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時(shí)間：2023-07-19 09:29:13
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2009年1月1日,我國全面實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革,由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅。為保證改革實(shí)施到位,財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》(以下簡稱《通知》),進(jìn)一步明確了增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)涉稅事項(xiàng)的處理。本文主要對(duì)消費(fèi)型增值稅下固定資產(chǎn)取得和處置的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析,以期有助于消費(fèi)型增值稅實(shí)行后企業(yè)固定資產(chǎn)的核算。
一、消費(fèi)型增值稅下取得固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量,按照取得的不同方式分別確定固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。按照《通知》規(guī)定,自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人購進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,可根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣,其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目。需要注意的是,這里的“購進(jìn)”包括外購、接受捐贈(zèng)及接受固定資產(chǎn)投資;“自制”包括自行生產(chǎn)建造、改擴(kuò)建及安裝固定資產(chǎn)。
(一)外購固定資產(chǎn)
企業(yè)外購固定資產(chǎn)的成本,包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。企業(yè)購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付,實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,其成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。消費(fèi)型增值稅下,由于購進(jìn)固定資產(chǎn)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣,所以,有關(guān)會(huì)計(jì)處理將發(fā)生變化。
例1,2009年1月1日,甲公司(一般納稅人)購入需安裝的設(shè)備一臺(tái),增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款30 000元,增值稅5 100元(假定取得的增值稅專用發(fā)票符合抵扣要求,下同)。支付運(yùn)費(fèi)1 000元。安裝設(shè)備時(shí),領(lǐng)用原材料價(jià)值2 000元,購進(jìn)該批材料時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額已抵扣,支付人工費(fèi)用2 500元。上述款項(xiàng)均以銀行存款付訖。設(shè)備安裝完畢投入使用。
支付設(shè)備價(jià)款及運(yùn)費(fèi)的會(huì)計(jì)分錄為:
借:在建工程 30 930
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 5 170
貸:銀行存款36 100
領(lǐng)用安裝材料,支付人工費(fèi)用的會(huì)計(jì)分錄為:
借:在建工程 4 500
貸:原材料 2 000
應(yīng)付職工薪酬2 500
安裝完工交付使用的會(huì)計(jì)分錄為:
借:固定資產(chǎn)35 430
貸:在建工程 35 430
例2,2009年1 月1 日,甲公司采用分期付款方式向乙公司購買一套大型設(shè)備,合同約定價(jià)格為2 000 萬元,分5次于每年12月31日等額支付。該大型設(shè)備成本為1 560萬元。在現(xiàn)銷方式下,該大型設(shè)備的價(jià)格為1 600萬元。假定乙公司發(fā)出商品時(shí)開出增值稅專用發(fā)票,注明的增值稅額為340萬元,甲公司于當(dāng)天支付增值稅額340萬元。
2009年1月1日甲公司的會(huì)計(jì)處理為:
借:固定資產(chǎn) 16 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)3 400 000
未確認(rèn)融資費(fèi)用 4 000 000
貸:長期應(yīng)付款20 000 000
銀行存款 3 400 000
可見,由于購進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣,固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值及其以后的折舊費(fèi)用將會(huì)相應(yīng)減少,從而增加企業(yè)利潤,并減輕流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。
(二)自制固定資產(chǎn)
企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)的成本,由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關(guān)稅費(fèi)、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用以及應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。
1.自制固定資產(chǎn)領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品或委托加工產(chǎn)品。若企業(yè)在新增固定資產(chǎn)過程中領(lǐng)用本企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)成品或委托加工產(chǎn)品,增值稅轉(zhuǎn)型前,按產(chǎn)成品的售價(jià)核算銷項(xiàng)稅額,并按賬面成本與銷項(xiàng)稅額之和計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值;在增值稅轉(zhuǎn)型后,則應(yīng)將銷項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,其賬務(wù)處理應(yīng)為借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,貸記“庫存商品”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。
2.自制固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物。增值稅轉(zhuǎn)型前,建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物(已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物)其進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣,其支付或負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅必須轉(zhuǎn)出。會(huì)計(jì)分錄為借記“在建工程”科目,貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。增值稅轉(zhuǎn)型后,建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物不須轉(zhuǎn)出增值稅。建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用的一般貨物和一般生產(chǎn)或銷售領(lǐng)用一般貨物的會(huì)計(jì)處理一樣,其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。會(huì)計(jì)分錄為借記“在建工程”科目,貸記“原材料”科目。
(三)接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)
企業(yè)接受的固定資產(chǎn)捐贈(zèng),應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”科目,按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,將企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值作為捐贈(zèng)利得直接計(jì)入“營業(yè)外收入”科目。
(四)接受固定資產(chǎn)投資
企業(yè)接受的固定資產(chǎn)投資,應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。《通知》規(guī)定,納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)視同銷售行為,對(duì)已使用過的固定資產(chǎn)無法確定銷售額的,以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。
例3,甲公司注冊(cè)資本為4 500 000元。2009年2月5日,接受乙公司一臺(tái)設(shè)備投資。該設(shè)備原價(jià)為900 000元,已提折舊300 000元。該投資占甲公司注冊(cè)資本的10%。乙公司向甲公司開具了增值稅專用發(fā)票,價(jià)款600 000元,稅款102 000元。
甲公司接受投資的會(huì)計(jì)分錄為:
借:固定資產(chǎn) 600 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 102 000
貸:實(shí)收資本450 000
資本公積 252 000
二、消費(fèi)型增值稅下處置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
(一)銷售自用固定資產(chǎn)
消費(fèi)型增值稅下,銷售固定資產(chǎn)與銷售一般貨物一樣計(jì)算并交納增值稅。在固定資產(chǎn)清理時(shí),必須同時(shí)考慮增值稅。按照《通知》規(guī)定,自2009年1月1日起,納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)區(qū)分情形征收增值稅。2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按適用稅率征收增值稅;2008年12月31日以前未納入擴(kuò)抵范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按4%的征收率減半征收增值稅。2008年12月31日前納入擴(kuò)抵范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售試點(diǎn)前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按4%的征收率減半征收增值稅,銷售擴(kuò)抵試點(diǎn)后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按照適用稅率征收增值稅。消費(fèi)型增值稅下,企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的固定資產(chǎn),如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí),其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”,銷售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷項(xiàng)稅額,應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。
例4,某企業(yè)銷售一臺(tái)生產(chǎn)用的舊設(shè)備,該設(shè)備2009年初取得時(shí)的原價(jià)2 000 000元,進(jìn)項(xiàng)稅額340 000元。該設(shè)備已提折舊200 000元,2011年初出售時(shí)開具增值稅專用發(fā)票,價(jià)款1 600 000元,增值稅款272 000元。
購入時(shí):
借:固定資產(chǎn) 2 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 340 000
貸:銀行存款 2 340 000
每年計(jì)提折舊:
借:制造費(fèi)用 100 000
貸:累計(jì)折舊 100 000
出售時(shí):
借:固定資產(chǎn)清理1 800 000
累計(jì)折舊200 000
貸:固定資產(chǎn) 2 000 000
借:固定資產(chǎn)清理272 000
貸:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)272 000
借:銀行存款1 872 000
貸:固定資產(chǎn)清理 1 872 000
借:營業(yè)外支出 200 000
貸:固定資產(chǎn)清理 200 000
例5,某企業(yè)轉(zhuǎn)讓2009年后購入的八成新小轎車,固定資產(chǎn)賬面含稅價(jià)360 000元,已提折舊6 000元,轉(zhuǎn)讓價(jià)366 000元,未計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
小轎車屬于消費(fèi)稅征稅范圍,不屬于本次增值稅轉(zhuǎn)型的固定資產(chǎn)范圍,因此仍執(zhí)行原政策。
轉(zhuǎn)入清理:
借:固定資產(chǎn)清理 354 000
累計(jì)折舊 6 000
貸:固定資產(chǎn)360 000
取得收入:
借:銀行存款 366 000
貸:固定資產(chǎn)清理366 000
計(jì)提稅金:
借:固定資產(chǎn)清理 7 038
貸:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅 7 038[366 000÷(1+4%)×4%×50%]
同時(shí),
借:固定資產(chǎn)清理 4 962
貸:營業(yè)外收入 4 962
需要注意的是,銷售固定資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額是否記入“固定資產(chǎn)清理”科目要依不同情況而定。如果所銷售固定資產(chǎn)的價(jià)款是含稅價(jià),收到價(jià)款時(shí)將其借記“銀行存款”,貸記“固定資產(chǎn)清理”科目,同時(shí)將增值稅款借記“固定資產(chǎn)清理”,貸記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額),或者將二者合并做一筆復(fù)合分錄。當(dāng)然,如果所銷售固定資產(chǎn)的價(jià)款是不含稅價(jià),則增值稅銷項(xiàng)稅額不通過借記“固定資產(chǎn)清理”科目。總之,這一環(huán)節(jié)記入“固定資產(chǎn)清理”科目貸方的應(yīng)是不含增值稅的價(jià)款。
(二)固定資產(chǎn)改變用途
1.固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或用于免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)。如果企業(yè)購入固定資產(chǎn)時(shí),已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,應(yīng)在當(dāng)月計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,即不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率,將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出,借記“固定資產(chǎn)”,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。
2.固定資產(chǎn)用于對(duì)外投資或捐贈(zèng)。對(duì)于企業(yè)將購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)作為投資,提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者、或分配給股東、或無償贈(zèng)送他人等都應(yīng)計(jì)算應(yīng)交增值稅。借記“在建工程”、“長期股權(quán)投資”、“利潤分配――應(yīng)付普通股股利”、“營業(yè)外支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目;按固定資產(chǎn)的公允價(jià)格,貸記“固定資產(chǎn)清理”等科目;按銷售價(jià)格和規(guī)定的增值稅稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。納稅人發(fā)生上述固定資產(chǎn)視同銷售行為,對(duì)已使用過的固定資產(chǎn)無法確定銷售額的,以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。
(三)固定資產(chǎn)出現(xiàn)報(bào)廢、毀損、盤虧
當(dāng)固定資產(chǎn)出現(xiàn)報(bào)廢、毀損時(shí),原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出。借記“固定資產(chǎn)清理”、“累計(jì)折舊”科目,貸記“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目,不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額以固定資產(chǎn)凈值乘以適用的增值稅率確定。
當(dāng)固定資產(chǎn)盤虧時(shí),原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出。查明原因前,借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢――待處理固定資產(chǎn)損溢”科目,貸記“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。
