序論：速發(fā)表網(wǎng)結(jié)合其深厚的文秘經(jīng)驗(yàn)，特別為您篩選了11篇企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念范文。如果您需要更多原創(chuàng)資料，歡迎隨時(shí)與我們的客服老師聯(lián)系，希望您能從中汲取靈感和知識(shí)！

篇1

根據(jù)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）的解釋，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（CF）是一個(gè)由相互聯(lián)系的目標(biāo)和基本概念所

組成的邏輯一致的體系，這個(gè)體系能導(dǎo)致前后一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用和局限性，目的在于指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與應(yīng)用。在國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的今天，各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定必須奠定在大致相同的概念基礎(chǔ)之上，概念基礎(chǔ)不一致將給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)國(guó)際化帶來諸多障礙。而我國(guó)正處在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和會(huì)計(jì)理論完善的最佳時(shí)期，盡快構(gòu)建和完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已成當(dāng)務(wù)之急。

一、構(gòu)建我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性

1、目前我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架發(fā)展的現(xiàn)狀

隨著人們對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架認(rèn)識(shí)的不斷加深，作為準(zhǔn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺失也逐漸顯露出來，如財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)定位不夠明確，會(huì)計(jì)原則的內(nèi)涵解釋不夠充分并缺乏科學(xué)性和實(shí)效性等，這些缺陷降低了其對(duì)制定具體準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用。在我國(guó)，財(cái)政部于2004年完成了對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的重大變革，并建立了全新的工作機(jī)制，其中的會(huì)計(jì)理論專業(yè)委員會(huì)主要負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)概念框架的研究，為構(gòu)建我國(guó)的會(huì)計(jì)概念框架奠定了基礎(chǔ)。

2、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)建的必要性

（1）構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)發(fā)展的必由之路。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建應(yīng)該具備一個(gè)包括目標(biāo)原則、要素和要求在內(nèi)的邏輯一致的核心系統(tǒng)。它反映會(huì)計(jì)理論的研究成果、指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐，應(yīng)該具有較高的權(quán)威性和穩(wěn)定性。

（2）我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在缺陷。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已經(jīng)不能滿足實(shí)際需要，我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的要求多見于準(zhǔn)則、制度和相關(guān)法規(guī)中，缺乏針對(duì)性。其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)建的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是1993年制定的，與目前具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所運(yùn)用的基本概念和原則脫節(jié)。

（3）會(huì)計(jì)國(guó)際化已是大勢(shì)所趨，為了增強(qiáng)可比性，作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的基本概念和原則應(yīng)該與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)。各發(fā)達(dá)國(guó)家都已建立了較為完備的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，我國(guó)也應(yīng)該借鑒其成功經(jīng)驗(yàn)，盡快構(gòu)建起財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本問題的系統(tǒng)框架，這是我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的重要步驟。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的法律地位

在會(huì)計(jì)國(guó)際化的大背景下，構(gòu)建我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架乃當(dāng)務(wù)之急，而構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的一個(gè)重要問題就是如何確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的法律地位，因?yàn)樗鼘?duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有重大影響。

1、我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)法規(guī)體系

改革開放30年間，我國(guó)會(huì)計(jì)法體系的建設(shè)取得了一定的成就，基本形成了以《會(huì)計(jì)法》為核心的比較完整的會(huì)計(jì)法規(guī)體系。這個(gè)體系大致可以分為三個(gè)層次：第一個(gè)層次是《會(huì)計(jì)法》，第二個(gè)層次是國(guó)務(wù)院的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等條例，第三個(gè)層次是財(cái)政部的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度?！稌?huì)計(jì)法》是我國(guó)會(huì)計(jì)工作的基本大法，也是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)工作的基本依據(jù)，它在我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系中處于最高層次和核心地位，是其他會(huì)計(jì)法規(guī)制度的基本依據(jù)，其他會(huì)計(jì)法規(guī)都必須遵循和符合《會(huì)計(jì)法》的要求。國(guó)務(wù)院制定的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》是對(duì)《會(huì)計(jì)法》中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告規(guī)定的細(xì)化。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)會(huì)計(jì)核算工作的基本規(guī)范，它以《會(huì)計(jì)法》為指導(dǎo)，同時(shí)又是我國(guó)會(huì)計(jì)制度制定的依據(jù)。會(huì)計(jì)制度是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的具體規(guī)范，它以《會(huì)計(jì)法》為依據(jù)，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，結(jié)合不同企業(yè)的特點(diǎn)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的要求制定。

2、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與現(xiàn)行會(huì)計(jì)法規(guī)體系的關(guān)系

