規(guī)范和是否堅(jiān)持民主理財(cái)，重大經(jīng)營(yíng)支出是否集體研究等職工較敏感的問題上。
2、確定考核指標(biāo)。主要有：（1）崗位工資支出率；（2）職工福利支出率；（3）經(jīng)營(yíng)費(fèi)用支出率，（4）勞務(wù)費(fèi)用支出率。
二、離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的程序
（一）審計(jì)準(zhǔn)備階段
審計(jì)部門接受董事長(zhǎng)委托后，就要進(jìn)入審計(jì)準(zhǔn)備階段。主要有以下內(nèi)容：
1、了解基本情況。被審單位的人員定額、隸屬關(guān)系、離任干部任職時(shí)間、任職期內(nèi)主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任完成情況。
2、收集有關(guān)資料。包括被審單位必要的規(guī)章制度、承包協(xié)議、內(nèi)部文件、年度計(jì)劃、會(huì)計(jì)報(bào)表，以往年度審計(jì)結(jié)論、年終工作總結(jié)及其他有關(guān)說明材料，以供審計(jì)實(shí)施時(shí)參考。
3、制定審計(jì)方法。通過搜集有關(guān)資料，了解和分析情況，確定審計(jì)重點(diǎn)。制訂方案包括步驟、內(nèi)容、時(shí)間安排、審計(jì)方法及人員分工，以及確定送達(dá)審計(jì)或就地審計(jì)。同時(shí)，與組織人事部門及時(shí)溝通，得到他們的支持和幫助。
4、擬寫《審計(jì)通知書》。其內(nèi)容有：審計(jì)時(shí)間、審計(jì)范圍，被審計(jì)單位財(cái)務(wù)部門應(yīng)作的準(zhǔn)備工作以及被審人提供的材料，如離任述職報(bào)告等。
5、下達(dá)審計(jì)通知書。準(zhǔn)備工作完成后，向委托人做簡(jiǎn)要匯報(bào)，請(qǐng)委托人在審計(jì)通知書上簽字。審計(jì)部門在實(shí)施審計(jì)前3個(gè)工作日（個(gè)別情況例外），向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書。必要時(shí)，抄送被審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)干部本人。（二）審計(jì)實(shí)施階段
1、審計(jì)組進(jìn)點(diǎn)。由組織部門主持召開審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)，講明審計(jì)目的和要求，聽取領(lǐng)導(dǎo)干部有關(guān)情況介紹，了解上個(gè)審計(jì)期間意見、決定的落實(shí)執(zhí)行情況，并要求被審計(jì)單位對(duì)所提供的有關(guān)資料作出承諾。
2、審計(jì)查賬階段。這個(gè)階段就是收集和鑒定證據(jù)的過程。審計(jì)方法同其他專項(xiàng)審計(jì)一樣，可以采取審閱、核對(duì)、核算、調(diào)節(jié)、盤點(diǎn)、調(diào)查、函證、分析等手段。審計(jì)人員既要進(jìn)行賬面審查，還要注意收集賬外證據(jù)，以便客觀地反映被審計(jì)單位的整體經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)向財(cái)務(wù)總監(jiān)、組織部門匯報(bào)，得到他們的支持進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)整改。
（三）出具審計(jì)報(bào)告
審計(jì)實(shí)施結(jié)束后，審計(jì)部門應(yīng)向委托人及有關(guān)部門出具審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容及要素和其他審計(jì)項(xiàng)目雷同。這里重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任的評(píng)價(jià)事項(xiàng)，因?yàn)檫@部分內(nèi)容，被審計(jì)單位和離任人是比較敏感的，也是審計(jì)成果的綜合體現(xiàn)，所以必須引起審計(jì)人員的高度重視。第一，評(píng)價(jià)的范圍要明確。只局限在經(jīng)濟(jì)責(zé)任范疇，這也是防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵所在。第二，評(píng)價(jià)要客觀。一切從實(shí)際出發(fā)，以有關(guān)的法規(guī)為準(zhǔn)繩，以事實(shí)為依據(jù)，實(shí)事求是地作出評(píng)價(jià)。第三，突出重點(diǎn)。抓住主要問題，不事無巨細(xì)，否則會(huì)影響審計(jì)報(bào)告效果。第四，劃清四個(gè)界限。即：領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)和任期外經(jīng)濟(jì)責(zé)任界限；集體決策和個(gè)人決策的界限；直接責(zé)任和主管責(zé)任的界限；主觀原因和客觀原因的界限。第五，評(píng)價(jià)不宜過長(zhǎng)，用詞要得體，注意用數(shù)字指標(biāo)對(duì)比評(píng)價(jià)。
審計(jì)報(bào)告在送達(dá)之前應(yīng)征求被審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位和個(gè)人的意見。審計(jì)部門對(duì)審出的違反財(cái)經(jīng)法規(guī)的問題，認(rèn)為需要給予處理、處罰的應(yīng)在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出審計(jì)決定，或向主管部門提出處理、處罰意見，同時(shí)向董事長(zhǎng)提交領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告書，并抄送組織人事部門、紀(jì)委、工會(huì)和離任人。
（四）后續(xù)審計(jì)
對(duì)問題較多的單位要擬訂后續(xù)審計(jì)計(jì)劃。檢查整改事項(xiàng)的落實(shí)情況。
三、建議與思考
1、盡管離任審計(jì)已經(jīng)得到廣泛開展，但仍有一部分領(lǐng)導(dǎo)干部不能從根本上認(rèn)識(shí)其重要性，更不能從深層次認(rèn)識(shí)到離任審計(jì)是一種制衡作用，是保護(hù)、愛護(hù)干部的一種手段。因此，在離任審計(jì)中有時(shí)會(huì)遇到一些阻力，有的領(lǐng)導(dǎo)、會(huì)計(jì)還會(huì)出現(xiàn)抵觸情緒，不積極配合。因此，切實(shí)加大離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的宣傳力度很有必要，讓公司員工都了解離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的意義、內(nèi)容，使這項(xiàng)工作能夠順利開展。即使審不出問題，審計(jì)的目的也達(dá)到了。
2、成立任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組。定期召開會(huì)議交流情況，進(jìn)行審計(jì)通報(bào)，加強(qiáng)指導(dǎo)、及時(shí)解決工作中遇到的困難和問題。
我國(guó)開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)只有兩年左右，其作為審計(jì)的新領(lǐng)域，在具體審計(jì)過程中存在著許多難點(diǎn)。自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的提出，主要是針對(duì)當(dāng)前資源緊缺和環(huán)境污染日益嚴(yán)重的情況下，需要強(qiáng)化生態(tài)文化建設(shè)以此來全面實(shí)現(xiàn)環(huán)境質(zhì)量的改善。因此，作為領(lǐng)導(dǎo)干部，在提升自身的政績(jī)的同時(shí)，要充分的實(shí)現(xiàn)對(duì)環(huán)境的有效保護(hù)，確保生態(tài)的健康?？梢哉f領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)施具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)概述
土地、森林、礦產(chǎn)、生物及水等都都屬于自然資源，其在原始狀態(tài)下即具有價(jià)值。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)所在轄區(qū)內(nèi)的自然資源和資產(chǎn)的開發(fā)和和保護(hù)情況的評(píng)價(jià)。在當(dāng)前社會(huì)發(fā)展過程中，自然資源和資產(chǎn)作為公共物品，政府作為其管理者，需要承擔(dān)著公眾受托責(zé)任。而領(lǐng)導(dǎo)干部作為政府部門的管理者，對(duì)自然資源和資產(chǎn)的開發(fā)、保護(hù)和利用承擔(dān)著重要責(zé)任。因此需要按照國(guó)家相關(guān)規(guī)定，在領(lǐng)導(dǎo)干部離任時(shí)，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期內(nèi)的自然資源資源的開發(fā)、利用和保護(hù)等管理行為的真實(shí)性和合規(guī)性行審計(jì)，客觀反映領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)自然資源資產(chǎn)管理責(zé)任的履行情況。通過領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，能夠進(jìn)一步對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的行為進(jìn)行規(guī)范，避免自然資源浪費(fèi)現(xiàn)象發(fā)生，而且有利于強(qiáng)化對(duì)自然資源開發(fā)利用的監(jiān)管。
二、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作順利開展的建議
1.開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)
在領(lǐng)導(dǎo)平部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)全面開展之前，可以通^開展試點(diǎn)，以便于自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)步驟的便捷性和有效性進(jìn)行確定。因此在具體工作中，在選擇自然資源豐富而且具有代表性的區(qū)域來進(jìn)行試點(diǎn)，同時(shí)還要進(jìn)行實(shí)地考察，對(duì)自然資源的各種情況進(jìn)行全面了解，從而制定切實(shí)可行的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方案。
2.將年度審計(jì)與離任審計(jì)有機(jī)結(jié)合
我國(guó)各級(jí)政府換屆時(shí)間相對(duì)集中，這也會(huì)給領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)工作帶來較大的難度，如果在短期內(nèi)進(jìn)行離任審計(jì)也很難保障審計(jì)工作的質(zhì)量。因此在具體工作中，可以將年度審計(jì)與離任審計(jì)有效結(jié)合，通過適當(dāng)?shù)拈_展年度審計(jì)，而且對(duì)自然資源的年度審計(jì)還要與領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間保持同步，以此來對(duì)歷屆領(lǐng)導(dǎo)干部環(huán)境責(zé)任進(jìn)行合理劃分。由于當(dāng)前我國(guó)政府審計(jì)人員數(shù)量十分有限，因此全面推行年度審計(jì)也不切合實(shí)際，因此可以以2―3年作為一個(gè)滾動(dòng)期間，統(tǒng)籌規(guī)劃，突出重點(diǎn)，借鑒經(jīng)濟(jì)責(zé)任中的滾動(dòng)式任中審計(jì)的做法，使自然資源年度審計(jì)成為常態(tài)化工作。