需要注意的是,下列情況的固定資產(chǎn)核算不受增值稅轉(zhuǎn)型的影響:
1.屬于營業(yè)稅征稅范圍的固定資產(chǎn):房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn);租入固定資產(chǎn)核算。包括融資租入和經(jīng)營租入固定資產(chǎn)。我國把租賃列為應(yīng)稅勞務(wù),出租人為納稅義務(wù)人,其中融資租賃視為金融業(yè)務(wù),租賃業(yè)視為服務(wù)業(yè),均適用營業(yè)稅。
2.納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。若新增固定資產(chǎn)屬于不得抵扣范圍,如非生產(chǎn)經(jīng)營用,則應(yīng)將價(jià)稅合并全部計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值;若企業(yè)屬于小規(guī)模納稅人,即使取得增值稅專用發(fā)票,也不允許抵扣,而應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值。
綜上所述,實(shí)行消費(fèi)型增值稅后,納稅人購進(jìn)的固定資產(chǎn)所發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠在發(fā)生的當(dāng)期抵扣,相對(duì)于轉(zhuǎn)型前來說企業(yè)的增值稅額明顯降低,稅負(fù)得到降低。同時(shí),固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值因不再包含購進(jìn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額而相對(duì)減少,從而導(dǎo)致企業(yè)新增固定資產(chǎn)每期提取的折舊額以及企業(yè)管理費(fèi)用降低,雖然造成企業(yè)所得稅有所增加,但企業(yè)凈收益和稅后收益率明顯提高。
【參考文獻(xiàn)】
按照增值稅的基本原則，實(shí)行增值稅的國家，對(duì)于納稅人的生產(chǎn)資料中的非固定資產(chǎn)項(xiàng)目，如原材料、半成品、零部件、燃料、動(dòng)力包裝物等，都允許扣除。但對(duì)于購入固定資產(chǎn)，如廠房、機(jī)器、設(shè)備等是否扣除，如何扣除，則不盡相同。
1.消費(fèi)型增值稅。征收增值稅時(shí),允許將購置生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的已納增值稅稅款一次性全部扣除。也就是說，納稅企業(yè)用于生產(chǎn)的全部外購生產(chǎn)資料都不再課稅之列，全部中間產(chǎn)品都不在課稅的范圍內(nèi)，只對(duì)最終消費(fèi)品課稅。這樣,就整個(gè)社會(huì)來說，課稅對(duì)象實(shí)際上只限于消費(fèi)資料,故稱消費(fèi)型增值稅。消費(fèi)型增值稅可以徹底消除重復(fù)征稅,有利于加速設(shè)備更新，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步。
2.收入型增值稅。征收增值稅時(shí),只允許扣除固定資產(chǎn)折舊部分的已納增值稅款款。這樣,就整個(gè)社會(huì)來說,其課稅基礎(chǔ)與國民生產(chǎn)總值扣除折舊后的余值相當(dāng),即與國民生產(chǎn)凈值相當(dāng)，課稅的依據(jù)相當(dāng)于國民收入,故稱為收入型增值稅。這樣類型的增值稅,同消費(fèi)型增值稅近似,也允許對(duì)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的已納稅款進(jìn)行扣除,只是扣除的時(shí)間和方法不同。消費(fèi)型增值稅將外購生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的已納稅款一次性扣除，收入型增值稅則只允許在應(yīng)納稅款的所屬期內(nèi)扣除固定資產(chǎn)當(dāng)期折舊費(fèi)用中的已納增值稅款。可以徹底消除重復(fù)征稅,有利于加速設(shè)備更新,推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步。
3.生產(chǎn)型增值稅。不允許扣除外購生產(chǎn)用固定資產(chǎn)支付的增值稅款。課稅的依據(jù)既包括消費(fèi)資料，也包括生產(chǎn)資料，相當(dāng)于生產(chǎn)的固定資產(chǎn)和各種消費(fèi)產(chǎn)品的生產(chǎn)總值。這樣，就整個(gè)社會(huì)來說，課征的范圍與國民生產(chǎn)總值一致，故稱為生產(chǎn)型增值稅。從稅制本身來看，生產(chǎn)型增值稅存在著較大缺陷，生產(chǎn)型增值稅不允許扣除外購固定資產(chǎn)支付的增值稅，因此對(duì)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的增值稅部分存在重復(fù)重征稅問題。生產(chǎn)型增值稅下，企業(yè)外購生產(chǎn)用固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅，在使用期內(nèi)以折舊形式構(gòu)成產(chǎn)品的成本。產(chǎn)品收入包含產(chǎn)品成本，也就包含了以折舊形式存在的已支付增值稅。按照產(chǎn)品收入計(jì)算銷項(xiàng)增值稅，也必然再次對(duì)已支付的增值稅額計(jì)征增值稅，顯然是重復(fù)計(jì)征了增值稅。
二、適應(yīng)不同的生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，各類型增值稅的賬務(wù)處理不同
生產(chǎn)用固定資產(chǎn)價(jià)值隨著固定資產(chǎn)使用而逐步轉(zhuǎn)到生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中，這部分轉(zhuǎn)移的價(jià)值即為固定資產(chǎn)的折舊，并在銷售收入中得到補(bǔ)償。企業(yè)一般以取得固定資產(chǎn)的歷史成本作為計(jì)算基數(shù)，而歷史成本包含了外購固定資產(chǎn)支付的增值稅，這樣計(jì)算出來的折舊也包含了已支付的增值稅的分?jǐn)傤~。
【例】甲公司2008年4月以銀行存款購入生產(chǎn)用設(shè)備1臺(tái)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為24000元，增值稅4080元，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用期限2年，報(bào)廢時(shí)無殘值收入。
1.消費(fèi)型增值稅。設(shè)備的原始價(jià)值為24000元，按平均年限法計(jì)算，月折舊額1000元。賬務(wù)處理分別如下:
（1）購買時(shí)：
借：固定資產(chǎn) 24000
應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）4080
貸：銀行存款 28080
（2）每月計(jì)提折舊時(shí)：
借：制造費(fèi)用1000
貸：累計(jì)折舊 1000
2.收入型增值稅。設(shè)備的原始價(jià)值為28080元，其中包含4080元的增值稅。按平均年限法計(jì)算，月折舊額1170元，其中包含了170元的增值稅。賬務(wù)處理分別如下：
（1）購買時(shí)：
借：固定資產(chǎn) 28080
貸：銀行存款 28080
（2）每月計(jì)提折舊時(shí)：
借：制造費(fèi)用 1000
應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）170
貸：累計(jì)折舊 1170
3.生產(chǎn)型增值稅。設(shè)備的原始價(jià)值為28080元，其中包含4080元的增值稅。按平均年限法計(jì)算，月折舊額為1170元，其中包含了170元的增值稅。賬務(wù)處理分別如下：
（1）購買時(shí)：
借：固定資產(chǎn)28080
貸：銀行存款 28080
（2）每月計(jì)提折舊時(shí)：
借：制造費(fèi)用1170
貸：累計(jì)折舊 1170
三、我國應(yīng)實(shí)現(xiàn)從生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變
1.購買固定資產(chǎn)買價(jià)的增值稅處理。固定資產(chǎn)的買價(jià)是指企業(yè)購入的固定資產(chǎn)發(fā)票賬單上列明的價(jià)款。但是按照稅法的規(guī)定可以抵扣的增值稅額是不能包含在購買價(jià)款中的。如果買價(jià)是含稅的，應(yīng)按照稅法規(guī)定的稅率折算為不含稅的價(jià)款。如果進(jìn)行大批大量購買，供貨方給予了一定的商業(yè)折扣，而且價(jià)款和增值稅開在同一張?jiān)鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票上，應(yīng)該按照商業(yè)折扣后實(shí)際支付的金額也就是發(fā)票金額為購買價(jià)款。同時(shí)按商業(yè)折扣后的金額計(jì)算應(yīng)支付的增值稅。
2“.營改增”后對(duì)運(yùn)輸費(fèi)用增值稅的會(huì)計(jì)處理。交通運(yùn)輸業(yè)分為“營改增”之前和“營改增”之后。交通運(yùn)輸業(yè)在“營改增”之前，不屬于增值稅的納稅范圍，而屬于應(yīng)繳納營業(yè)稅。但是《增值稅暫行條例》規(guī)定了增值稅一般納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，支付了運(yùn)輸費(fèi)用，可以按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的比例進(jìn)行計(jì)算，并可以抵扣計(jì)算出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。運(yùn)輸費(fèi)用除了按7%可以計(jì)算抵扣的增值稅外和裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)一并可以計(jì)入外購存貨的采購成本。交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)行“營改增”后，交通運(yùn)輸業(yè)屬于增值稅提供的應(yīng)稅服務(wù)征稅范圍。稅率為11%。根據(jù)“營改增”的規(guī)定，對(duì)于發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)用不再按7%進(jìn)行計(jì)算抵扣，而是憑貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額進(jìn)行抵扣。把發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)用全部計(jì)入外購存貨的成本。
3.已經(jīng)抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額特殊情況下的會(huì)計(jì)處理。如果對(duì)于進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)進(jìn)行了抵扣，但以后改變了固定資產(chǎn)的用途，例如用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)等方面，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)月按照扣除后的固定資產(chǎn)的凈值和適用的增值稅稅率計(jì)算出進(jìn)項(xiàng)稅額，這就是不允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。例1：天方藥業(yè)有限公司是增值稅一般納稅人，2014年5月1日用銀行存款支付從國內(nèi)北京購進(jìn)不需要進(jìn)行安裝的設(shè)備，設(shè)備的買價(jià)的金額為240萬元、支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額40.8萬元，為購買設(shè)備支付的運(yùn)輸費(fèi)的金額為10萬元，支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額1.1萬元、裝卸費(fèi)2萬元。假設(shè)該固定資產(chǎn)使用壽命是10年，采用平均年限法計(jì)提折舊，凈殘值為12萬元，在2014年5月31日該固定資產(chǎn)用于職工集體福利了。天方藥業(yè)有限公司，2014年5月1日購進(jìn)固定資產(chǎn)和支付的運(yùn)輸費(fèi)用取得專用發(fā)票注明的增值稅稅額是可以進(jìn)行抵扣，因?yàn)樵撈髽I(yè)是增值稅一般納稅人?？梢缘挚鄣脑鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)稅額=40.8+10×11%=41.9（萬元），購買固定資產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的初始確認(rèn)成本=240+10+2=252（萬元）。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)———機(jī)器設(shè)備2520000，應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）419000；貸：銀行存款2939000。2014年5月31日該固定資產(chǎn)用于職工集體福利，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)月按照扣除后的固定資產(chǎn)凈值和適用的增值稅稅率計(jì)算增值稅，該增值稅屬于不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，所以固定資產(chǎn)的凈值還是252萬元。需要轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=40.8+10×11%=41.9（萬元），計(jì)入固定資產(chǎn)的成本41.9,萬元。相關(guān)的會(huì)計(jì)處理：借：固定資產(chǎn)———機(jī)器設(shè)備419000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）419000。
（二）小規(guī)模納稅人對(duì)外購固定資產(chǎn)增值稅的處理
如果購買固定資產(chǎn)的企業(yè)是小規(guī)模納稅人，不管有沒有取得增值稅發(fā)票或完稅憑證的，在采購固定資產(chǎn)過程中支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，不能進(jìn)行抵扣，而是一律計(jì)入外購的固定資產(chǎn)的成本。例2：假設(shè)華駿車輛廠是增值稅小規(guī)模納稅人，2014年5月1日用銀行存款支付從國內(nèi)北京購進(jìn)不需要進(jìn)行安裝的一臺(tái)設(shè)備，購買固定資產(chǎn)的價(jià)款為240萬元、增值稅為40.8萬元，購買固定資產(chǎn)支付運(yùn)輸費(fèi)取得增值稅專用發(fā)票注明的金額為10萬元，增值稅稅金1.1萬元、裝卸費(fèi)2萬元。在2014年5月31日該固定資產(chǎn)用于集體福利了。華駿車輛廠屬于小規(guī)模納稅人，購買固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不能進(jìn)行抵扣。2014年5月1日計(jì)算購買設(shè)備的固定資產(chǎn)的初始確認(rèn)成本=240+10+2+40.8+1.1=2939000（萬元）。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)———機(jī)器設(shè)備2939000；貸：銀行存款2939000。2014年5月31日該固定資產(chǎn)用于集體福利了，由于購買該固定資產(chǎn)的增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額沒有進(jìn)行抵扣，所以后來該固定資產(chǎn)用于職工集體福利，也不需要進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出處理，不需要進(jìn)行額外的會(huì)計(jì)處理。
二、增值稅對(duì)自營建造固定資產(chǎn)初始成本計(jì)量的影響
企業(yè)的固定資產(chǎn)除外購?fù)?，還需要自行建造一部分固定資產(chǎn)，自行建造的固定資產(chǎn)包括為建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用的各種工程物資和各種原材料成本，及購建固定資產(chǎn)消耗的人力費(fèi)用等使固定資產(chǎn)達(dá)到使用狀態(tài)前發(fā)生的合理和必要的支出。
（一）一般納稅人對(duì)自營建造固定資產(chǎn)增值稅的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)為建造固定資產(chǎn)購買的物資時(shí)，需要區(qū)分是購建一般的固定資產(chǎn)，還是購建的是不動(dòng)產(chǎn)。如果企業(yè)自建的是一般固定資產(chǎn)，其為建造固定資產(chǎn)購買的工程物資而支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是可以抵扣的，領(lǐng)用的生產(chǎn)用材料也不需要增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。但是如果自建的是不動(dòng)產(chǎn)，屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，為自建固定資產(chǎn)而購買的工程物資而支付的增值稅是不能進(jìn)行抵扣的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入購買的工程物資的成本，領(lǐng)用時(shí)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本。領(lǐng)用的生產(chǎn)用原材料需要做增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的業(yè)務(wù)處理，也計(jì)入工程成本。