（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《會(huì)計(jì)法》的關(guān)系（如圖1所示）?！稌?huì)計(jì)法》是整個(gè)會(huì)計(jì)法規(guī)體系中的基本法，它的制定和實(shí)施使我國(guó)會(huì)計(jì)工作步入法制化的軌道，對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)行為、維護(hù)財(cái)經(jīng)紀(jì)律、保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序都起著十分重要的作用。

（2）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的關(guān)系。《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》將《會(huì)計(jì)法》中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的規(guī)定具體化，它對(duì)1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中諸多不盡完善的概念進(jìn)行了修正，對(duì)規(guī)范我國(guó)的會(huì)計(jì)工作起到了一定的作用。從法律地位上看，我國(guó)的會(huì)計(jì)管理工作由財(cái)政部會(huì)計(jì)司負(fù)責(zé)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度也由財(cái)政部頒布，因此它們都具有法規(guī)的性質(zhì)。未來的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架由財(cái)政部頒布，而《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》是國(guó)務(wù)院頒布的，因此財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的法律地位比《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》低，但是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為會(huì)計(jì)理論體系的重要組成部分，應(yīng)該保持一定的前瞻性，不能局限于現(xiàn)有《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的規(guī)定。

（3）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的關(guān)系。前者是制定具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所依據(jù)的基本會(huì)計(jì)規(guī)范，發(fā)揮著類似于西方國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用；后者由1992年頒布的基本準(zhǔn)則和1997年起陸續(xù)公布的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則兩部分構(gòu)成。首先，我國(guó)將會(huì)計(jì)的基本概念等內(nèi)容歸集到基本準(zhǔn)則之中，并沒有另外單獨(dú)公布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。其次，基本準(zhǔn)則雖然適用于我國(guó)境內(nèi)的所有企業(yè)，但在實(shí)際運(yùn)行中愈來愈缺乏應(yīng)有的調(diào)整力度。最后，從我國(guó)基本準(zhǔn)則的內(nèi)容來看，目前存在著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征之間關(guān)系模糊、會(huì)計(jì)要素定義不夠科學(xué)等問題，因而尚不能完全發(fā)揮指導(dǎo)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的作用。

三、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建

從我國(guó)新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容來看，我國(guó)CF的構(gòu)建有三個(gè)特色部分，其中之一是以國(guó)際化研究和原則為導(dǎo)向，以會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn)，會(huì)計(jì)要素以國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確認(rèn)。

1、關(guān)于構(gòu)建CF的邏輯起點(diǎn)

目前國(guó)際會(huì)計(jì)研究的通行做法是目標(biāo)導(dǎo)向，以會(huì)計(jì)目標(biāo)為研究起點(diǎn)，從顯性層面來說也確實(shí)如此。然而，會(huì)計(jì)目標(biāo)不會(huì)憑空產(chǎn)生，它總是依附于特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而存在。從哲學(xué)角度，環(huán)境決定一切、存在決定一切。無論是會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)本質(zhì)，還是會(huì)計(jì)對(duì)象、會(huì)計(jì)目標(biāo)，都是在一定的社會(huì)政治、經(jīng)濟(jì)、文化等環(huán)境下人們對(duì)會(huì)計(jì)現(xiàn)象的一種認(rèn)識(shí)，有什么樣的會(huì)計(jì)環(huán)境就有什么樣的會(huì)計(jì)目標(biāo)繼而會(huì)計(jì)理論。因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)建的邏輯起點(diǎn)應(yīng)是會(huì)計(jì)環(huán)境。

2、關(guān)于構(gòu)建CF的原則

（1）客觀性與邏輯性相結(jié)合?？陀^性與邏輯性是任何理論體系都應(yīng)遵循的法則?？陀^性是指CF應(yīng)包括盡量多的經(jīng)驗(yàn)內(nèi)容且同時(shí)要得到高質(zhì)量的證據(jù)支持。而邏輯性一方面是指對(duì)CF的邏輯結(jié)構(gòu)須前后一致、首尾貫通且具備外部相容性；另一方面是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在構(gòu)建時(shí)要體現(xiàn)邏輯簡(jiǎn)潔、扼要的形式，也就是要遵循“科學(xué)理論的美學(xué)原則”。

（2）系統(tǒng)性與中立性相結(jié)合。在構(gòu)建我國(guó)CF時(shí)，要從總體上把握應(yīng)包括哪些概念要素、層次劃分以及如何進(jìn)行系統(tǒng)歸類等，盡可能保證概念框架基本內(nèi)容的系統(tǒng)性。同時(shí)，CF體系與內(nèi)容的確定應(yīng)站在客觀的角度，考慮整體信息使用者的決策需求，不偏向任何一方，以兼顧其中立性。