3.建立自然資源信息共享平臺(tái)
在開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作中，由于自然資源信息呈現(xiàn)出碎片化特點(diǎn)，這也對(duì)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作的質(zhì)量和效率帶來了較大的影響。針對(duì)于這種情況下，需要加快構(gòu)建自然資源信息共享平臺(tái)，集中對(duì)各類自然資源數(shù)據(jù)進(jìn)行管理，有效的保障各項(xiàng)數(shù)據(jù)的完整性和可用性，從而使審計(jì)人員能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)的自然資源利用情況進(jìn)行充分了解，從而得出客觀和公正的審計(jì)結(jié)論。
4.探索運(yùn)用“先審、后離”模式
目前我國(guó)的離任審計(jì)，一般都是“先離任、后審計(jì)”的模式。而離任審計(jì)的目的之一，是為了正確評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的環(huán)境責(zé)任，以作為組織部門績(jī)效考核、人事任免的依據(jù)。如果在領(lǐng)導(dǎo)干部已經(jīng)發(fā)生人事調(diào)動(dòng)甚至辦理升遷手續(xù)之后，再實(shí)施相應(yīng)的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，非但不能達(dá)到這一目標(biāo)，反而會(huì)給審計(jì)人員帶來壓力。因此，為了達(dá)到離任審計(jì)效力的最大化，可以考慮將審計(jì)關(guān)口前移，逐步推行“先審計(jì)、后離任、再任命”的審計(jì)模式。通過任前、任中、任后審計(jì)的有機(jī)結(jié)合，實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)資源的有效整合，從而降低審計(jì)成本。
5.運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，審計(jì)重點(diǎn)資源
由于我國(guó)自然資源種類繁多、數(shù)量巨大，政府部門的審計(jì)人員也十分有限，很難對(duì)所有的自然資源資產(chǎn)進(jìn)行全面審計(jì)。因此，我們可以考慮運(yùn)用社會(huì)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。比如，對(duì)那些公眾重點(diǎn)關(guān)注的自然資源進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)，而對(duì)于其他的非重點(diǎn)自然資源資產(chǎn)，則可以采取抽樣的審計(jì)方法進(jìn)行常規(guī)審計(jì)。對(duì)部分種類、部分地域的自然資源資產(chǎn)進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)的方法，可以幫助我們節(jié)約大量的人力、物力，以便我們能夠更加合理地配置審計(jì)資源、提高審計(jì)效率。
6.與各政府部門協(xié)同開展自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)
自然資源資產(chǎn)的復(fù)雜性決定了審計(jì)機(jī)構(gòu)必須加強(qiáng)與各政府職能部門的協(xié)同合作。自然資源資產(chǎn)的具體信息掌握在各政府職能部門手中，得到它們的配合審計(jì)工作可以更好地開展。特別是與國(guó)土、水利、農(nóng)業(yè)和環(huán)保等部門建立合作關(guān)系，充分利用它們已經(jīng)完成的基礎(chǔ)工作，可以有效地提高自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的工作效率和審計(jì)質(zhì)量。
三、結(jié)束語
領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)充分的結(jié)合了我國(guó)自然資源的特點(diǎn)及管理情況，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資源保護(hù)的良性互動(dòng)，共同發(fā)展。我國(guó)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)開展的時(shí)間較短，但隨著該項(xiàng)審計(jì)工作的常態(tài)化，審計(jì)人員會(huì)在實(shí)際工作中不斷創(chuàng)新審計(jì)方法，探索出自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的新思路，從而更好地促進(jìn)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作的有序開展，實(shí)現(xiàn)對(duì)資源環(huán)境的有效的保護(hù)。
參考文獻(xiàn) ：
（一）在審計(jì)準(zhǔn)備階段，通過三個(gè)途徑對(duì)風(fēng)險(xiǎn)加以防范。
一是評(píng)價(jià)被審計(jì)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)的總體水平。由項(xiàng)目牽頭人收集離任領(lǐng)導(dǎo)的基本情況，并在此基礎(chǔ)上，結(jié)合專業(yè)判斷，對(duì)離任領(lǐng)導(dǎo)所在單位的內(nèi)、外環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)作一個(gè)初步評(píng)價(jià)。此時(shí)，還需加強(qiáng)與被審計(jì)單位管理部門的信息溝通，初定重要性問題水平，使之既能夠在會(huì)計(jì)報(bào)表重要水平的約束下，又能滿足派出單位領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)有關(guān)問題更深一步了解的需要。二是評(píng)價(jià)審計(jì)人員的勝任能力。從審計(jì)人員是否有從事該項(xiàng)審計(jì)的技術(shù)水平，在從事審計(jì)過程中能否能保持形式及實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，時(shí)間和手段能否滿足審計(jì)項(xiàng)目的要求三個(gè)方面評(píng)價(jià)勝任能力，保證參審人員能夠運(yùn)用一定的檢查程序來控制風(fēng)險(xiǎn)。三是初步確定總體審計(jì)策略。在了解被審計(jì)單位的基本情況、離任領(lǐng)導(dǎo)的管理能力后，通過一定的審計(jì)分析在控制風(fēng)險(xiǎn)前提下，以最低的審計(jì)成本來完成審計(jì)任務(wù)而采取的措施，減少檢查中由于準(zhǔn)備不充分而引起的審計(jì)效率不高的問題發(fā)生。
（二）在實(shí)施階段，合理化解固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。
一是對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，主要是通過會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證的審核，對(duì)其公允性，從存在或發(fā)生、完整性、權(quán)利和責(zé)任、估價(jià)或分?jǐn)?、表達(dá)與披露等五方面發(fā)表意見，雖然它受被審計(jì)單位所處特定經(jīng)濟(jì)、金融、管理環(huán)境，歷任領(lǐng)導(dǎo)的管理措施延續(xù)等多種因素影響，但仍然應(yīng)從專業(yè)判斷角度加以穩(wěn)健確定。二是以業(yè)務(wù)的發(fā)生評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，首先確定某種業(yè)務(wù)的發(fā)生可能存在的潛在錯(cuò)弊，并確認(rèn)哪些控制措施可以防止或者發(fā)現(xiàn)這些錯(cuò)弊，然后通過調(diào)查內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，并進(jìn)行控制測(cè)試，獲取控制措施是否適當(dāng)被設(shè)計(jì)和有效執(zhí)行的證據(jù)。只有這樣，一方面有利于調(diào)查和評(píng)價(jià)的操作；另一方面也有利于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的不足之處，以建議被審計(jì)單位予以完善，并實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)發(fā)生的控制風(fēng)險(xiǎn)與會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目控制風(fēng)險(xiǎn)相互驗(yàn)證。三是在實(shí)施具體的審計(jì)目標(biāo)時(shí)隨之而來的是檢查風(fēng)險(xiǎn)，需使用一定的分散風(fēng)險(xiǎn)的方法。根據(jù)各項(xiàng)認(rèn)定的檢查風(fēng)險(xiǎn)，就可以確定各個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)的檢查風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)一項(xiàng)認(rèn)定只有一個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)，則該認(rèn)定的檢查風(fēng)險(xiǎn)也就是該具體審計(jì)目標(biāo)的檢查風(fēng)險(xiǎn)；如果一項(xiàng)認(rèn)定有幾個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)，則每個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)都具有和其所屬認(rèn)定相同的檢查風(fēng)險(xiǎn)。
（三）在終結(jié)階段，嚴(yán)密工作程序減少風(fēng)險(xiǎn)機(jī)率。
概而言之就是分為四個(gè)層次，一是審計(jì)內(nèi)容再界定，通過對(duì)或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)、重要性問題的進(jìn)一步的詢問、查找、比較、匯總，決定其適當(dāng)?shù)呐斗绞剑欢菍徲?jì)過程再復(fù)制，通過不同責(zé)任人對(duì)工作底稿復(fù)核，確保審計(jì)質(zhì)量，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并在審計(jì)工作即將結(jié)束之際，以審計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)整個(gè)審計(jì)工作一檢討，看是否符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求；三是審計(jì)意見再確認(rèn)，將提出審計(jì)意見的初步建議，并與被審計(jì)單位進(jìn)行溝通，并由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)意見的初步建議進(jìn)行審核，可為審計(jì)意見的正確性提供合理的保證。四是要求被審計(jì)單位在審計(jì)期間向?qū)徲?jì)人員提供的各種重要口頭聲明作書面陳述，一方面有利于明確被審計(jì)單位的責(zé)任；另一方面則在發(fā)生行政復(fù)議時(shí)，有利于保護(hù)審計(jì)人員。