1.自營建造一般固定資產(chǎn)。企業(yè)如果自建的是機(jī)器設(shè)備、交通運(yùn)輸工具等屬于一般固定資產(chǎn)，不屬于購建不動(dòng)產(chǎn)。自建機(jī)器設(shè)備、交通運(yùn)輸工具等一般固定資產(chǎn)時(shí)購入的各種物資，按購買工程物資支付的買價(jià)和包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等，計(jì)入“工程物資”，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額單獨(dú)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)”。例3：天方藥業(yè)有限公司于2014年9月擬自營建造一條生產(chǎn)流水線，發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：9月1日購入工程用材料一批，買價(jià)50萬元，支付的增值稅稅額8.5萬元，款項(xiàng)已有銀行存款支付。9月3日領(lǐng)用50萬元工程材料用于生產(chǎn)流水線的建造。9月5日領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本10萬元。9月30日結(jié)算工程工人工資30萬元。工程并于當(dāng)日完工，交付使用。由于天方藥業(yè)建造的是一般固定資產(chǎn)，購入的工程用材料支付的增值稅可以進(jìn)行抵扣，同時(shí)在9月5日領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料已經(jīng)抵扣的增值稅也不用做轉(zhuǎn)出處理。因此該生產(chǎn)流水線的構(gòu)建成本=50+10+30=90（萬元）。
2.自營建造不動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn)。企業(yè)自建的房屋建筑物等屬于不動(dòng)產(chǎn)，按稅法的規(guī)定不屬于繳納增值稅的納稅范圍，為自建房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)購買的工程物資支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，計(jì)入購建的固定資產(chǎn)成本。例4：天方藥業(yè)有限公司于2014年9月擬自營建造一棟倉庫，發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：9月1日為購建倉庫而購入工程用材料一批，買價(jià)50萬元，增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額8.5萬元，用銀行存款支付。9月3日領(lǐng)用50萬元工程材料用于倉庫的建造。10月5日領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本10萬元。12月31日結(jié)算工程工人工資30萬元。倉庫并于當(dāng)日完工，交付使用。由于天方藥業(yè)建造的是不動(dòng)產(chǎn)的在建工程，為倉庫購入的工程用材料支付的增值稅不可以進(jìn)行抵扣，應(yīng)計(jì)入建造的倉庫成本。同時(shí)在10月5日領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料已經(jīng)抵扣的增值稅因?yàn)樵牧细淖兞擞猛?，用于非增值稅?yīng)稅項(xiàng)目，需要做增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。需要轉(zhuǎn)出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額10*17%=1.7（萬元）。因此該生產(chǎn)流水線的構(gòu)建成本=50+8.5+10+1.7+30=100.2（萬元）。
關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅抵扣
（一）進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣范圍
1.納稅人發(fā)生下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣：購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)和實(shí)物投資，下同）固定資產(chǎn)；用于自制（含改擴(kuò)建、安裝，下同）固定資產(chǎn)的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函〔2000〕514號(hào)）的規(guī)定繳納增值稅的；為固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用。
2.不可抵扣的范圍：納稅人外購和自制的不動(dòng)產(chǎn)；將購進(jìn)固定資產(chǎn)用于非生產(chǎn)經(jīng)營用（如用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)、免稅項(xiàng)目或者非應(yīng)稅項(xiàng)目等）；從小規(guī)模納稅人處取得固定資產(chǎn)以及其他無法取得增值稅專用發(fā)票的情況。另外還應(yīng)注意，該可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅固定資產(chǎn)雖為動(dòng)產(chǎn)，但不包括應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車和摩托車。
3.我國目前采用的是增值稅專用發(fā)票制度，增值稅專用發(fā)票是進(jìn)行計(jì)稅扣稅的重要憑證。轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)量也同樣要依據(jù)所取得的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額和時(shí)限進(jìn)行全額抵扣。
4.固定資產(chǎn)的抵扣僅限于增量固定資產(chǎn)，考慮到存量固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣可操作性和可行性較差，稅務(wù)總局僅將新增固定資產(chǎn)納入可抵扣范圍。
（二）進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣方法
1.納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)行按季退稅，年底清算的辦法。
2.目前我國增值稅轉(zhuǎn)型實(shí)行的是稅收增量限額退稅的方法。納入增值稅抵扣范圍的企業(yè)必須要有增值稅的稅收增量。即納稅人當(dāng)年準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額不得超過當(dāng)年新增增值稅稅額,當(dāng)年沒有新增增值稅稅額或新增增值稅額不足抵扣的,未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)留待下年抵扣。納稅人有欠交增值稅的,應(yīng)先抵減欠稅。
進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的涉稅核算
（一）會(huì)計(jì)科目
1.實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下增設(shè)“應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅”明細(xì)科目，并在該明細(xì)科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”、“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”等專欄。
“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄企業(yè)購入固定資產(chǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)等而支付的、準(zhǔn)予抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額?！肮潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)因某些原因而不能抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額?！耙训挚酃潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄企業(yè)已抵扣的固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
2.實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，該專欄用于記錄企業(yè)以當(dāng)年新增的增值稅額抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。
（二）賬務(wù)處理
1.外購固定資產(chǎn)時(shí)所支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅款并取得增值稅專用發(fā)票的業(yè)務(wù),可采用與購買存貨相一致的會(huì)計(jì)處理方法: 借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額，借記“固定資產(chǎn)”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應(yīng)付款”等科目。對(duì)于隨固定資產(chǎn)購置發(fā)生的運(yùn)費(fèi),在取得貨物運(yùn)費(fèi)發(fā)票,經(jīng)國、地稅交叉稽核比對(duì)無誤后,按稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的部分直接計(jì)入增值稅“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”,其余部分轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的價(jià)值,會(huì)計(jì)處理方法與物資采購的會(huì)計(jì)處理方法一致。
【例1】甲企業(yè)從國內(nèi)乙企業(yè)采購機(jī)器設(shè)備一臺(tái)給生產(chǎn)部門使用，專用發(fā)票上注明的價(jià)款50萬元，增值稅8.5萬元，購進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用0.5萬元，取得合法發(fā)票，均用銀行存款支付。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn)504,650
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額） 85,350 （5,000*7%+85,000）
貸：銀行存款 505,000
2.對(duì)于通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、接受投資、捐贈(zèng)等形式取得固定資產(chǎn)時(shí)的交易可作為“視同銷售行為”進(jìn)行處理。按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照確認(rèn)的固定資產(chǎn)價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目，按照增值稅與固定資產(chǎn)價(jià)值的合計(jì)數(shù)，貸記“實(shí)收資本” （接受投資取得）、“應(yīng)收賬款”（債務(wù)重組方式取得）、“營業(yè)外收入”（接受捐贈(zèng)方式取得）。
【例2】甲企業(yè)接受丙企業(yè)捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，專用發(fā)票上注明的價(jià)款50萬元，增值稅8.5萬元。
新準(zhǔn)則釋讀：根據(jù)2006年2月份財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第五章第二十七條，“利得是指由企業(yè)非日?；顒?dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入?！薄袄谩笔切聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則引入國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新概念之一，它與“收入”的區(qū)別關(guān)鍵只差一個(gè)字――“非”日?；顒?dòng)產(chǎn)生的?！敖邮芫栀?zèng)”是企業(yè)非日常活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，新準(zhǔn)則將其歸入“營業(yè)外收入”科目核算，增加當(dāng)期的所有者權(quán)益。舊準(zhǔn)則接受捐贈(zèng)時(shí)記入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，年底再轉(zhuǎn)入“資本公積”等科目，但“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目在2006年10月30日財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》已經(jīng)取消了，而是將其計(jì)入“營業(yè)外收入”科目，待應(yīng)交所得稅金額轉(zhuǎn)入“遞延所得稅負(fù)債”科目。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 500,000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）85,000
貸：營業(yè)外收入585,000
【例3】甲企業(yè)以自己生產(chǎn)的成品成本450萬元，計(jì)稅價(jià)570萬元，換取丁企業(yè)設(shè)備一臺(tái),并取得增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款570萬元，增值稅96.9萬元。
新準(zhǔn)則釋讀：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)――非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。這種情況是一種較為特殊的購銷活動(dòng)，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，雙方都要做購銷處理，根據(jù)各自發(fā)出的貨物核定銷售額，計(jì)算應(yīng)繳納的銷項(xiàng)稅額。收貨單位可以憑以物易物的書面合同以及與之相符的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后予以抵扣。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 5,700,000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）969,000
貸：主營業(yè)務(wù)收入5,700,000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）969,000
結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 4,500,000
貸：產(chǎn)成品4,500,000
【例4】戊公司因購貨原因于2007年1月1日產(chǎn)生應(yīng)付甲公司賬款100萬元，貨款償還期限為三個(gè)月。2007年4月1日，戊公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無法償還到期債務(wù)，經(jīng)與甲公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方同意以戊公司生產(chǎn)的吊車用作甲公司的生產(chǎn)經(jīng)營，該設(shè)備成本50萬元，公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)）為80萬元。假設(shè)甲公司未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，戊公司向甲公司開具了增值稅專用發(fā)票，價(jià)款80萬元，增值稅13.6萬元。
新準(zhǔn)則釋讀：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)――債務(wù)重組》：該準(zhǔn)則最大的特點(diǎn)就是公允價(jià)值的使用和債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益，而不是計(jì)入權(quán)益，因此采用新準(zhǔn)則以后，債務(wù)重組中債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為其換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將相關(guān)債權(quán)的賬面價(jià)值與換入資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入債務(wù)重組損失（若已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)先沖減減值準(zhǔn)備），計(jì)入當(dāng)期損益。
債權(quán)人甲公司賬務(wù)處理：
借：固定資產(chǎn)800,000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）136,000
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 64,000
貸：應(yīng)收賬款 1,000,000
銷項(xiàng)稅的涉稅核算
1.對(duì)于企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工消費(fèi)型增值稅固定資產(chǎn)專用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或購買的消費(fèi)型增值稅固定資產(chǎn)作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者、或分配給股東、或無償贈(zèng)送他人等都應(yīng)視同銷售貨物，計(jì)算應(yīng)交增值稅。借記“在建工程”、 “長期股權(quán)投資”、“利潤分配――應(yīng)付普通股股利”、“營業(yè)外支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目，按貨物的成本價(jià)，貸記“產(chǎn)成品”等科目；按同類貨物的銷售價(jià)格和規(guī)定的增值稅稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。