（3）歷史性與動(dòng)態(tài)性相結(jié)合。隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的變化，人們對(duì)CF內(nèi)涵與功用認(rèn)識(shí)的加深和會(huì)計(jì)理論研究的深入，CF理論體系也應(yīng)處于動(dòng)態(tài)發(fā)展中。CF的構(gòu)建思路是由法規(guī)到理論體系。同時(shí)，CF理論體系內(nèi)容的調(diào)整必須受到社會(huì)歷史的限制，動(dòng)態(tài)完善不等于主觀隨意，既要體現(xiàn)其內(nèi)在邏輯的外部相容，更要體現(xiàn)其新舊理論的邏輯相容。

3、關(guān)于CF的層次與內(nèi)容的設(shè)定

目前，我國(guó)新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》就其體系而言是比較完整的，基本體現(xiàn)了CF的主體構(gòu)架，CF應(yīng)由以下三個(gè)層次構(gòu)成。

（1）第一層次，主要包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)、會(huì)計(jì)對(duì)象和會(huì)計(jì)假設(shè)三項(xiàng)內(nèi)容，其中會(huì)計(jì)目標(biāo)的確定是關(guān)鍵。我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)至少包含兩種特征：一是會(huì)計(jì)目標(biāo)的層次性；二是會(huì)計(jì)目標(biāo)的階段性。依據(jù)目前我國(guó)國(guó)情，新準(zhǔn)則對(duì)當(dāng)前會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位是既反映企業(yè)管理層的受托責(zé)任，又為相關(guān)利益者決策提供信息支持。而構(gòu)建CF體系則應(yīng)注意其理論的超前性，關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的準(zhǔn)確描述是有待商榷的。

（2）第二層次，主要包括會(huì)計(jì)要素表述及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。為實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)，會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備規(guī)定的質(zhì)量特征。目前國(guó)際上普遍要求企業(yè)編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表和權(quán)益變動(dòng)表，因此應(yīng)該在概念框架中全面描述諸如資產(chǎn)負(fù)債表要素、損益表要素、現(xiàn)金流量表要素及權(quán)益變動(dòng)表要素。構(gòu)建新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架時(shí)，還應(yīng)詳盡清晰地考量如何表述會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征及其相互關(guān)系。

（3）第三層次，包括會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄與財(cái)務(wù)報(bào)告四部分內(nèi)容。根據(jù)確認(rèn)與計(jì)量的概念和標(biāo)準(zhǔn)，把產(chǎn)生于過去的各項(xiàng)交易和事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)要素的定義分類，分別以不同的要素身份及其所屬的賬戶來計(jì)量、記錄，并通過會(huì)計(jì)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告等手段，轉(zhuǎn)變?yōu)橛杏玫臅?huì)計(jì)信息報(bào)送給利益相關(guān)人，這就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的最終要求。因此，這一系列的會(huì)計(jì)處理程序構(gòu)成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的第三層次，也是最終層次。

綜上所述，隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和國(guó)際會(huì)計(jì)的逐漸趨同，我國(guó)仍需要繼續(xù)完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立，使我國(guó)的會(huì)計(jì)工作不斷的發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 舒惠好、黎文靖：我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的法律地研究[J]．會(huì)計(jì)研究，2004（11）．

篇2

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)（Conceptual Framework of Financial Accounting，簡(jiǎn)稱CF）一詞，最早出現(xiàn)于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（Financial Accounting Standards Board，簡(jiǎn)稱FASB）1976年12月2日公布的《關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架項(xiàng)目的范圍與含義》等文件中。所謂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)，按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義，它是一套目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯關(guān)系的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系。也就是說，概念結(jié)構(gòu)是一個(gè)由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，是用來指導(dǎo)并評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本理論框架。