二、離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制
離任審計(jì)是建立在單位活動(dòng)審計(jì)的基礎(chǔ)上，一方面審計(jì)結(jié)果失真，對(duì)離任人的評(píng)價(jià)不實(shí)、不準(zhǔn)，將會(huì)給派出單位選拔、任用干部造成很大危害。另一方面離任人大都控制一定權(quán)力，有存在著，違紀(jì)違規(guī)或嚴(yán)重經(jīng)濟(jì)犯罪的可能性，審計(jì)質(zhì)量要求較高，因此離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)除了在實(shí)施審計(jì)程序過程中進(jìn)行控制外，還應(yīng)從宏觀、微觀兩個(gè)角度進(jìn)行控制，來降低離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（一）離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的宏觀控制
1.開展離任審計(jì)工作首先要緊緊依靠黨委領(lǐng)導(dǎo)。
離任審計(jì)工作政策性強(qiáng)，涉及面廣，情況復(fù)雜，黨委的重視是開展好這項(xiàng)工作的基本保證。黨委應(yīng)切實(shí)加強(qiáng)對(duì)離任審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，把離任審計(jì)納入干部任用的必備程序，使離任審計(jì)報(bào)告作為選拔任用干部的重要依據(jù)。黨委還應(yīng)對(duì)離任審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、人員配備及經(jīng)費(fèi)保障等予以大力支持，為離任審計(jì)工作創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。
2.要注重加強(qiáng)部門之間的協(xié)調(diào)與配合。
建立離任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度，明確各相關(guān)部門在離任審計(jì)工作中的職責(zé)和任務(wù)，并不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，不斷加強(qiáng)協(xié)調(diào)與配合機(jī)制。
3.要不斷完善離任審計(jì)法規(guī)制度。
《中國(guó)人民銀行領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)制度》、《中國(guó)人民銀行武漢分行離任審計(jì)操作規(guī)程》是實(shí)施離任審計(jì)的直接規(guī)章制度，但還不夠完善，還需結(jié)合本地實(shí)際制定一些工作規(guī)范如：離任審計(jì)指南、雙向承諾制、責(zé)任追究制等工作規(guī)范，不斷完善離任審計(jì)法規(guī)制度，使離任審計(jì)工作真正做到有法可依。
（二）離任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的微觀控制
1.劃清前任領(lǐng)導(dǎo)與本任領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任。
由于單位的管理是連續(xù)的，前任領(lǐng)導(dǎo)遺留下來的問題，可能對(duì)本任領(lǐng)導(dǎo)產(chǎn)生較大影響，致使其任期目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)或受到一定程度的阻礙。因此在分析評(píng)價(jià)離任人的任期成績(jī)時(shí)，要具體分析這種影響，劃清前任與本任領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任。
2.劃清離任人員與其他負(fù)責(zé)人的責(zé)任。
單位的管理的重要方面往往是由集體決策的，如果某項(xiàng)決策失誤，而決策時(shí)離任人曾表示反對(duì)意見，這種損失的責(zé)任就不能由離任人來負(fù)擔(dān)，而主要應(yīng)由其他表示同意的領(lǐng)導(dǎo)成員負(fù)擔(dān)。又如在財(cái)務(wù)決策方面，如果財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人未請(qǐng)求報(bào)告離任人員，或采用先斬后奏辦法致使費(fèi)用突破指標(biāo)的情況發(fā)生，這種責(zé)任也不能歸咎于離任人員。
3.正確處理管理成績(jī)與國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策的影響。
單位管理成績(jī)是同內(nèi)部努力、員工素質(zhì)分不開的，另一方面也受當(dāng)?shù)卮蟓h(huán)境影響。如當(dāng)?shù)亟鹑跈C(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)偏高，經(jīng)營(yíng)虧損，金融風(fēng)險(xiǎn)較大，應(yīng)該說是多種因素作用結(jié)果，央行監(jiān)管只是因素之一，因此在評(píng)價(jià)履行監(jiān)管職責(zé)時(shí)很難做到客觀公正。又如：任期內(nèi)由于管理費(fèi)用偏緊，造成單位硬件設(shè)施跟不上，也不能直接歸咎于離任人。所以在評(píng)價(jià)離任人成績(jī)時(shí)要具體分析成績(jī)的因果關(guān)系，做出實(shí)事求是的評(píng)價(jià)。
4.離任審計(jì)期間的界定問題。
與一般的審計(jì)不一樣，離任審計(jì)往往是跨越幾個(gè)會(huì)計(jì)年度的，而且起始日期還往往不是整齊的月初或月末，這樣便常常沒有對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)報(bào)表可供參照。于是，實(shí)務(wù)中一般以最為接近的會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)算日期作為離任審計(jì)期間的起止日期，而在此離任審計(jì)期間內(nèi)則視為一個(gè)大的會(huì)計(jì)年度，然后運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)于一些重要項(xiàng)目及變化異常項(xiàng)目分別按年度進(jìn)行詳審。
5.特別關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易及非貨幣易。
在離任審計(jì)中需要著重予以關(guān)注的是被離任審計(jì)單位與其關(guān)聯(lián)方的交易以及在離任審計(jì)期間發(fā)生的非貨幣易。在涉及這些方面的業(yè)務(wù)中一定要認(rèn)真審查，是否存在以非正常價(jià)格轉(zhuǎn)讓造成資產(chǎn)流失的現(xiàn)象；有無隱匿收入、費(fèi)用，自設(shè)小金庫，資金體外循環(huán)的現(xiàn)象等等。這就要求在離任審計(jì)開始之處向被離任審計(jì)單位所取其關(guān)于關(guān)聯(lián)方的申明書，并在抽查大額資金往來的業(yè)務(wù)中高度注意那些發(fā)生頻繁的往來單位，對(duì)其應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)一定要進(jìn)行詳細(xì)的盤查，明確其往來款項(xiàng)是否真實(shí)發(fā)生及其性質(zhì)。
6.正確評(píng)價(jià)合理與合法的關(guān)系。
實(shí)際工作中往往遇到合理與合法的矛盾問題。有些開支可能是合理的，但可能不符合現(xiàn)行法規(guī)和財(cái)務(wù)制度。反之，有些開支是合法的，但可能不合理。對(duì)這類問題應(yīng)做出客觀的評(píng)價(jià)，只要是符合管理效益提高的大原則，并且這種開支又節(jié)約了本單位的其他資金，那就應(yīng)該給予肯定。
有些單位接任領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為離任審計(jì)與己關(guān)系不大，敷衍了事，要求被審單位提供的資料和文件難以滿足，審計(jì)調(diào)查取證難。離任領(lǐng)導(dǎo)大多任職時(shí)間長(zhǎng)，少則3-5年左右，多則8-10多年，審計(jì)期間跨度大，資料繁多，業(yè)務(wù)量大，在此期間有關(guān)政策及財(cái)務(wù)、當(dāng)事人變更頻繁，新來人員對(duì)過去發(fā)生的一些經(jīng)濟(jì)事實(shí)不清楚，這些都給審計(jì)工作帶來困難，使其無法深入進(jìn)行，無法揭示深層次的問題，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。也有些企業(yè)只看到領(lǐng)導(dǎo)在位時(shí)的業(yè)績(jī)，對(duì)其存在的問題不重視不追究，只是一味讓后任去處理，這樣導(dǎo)致繼任者積極性不高、甚者不理前任的遺留問題也不采取有效措施，聽之任之，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果利用率低，削弱了審計(jì)效果，這樣審計(jì)難以發(fā)揮應(yīng)有的作用。更有甚者，審計(jì)者與被審計(jì)者的領(lǐng)導(dǎo)層次不清，往往出現(xiàn)同級(jí)審計(jì)，或者是被審計(jì)人員甚至將變成審計(jì)人員上級(jí)，使審計(jì)人員在離任審計(jì)伊始就處于困境，存有顧慮。諸多因素，導(dǎo)致了離任審計(jì)實(shí)施難，審計(jì)建議難以落實(shí)。
(二)審計(jì)人員綜合素質(zhì)不高，內(nèi)部審計(jì)力量薄弱,審計(jì)質(zhì)量缺乏保證
離任審計(jì)是一種綜合性的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工作，沒有一成不變的工作模式可以借鑒,而且涉及的知識(shí)面廣，要求審計(jì)人員既要懂財(cái)務(wù)、審計(jì)等方面的專業(yè)知識(shí)，又要懂工程、管理、法律等方面的知識(shí)，不僅要具備查帳技能，還要具備口頭及書面表達(dá)能力、綜合分析能力等。但大多數(shù)內(nèi)部審計(jì)人員由會(huì)計(jì)、審計(jì)專業(yè)人才擔(dān)任，對(duì)工程及法律知識(shí)不夠精通或知之甚少，這樣就無法勝任離任審計(jì)工作。由于專業(yè)勝任能力的不足，內(nèi)審人員往往采取傳統(tǒng)的內(nèi)審方式方法來做離任審計(jì)工作，就無法查出深層次的、普遍的、傾向性的問題，也無法對(duì)查出的問題進(jìn)行透徹的、綜合性的分析，導(dǎo)致無法發(fā)揮離任審計(jì)應(yīng)有的作用，削弱了審計(jì)工作的質(zhì)量。
二、針對(duì)離任審計(jì)工作中的主要問題，提出如下解決思路
(一)科學(xué)分類，針對(duì)不同類別的離任者選擇不同的審計(jì)類型
離任審計(jì)的主要目的是正確評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間的業(yè)績(jī)，對(duì)其經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)，肯定成績(jī)、找出不足，為組織部門的干部任免與選拔提供科學(xué)依據(jù)，因此應(yīng)該提倡“先審計(jì)后離任”的工作模式。但如果對(duì)所有的離任者都采取統(tǒng)一模式不僅費(fèi)時(shí)費(fèi)力也不一定能取得理想的效果，所以有必要對(duì)不同的離任者采取不同的審計(jì)方法。對(duì)于轉(zhuǎn)任、調(diào)任、升遷的領(lǐng)導(dǎo)干部堅(jiān)持“先審后離”，讓其最大限度的配合審計(jì)部門工作，如果真的查出了問題，視問題大小合理進(jìn)行處理，即可避免干部任用方面的失誤也可增強(qiáng)干部的責(zé)任感，并可進(jìn)一步提高內(nèi)審部門的威信，提高審計(jì)效果、成果。對(duì)于辭職、退休或不再安排新的領(lǐng)導(dǎo)崗位的干部可以視情況采取“先審后離”或“先離后審”，這樣就可以讓繼任者盡快投身于工作，避免由于前任離任前無心工作而讓企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)工作受到影響。