2.企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的可抵扣增值稅的固定資產(chǎn)，如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí)，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的，銷售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。
企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的消費(fèi)型增值稅固定資產(chǎn)，如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí)，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額未記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的，但按稅法規(guī)定在銷售時(shí)允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目；銷售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。
3.銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)（如應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車和摩托車），應(yīng)參照財(cái)稅[2002]29號(hào)文規(guī)定：納稅人以自己使用過的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇等固定資產(chǎn)，進(jìn)行銷售或?qū)ν馔顿Y，售價(jià)超過原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅；售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。
【例5】某企業(yè)轉(zhuǎn)讓其八成新小轎車，固定資產(chǎn)賬面原值30萬元，已提折舊0.5萬，轉(zhuǎn)讓價(jià)30.5萬，未計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，不考慮城建稅及附加稅。
會(huì)計(jì)處理：
⑴轉(zhuǎn)入清理：
借：固定資產(chǎn)清理 295,000
累計(jì)折舊5,000
貸:固定資產(chǎn) 300,000
⑵取得收入：
借:銀行存款305,000
貸：固定資產(chǎn)清理 305,000
⑶計(jì)提稅金：
借：固定資產(chǎn)清理11,730.76
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅11,730.76（30.5÷（1+4%）×4%）
⑷交稅時(shí)：
借:應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅11,730.77
貸：營業(yè)外收入 5,865.38
銀行存款 5,865.38
注：舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將減半后的差額記入“補(bǔ)貼收入” ，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南新的156個(gè)新會(huì)計(jì)科目中，取消了該科目，將其減半的增值稅記入“利得”――“營業(yè)外收入”中。
⑸結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理：
借：營業(yè)外支出――處理固定資產(chǎn)凈損失1,730.76
貸：固定資產(chǎn)清理 1,730.76
進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的涉稅核算
企業(yè)購入固定資產(chǎn)時(shí)已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的，如果相關(guān)固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，或用于免稅項(xiàng)目和用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)，以及將固定資產(chǎn)用于不適用范圍的機(jī)構(gòu)使用等，應(yīng)將原已記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的金額予以轉(zhuǎn)出，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
【例6】承例1，若甲企業(yè)以此項(xiàng)固定資產(chǎn)專用于免稅項(xiàng)目。
借：固定資產(chǎn)：85,350
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）85,350
期末結(jié)轉(zhuǎn)
1.如將應(yīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵減未交增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――（未交增值稅）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
【例7】期末固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣未交增值稅2萬元。
借：應(yīng)交稅費(fèi)――未交增值稅
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）20000
2.期末企業(yè)以當(dāng)期新增增值稅稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
總結(jié)
企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)不僅包括生產(chǎn)機(jī)械、運(yùn)輸工具等生產(chǎn)所必須的設(shè)備，還包括土地附著物，主要是指建筑。前者稱為用于生產(chǎn)的可動(dòng)固定資產(chǎn)，后者則是用于生產(chǎn)的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)。我國頒布了《增值稅暫行條例》與《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》之后，又于2008年頒布了《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》，這些有關(guān)增值稅的法律都對(duì)企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)增值稅的計(jì)算做出了規(guī)定。首先，增值稅一定要有專用的發(fā)票或者其他專用憑證才能收取，不然不能收取。其次，企業(yè)自營建設(shè)中的固定資產(chǎn)只代表用于生產(chǎn)的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，并不包括其他。再次，用于生產(chǎn)的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)不能以及其他自建工程不收取增值稅。最后，對(duì)消費(fèi)型增值稅的收取只對(duì)一般納稅人起作用，一般來說，即使是小規(guī)模納稅人，只要取得了固定資產(chǎn)支付，那么增值稅的額度依然需要計(jì)入到固定資產(chǎn)的價(jià)值當(dāng)中去。所有這些關(guān)于增值稅的規(guī)定都為企業(yè)自營建設(shè)中固定資產(chǎn)增值稅的會(huì)計(jì)處理提供了依據(jù)與準(zhǔn)則，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)需要嚴(yán)格遵守這些規(guī)定，以免產(chǎn)生錯(cuò)誤。
二、企業(yè)購買所需物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
企業(yè)在進(jìn)行自建時(shí)需要購買建設(shè)所需的物資，一般的形式都是企業(yè)購買之后，各單位來領(lǐng)取。這些購買的物資的實(shí)際成本應(yīng)該進(jìn)行核算，核算的項(xiàng)目主要包括物資的買價(jià)、運(yùn)送物資的費(fèi)用、公司支付的保險(xiǎn)費(fèi)用等，這些項(xiàng)目會(huì)成為核算稅收的依據(jù)，一般詳細(xì)登記在“工程物資”中借方這一欄，而對(duì)這一欄增值稅的會(huì)計(jì)處理，主要分為三種情況，那么具體的處理方式也就有三種。第一種情況就是企業(yè)采購的物資全部都用于工程建設(shè)中，這些物資都是用于生產(chǎn)需用的動(dòng)產(chǎn)，而且明細(xì)非常清晰。根據(jù)稅法的規(guī)定，用于生產(chǎn)的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)允許進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，銷售生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)也是增值稅增收的項(xiàng)目之一。因此，所購的生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)不應(yīng)該計(jì)在工程所需的物質(zhì)成本之內(nèi)。第二種情況就是企業(yè)采購的物資全部用于工程建設(shè)，這些物資都是都用于生產(chǎn)需用的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，明細(xì)非常清晰。根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)自建的不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程不允許進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，銷售生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)并不是增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目。因此，所購的生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)應(yīng)該計(jì)在工程所需的物質(zhì)成本之內(nèi)。第三種情況就是企業(yè)采購的物資沒有明確是動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)還是不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，分類比較模糊。針對(duì)這種情況，首先要做的就是對(duì)物資進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣認(rèn)證。在建設(shè)過程中，若領(lǐng)用的物資是生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，則按照第一種情況來處理；若領(lǐng)用的物資是生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，則按照第二種情況來處理。
三、領(lǐng)取企業(yè)內(nèi)部物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
企業(yè)內(nèi)部物資就是指企業(yè)自行生產(chǎn)的產(chǎn)品，正好這些產(chǎn)品又可以用于企業(yè)自營建設(shè)。這種物資并不是獨(dú)立的，所有權(quán)沒有脫離企業(yè)，因此在進(jìn)行會(huì)計(jì)學(xué)的核算時(shí)，這些物資不應(yīng)該做銷售處理，自然也就不能確認(rèn)其收入。關(guān)于這種物資是否需要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證，一般分兩種情況來看，也有兩種會(huì)計(jì)處理方法。第一種情況就是企業(yè)將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需要用到的動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)，明細(xì)清晰。這種業(yè)務(wù)并不在增值稅稅法規(guī)定的銷售范圍之內(nèi)，一般情況下，不需要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證。但是有時(shí)候也需要開具增值稅的專用發(fā)票作為稅收憑證，但是這一項(xiàng)目的所有抵扣聯(lián)與記賬聯(lián)都需要在企業(yè)當(dāng)中。在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，需要按照將產(chǎn)品的實(shí)際成本借記在“在建項(xiàng)目”科目中，而對(duì)“庫存物資”進(jìn)行貸記。第二種情況就是企業(yè)將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需要用到的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程，一定要開具增值稅的專用發(fā)票作為憑證，在進(jìn)行稅務(wù)申報(bào)之時(shí)，需要按該產(chǎn)品的銷售價(jià)格來計(jì)算。根據(jù)增值稅稅法規(guī)定，將企業(yè)內(nèi)部的物資全部用于生產(chǎn)需用的不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程時(shí)，該產(chǎn)品在增值稅的銷售范圍之內(nèi)。在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要將企業(yè)內(nèi)部被領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際成本與增值稅的銷項(xiàng)稅額借記在“在建項(xiàng)目”科目中，而對(duì)“應(yīng)繳納的增值稅稅額”進(jìn)行貸記。
四、施工完畢后剩余物資的增值稅會(huì)計(jì)處理
在施工完畢之后，可能存在一些沒有使用或者使用后還有剩余的物資，針對(duì)這些物資的處理方法及增值稅的會(huì)計(jì)處理，可以分為以下兩種情況。第一種情況就是售出剩余物資，剩余物資售出后，產(chǎn)品的凈損益如果是利得，那么需要記載在營業(yè)外收入之內(nèi)；如果產(chǎn)品的凈損益屬于損失，那么需要記載在營業(yè)外支出之內(nèi)，一邊計(jì)算企業(yè)所得稅。關(guān)于企業(yè)銷售剩余物資手否開具增值稅專用發(fā)票作為憑證，需要分兩種情形來看。第一種就是物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，那么需要開具發(fā)票作為憑證。第二種就是物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，需要考慮兩個(gè)問題，即購買物資之時(shí)并沒有做增值稅相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)證抵扣與增值稅的稅負(fù)是否公平。一般來說，這種剩余物資不需要開具增值稅專用發(fā)票作為憑證，也可不進(jìn)行申報(bào)。第二種情況就是將剩余物資重新利用，轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)所需要用到的原材料來使用。如果物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，由于在購買之時(shí)已經(jīng)進(jìn)行了增值稅的認(rèn)證抵扣，那么就不需要在將它轉(zhuǎn)出來，直接將其記錄在剩余物資中的“原材料”賬目中即可。如果物資在建設(shè)時(shí)用于自營建設(shè)等生產(chǎn)用不動(dòng)產(chǎn)固定資產(chǎn)之上，根據(jù)增值稅稅法的相關(guān)規(guī)定，在稅法上不允許進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額在此時(shí)可以進(jìn)行稅務(wù)抵扣。但是在實(shí)際的會(huì)計(jì)處理中，這一項(xiàng)工作非常復(fù)雜，容易產(chǎn)生錯(cuò)誤，因此，不建議抵扣原進(jìn)項(xiàng)稅額，直接按照剩余工程物資的賬面余額記錄在“原材料”賬目中即可。
一、增值稅轉(zhuǎn)型概念及必要性
增值稅轉(zhuǎn)型是指將不允許抵扣外購固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的生產(chǎn)型增值稅變?yōu)榭梢缘挚弁赓徳O(shè)備類固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的消費(fèi)型增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅轉(zhuǎn)型允許在當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中全部扣除當(dāng)期相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。從財(cái)政部、國家稅務(wù)局頒發(fā)的文件看來，并不是所有的固定資產(chǎn)均能抵扣其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，只有滿足相關(guān)要求的外購固定資產(chǎn)才得以抵扣其相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，而且從增值稅全面轉(zhuǎn)型開始，固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣開始實(shí)行的是“全額抵扣”，而不再是試點(diǎn)地區(qū)的“增量抵扣”以及退稅的辦法。其中只有滿足下面條件的固定資產(chǎn)才能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣：
（1） 使用期限超過一年且與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；
（2） 使用年限超過2年并且單價(jià)在2000元以上的不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品。
生產(chǎn)型增值稅不允許抵扣外購固定資產(chǎn)所含的增值稅金，此類增值稅的征收具有以下的弊端。一方面，其造成了對(duì)固定資產(chǎn)的重復(fù)征稅，不利于企業(yè)的固定資產(chǎn)投資。企業(yè)的資本有機(jī)構(gòu)成越高，重復(fù)征稅越嚴(yán)重。另一方面，由于固定資產(chǎn)中所含的增值稅不予以抵扣，提高了企業(yè)銷售的產(chǎn)品或提供的服務(wù)的成本，不利于提高產(chǎn)品的國際競爭力，從而不利于產(chǎn)品的出口。消費(fèi)型增值稅則允許外購固定資產(chǎn)時(shí)，將其所含增值稅金作為進(jìn)項(xiàng)稅額一次性抵扣。雖然消費(fèi)型增值稅并非嚴(yán)格意義上的增值稅，但是從固定資產(chǎn)的整個(gè)使用過程來看，法定增值額的總和等于理論增值額的總和。另外，由于我們可以使用發(fā)票來衡量購進(jìn)固定資產(chǎn)的多少，在進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算上更為客觀且便于操作和管理。于是消費(fèi)型增值稅成為世界上大多數(shù)國家的選擇，也成為我國增值稅的改革方向。
二、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)投資的主要影響
l、促進(jìn)企業(yè)固定資產(chǎn)投資量的增加，升級(jí)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)
在生產(chǎn)型增值稅制度下，企業(yè)外購固定資產(chǎn)所含稅額不能抵扣，在計(jì)算繳納增值稅時(shí)，作為課稅基數(shù)的法定增值額不僅包括納稅人創(chuàng)造的新增價(jià)值，還包括己納稅增值稅的固定資產(chǎn)折舊，因而對(duì)固定資產(chǎn)存在重復(fù)征稅。資本有機(jī)構(gòu)成越高的行業(yè)，重復(fù)征稅越嚴(yán)重。生產(chǎn)型增值稅在一定程度上抑制了企業(yè)引進(jìn)高新技術(shù)和設(shè)備的積極性，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)與發(fā)展。增值稅轉(zhuǎn)型消除了重復(fù)征稅因素，使技術(shù)密集型和資本密集型企業(yè)得到更多進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，減輕了企業(yè)設(shè)備更新?lián)Q代所帶來的稅收負(fù)擔(dān)，從而有利于刺激企業(yè)改進(jìn)技術(shù)，采用先進(jìn)設(shè)備，提高市場競爭力，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整升級(jí)。
2、引起投資方向的改變，加快高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展
消費(fèi)型增值稅對(duì)投資的刺激力度較大，這可能導(dǎo)致企業(yè)通過對(duì)外增加籌資或者依靠企業(yè)內(nèi)部積累而減少利潤分配來進(jìn)行固定資產(chǎn)投資，最終會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率和權(quán)益負(fù)債率的上升。在“生產(chǎn)型”增值稅下，高新技術(shù)企業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展會(huì)受到較大的抑制，而實(shí)行“消費(fèi)型”增值稅則徹底消除因固定資產(chǎn)含稅而導(dǎo)致的重復(fù)征稅，減輕企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，明顯地起到鼓勵(lì)資本向資本密集型和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)流動(dòng)的作用。
3、降低固定資產(chǎn)投資風(fēng)險(xiǎn)，增加效益
任何一種生意的投資都是有風(fēng)險(xiǎn)的，企業(yè)的固定資產(chǎn)投資也是如此，可能虧錢也可能盈利，因此它也具有風(fēng)險(xiǎn)性。企業(yè)固定資產(chǎn)的投資盈利是和投資風(fēng)險(xiǎn)成正比的，如果盈利多的投資肯定風(fēng)險(xiǎn)也比較高。相反，如果盈利比較少的投資風(fēng)險(xiǎn)也就比較低。在增值稅轉(zhuǎn)型以來，固定資產(chǎn)的投資收益率也直接受到了影響， 因?yàn)閮煞N不一樣的增值稅模式在企業(yè)固定資產(chǎn)的投資成本和固定資產(chǎn)的折舊額不相同。兩種不同模式的增值稅產(chǎn)生的投資收益差額不相同， 自然企業(yè)投資的風(fēng)險(xiǎn)也不一樣。經(jīng)過理論研究證明，消費(fèi)型增值稅的政策對(duì)企業(yè)的投資帶來的風(fēng)險(xiǎn)比較小。
4、增強(qiáng)企業(yè)出口貿(mào)易的競爭力
在改革之前，我國出口產(chǎn)品中蘊(yùn)含了部分來自于固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅金的增值稅額，即在國際市場中，我國出口產(chǎn)品的價(jià)格中仍然是含稅價(jià)格，從而使我國企業(yè)在國際市場中處于被動(dòng)地位。另外，對(duì)于國內(nèi)市場，由于進(jìn)口產(chǎn)品在進(jìn)口國家實(shí)施的消費(fèi)型增值稅制度下已經(jīng)得到徹底的退稅，而國內(nèi)企業(yè)的同類產(chǎn)品卻沒有同樣待遇，同樣使我國企業(yè)處于行業(yè)的不利地位。綜上，可以看出在現(xiàn)行的增值稅制下我國企業(yè)處于全面下風(fēng)，但是，在改革之后，我國出口產(chǎn)品就實(shí)現(xiàn)了徹底退稅，從而具備了與同行國際企業(yè)平等進(jìn)入市場的資格，提高國內(nèi)企業(yè)競爭力的同時(shí)也可促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大出口貿(mào)易，推進(jìn)我國整體出口貿(mào)易的發(fā)展。當(dāng)然，國內(nèi)產(chǎn)品也因此擴(kuò)大了進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣范圍，降低產(chǎn)品成本和企業(yè)稅負(fù)，同樣可以有效的提高國內(nèi)產(chǎn)品與同行國際產(chǎn)品間的競爭力。
三、應(yīng)對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型的固定資產(chǎn)投資建議
增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)行業(yè)和不同企業(yè)的稅收影響也不盡相同。一般來說，對(duì)于需要購進(jìn)大量機(jī)器設(shè)備，進(jìn)行技術(shù)革新的行業(yè)和企業(yè)，稅收減負(fù)作用顯著，而對(duì)于其他行業(yè)和企業(yè)來說，增值稅稅負(fù)就不會(huì)有明顯變化。
1、制定適合本企業(yè)的固定資產(chǎn)長期投資計(jì)劃
增值稅轉(zhuǎn)型是我國當(dāng)前形勢(shì)下提出的一項(xiàng)減稅政策，是積極財(cái)政政策的重要組成部分。企業(yè)制定固定資產(chǎn)長遠(yuǎn)投資規(guī)劃，要從戰(zhàn)略的高度，以國家宏觀調(diào)控政策為導(dǎo)向，以構(gòu)筑核心競爭能力和加快產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整為目標(biāo)，長遠(yuǎn)計(jì)議、精心規(guī)劃。首先，要對(duì)企業(yè)所處的發(fā)展階段、存量固定資產(chǎn)的配套情況和技術(shù)水平進(jìn)行深入而系統(tǒng)地分析，準(zhǔn)確理解和把握增值稅轉(zhuǎn)型的稅收優(yōu)惠政策，掌握好固定資產(chǎn)投資的輕重緩急節(jié)奏，以提高企業(yè)核心競爭力，謀取市場優(yōu)勢(shì)；其次，明確投資方向，促進(jìn)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)優(yōu)化調(diào)整。投資資金要向國家產(chǎn)業(yè)政策鼓勵(lì)的項(xiàng)目傾斜，對(duì)市場潛力大、技術(shù)含量高的項(xiàng)目給予優(yōu)先投資。對(duì)效益低下及國家產(chǎn)業(yè)政策限制或不鼓勵(lì)發(fā)展的項(xiàng)目要減少投資或不投資。
2、采購時(shí)盡量獲取增值稅專用發(fā)票
增值稅轉(zhuǎn)型會(huì)對(duì)企業(yè)投資產(chǎn)生正效應(yīng)，使企業(yè)存在擴(kuò)大投資和設(shè)備投資的政策激勵(lì)，從而對(duì)企業(yè)收益產(chǎn)生影響。但需要注意的是，對(duì)除房屋、建筑物、土地等不動(dòng)產(chǎn)以外的購進(jìn)固定資產(chǎn)（包括接受捐贈(zèng)和實(shí)物投資）、用于自制固定資產(chǎn)（含改擴(kuò)建、安裝）的購進(jìn)貨物或增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，只有取得了增值稅專用發(fā)票，才能享受增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的政策。如果購進(jìn)時(shí)不能分清固定資產(chǎn)用途的，也必須要取得增值稅專用發(fā)票，等明確購進(jìn)固定資產(chǎn)的用途后，再最終決定是否能夠進(jìn)行增值稅迸項(xiàng)稅額的抵扣。因此在采購固定資產(chǎn)時(shí)盡量獲取增值稅專用發(fā)票，這樣才能獲得新增機(jī)器設(shè)備投資中所含增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣，才能享受此項(xiàng)政策所帶來的優(yōu)惠。
3、完善企業(yè)增值稅的管理體制
我國自1983年1月1日起，開始試行增值稅。1994年稅制改革時(shí)我國選擇了很少被其他國家采用的生產(chǎn)型增值稅。由于生產(chǎn)型增值稅具有重復(fù)征稅、抑制企業(yè)資產(chǎn)更新等弊病，2004年7月1日和2007年7月1日，國家先后在東北三省行業(yè)和中部六省行業(yè)推行了增值稅轉(zhuǎn)型試點(diǎn)，2009年1月1日起，國家決定在全國所有地區(qū)和行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。至此，我國增值稅統(tǒng)一由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型，相關(guān)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理也有了相應(yīng)的變化。本文舉例說明消費(fèi)型增值稅下一般納稅人固定資產(chǎn)的涉稅業(yè)務(wù)處理。
一、固定資產(chǎn)增加的業(yè)務(wù)處理
根據(jù)財(cái)稅［2008］170號(hào)文件的規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人如果可以提供有效的扣稅憑證，購進(jìn)的固定資產(chǎn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資）和自制的固定資產(chǎn)（包括改擴(kuò)建、安裝）的進(jìn)項(xiàng)稅額可以自銷項(xiàng)稅額中抵扣。有效的扣稅憑證是指增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)。
允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)指的是機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具。房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)不能納入增值稅的抵扣范圍。
（一）購進(jìn)固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例1］ a企業(yè)于2009年1月3日，購入一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備，增值稅專用發(fā)票價(jià)款500萬元，增值稅額85萬元，支付運(yùn)輸費(fèi)2萬元，運(yùn)費(fèi)取得了運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)。固定資產(chǎn)無需安裝，以上貨款均以銀行存款支付。
借：固定資產(chǎn)5 018 600
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 851 400
貸：銀行存款5 870 000
（二）接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例2］ b企業(yè)于2009年2月4日接受甲企業(yè)捐贈(zèng)卡車一輛，當(dāng)天辦妥手續(xù)。甲企業(yè)提供的增值稅專用發(fā)票價(jià)款為20萬元，增值稅額為3．4萬元。不考慮所得稅及其他相關(guān)稅費(fèi)。
借：固定資產(chǎn)200 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34 000
貸：營業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得 234 000
（三）接受投資轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例3］ c企業(yè)于2009年3月5日接受乙企業(yè)投資轉(zhuǎn)入設(shè)備一批，經(jīng)雙方確認(rèn)價(jià)值為800萬元，增值稅專用發(fā)票表明增值稅額為136萬元。機(jī)器已交付使用并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。
借：固定資產(chǎn) 8 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1 360 000
貸：實(shí)收資本——c企業(yè) 9 360 000
（四）非貨幣性資產(chǎn)交換取得固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例4］ d企業(yè)2009年4月6日用一批材料換入新設(shè)備一臺(tái)。該批材料售價(jià)6萬元，增值稅專用發(fā)票表明增值稅額1．02萬元，換入的新設(shè)備公允價(jià)值7萬元，增值稅專用發(fā)票表明增值稅額1．19萬元。d企業(yè)支付補(bǔ)價(jià)1．34萬元。假定該項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。
借：固定資產(chǎn)70 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 11 900
貸：其他業(yè)務(wù)收入 60 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 10 200
銀行存款 11 700
（五）債務(wù)重組取得固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例5］ e企業(yè)2009年1月1日賒銷一批商品給丙企業(yè)，價(jià)稅合計(jì)10萬元，當(dāng)即收到一張面值為10萬元的商業(yè)承兌匯票。2009年5月7日丙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，經(jīng)雙方協(xié)議擬進(jìn)行債務(wù)重組。丙企業(yè)以設(shè)備抵債，開出增值稅專用發(fā)票，該設(shè)備公允價(jià)值8萬元，增值稅額1．36萬元。
借：固定資產(chǎn)80 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13 600
營業(yè)外支出 6 400
貸：應(yīng)收票據(jù) 100 000
（六）自制固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
［例6］ 2009年6月8日，f企業(yè)購入自制設(shè)備用物資一批已驗(yàn)收入庫。增值稅專用發(fā)票價(jià)款5萬元，增值稅額0．85萬元，貨款已支付。7月9日，f企業(yè)開始自制設(shè)備，領(lǐng)用上述購入的物資。8月1日，領(lǐng)用本企業(yè)生產(chǎn)用原材料一批，價(jià)款2萬元，增值稅額0．34萬元，領(lǐng)用本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)成品一批，產(chǎn)成品按售價(jià)計(jì)算為10萬元，增值稅1．7萬元。8月16日，f企業(yè)將自制完工的設(shè)備交付生產(chǎn)使用。
1． 6月8日，購入自制設(shè)備用物資
借：工程物資——專用材料 50 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 8 500
貸：銀行存款 58 500
2． 7月9日，領(lǐng)用自制設(shè)備用物資
借：在建工程——自制設(shè)備工程 50 000
貸：工程物資——專用材料 50 000
3． 8月1日，領(lǐng)用原材料和產(chǎn)成品
借：在建工程——自制設(shè)備工程 20 000
貸：原材料 20 000
借：在建工程——自制設(shè)備工程100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17 000
貸：庫存商品 100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17 000
4． 8月16日，自制設(shè)備交付使用
借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用固定資產(chǎn)170 000
貸：在建工程——自制設(shè)備工程 170 000
二、固定資產(chǎn)減少的業(yè)務(wù)處理
固定資產(chǎn)減少時(shí)涉及增值稅的業(yè)務(wù)主要包括兩類：一類涉及進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，一類涉及銷項(xiàng)稅額。
（一）涉及進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的業(yè)務(wù)處理