(二)協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)與組織、紀(jì)檢部門的關(guān)系，加強(qiáng)離任審計(jì)工作的配合
離任審計(jì)要在審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部主持工作期間的重大財(cái)務(wù)收支、遵守法律法規(guī)、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率與效果的同時(shí)，還要重點(diǎn)審計(jì)其對(duì)重要資產(chǎn)處置、基建工程建設(shè)、重大物資采購等重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的決策與實(shí)施結(jié)果，提出客觀評(píng)價(jià)，增強(qiáng)其責(zé)任心和責(zé)任感，提高其治企能力。組織部門應(yīng)將離任審計(jì)結(jié)論作為考核任用干部的主要依據(jù)，并將審計(jì)情況寫進(jìn)考察材料并進(jìn)行任前公示。紀(jì)檢監(jiān)察部門要把審計(jì)結(jié)果作為干部率先垂范、廉潔自律的重要憑據(jù)納入廉政檔案管理。
(三)提高效率,確保離任審計(jì)工作的質(zhì)量
各部門應(yīng)增強(qiáng)全局觀念和宏觀意識(shí)，加強(qiáng)協(xié)調(diào)配合，將離任審計(jì)引入干部管理與監(jiān)督之中。組織和紀(jì)檢部門也要監(jiān)督審計(jì)結(jié)果的執(zhí)行情況，對(duì)于審計(jì)中查出來的問題，其整改責(zé)任均應(yīng)由現(xiàn)任主要負(fù)責(zé)人承擔(dān)，并作為對(duì)其考核升遷等的依據(jù)。審計(jì)方法上要大膽改進(jìn)，對(duì)于管轄單位多,時(shí)間跨度長(zhǎng)的離任審計(jì),必須采取適當(dāng)?shù)某闃訉徲?jì)和重點(diǎn)審計(jì)。從賬戶入手,結(jié)合座談、走訪等賬外調(diào)查法,全面真實(shí)高效地拿出審計(jì)結(jié)果;推行“雙保證書”制度，即被審計(jì)單位或個(gè)人簽訂向組織提供真實(shí)資料保證書，審計(jì)人員簽定審計(jì)質(zhì)量責(zé)任保證書，以相互監(jiān)督和制約。為了降低風(fēng)險(xiǎn)保證審計(jì)質(zhì)量，也可以嘗試由多部門聯(lián)合參加的任中專項(xiàng)審計(jì)，這樣就有利于解決離任審計(jì)時(shí)間倉促、工作量大、突擊性痕跡突出的缺陷。離任審計(jì)還要充分利用內(nèi)審部門在日常審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問題及收集到的資料和外部中介結(jié)構(gòu)在內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷等問題，深挖管理層舞弊及管理層凌駕于內(nèi)控之上的行為。審計(jì)部門還應(yīng)實(shí)行審計(jì)公示制度，促使審計(jì)人員履行程序，做到客觀公正、實(shí)事求是，同時(shí)與被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)存在利害關(guān)系的人員必須申請(qǐng)回避。
經(jīng)濟(jì)責(zé)任，一般是指作為國(guó)有企業(yè)、事業(yè)單位法定代表人，對(duì)本單位全部法人財(cái)產(chǎn)及其凈資產(chǎn)的保值、增值情況承擔(dān)的經(jīng)營(yíng)責(zé)任及其他經(jīng)濟(jì)責(zé)任。主要包括：
（一）本單位全部法人財(cái)產(chǎn)及其凈資產(chǎn)的保值、增值；
（二）本單位業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及與之相關(guān)的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的合法性；
（三）資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性；
（四）單位內(nèi)部管理制度的健全性、有效性；
（五）應(yīng)承擔(dān)的其他經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，指對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的主體之經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況所進(jìn)行的監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)活動(dòng)。
據(jù)此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)主要目的在于鑒證、評(píng)價(jià)責(zé)任主體任職期間的工作業(yè)績(jī)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任。如果是由真正獨(dú)立審計(jì)主體實(shí)施該項(xiàng)審計(jì)工作，就更能體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的本質(zhì)，發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的作用，也便于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的開展。但在現(xiàn)實(shí)中，我國(guó)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的主體主要是國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和強(qiáng)制性又是相對(duì)的。因此，亟待出臺(tái)具有可操作性的配套法規(guī)。主要有三方面的原因，分別為：
第一，從社會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)同程度，內(nèi)部審計(jì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)未達(dá)到其應(yīng)有的地位和權(quán)威性。比如：內(nèi)部審計(jì)職能不明確，內(nèi)部審計(jì)工作不到位，內(nèi)部審計(jì)容易受長(zhǎng)官意志的影響，甚至遭到阻礙和干擾等等。如果有了全國(guó)統(tǒng)一、明確的配套法規(guī)，為內(nèi)部審計(jì)“對(duì)癥下藥”，那么內(nèi)部審計(jì)就有法可依；就可避免在審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)內(nèi)容甚至審與不審等方面的隨意性；就可確保經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的客觀公正、審計(jì)結(jié)論的真實(shí)可靠。
第二，由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特殊性，其查賬標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)有別于其他審計(jì)，對(duì)于考核指標(biāo)如何設(shè)定（特別是考核責(zé)任主體如何處理當(dāng)前利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展關(guān)系等涉及后勁指標(biāo)），如何評(píng)價(jià)責(zé)任主體在其任職期間的功與過，如何達(dá)到定量與定性的結(jié)合。如果沒有統(tǒng)一、可行的工作標(biāo)準(zhǔn)，那么在鑒證、評(píng)價(jià)上就存在一定的主觀性。
第三，盡管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)已成為考核責(zé)任主體的有效手段，但內(nèi)部審計(jì)由于缺少處理依據(jù)，對(duì)于涉及個(gè)人問題的處理，主要是向有關(guān)部門提出審計(jì)建議，而執(zhí)行起來力度是不夠的，使審計(jì)處理意見落實(shí)較難。
二、內(nèi)部審計(jì)與任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相輔相成
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和離任審計(jì)兩種方式。任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指對(duì)責(zé)任主體進(jìn)行的階段性審計(jì)監(jiān)督和鑒證；離任審計(jì)，是指對(duì)離任者整個(gè)任職期間所承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況所進(jìn)行的監(jiān)督、鑒證和總體評(píng)價(jià)。
現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有關(guān)文件規(guī)定，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部因任期屆滿、提拔、調(diào)動(dòng)、免（辭）職及離（退）休等離開工作崗位前，應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行離任審計(jì)，未經(jīng)審計(jì)不得離任；特殊情況先離任后審計(jì)的，未經(jīng)審計(jì)不得解除其任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。但在實(shí)際工作中，很難堅(jiān)持“先審計(jì)，后離任”的原則，往往是已離任，再審計(jì)，而且要求在較短的時(shí)間內(nèi)完成。所以，為了提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的工作效率，減輕下階段離任審計(jì)的“工作壓力”，使離任者放心，接任者安心，必須開展任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。
[作者簡(jiǎn)介] 原署光，江蘇省廣播電視總臺(tái)審計(jì)部，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師、注冊(cè)造價(jià)工程師，碩士，江蘇 南京，210008
[中圖分類號(hào)] F239.47 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1007-7723（2013）01-0051-0002
隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)綜合實(shí)力的不斷增強(qiáng)，廣電行業(yè)的經(jīng)濟(jì)規(guī)模也在逐步壯大，尤其是近年來，以電視臺(tái)、電臺(tái)為主的整合以及企業(yè)化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略使得廣電實(shí)力越來越強(qiáng)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也越來越復(fù)雜。單純的離任審計(jì)的弊端也凸顯出來，加強(qiáng)任中審計(jì)已顯得不可或缺。
一、任中審計(jì)的對(duì)象