財(cái)稅［2008］170號(hào)文件第五條規(guī)定：納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生條例第十條（一）至（三）項(xiàng)所列情形的，即發(fā)生了（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)等三種情形時(shí)，應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝固定資產(chǎn)凈值×適用稅率?！∵@里的固定資產(chǎn)凈值，是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提折舊后計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。
［例7］ 2009年7月10日，g企業(yè)將4月5日購進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備一臺(tái)轉(zhuǎn)為基建處作房屋和辦公樓基本建設(shè)使用，購入時(shí)取得的增值稅專用發(fā)票價(jià)款6萬元，增值稅額1．02萬元，殘值率為4％，預(yù)計(jì)使用6年。采用直線法計(jì)提折舊。
固定資產(chǎn)凈值＝固定資產(chǎn)原值－已提折舊
＝6－6×96％×3÷（6×12）＝ 5．76（萬元）
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝固定資產(chǎn)凈值×適用稅率＝5．76×17％＝0．979 2（萬元）
借：固定資產(chǎn)清理 57 600
累計(jì)折舊2 400
貸：固定資產(chǎn)60 000
借：在建工程67 392
貸：固定資產(chǎn)清理57 600
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）9 792
如果企業(yè)將所購貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)，或發(fā)生非正常損失，或用于免征增值稅項(xiàng)目等，應(yīng)跟據(jù)固定資產(chǎn)凈值計(jì)算“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”，借記“應(yīng)付職工薪酬”、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢” 及其他有關(guān)科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） ”等科目。
（二）涉及銷項(xiàng)稅額的業(yè)務(wù)處理
涉及銷項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)可以分為兩種情況：一是企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)；二是增值稅條例所規(guī)定的視同銷售行為。
1． 銷售自己使用過的固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
財(cái)稅［2008］170號(hào)文件規(guī)定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（以下簡稱已使用過的固定資產(chǎn)），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：（1）銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；（2）2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；（3）2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
［例8］ a企業(yè)于2009年8月11日轉(zhuǎn)讓1月3日購入的生產(chǎn)用設(shè)備一臺(tái)（見例1），原值5 018 600元，進(jìn)項(xiàng)稅額851 400元，已提折舊50 000元，該固定資產(chǎn)售價(jià)6 000 000元，增值稅額1 020 000元。已經(jīng)收到全部款項(xiàng)。
固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理：
借：固定資產(chǎn)清理4 968 600
累計(jì)折舊50 000
貸：固定資產(chǎn) 5 018 600
出售固定資產(chǎn)：
借：銀行存款7 020 000
貸：固定資產(chǎn)清理6 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1 020 000
結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 1 031 400
貸：營業(yè)外收入1 031 400
2． 視同銷售固定資產(chǎn)的業(yè)務(wù)處理
增值稅實(shí)施細(xì)則第四條明確規(guī)定了單位或者個(gè)體工商戶的八種行為視同銷售貨物。并且財(cái)稅［2008］170號(hào)文件規(guī)定，納稅人發(fā)生細(xì)則第四條規(guī)定固定資產(chǎn)視同銷售行為，對(duì)已使用過的固定資產(chǎn)無法確定銷售額的，以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。
［例9］ h企業(yè)于2009年9月12日購入電腦一批，增值稅專用發(fā)票價(jià)款300萬元，增值稅額51萬元，款項(xiàng)以銀行存款支付。2009年12月25日，企業(yè)將該批電腦通過當(dāng)?shù)丶t十字會(huì)捐贈(zèng)給希望小學(xué)，批該電腦已提折舊2萬元，捐出時(shí)支付清理費(fèi)2 000元。
固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理：
借：固定資產(chǎn)清理 2 980 000
累計(jì)折舊 20 000
貸：固定資產(chǎn) 3 000 000
支付清理費(fèi)用：
借：固定資產(chǎn)清理 2 000
貸：銀行存款 2 000
計(jì)算增值稅：
借：固定資產(chǎn)清理 506 600
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）506 600
結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理：
借：營業(yè)外支出3 488 600
貸：固定資產(chǎn)清理 3 488 600
企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的固定資產(chǎn)作為投資提供給其他單位或個(gè)體工商戶，或者分配給股東或投資者，應(yīng)借記“長期股權(quán)投資”、“利潤分配”等科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目。
企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的固定資產(chǎn)用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)借記“應(yīng)付職工薪酬”及其他有關(guān)科目，根據(jù)增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定不應(yīng)開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)以固定資產(chǎn)凈值為銷售額，計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額；貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，并結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。
主要參考文獻(xiàn)
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自2009年我國推行增值稅轉(zhuǎn)型改革后，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的增值稅可以進(jìn)行抵扣，這是我國歷史上單項(xiàng)稅制改革降低稅度最大的一次改革。增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)的影響很大，對(duì)企業(yè)的籌資、投資、稅收以及財(cái)務(wù)核算等均有很大影響。增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)核算的影響主要體現(xiàn)在固定資產(chǎn)降低時(shí)是否繳納增值稅，而固定資產(chǎn)升高時(shí)是否可以將其增值稅抵扣掉。
一、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)固定資產(chǎn)初始確認(rèn)、計(jì)量的影響
(一)自建固定資產(chǎn)初始入賬成本的確定
增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)自建固定資產(chǎn)的影響主要體現(xiàn)在是否能夠?qū)⑵髽I(yè)購進(jìn)物資所產(chǎn)生的進(jìn)行稅額抵消掉，所以應(yīng)當(dāng)詳細(xì)分析工程物資的主要用途。一般情況下，企業(yè)的工程物資有建造房屋、安裝設(shè)備這兩種。但是，企業(yè)把工程物資用在房屋的建設(shè)中，這種應(yīng)稅項(xiàng)目是屬于非增殖稅的，所以是不可以將進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣掉的，仍然要把它歸在工程物資成本里；但是，是能夠抵扣儀器設(shè)備中的工程物資所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額的。例如：某公司自己生產(chǎn)了一大型的設(shè)備，為項(xiàng)目購進(jìn)了專用物資200000元，繳納增值稅34000元，具有增值稅的專用發(fā)票。購進(jìn)的專用物資均用在機(jī)械設(shè)備項(xiàng)目中，工程已經(jīng)竣工并且付諸應(yīng)用，會(huì)計(jì)處理為：(1)購進(jìn)物資時(shí)：借：工程物資200000應(yīng)交稅費(fèi)-進(jìn)項(xiàng)稅額34000貸：銀行存款234000(2)領(lǐng)用原材料、物資時(shí)：借：建設(shè)中的工程200000貸：工程物資200000(3)竣工時(shí)的交付使用：借：固定資產(chǎn)200000貸：建設(shè)中的工程200000
(二)外購設(shè)備初始入賬成本的確定
在生產(chǎn)型增值稅政策下，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)過程中，應(yīng)當(dāng)在銷項(xiàng)稅額中將其產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣掉，這樣一來，企業(yè)在購買儀器設(shè)備的時(shí)候就要承擔(dān)非常中的稅負(fù)。為了減小企業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)，政府修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》，將不能抵扣購進(jìn)固定資產(chǎn)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額這一規(guī)定刪除了，這樣一來，納稅人就能夠抵扣掉購進(jìn)儀器設(shè)備產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額。依照修訂過的增值稅條例，通常納稅人購進(jìn)設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行單獨(dú)確認(rèn)，不用再將其算到固定資產(chǎn)成本，所以就會(huì)減小固定資產(chǎn)入賬的價(jià)值。比如，某企業(yè)購進(jìn)一臺(tái)機(jī)械設(shè)備，增值稅專用發(fā)票上的價(jià)款為300000元，增值稅為51000元。具有合法的增值稅抵扣憑證，所有的交易均通過銀行存款來支付。在不考慮運(yùn)輸費(fèi)的情況下，增值稅轉(zhuǎn)型后：借：固定資產(chǎn)300000應(yīng)交稅金-進(jìn)項(xiàng)稅額51000貸：銀行存款351000此外，應(yīng)當(dāng)引起高度重視的是，為了彌補(bǔ)增值稅轉(zhuǎn)型造成的某些稅收漏洞，新的增值稅條例中明確規(guī)定，和企業(yè)中技術(shù)升級(jí)更新沒有關(guān)系、并且容易與個(gè)人消費(fèi)品混淆的消費(fèi)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額是不能抵扣的，比如游艇、小汽車以及摩托車等等。所以，就這種固定資產(chǎn)來說，會(huì)計(jì)核算和增值稅轉(zhuǎn)型之前是一樣的[1]。
二、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的影響
(一)影響固定資產(chǎn)的處置
1.非正常損失的固定資產(chǎn)：這種固定資產(chǎn)指的是因管理不到位而導(dǎo)致的資產(chǎn)丟失、變質(zhì)、霉?fàn)€、被盜等問題。但是，增值稅經(jīng)過轉(zhuǎn)型后，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠被抵扣消除，所以，固定資產(chǎn)的不能抵扣掉的進(jìn)項(xiàng)稅額就包含進(jìn)了非正常損失額度中。對(duì)于不能抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)根據(jù)其適用稅率、凈值進(jìn)行相應(yīng)的計(jì)算，并利用“應(yīng)交稅費(fèi)-進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”將該科目轉(zhuǎn)出去。在還沒有轉(zhuǎn)型增值稅前，固定資產(chǎn)購進(jìn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額并沒有抵扣掉，一旦造成了非正常損失，就沒有必要核算進(jìn)項(xiàng)數(shù)額的轉(zhuǎn)出了。2.看作銷售的固定資產(chǎn)：轉(zhuǎn)型增值稅之后，視同為銷售的固定資產(chǎn)包括了無償捐贈(zèng)給別人、分配給股東、個(gè)體經(jīng)營以及投資等應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅，企業(yè)將委托他人或者自己加工的固定資產(chǎn)用在個(gè)人消費(fèi)、集體福利以及非應(yīng)稅項(xiàng)目等等。在轉(zhuǎn)型增值稅前，沒有將固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣掉，所以，在對(duì)視同銷售的固定資產(chǎn)進(jìn)行處置時(shí)，是不用計(jì)算它的銷項(xiàng)稅額的。3.固定資產(chǎn)的出售：企業(yè)在出售固定資產(chǎn)之前，應(yīng)當(dāng)先清理固定資產(chǎn)，然后處理固定資產(chǎn)清理過程中所產(chǎn)生的費(fèi)用，接著將對(duì)固定資產(chǎn)出售的收入進(jìn)行處理，最后處理固定資產(chǎn)的清理損益。增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)固定資產(chǎn)的出售是具有很大影響的，具體體現(xiàn)在處理固定資產(chǎn)出售收入的過程中。在轉(zhuǎn)型增值稅后，能夠抵扣掉購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)的進(jìn)行稅額，出售固定資產(chǎn)時(shí)也會(huì)對(duì)銷項(xiàng)稅額計(jì)算。與銷售普通貨物相同，企業(yè)中固定固定資產(chǎn)的銷售業(yè)要計(jì)算、繳納增值稅的。但是在生產(chǎn)型增值稅征收模式中，是不征收固定資產(chǎn)銷售產(chǎn)生的增值稅的。經(jīng)過修訂之后的增值稅條例，在判斷固定資產(chǎn)出售產(chǎn)生銷項(xiàng)增值稅的稅率時(shí)主要是依據(jù)一般納稅人在購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)是否抵扣掉了進(jìn)項(xiàng)稅額來進(jìn)行的。所以，轉(zhuǎn)型增值稅之后，對(duì)出售時(shí)已經(jīng)用過的固定資產(chǎn)還應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際的情形來合理征收增值稅。
(二)影響固定資產(chǎn)的折舊
折舊指的是在固定資產(chǎn)的使用期限內(nèi)，根據(jù)合理的方法來有效分?jǐn)倯?yīng)計(jì)的折舊額。在增值稅轉(zhuǎn)型之后，處理固定資產(chǎn)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額的方法是不同的，進(jìn)而導(dǎo)致了固定資產(chǎn)的原價(jià)或者說成本產(chǎn)生一定的差異，而固定資產(chǎn)的成本對(duì)其折舊是具有一定影響的，因此增值稅轉(zhuǎn)型在很大程度上也影響著固定資產(chǎn)的折舊。增值稅經(jīng)過轉(zhuǎn)型后，企業(yè)能夠抵扣掉購進(jìn)固定資產(chǎn)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)而使得固定資產(chǎn)的成本減小。這樣一來，與增值稅轉(zhuǎn)型之前相比，固定資產(chǎn)折舊也會(huì)有所降低[2]。
三、面對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取的應(yīng)對(duì)對(duì)策
(一)企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)投資的規(guī)模、速度進(jìn)行合理的規(guī)劃
應(yīng)為增值稅應(yīng)繳納稅額與銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)相同，所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)購進(jìn)固定資產(chǎn)的時(shí)間進(jìn)行合理的規(guī)劃，防止銷項(xiàng)稅額不夠減、過剩等問題的發(fā)生。應(yīng)當(dāng)確保固定資產(chǎn)投資的穩(wěn)定性，對(duì)其分批更新，并且通過稅收的優(yōu)惠政策來提高企業(yè)的收益。
(二)盡可能地所要增值稅專用的發(fā)票