任中審計(jì)是在領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間開展的審計(jì)，確定哪些領(lǐng)導(dǎo)作為被審計(jì)對(duì)象目前還沒有一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。目前，江蘇廣播電視總臺(tái)開展任中審計(jì)的范圍基本上與離任審計(jì)相同，主要包括總臺(tái)下屬各單位、部門行政正職（或法人代表）、主要負(fù)責(zé)人（含主持工作的行政副職領(lǐng)導(dǎo)），每年都會(huì)根據(jù)總臺(tái)與各單位、各部門負(fù)責(zé)人簽訂的年度目標(biāo)責(zé)任情況進(jìn)行年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。這樣做的目的，一方面可保證任中審計(jì)涵蓋大多數(shù)的部門或單位，有利于與離任審計(jì)的銜接；另一方面可以減少審計(jì)力量不足的限制。
二、任中審計(jì)的內(nèi)容
眾所周知，離任審計(jì)的內(nèi)容是綜合的、多方面的，國(guó)有企事業(yè)單位離任審計(jì)的主要內(nèi)容包括：本單位、本部門的預(yù)算執(zhí)行、財(cái)政或財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益情況；重要投資項(xiàng)目的建設(shè)和管理情況；重要經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)管理制度的建立和執(zhí)行情況；有關(guān)內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況；履行國(guó)有資產(chǎn)出資人經(jīng)濟(jì)管理和監(jiān)督職責(zé)情況；除此還包括遵守法律法規(guī)、貫徹執(zhí)行黨政方針政策、制定和執(zhí)行重大經(jīng)濟(jì)決策情況、廉政廉潔等內(nèi)容。而任中審計(jì)受到人力、物力的限制不可能對(duì)離任審計(jì)所有的內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)。因此，江蘇廣播電視總臺(tái)在進(jìn)行任中審計(jì)時(shí)更側(cè)重于被審計(jì)單位的實(shí)際情況和總臺(tái)的實(shí)際需要，更加側(cè)重于對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)（包括收入指標(biāo)、成本和費(fèi)用指標(biāo)、利潤(rùn)指標(biāo)）、內(nèi)部控制制度的建立健全情況、制定和執(zhí)行重大經(jīng)濟(jì)決策情況等進(jìn)行審計(jì)。
三、任中審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)
任中審計(jì)融合了財(cái)務(wù)審計(jì)、法紀(jì)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、內(nèi)控審計(jì)、管理審計(jì)內(nèi)容的綜合審計(jì)的特點(diǎn)，目前還缺乏統(tǒng)一的審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)。江蘇廣播電視總臺(tái)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)審計(jì)評(píng)價(jià)時(shí)主要依據(jù)年初與各經(jīng)濟(jì)責(zé)任單位或責(zé)任人簽訂的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)責(zé)任書和年初財(cái)務(wù)預(yù)算指標(biāo)。之所以采用這些指標(biāo)，一方面，它具有一定的科學(xué)性，該指標(biāo)是總臺(tái)目標(biāo)小組根據(jù)各部門、各單位往年實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況和目前現(xiàn)狀測(cè)算出來的；另一方面，它具有可接受性，各指標(biāo)在年初均得到了各目標(biāo)責(zé)任人的簽字確認(rèn)。而內(nèi)部控制和重大經(jīng)濟(jì)決策情況則根據(jù)國(guó)家相關(guān)財(cái)務(wù)制度、內(nèi)部控制指引、企業(yè)管理制度等來進(jìn)行評(píng)價(jià)。
四、任中審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用
任中審計(jì)是一種對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任的動(dòng)態(tài)評(píng)價(jià)。單位人事部門可將審計(jì)結(jié)果報(bào)告存入干部考察檔案，作為對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部職務(wù)升降、免職、辭職等提出審查處理意見的重要參考依據(jù)。可以把年度目標(biāo)審計(jì)結(jié)果作為對(duì)部門領(lǐng)導(dǎo)干部年度經(jīng)濟(jì)獎(jiǎng)勵(lì)的主要依據(jù)；對(duì)單位存在傾向性、苗頭性問題的，可以誡勉警示，及時(shí)提醒；對(duì)連續(xù)未完成目標(biāo)責(zé)任的，問題較為突出的，可根據(jù)實(shí)際情況及時(shí)更換。同時(shí)對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制和管理中存在問題提出管理建議，有利于各單位和部門及時(shí)完善內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)管理，以充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能。將各部門整改情況形成專報(bào)上報(bào)相關(guān)部門，整改結(jié)果也可以作為干部考察檔案的一部分。
五、任中審計(jì)與其他審計(jì)的結(jié)合
一個(gè)單位的審計(jì)資源是有限的，單純的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)會(huì)消耗大量的審計(jì)資源，將任中審計(jì)和其他審計(jì)相結(jié)合便可以解決這個(gè)問題。江蘇廣播電視總臺(tái)目前主要是將任中審計(jì)和年報(bào)審計(jì)、內(nèi)控審計(jì)、效益審計(jì)相結(jié)合，充分利用年報(bào)審計(jì)過程獲得的相關(guān)數(shù)據(jù)來進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)，同時(shí)強(qiáng)調(diào)在審計(jì)時(shí)進(jìn)行內(nèi)控的評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)決策的評(píng)價(jià)重點(diǎn)審查評(píng)價(jià)單位內(nèi)部管理的控制制度是否健全有效，并對(duì)被審計(jì)單位今后完善內(nèi)部控制，確保經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)合法運(yùn)行起到最基本的保證作用。
六、任中審計(jì)存在的問題
任中審計(jì)存在協(xié)調(diào)難和取證難的問題。將任中審計(jì)作為各負(fù)責(zé)人年度經(jīng)濟(jì)獎(jiǎng)懲的依據(jù)，任中審計(jì)結(jié)果將直接涉及干部切身經(jīng)濟(jì)利益，在審計(jì)實(shí)施過程中對(duì)一些問題的看法和處理，審計(jì)人員與審計(jì)對(duì)象會(huì)持不同的意見，審計(jì)對(duì)象甚至?xí)忻黠@的抵觸情緒，直接到上級(jí)部門“講客觀”、打“小報(bào)告”的情況時(shí)有出現(xiàn)。比如年度經(jīng)濟(jì)指標(biāo)完成較好的單位，可能會(huì)隱藏部分收入，以防來年制定更高的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)或完不成指標(biāo)；而沒有完成指標(biāo)的單位則可能構(gòu)造不真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，通過相互開票確認(rèn)收入、列支費(fèi)用或通過第三方虛構(gòu)業(yè)務(wù)，或請(qǐng)領(lǐng)導(dǎo)簽字審批調(diào)整目標(biāo)責(zé)任等情況，影響了審計(jì)取證，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。任中目標(biāo)考核也失去了原來的意義。
七、任中審計(jì)也要進(jìn)行后續(xù)審計(jì)
后續(xù)審計(jì)是任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的一個(gè)重要階段。進(jìn)行后續(xù)跟蹤審計(jì)主要是看“審計(jì)結(jié)果報(bào)告”中所提到的問題被審計(jì)單位是否糾正、整改的問題是否得到落實(shí)，所提出的防護(hù)性、建設(shè)性的建議是否被及時(shí)采納，審計(jì)建議和意見是否驗(yàn)證符合實(shí)際。任中審計(jì)的后續(xù)審計(jì)一方面可通過對(duì)被審計(jì)單位的整改意見和整改措施進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，另一方面可通過下年審計(jì)時(shí)來檢驗(yàn)上年的問題是否得到糾正。通過后續(xù)審計(jì)，維護(hù)了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的嚴(yán)肅性，提高了任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的質(zhì)量和目的，并為今后的審計(jì)工作提供借鑒和參考。
八、任中審計(jì)和離任審計(jì)的協(xié)調(diào)
目前，江蘇廣播電視總臺(tái)開展的任中審計(jì)主要為年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。雖然年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)一年一審，但由于評(píng)價(jià)指標(biāo)相對(duì)固定，而不能全面評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部。而離任審計(jì)可以做到較為全面的評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部，與之相結(jié)合應(yīng)該能夠很好的做好領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。但在實(shí)施過程中，有的領(lǐng)導(dǎo)干部任期較長(zhǎng)，比如江蘇廣播電視總臺(tái)干部基本上三年一聘，可以連任，這樣有的領(lǐng)導(dǎo)干部也許六年或者更長(zhǎng)的時(shí)間才能進(jìn)行離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)全面評(píng)價(jià)，因此，對(duì)于較早任期的經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)就較為困難，且不具有現(xiàn)實(shí)意義。筆者認(rèn)為，可以在每三年任期屆滿時(shí)就進(jìn)行一次全面的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，這樣可以保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果永遠(yuǎn)具有新穎性和時(shí)效性，增加經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告的利用價(jià)值。同時(shí)，在任中審計(jì)中更應(yīng)關(guān)注企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r和管理能力，為前三年的任期做一些多方位的管理分析，使相關(guān)負(fù)責(zé)人及時(shí)了解現(xiàn)狀，及時(shí)改進(jìn)。
[參考文獻(xiàn)]
1、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)委派書的取得。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行離任審計(jì)之前，必須取得董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的書面授權(quán)之后或根據(jù)公司相關(guān)制度規(guī)定，才能開始實(shí)施審計(jì)工作。在實(shí)施離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)之前，審計(jì)人員應(yīng)該與委托人進(jìn)行良好的溝通，在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任鑒定時(shí)，委托人的支持力度是非常關(guān)鍵的。
2、審計(jì)通知。在取得審計(jì)委派書之后，必須對(duì)被審計(jì)人與單位發(fā)出審計(jì)通知書。審計(jì)通知單的包括審計(jì)時(shí)間、審計(jì)范圍、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)部門應(yīng)作的準(zhǔn)備工作，以及要求被審計(jì)人提供的材料，如離任述職報(bào)告等。
3、取得被審計(jì)單位主要部門的支持。與被審計(jì)單位主要部門進(jìn)行溝通，有利于審計(jì)活動(dòng)順利實(shí)施，對(duì)搜集到真實(shí)的信息資料，及時(shí)反映在審計(jì)過程中未覺察到的有很大的幫助。
二、審計(jì)工作實(shí)施
1、存量資產(chǎn)的核實(shí)。存量資產(chǎn)的核實(shí)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)所關(guān)注的重點(diǎn)，其一，委托人需要對(duì)被審計(jì)人任期內(nèi)資產(chǎn)的安全性、增值性等進(jìn)行核實(shí)；其二，離任人與接任人都要求對(duì)企業(yè)的存量資產(chǎn)進(jìn)行審計(jì)核實(shí)，以劃清前后任的經(jīng)濟(jì)責(zé)任歸屬。因此，在實(shí)際審計(jì)工作中，審計(jì)人員應(yīng)嚴(yán)格遵守謹(jǐn)慎原則。例如，對(duì)于資產(chǎn)報(bào)廢的認(rèn)定，必須有親歷證據(jù)（如房屋毀棄現(xiàn)場(chǎng)等）或者有相關(guān)技術(shù)鑒定書，否則就不能確認(rèn)。
2、真實(shí)負(fù)債情況的核實(shí)。對(duì)負(fù)債情況的核實(shí)，主要集中在被審計(jì)單位是否隱瞞情況，被審計(jì)人可能以隱瞞部分負(fù)債，以達(dá)到粉飾其任期業(yè)績(jī)的目的。
在核實(shí)負(fù)債情況的工作中，除了檢查未入賬合同或其他財(cái)務(wù)資料外，還可以與接任者進(jìn)行溝通。作為接任者，最關(guān)心的問題之一就是未反映出來的負(fù)債情況。他從不同的渠道也許能得到一些相關(guān)信息，且接任者對(duì)審計(jì)工作的細(xì)化要求相對(duì)離任者要高得多，這些信息可為我們進(jìn)行深入的審計(jì)調(diào)查提供線索。
3、潛在損益的核實(shí)。在實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，幾乎每一個(gè)都存在著未入賬的費(fèi)用與收益。產(chǎn)生這種情況的原因有很多。從潛在費(fèi)用方面來說，主要原因?yàn)椋阂阎С龅醇皶r(shí)入賬；損失已經(jīng)形成，但由于主觀或客觀原因而未入賬；已經(jīng)發(fā)生但相關(guān)部門認(rèn)為不合理的費(fèi)用等。從潛在收益方面來說，主要原因?yàn)椋簽榱吮芏惖仍蚨紤]多列費(fèi)用部分，比如多計(jì)折舊等；收益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，但由于票據(jù)等原因未入賬。
上述情況隨著經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的繼續(xù)，在將來形成或部分形成費(fèi)用或收益入賬。由于交、接雙方不同角度的要求，他們對(duì)此類事項(xiàng)處理的態(tài)度也不一樣，給審計(jì)人員在進(jìn)行核實(shí)清理時(shí)造成困難。在核實(shí)潛在損益時(shí)，審計(jì)人員搜集到完整的資料后，可以先按照處理與原則，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，由于票據(jù)未到，不能入賬部分單獨(dú)列表進(jìn)行說明，再與雙方征求意見，在掌握主動(dòng)權(quán)的前提下協(xié)調(diào)雙方的意見。當(dāng)不能達(dá)成一致時(shí)，可以從尊重客觀事實(shí)出發(fā)，向?qū)徲?jì)委托人征求意見，達(dá)成共識(shí)后，進(jìn)行確認(rèn)。
三、根據(jù)審計(jì)結(jié)論進(jìn)行責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)
一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的含義
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是指企事單位的法定代表人或經(jīng)營(yíng)承包人在任期內(nèi)或承包期內(nèi)應(yīng)負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況所進(jìn)行的審計(jì)。其主要目的是分清經(jīng)濟(jì)責(zé)任人任職期間在本部門、本單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中應(yīng)當(dāng)負(fù)有的責(zé)任，為組織人事部門和紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)和其他有關(guān)部門考核使用干部或者兌現(xiàn)承包合同等提供參考依據(jù)。實(shí)踐證明，該項(xiàng)審計(jì)確實(shí)對(duì)管干部、正黨風(fēng)、促廉政發(fā)揮了不可替代的作用。
二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)存在問題
1.時(shí)效性差。離任審計(jì)關(guān)系到領(lǐng)導(dǎo)干部的任免調(diào)遷以及考核獎(jiǎng)懲，特別對(duì)于“先免職、后審計(jì)、再安排”式的干部，離任審計(jì)結(jié)果是其政治生命中的一個(gè)重量級(jí)砝碼。其時(shí)效性差的主要原因：一是被審計(jì)單位提供的資料不完整。審計(jì)常遇到被審計(jì)單位審前清產(chǎn)核資、往來帳款的核對(duì)甚至離任者的述職報(bào)告都不能如實(shí)、完整地提供；二是個(gè)別單位不支持、不配合，離任審計(jì)缺乏必要的工作條件而難以開展；三是審計(jì)部門自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)亟待提高，特別是縣級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)受經(jīng)費(fèi)、水平等綜合因素的影響制約，延長(zhǎng)了審計(jì)周期。
2.人員少，任務(wù)重。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在完善干部監(jiān)督管理機(jī)制、促進(jìn)加強(qiáng)廉政建設(shè)方面的作用越來越明顯，社會(huì)各界對(duì)該項(xiàng)審計(jì)也越來越重視，但同時(shí)，各級(jí)交辦給審計(jì)部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目也越來越多，使審計(jì)部門不堪重負(fù)。
3.質(zhì)量低、風(fēng)險(xiǎn)大。各地審計(jì)機(jī)關(guān)完成的審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量狀況不容樂觀。一是個(gè)別被審計(jì)單位處于小團(tuán)體利益及局部利益考慮，向?qū)徲?jì)部門提供虛假的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料；二是大中型企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更大。首先庫存的實(shí)際情況不容易搞清，審計(jì)部門很難對(duì)其家底進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，只能依據(jù)被審計(jì)單位提供的清產(chǎn)核資結(jié)果進(jìn)行抽查，抽查面掌握不好就可能出現(xiàn)質(zhì)量問題；其次企業(yè)庫存積壓物資、商品價(jià)格確認(rèn)難；再者往來款項(xiàng)核對(duì)難，壞帳死帳不易確認(rèn)。審計(jì)部門要到全國(guó)各地進(jìn)行外調(diào)取證無論從人力、財(cái)力和物力方面看都不可能。
4.審計(jì)成果的運(yùn)用不理想。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作用發(fā)揮得如何，關(guān)鍵要看審計(jì)結(jié)果的利用。荷澤市審計(jì)局開展領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用提出了“三不”的原則，即不經(jīng)審計(jì)，不得辦理離任手續(xù)；不經(jīng)審計(jì)，工商行政管理部門不得辦理法人變更登記手續(xù)；不經(jīng)審計(jì)，有關(guān)部門不得進(jìn)行與經(jīng)濟(jì)指標(biāo)完成情況有關(guān)的獎(jiǎng)懲兌現(xiàn)。但從實(shí)情看，少有地區(qū)能堅(jiān)持做到以上“三不”，因其涉及當(dāng)?shù)爻Ｎ⒄闹С?，及紀(jì)檢、監(jiān)察、組織、人事、工商、經(jīng)委等部門的共同配合，哪一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題， “三不”就很難做到。而各地審計(jì)成果運(yùn)用的不充分就會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)起不到應(yīng)有的作用，久而久之，極易使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)流于形式。
5.離任、接任雙方關(guān)系協(xié)調(diào)困難。涉及離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的兩個(gè)主要人物，一個(gè)要離任，一個(gè)要接任，因而他們對(duì)于離任審計(jì)結(jié)果也十分關(guān)心，有時(shí)意見會(huì)出現(xiàn)分歧，甚至雙方意見相悖，關(guān)系極難協(xié)調(diào)。
6.審計(jì)界定、評(píng)價(jià)難。離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，要分清四個(gè)界限和兩個(gè)責(zé)任，即前任與后任的責(zé)任界限、直接責(zé)任與間接責(zé)任的界限、主觀因素與客觀因素的界限、工作失誤與故意違紀(jì)、損公肥私的界限，兩個(gè)責(zé)任為直接責(zé)任和主管責(zé)任。目前，上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)尚沒有這方面的操作規(guī)范，審計(jì)部門很難準(zhǔn)確把握、順利操作。