增值稅經(jīng)過轉(zhuǎn)型之后，利用增值稅專用發(fā)票能夠?qū)①忂M(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣掉。所以，企業(yè)在購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡可能地所要增值稅專用的發(fā)票，哪怕購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)還未明確其用途，也應(yīng)當(dāng)先索要發(fā)票，等到明確了固定資產(chǎn)的用途之后再?zèng)Q定是否對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。
(三)盡可能地在一般納稅人處購進(jìn)固定資產(chǎn)
為了取得增值稅專用發(fā)票，一般納稅人在購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)，在小規(guī)模納稅人未提供更加優(yōu)惠條件的情況下，應(yīng)當(dāng)盡量不向其購買固定資產(chǎn)。盡管提供固定資產(chǎn)的小型納稅人可以去稅務(wù)機(jī)開設(shè)專門的增值稅發(fā)票，但是在普通納稅人處買進(jìn)的固定資產(chǎn)更加劃算[3]。
四、結(jié)語
增值稅轉(zhuǎn)型不僅是一項(xiàng)非常有意義的減稅政策，更是積極財(cái)政政策中十分關(guān)鍵的一部分，所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)緊抓此次機(jī)會(huì)，享受增值稅轉(zhuǎn)型這一優(yōu)惠政策。而增值稅轉(zhuǎn)型嚴(yán)重影響著企業(yè)固定資產(chǎn)的核算，然而，隨著增值稅轉(zhuǎn)型完善，其對(duì)固定資產(chǎn)核算造成的不利影響也正在慢慢減小。
參考文獻(xiàn)：
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[中圖分類號(hào)]F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1008-4738(2011)05-0060-05
2008年11月5日，國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì)議決定2009年1月1日起在全國范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅。2008年12月19日國家財(cái)政部、國家稅務(wù)總局了《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》(以下簡稱財(cái)稅[2008]170號(hào))。財(cái)稅[2008]170號(hào)規(guī)范了增值稅一般納稅人固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等涉稅會(huì)計(jì)處理。本文根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)和2006年財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及應(yīng)用指南，對(duì)消費(fèi)型增值稅下常用固定資產(chǎn)取得和處置的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。
一、消費(fèi)型增值稅下取得固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
(一)外購固定資產(chǎn)
企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)，應(yīng)按照實(shí)際支付的買價(jià)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等，作為固定資產(chǎn)的取得成本，企業(yè)允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照專用發(fā)票上注明的增值稅額記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目。為購進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，在取得貨物運(yùn)輸發(fā)票后，按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的部分直接記入“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目。企業(yè)外購固定資產(chǎn)包括不需要安裝的固定資產(chǎn)和需要安裝的固定資產(chǎn)兩種方式。
1.購入不需要安裝的固定資產(chǎn)
不需要安裝的固定資產(chǎn)指固定資產(chǎn)購入后不需要安裝可以直接交付使用。不需要安裝的固定資產(chǎn)應(yīng)以固定資產(chǎn)購置時(shí)實(shí)際支付的買價(jià)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等作為固定資產(chǎn)入賬價(jià)值。
【例題1】盛和公司為增值稅一般納稅人，2010年3月購入一臺(tái)不需要安裝的設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價(jià)款為300000元，增值稅額為5l000元，另支付運(yùn)雜費(fèi)l000元，款項(xiàng)以銀行存款支付。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
借:固定資產(chǎn)
301000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
51000
貸:銀行存款
352000
2.購入需要安裝的固定資產(chǎn)
需要安裝的固定資產(chǎn)指固定資產(chǎn)購入后需要經(jīng)過安裝才能交付使用。這種固定資產(chǎn)應(yīng)以購置時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款及相關(guān)費(fèi)用作為固定資產(chǎn)價(jià)值，具體包括買價(jià)、稅費(fèi)(關(guān)稅、車輛購置稅等)、包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)以及固定資產(chǎn)安裝過程中的安裝成本等。
【例題2】盛和公司購入一臺(tái)需要安裝的設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備買價(jià)為25000元，增值稅額為4250元，安裝設(shè)備時(shí)領(lǐng)用生產(chǎn)用材料價(jià)值1000元，購進(jìn)該批材料時(shí)支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為170元，支付安裝人員工資2000元.
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
支付設(shè)備價(jià)款時(shí):
借:在建工程 25000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 4250
貸:銀行存款 29250
領(lǐng)用安裝材料、支付工資時(shí):
借:在建工程 3170
貸:原材料 1000
應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170
應(yīng)付職工薪酬 2 000
設(shè)備安裝完畢交付使用時(shí):
借:固定資產(chǎn) 28170
貸:在建工程 28170
3.以一筆款項(xiàng)購入多項(xiàng)沒有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn)
在實(shí)際工作中，企業(yè)可能以一筆款項(xiàng)購人多項(xiàng)沒有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn)。如果這些資產(chǎn)均符合固定資產(chǎn)的定義，并滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，則應(yīng)將各項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并按各項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值的比例對(duì)總成本進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本Ⅲ。
【例題3】2010年4月21日，盛和公司向乙公司一次購入三套不同型號(hào)且具有不同生產(chǎn)能力的設(shè)備A、B和C。盛和公司為該批設(shè)備共支付貨款5 000000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額850000元，保險(xiǎn)費(fèi)17000元，裝卸費(fèi)3000元，全部通過銀行轉(zhuǎn)賬支付；假定A、B和C設(shè)備分別滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，公允價(jià)值分別為1560000元、2340000元和1300000元。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
借:固定資產(chǎn)――A 1506000
――B 2259000
――C 1255000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
850000
貸:銀行存款 5870000
4.超過正常信用期分期付款購買固定資產(chǎn)
如果購入的固定資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價(jià)款(如分期付款購買的固定資產(chǎn))，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，則應(yīng)按所購固定資產(chǎn)應(yīng)付購買價(jià)款的現(xiàn)值，借記“固定資產(chǎn)”科目或“在建工程”科目，按應(yīng)支付的價(jià)格貸記“長期應(yīng)付款”科目，按其差額借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。
【例題4】2010年1月1日，盛和公司采用分期付款方式向乙公司購買一套大型設(shè)備，合同約定價(jià)格為2000萬元，分5次于每年12月31 El等額支付。該大型設(shè)備成本為1560萬元，在現(xiàn)銷方式下該大型設(shè)備的價(jià)格為1600萬元。假定乙公司發(fā)出商品時(shí)開出增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅額為340萬元，盛和公司于當(dāng)天支付增值稅額340萬元。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
借:固定資產(chǎn) 16000000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 3400000
未確認(rèn)融資費(fèi)用 4000000
貸:長期應(yīng)付款 20000000
銀行存款 3400000
(二)自行建造固定資產(chǎn)
企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關(guān)稅費(fèi)、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用以及應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)包括自營建造和出包建造兩種方式。
1.自營方式建造固定資產(chǎn)
自營建造是指企業(yè)自行經(jīng)營、正在施工中和雖已完工但尚未交付使用的固定資產(chǎn)、建筑工程和安裝工程。自營工程建造固定資產(chǎn)的成本，原則上應(yīng)包括建造企業(yè)發(fā)生的一切必要的、合理的支出。具體包括工程用直接材料、直接人工、直接機(jī)械施工費(fèi)、有關(guān)稅金及固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的工程借款費(fèi)用、工程用水電費(fèi)、設(shè)備安裝費(fèi)、工程管理費(fèi)、征地費(fèi)、可行性研究費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)及其他應(yīng)計(jì)入工程成本的費(fèi)用。
【例題5】盛和公司自建廠房一棟，購入為工程準(zhǔn)備的各種物資500000元，支付的增值稅額為85000元，全部用于工程建設(shè)。工程人員應(yīng)計(jì)工資100000元，支付的其他費(fèi)用30000元。工程已完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
購入工程物資時(shí):
借:工程物資 585000
貸:銀行存款 585000
領(lǐng)用工程物資時(shí):
借:在建工程 585 000
貸:工程物資 585000
支付工程人員工資、其他費(fèi)用時(shí):
借:在建工程 130000
貸:應(yīng)付職工薪酬 100000
銀行存款 30000
工程完工時(shí):
借:固定資產(chǎn) 715000
貸:在建工程 715000
2.出包方式建造固定資產(chǎn)
出包工程是指企業(yè)向外發(fā)包，由其他單位組織經(jīng)營、正在施工的和雖已完工但尚未交付使用的建筑工程和安裝工程。出包工程建造的固定資產(chǎn)應(yīng)以實(shí)際支付給承包單位的工程價(jià)款作為該項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。一般情況下，出包單位應(yīng)預(yù)先支付給承包單位一定的預(yù)付工程款，然后每月根據(jù)工程進(jìn)度進(jìn)行結(jié)算，工程完工后進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。
【例題6】2010年3月2日，盛和公司將一幢新建廠房出包給乙公司承建，按規(guī)定先向乙公司預(yù)付工程價(jià)款400000元，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付；2010年7月2日，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后，收到乙公司的有關(guān)工程結(jié)算單據(jù)，補(bǔ)付工程款172000元，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付；2010年7月3日，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，經(jīng)驗(yàn)收后交付使用。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
預(yù)付工程款時(shí):
借:在建工程 400000
貸:銀行存款 400000
補(bǔ)付工程款時(shí):
借:在建工程 172000
貸:銀行存款 172000工程交付使用時(shí):
借:固定資產(chǎn) 572000
貸:在建工程 572000(三)接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)
企業(yè)接受的固定資產(chǎn)捐贈(zèng)，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”科目，按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，將企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值作為捐贈(zèng)利得直接計(jì)入“營業(yè)外收入”科目。
【例題7】盛和公司接受一臺(tái)商捐贈(zèng)的設(shè)備一臺(tái)，根據(jù)捐贈(zèng)設(shè)備的發(fā)票確定其價(jià)值為400 000元，發(fā)生的運(yùn)費(fèi)、包裝費(fèi)計(jì)2 000元用銀行存款支付。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
借:固定資產(chǎn) 402000
貸:營業(yè)外收入――捐贈(zèng)利得 400000
銀行存款 2000
(四)接受固定資產(chǎn)投資
企業(yè)接受的固定資產(chǎn)投資，應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
【例題8】盛和公司注冊(cè)資本為4500000元。2010年2月5日，接受乙公司一臺(tái)設(shè)備投資。該設(shè)備原價(jià)為900000元，已提折舊300000元。該投資占盛和公司注冊(cè)資本的10％。乙公司向盛和公司開具了增值稅專用發(fā)票，價(jià)款600000元，稅款102000元。
盛和公司會(huì)計(jì)處理如下:
借:固定資產(chǎn) 600000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 102000
貸:實(shí)收資本 450000
資本公積 252000
二、消費(fèi)型增值稅下處置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
(一)銷售自用固定資產(chǎn)
消費(fèi)型增值稅下，銷售固定資產(chǎn)與銷售一般貨物一樣計(jì)算并交納增值稅。財(cái)稅[2008]170號(hào)規(guī)定:2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅:(1)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；(2)2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；(3)2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
消費(fèi)型增值稅下企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的固定資產(chǎn)，如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí)其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已計(jì)人“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，銷售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。