三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)幾點(diǎn)建議
1.用足用活和健全完善相關(guān)的法律、法規(guī)及操作規(guī)范。首先，審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例明確規(guī)定了被審計(jì)單位拒絕、拖延及謊報(bào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料應(yīng)負(fù)的法律責(zé)任，審計(jì)機(jī)關(guān)要用足用活這些法律法規(guī)，對(duì)提供資料不完整、不真實(shí)的被審計(jì)單位堅(jiān)決依法嚴(yán)懲；其次，國(guó)家審計(jì)署應(yīng)爭(zhēng)取在全國(guó)范圍內(nèi)建立起適合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的健全完善的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)法規(guī)體系；三者，上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)要盡快建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)操作規(guī)范，以規(guī)章制度的形式予以確認(rèn)，全國(guó)共同執(zhí)行。
2.加強(qiáng)部門協(xié)調(diào)配合。建議各地建立組織、人事、紀(jì)檢、監(jiān)察、審計(jì)會(huì)議辦公室，定期或不定期協(xié)調(diào)與溝通，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)出現(xiàn)的重大問題進(jìn)行集體研究，對(duì)審計(jì)結(jié)果予以真正利用。
3.加強(qiáng)自身建設(shè)。一是爭(zhēng)取落實(shí)機(jī)構(gòu)。要經(jīng)常向當(dāng)?shù)攸h委、人大、政府匯報(bào)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的相關(guān)問題，爭(zhēng)取領(lǐng)導(dǎo)的重視和支持，為全面開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)；二是爭(zhēng)取各部門、單位的支持與配合。審計(jì)部門不應(yīng)“守株待兔”，而要主動(dòng)出擊，多向相關(guān)部門溝通協(xié)調(diào)，爭(zhēng)取各部門、單位的支持和配合；三是建立高素質(zhì)的審計(jì)隊(duì)伍。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)要在組織廣大審計(jì)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)審計(jì)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步搞好財(cái)政、金融、證券、稅收等相關(guān)知識(shí)的學(xué)習(xí)，造就一支既懂審計(jì)，又通經(jīng)營(yíng)管理的復(fù)合型審計(jì)隊(duì)伍，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的健康、快速、穩(wěn)定發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1] 劉家義，2011，“國(guó)家審計(jì)與國(guó)家治理”，在中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)第三次理事上的講話
[2] 陳波，2005，“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的若干基本理論問題”，《審計(jì)研究》第5期
一、引言
2015年11月中央兩辦印發(fā)《開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)方案》，標(biāo)志著環(huán)境責(zé)任追究試點(diǎn)工作正式拉開帷幕。試點(diǎn)方案提出要對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間履行自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任情況進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，界定領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。方案還明確了未來幾年的策略：2015―2017年展開審計(jì)試點(diǎn)，2017年制定出臺(tái)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)暫行規(guī)定，2018年開始建立經(jīng)常性的審計(jì)制度。這表明，自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在各地“生根”“發(fā)芽”直至壯大已經(jīng)有了行動(dòng)時(shí)間表。
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中一個(gè)核心的組成部分是審計(jì)評(píng)價(jià)，審計(jì)評(píng)價(jià)方法越科學(xué)，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任界定就越有根據(jù)。當(dāng)前，盡管在各地自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中探索出不少審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和技術(shù)方法，但總體上都處于探索階段，缺乏“標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一、科學(xué)明確”的特征，不利于這項(xiàng)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展。自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要想成為經(jīng)常性審計(jì)制度，必須尋求一套兼具先進(jìn)性與可操作性的審計(jì)評(píng)價(jià)策略和方法。
平衡計(jì)分卡（Careersmart Balanced Score Card），源自哈佛大學(xué)教授Robert Kaplan與諾朗頓研究院（Nolan Norton Institute）的執(zhí)行長(zhǎng)David Norton于上世紀(jì)90年代所從事的一種績(jī)效評(píng)價(jià)體系，以使組織的策略能夠轉(zhuǎn)變?yōu)樾袆?dòng)。平衡計(jì)分卡的核心要求是從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)角度來綜合評(píng)價(jià)組織或單位的行動(dòng)過程和績(jī)效。應(yīng)用平衡計(jì)分卡原理來指引評(píng)價(jià)系統(tǒng)構(gòu)建，能夠避免單一的以財(cái)務(wù)量度為主的傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)模式，而且兼顧了近期與遠(yuǎn)期及組織內(nèi)外部重要關(guān)系人的訴求。審計(jì)評(píng)價(jià)從本質(zhì)上看是審計(jì)者在審計(jì)基礎(chǔ)上，對(duì)被審計(jì)者履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任結(jié)果的一種結(jié)論化的表達(dá)。自然資源從產(chǎn)權(quán)歸屬上看是一個(gè)國(guó)家公民共有并交由國(guó)家代管的資產(chǎn)，涉及關(guān)系人眾多，對(duì)自然資源資產(chǎn)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的評(píng)價(jià)而言，尤為需要兼顧近期與遠(yuǎn)期及包括社會(huì)公眾在內(nèi)眾多利害關(guān)系人的訴求，單一的以財(cái)務(wù)量度為主的評(píng)價(jià)方法難以達(dá)成評(píng)價(jià)目的。也就是說，此處審計(jì)評(píng)價(jià)利用平衡計(jì)分卡原理M行改進(jìn)是可行的。
二、基于平衡計(jì)分卡原理改進(jìn)自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)的框架設(shè)計(jì)
（一）四個(gè)維度與二個(gè)層次的評(píng)價(jià)模式
基于平衡計(jì)分卡原理，自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)從內(nèi)容結(jié)構(gòu)上看，可以分成四個(gè)維度，即財(cái)務(wù)方面、客戶方面、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面及學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)方面，詳見下頁圖所示。
上述四個(gè)維度總體上可劃分為自然資源資產(chǎn)管理的過程、結(jié)果兩個(gè)層次，其中財(cái)務(wù)方面、客戶方面主要屬于結(jié)果層次，即自然資源資產(chǎn)管理結(jié)果在財(cái)務(wù)及客戶層面得到的反映情況；內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)方面主要屬于過程層次，即自然資源資產(chǎn)管理過程受相關(guān)內(nèi)部控制這一重要變量影響情況，以及受專門人才培養(yǎng)這一重要變量影響情況。從審計(jì)評(píng)價(jià)基礎(chǔ)或證據(jù)來源看，既有被審計(jì)者能夠提供資料和情況，也有被審計(jì)者以外的組織或個(gè)人提供的資料和情況。從這四個(gè)維度的內(nèi)在關(guān)系上看，可理解為：從財(cái)務(wù)方面到客戶方面的評(píng)價(jià)體現(xiàn)出的是結(jié)果層次進(jìn)一步延伸，從客戶方面再到內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面，直至學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)方面體現(xiàn)出的是過程層次的逐步深入評(píng)價(jià)，前期評(píng)價(jià)通常為進(jìn)一步評(píng)價(jià)提供基礎(chǔ)，后續(xù)評(píng)價(jià)則有利于補(bǔ)充或修正前期評(píng)價(jià)結(jié)論。
（二）關(guān)于四個(gè)維度權(quán)重及各自評(píng)價(jià)指標(biāo)的考慮
平衡計(jì)分卡技術(shù)應(yīng)用的關(guān)鍵點(diǎn)在于合理設(shè)計(jì)這四個(gè)維度各自在評(píng)價(jià)體系中的權(quán)重，以及每一維度下具體評(píng)價(jià)指標(biāo)（含可量化與不可量化指標(biāo)）。