【例題9】盛和公司購人一臺(tái)生產(chǎn)用機(jī)床，含稅價(jià)為585000元，當(dāng)即投入使用。預(yù)計(jì)使用年限為lO年，凈殘值為零，直線法計(jì)提折舊。設(shè)備使用3年后，盛和公司因轉(zhuǎn)產(chǎn)將其售出。轉(zhuǎn)讓價(jià)為468000萬元。該機(jī)床適用17％的增值稅稅率。假設(shè)該機(jī)床分別購置于2009年1月1日前后，會(huì)計(jì)處理如下表:
(二)固定資產(chǎn)改變用途
1.固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或用于免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人肖費(fèi)
對(duì)于企業(yè)將購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或用于免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)，如果企業(yè)購入固定資產(chǎn)時(shí)，已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)人“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，應(yīng)在當(dāng)月計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，即不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率，將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。
【例題10】盛和公司將2010年5月1日購入的一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備轉(zhuǎn)為福利部門使用，購入價(jià)40000元，增值稅6800元，該設(shè)備已累計(jì)提取的折舊額為3000元。
盛和公司的會(huì)計(jì)處理如下:
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝(40 000―3 000)*17％＝6290元
借:固定資產(chǎn) 6290
貸:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 6290
2.固定資產(chǎn)用于對(duì)外投資或捐贈(zèng)
對(duì)于企業(yè)將購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者、或分配給股東、或無償贈(zèng)送他人等都應(yīng)計(jì)算應(yīng)交增值稅。借記“在建工程”、“長期股權(quán)投資”、“利潤分配――應(yīng)付普通股股利”、“營業(yè)外支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目；按固定資產(chǎn)的公允價(jià)格，貸記“固定資產(chǎn)清理”等科目；按銷售價(jià)格和規(guī)定的增值稅稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。
【例題ll】盛和公司于2010年9月通過當(dāng)?shù)孛裾块T向玉樹災(zāi)區(qū)捐贈(zèng)2010年1月購進(jìn)的一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，賬面原值為10000元，累計(jì)折舊為400元，捐贈(zèng)時(shí)支付清理費(fèi)500元。盛和公司的會(huì)計(jì)如下:借:固定資產(chǎn)清理 9600
累計(jì)折舊 400
貸:固定資產(chǎn) 10000
借:固定資產(chǎn)清理 2132
貸:銀行存款
500
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1632
借:營業(yè)外支出 11732
貸:固定資產(chǎn)清理 11732
(三)固定資產(chǎn)出現(xiàn)報(bào)廢、毀損、盤虧
當(dāng)固定資產(chǎn)出現(xiàn)報(bào)廢、毀損時(shí)，原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出，借記“固定資產(chǎn)清理”、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額以固定資產(chǎn)凈值乘以適用的增值稅率確定。
當(dāng)固定資產(chǎn)盤虧時(shí)，原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出。查明原因前，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢――待處理固定資產(chǎn)損溢”科目，貸記“固定資產(chǎn)”，“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。
【例題12】盛和公司2010年4月1日購人一臺(tái)生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為40000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為6800元，已抵扣。7月27日，公司發(fā)生火災(zāi)，該機(jī)器設(shè)備被大火燒毀。
盛和公司會(huì)計(jì)處理
借:固定資產(chǎn)清理 40000
貸:固定資產(chǎn) 40000
借:固定資產(chǎn)清理 6800
貸:應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 6800
借:營業(yè)外支出 46800
貸:固定資產(chǎn)清理 46800
我國于2009年起對(duì)增值稅的管理實(shí)行了由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)型。依據(jù)財(cái)稅〔2008〕170號(hào)《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》規(guī)定：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。需要說明的是這里的“固定資產(chǎn)”僅限生產(chǎn)經(jīng)營設(shè)備。
增值稅的轉(zhuǎn)型對(duì)固定資產(chǎn)的核算有一系列的影響，具體情況解析如下：
一、購入工程物資的核算
增值稅轉(zhuǎn)型后，企業(yè)購入工程物資的核算需要區(qū)分是用來建造不動(dòng)產(chǎn)（房屋、建筑物）還是用于建造動(dòng)產(chǎn)（生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備）而分別處理。
（一）購入工程物資用于不動(dòng)產(chǎn)的建造
如果購入工程物資是用于建造房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，則購入工程物資時(shí)發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額需要計(jì)入工程物資的成本。
【例1】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月10日購入工程物資一批用于建造廠房，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款200 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額34 000元，另支付運(yùn)費(fèi)6 000元，款項(xiàng)已經(jīng)通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。
借：工程物資
240 000
貸：銀行存款
240 000
（二）購入工程物資用于動(dòng)產(chǎn)的建造
如果購入工程物資是用于建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)，則購入工程物資時(shí)發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以全額抵扣，不計(jì)入工程物資成本。
【例2】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月15日購入工程物資一批用于建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款300 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額51 000元，另支付運(yùn)費(fèi)9 000元（已取得運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)），款項(xiàng)通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。
借：工程物資
308 370
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 51 630
貸：銀行存款
360 000
二、在建工程領(lǐng)用存貨的核算
（一）房屋建筑物工程領(lǐng)用存貨
1、領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料
房屋建筑物工程領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料，則購入原材料發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)予以轉(zhuǎn)出。
【例3】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月20日建造廠房，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料100 000元，該原材料購入時(shí)發(fā)生增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額17 000元。
借：在建工程
117 000
貸：原材料
100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）17 000
2、領(lǐng)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品
房屋建筑物工程領(lǐng)用自己生產(chǎn)產(chǎn)品，屬于視同銷售行為，需確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額。
【例4】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月20日建造廠房，領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品成本300 000元，計(jì)稅價(jià)格400 000元。
借：在建工程
368 000
貸：庫存商品
300 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 68 000
（二）建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備領(lǐng)用存貨
1、領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料
建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備領(lǐng)用生產(chǎn)用的原材料，其購入原材料發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不需要轉(zhuǎn)出。
【例5】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月5日建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料50 000元，該原材料購入時(shí)發(fā)生增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額8 500元。
借：在建工程
50 000
貸：原材料
50 000
2、領(lǐng)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品
建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備領(lǐng)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品，不屬于視同銷售行為，不需要確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額。
【例6】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月5日建造生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備，領(lǐng)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品，成本100 000元，計(jì)稅價(jià)格120 000元。
借：在建工程
100 000
貸：庫存商品
100 000
三、接受投資者投入的生產(chǎn)經(jīng)營設(shè)備
投資者投入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
【例7】A公司和B公司均為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月10日，接受B公司作為生產(chǎn)設(shè)備的固定資產(chǎn)投資，合同中約定該設(shè)備的價(jià)值為320 000元，該價(jià)值是參考此生產(chǎn)設(shè)備的市場價(jià)格及相關(guān)因素后確定的。B公司投資后占A公司注冊(cè)資本的比例為5%，A公司的注冊(cè)資本為600 000元，B公司向A公司開具增值稅專用發(fā)票。
A公司的賬務(wù)處理如下：
借：固定資產(chǎn)
320 000
一、引言
增值稅轉(zhuǎn)型是國家運(yùn)用稅收杠桿支持國有企業(yè)改革、加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進(jìn)企業(yè)技術(shù)改造的一項(xiàng)宏觀調(diào)控政策，目的在于降低稅負(fù)、鼓勵(lì)投資、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)。我國增值稅轉(zhuǎn)型于2004年首先在東北老工業(yè)基地試行，后在中部6省26市推廣實(shí)行，2009年在全國范圍內(nèi)普遍施行。近幾年有不少學(xué)者對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型的效應(yīng)及其對(duì)固定資產(chǎn)投資的影響進(jìn)行了廣泛探討和分析，取得了許多積極的研究成果。黃明峰，吳斌（2009）通過對(duì)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型的中部6省26市上市公司的實(shí)證分析發(fā)現(xiàn)，消費(fèi)型增值稅減輕了企業(yè)稅負(fù)，為固定資產(chǎn)更新創(chuàng)造了條件，整體上帶動(dòng)了投資規(guī)模的擴(kuò)大，但不同行業(yè)受到的影響不同，固定資產(chǎn)比例較低的勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)受到的影響較小，從長期來看其規(guī)模會(huì)因此而相對(duì)萎縮。李成、楊斌（2007）從資本使用者成本角度，通過計(jì)量分析發(fā)現(xiàn)，增值稅轉(zhuǎn)型導(dǎo)致資本使用者成本降低了14.5個(gè)百分點(diǎn)，國有企業(yè)固定資產(chǎn)投資額因此大約上升12個(gè)百分點(diǎn)。王洪海（2007）的研究認(rèn)為，消費(fèi)型增值稅較生產(chǎn)型增值稅更有利于促進(jìn)投資，實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革的企業(yè)在轉(zhuǎn)型前后的固定資產(chǎn)投資情況存在顯著差異。紡織行業(yè)曾是陜西省第一大行業(yè)、第一利稅大戶和創(chuàng)匯大戶，具有良好的紡織工業(yè)發(fā)展基礎(chǔ)。但是1990年代以來，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制改革的深化，陜西紡織行業(yè)的發(fā)展停滯下來，棉紡織行業(yè)勉強(qiáng)維持生存，與終端市場靠近的印染、針織、毛紡織等行業(yè)被淘汰出局。陜西風(fēng)輪紡織股份有限公司董事長李樹生認(rèn)為，影響陜西省紡織工業(yè)發(fā)展的最主要原因是投資嚴(yán)重不足。1990年代后，陜西省紡織工業(yè)固定資產(chǎn)年均增長速度一直低于全國平均水平，資金的嚴(yán)重缺乏制約了企業(yè)的技術(shù)改造、規(guī)模擴(kuò)大和產(chǎn)品的升級(jí)改造。那么增值稅轉(zhuǎn)型是否對(duì)陜西省國有紡織企業(yè)擴(kuò)大投資規(guī)模、優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)產(chǎn)生有利影響，成為值得研究的一項(xiàng)重要課題。本文借鑒前人研究成果，建立固定資產(chǎn)投資與增值稅轉(zhuǎn)型之間的關(guān)系模型，運(yùn)用面板數(shù)據(jù)分析方法，分析增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)陜西省國有紡織企業(yè)固定資產(chǎn)投資產(chǎn)生的影響，一方面為陜西省紡織企業(yè)提供一些有益的發(fā)展思路，另一方面為我國消費(fèi)型增值稅實(shí)施效應(yīng)的研究作出一些補(bǔ)充。
二、研究設(shè)計(jì)
（一）研究假設(shè) 增值稅轉(zhuǎn)型將消除生產(chǎn)型增值稅存在的重復(fù)征稅因素，減輕企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)，有利于鼓勵(lì)企業(yè)投資，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整?；诖耍疚奶岢黾僭O(shè)：
假設(shè)1：增值稅轉(zhuǎn)型將與陜西國有紡織企業(yè)固定資產(chǎn)投資存在正向相關(guān)關(guān)系
2008年底，陜西省國資委對(duì)原唐華集團(tuán)下屬5家國有紡織企業(yè)進(jìn)行政策性破產(chǎn)重組，為陜西紡織行業(yè)發(fā)展帶來新的契機(jī)，對(duì)其他國有紡織企業(yè)來說，這也是難得的發(fā)展機(jī)遇，因此，本文提出假設(shè)：