根據(jù)當(dāng)前我國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)初具雛形，以及管理績(jī)效審計(jì)日益廣泛開展的事實(shí)，中短期內(nèi)，財(cái)務(wù)方面、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面的權(quán)重合計(jì)應(yīng)占六成以上。而客戶方面受制于審計(jì)成本較高、資料可獲取性較難及公眾參與自然資源資產(chǎn)治理的意識(shí)有待培育的制約，另有學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)方面多是著眼未來期經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行能力的判斷，則客戶、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)這兩個(gè)方面的權(quán)重合計(jì)宜在四成以下。當(dāng)然，各地在具體實(shí)施和運(yùn)用時(shí)應(yīng)充分結(jié)合本地區(qū)實(shí)際更科學(xué)合理考慮權(quán)重設(shè)計(jì)。
關(guān)于財(cái)務(wù)方面評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)問題，學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界在財(cái)務(wù)方面的探索和積累是比較豐富的，比較有代表性的是提出“將各地普遍存在和關(guān)注的指標(biāo)設(shè)為主指標(biāo)，包括水質(zhì)、空氣狀況與農(nóng)地保有量，另結(jié)合各地實(shí)際設(shè)置副指標(biāo)，包括水資源總量、森林覆蓋率、林木蓄積量、海洋水質(zhì)達(dá)標(biāo)率、礦產(chǎn)資源可持續(xù)開采率。并按照層次分析法確定各類指標(biāo)具體權(quán)重”（張宏亮，2015）。關(guān)于內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)問題，實(shí)務(wù)界主要從預(yù)算資金使用合規(guī)性、自然資源維護(hù)或環(huán)境治理相關(guān)資金投入產(chǎn)出水平角度設(shè)計(jì)指標(biāo)來進(jìn)行評(píng)價(jià)，相對(duì)來看，從客戶、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)方面關(guān)注評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)的較少。本文將從這四個(gè)維度下各自指標(biāo)設(shè)計(jì)的基本思路、審計(jì)實(shí)施難點(diǎn)與應(yīng)對(duì)策略角度來進(jìn)行探討。
三、財(cái)務(wù)、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面指標(biāo)設(shè)計(jì)思路、難點(diǎn)與應(yīng)對(duì)
（一）財(cái)務(wù)方面
財(cái)務(wù)方面評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)重在揭查自然資源資產(chǎn)價(jià)值變化情況，包括實(shí)物量變化和價(jià)值量變化，并能夠指明其重要性，以便于審計(jì)追責(zé)所需數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。
在審計(jì)實(shí)施中，遇到最大難點(diǎn)莫過于數(shù)據(jù)獲取困難?？紤]到自然資源資產(chǎn)負(fù)債表會(huì)計(jì)信息加工成本較高，建議中短期內(nèi)我國(guó)各級(jí)政府自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制應(yīng)統(tǒng)一交由各級(jí)環(huán)境保護(hù)部門編織，以保證確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一性。在編制過程中，宜著力體現(xiàn)相關(guān)性與重要性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，先期編制各門類簡(jiǎn)易的實(shí)物量型的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，并通過附表來輔助說明會(huì)計(jì)期內(nèi)自然資源實(shí)物量消長(zhǎng)變化情況。今后，隨著以反映實(shí)物量變化為主的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)在各地日臻科學(xué)和完善，應(yīng)逐步嘗試編制具有價(jià)值量變化特征的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。例如可對(duì)生長(zhǎng)區(qū)域集中、且生長(zhǎng)期在5年以上的天然林進(jìn)行價(jià)值量評(píng)估，并納入報(bào)表反映。
（二）內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面
內(nèi)部運(yùn)營(yíng)方面評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)重在揭查兩類問題：一類是財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示偏離標(biāo)準(zhǔn)或預(yù)期值，其原因可歸為內(nèi)部運(yùn)營(yíng)中的缺陷，如林地面積大量減少，系用地審批隨意性缺陷；另一類是財(cái)務(wù)指標(biāo)雖然正常，但內(nèi)部運(yùn)營(yíng)已經(jīng)存在缺陷，只是尚未傳導(dǎo)到財(cái)務(wù)指標(biāo)或未能在財(cái)務(wù)指標(biāo)上得到反映，如水泥廠超標(biāo)排放污水未得到有效遏制，而報(bào)表上反映的水質(zhì)指標(biāo)仍然正常。
審計(jì)實(shí)施中，遇到最大難點(diǎn)莫過于后一類問題的揭查。對(duì)這一類問題，傳統(tǒng)的對(duì)于預(yù)算資金使用合規(guī)性審查，以及從自然資源維護(hù)或環(huán)境治理相關(guān)資金投入產(chǎn)出水平角度的指標(biāo)審查，都難以奏效。一種可行方略是進(jìn)行“PDCA循環(huán)”體檢缺陷評(píng)價(jià)，也即以被審計(jì)者任期內(nèi)的自然資源資產(chǎn)管理及相關(guān)環(huán)境治理工作項(xiàng)目的計(jì)劃為審查起點(diǎn)，檢查其執(zhí)行、執(zhí)行偏差識(shí)別與自我修復(fù)過程中存在的缺陷。在檢查過程中，還可以相關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范、制度為標(biāo)準(zhǔn)，尋求發(fā)現(xiàn)控制缺陷。
四、客戶、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)指標(biāo)設(shè)計(jì)思路、難點(diǎn)與應(yīng)對(duì)
可以預(yù)見，隨著我國(guó)自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)事業(yè)日益發(fā)展，對(duì)客戶、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面的評(píng)價(jià)會(huì)逐步得到重視。當(dāng)下應(yīng)鼓勵(lì)對(duì)某些與民生關(guān)聯(lián)度較高的自然資源如飲用水資源，率先嘗試在客戶方面的審計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)關(guān)乎國(guó)家戰(zhàn)略意義的自然資源如稀有礦產(chǎn)資源，率先嘗試在學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面的審計(jì)評(píng)價(jià)。
（一）客戶方面
對(duì)客戶方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)重在評(píng)定客戶對(duì)被審計(jì)者管理績(jī)效的滿意度。滿意度大小應(yīng)綜合當(dāng)?shù)刈匀毁Y源管理所獲取的來自客戶的非常滿意件數(shù)、滿意件數(shù)、基本滿意件數(shù)和不滿意件數(shù)的情況，并結(jié)合不滿意事件的性質(zhì)和影響，來綜合評(píng)定該滿意度。
在審計(jì)實(shí)施中，容易遇到難點(diǎn)主要在于客戶群體構(gòu)成設(shè)計(jì)及獲取客戶真實(shí)訴求方法設(shè)計(jì)。既然“自然資源資產(chǎn)權(quán)利人包括國(guó)家、集體和個(gè)人”（蔡春，2014），客戶構(gòu)成就應(yīng)包括國(guó)家、集體和個(gè)人三種成分。關(guān)于國(guó)家的訴求滿足程度，可從被審計(jì)者落實(shí)國(guó)家政策過程所收到通報(bào)、罰單或獎(jiǎng)勵(lì)的結(jié)果情況來評(píng)價(jià)，關(guān)于集體和其他社會(huì)公眾的訴求滿足程度，可從微信公眾平臺(tái)、定期發(fā)放問卷反饋方式來評(píng)價(jià)，還可以客戶舉報(bào)或訴訟作為評(píng)價(jià)依據(jù)。還要通過著力培養(yǎng)社會(huì)公眾對(duì)自然資源保護(hù)與共管意識(shí)來促進(jìn)客戶參與提出訴求。誠(chéng)然，對(duì)客戶訴求滿足情況的重視將大大增加審計(jì)成本，且其評(píng)價(jià)結(jié)論不可避免存在一定范圍的“內(nèi)部沖突”（不同客戶訴求觀點(diǎn)不一致），這些都需要審計(jì)者合理規(guī)劃審計(jì)程序，并結(jié)合其他方面審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果合理應(yīng)用好專業(yè)判斷來解決。可以肯定的是，自然資源資產(chǎn)損失或管理失責(zé)，無論其隱藏的時(shí)間有多久，最后終將在強(qiáng)大的客戶積極主張?jiān)V求的氛圍里得到揭示和批判。
（二）學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面
對(duì)學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)重在評(píng)定被審計(jì)者面向未來自然資源資產(chǎn)管理需要的適應(yīng)能力和創(chuàng)新能力。這一能力評(píng)價(jià)應(yīng)綜合被審計(jì)者自然資源資產(chǎn)管理過程中展現(xiàn)的價(jià)值觀、知識(shí)水平、能力水平和美譽(yù)度變化情況。
審計(jì)實(shí)施中，容易遇到的難點(diǎn)主要是對(duì)于人的內(nèi)在價(jià)值觀、知識(shí)水平、能力水平缺乏有力度的衡量指標(biāo)。一種可行辦法是從被審計(jì)者下屬部門、機(jī)構(gòu)設(shè)置的健全性、運(yùn)行的有效性等角度來評(píng)價(jià)，以及自然資源會(huì)計(jì)核算人才及其他管理人才配備和培育情況來評(píng)價(jià)，或是自然資源資產(chǎn)管理過程中展現(xiàn)出來的管理能力提升情況來評(píng)價(jià)。更為可靠辦法是將引進(jìn)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)參與學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)方面的評(píng)價(jià)，構(gòu)建自然資源資產(chǎn)管理能力和美譽(yù)度評(píng)級(jí)機(jī)制。例如可預(yù)設(shè)AAA、AA、A、B、C等級(jí)別，由社會(huì)中介組織定期對(duì)各地自然資源資產(chǎn)管理學(xué)習(xí)能力和成長(zhǎng)能力進(jìn)行評(píng)級(jí)。審計(jì)者只需要對(duì)比被審計(jì)者任期內(nèi)各個(gè)會(huì)計(jì)年度評(píng)級(jí)消長(zhǎng)變化情況來提出計(jì)整改建議。J
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