20世紀(jì)30年代，西方國(guó)家尤其是美國(guó)為了規(guī)范公眾公司的會(huì)計(jì)行為、維護(hù)資本市場(chǎng)的正常秩序，出臺(tái)了一系列會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但事后人們發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)準(zhǔn)則在概念運(yùn)用、處理程序與上缺乏協(xié)調(diào)性，甚至相互存在矛盾。為此，人們?cè)絹碓接X得有必要制定一個(gè)概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。特別是進(jìn)入20世紀(jì)70年代以后，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念受到嚴(yán)重沖擊，迫切需要建立一套能適應(yīng)新形勢(shì)的、完整的和規(guī)范性的會(huì)計(jì)理論框架，以指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂和約束會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。究其原因，主要有以下兩點(diǎn)：一是傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念明顯落后于環(huán)境形勢(shì)和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。20世紀(jì)70年代以后，美國(guó)等西方國(guó)家經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)“滯脹”狀態(tài)，給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來許多新，如企業(yè)兼并、融資租賃、養(yǎng)老金計(jì)劃、物價(jià)變動(dòng)、國(guó)際結(jié)算、國(guó)際稅收、外幣折算等重大會(huì)計(jì)問題。因此，迫切需要許多新的會(huì)計(jì)技術(shù)方法和新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。二是傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的一些重要的會(huì)計(jì)往往觀點(diǎn)不一，甚至相互抵觸，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上的混亂，以及會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告的強(qiáng)烈批評(píng)。正是為了解決經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來的新問題，糾正會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中處理程序和處理方法的不一致或出現(xiàn)的分歧，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步發(fā)展提供了一個(gè)具有充分說服力的理論依據(jù)。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1976年率先提出了“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計(jì)劃，并將其研究成果陸續(xù)以“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”等文件形式予以。到2000年已經(jīng)了《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》、《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、《非營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》、《財(cái)務(wù)報(bào)表的各種要素》、《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個(gè)文件。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的出現(xiàn)在會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了巨大的影響。在美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架后，英國(guó)、澳大利亞和加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（International Accounting Standards Committee，簡(jiǎn)稱IASC）①也對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行研究，并自己的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。特別是1989年7月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》的報(bào)告，對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。先后有英國(guó)、加拿大和澳大利亞等國(guó)家和地區(qū)制定了自己的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，這些國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的名稱、具體形式和不盡相同。

（二）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)及主要國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本內(nèi)容及其性質(zhì)

根據(jù)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1976年提出的“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計(jì)劃，概念框架是由目標(biāo)及相關(guān)的基本概念組成的邏輯嚴(yán)密的體系。其內(nèi)容主要包括：

（1）確認(rèn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)；

（2）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素給出定義；

（3）評(píng)估財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征；

（4）解決如何對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告；

（5）某些重大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題。1980年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)明確地認(rèn)為概念框架并不涉及具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也就是說美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架不是美國(guó)的一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，不具有約束力。按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義，概念框架是由目標(biāo)和與它關(guān)聯(lián)的基本概念組成的一個(gè)連貫、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系，用于評(píng)估企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告，并解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未規(guī)定而產(chǎn)生的新的會(huì)計(jì)問題。概念框架的組成主要是企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告的目標(biāo)和有關(guān)幾個(gè)基本概念。

英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（Accounting Standards Board，縮寫為ASB）的概念框架稱為《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》（Statement of Principles for Financial Reporting）。英國(guó)的概念框架從性質(zhì)上來說，主要用于指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方向，不屬于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的范疇。

澳大利亞會(huì)計(jì)概念框架，稱為《會(huì)計(jì)概念公告》（Statements of Accounting Concepts），簡(jiǎn)稱為概念框架，是由澳大利亞會(huì)計(jì)研究基金會(huì)下屬的公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則審查委員會(huì)制定，由澳大利亞會(huì)計(jì)研究基金會(huì)代表澳大利亞注冊(cè)實(shí)務(wù)會(huì)計(jì)師和澳大利亞特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則審查委員會(huì)。澳大利亞財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架包括4份會(huì)計(jì)概念公告和2項(xiàng)會(huì)計(jì)理論專題。

會(huì)計(jì)概念公告具體包括：

（1）會(huì)計(jì)概念公告第l號(hào)-報(bào)告主體的定義；

（2）會(huì)計(jì)概念公告第2號(hào)-通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)；

（3）會(huì)計(jì)概念公告第3號(hào)-財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征；

（4）會(huì)計(jì)概念公告第4號(hào)-財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義和確認(rèn)。

兩個(gè)會(huì)計(jì)理論專題具體為：

（1）財(cái)務(wù)報(bào)告中的計(jì)量；

（2）關(guān)于償付能力和現(xiàn)金狀況的報(bào)告。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的概念框架的內(nèi)容主要包括：

（1）財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)；

（2）決定財(cái)務(wù)報(bào)表信息有用性的質(zhì)量特征；

（3）構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表的要素的定義、確認(rèn)和計(jì)量；

（4）資本和資本保全概念。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的概念框架并不是一份國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，不對(duì)任何特定的計(jì)量和披露問題確立標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)概念框架的地位并非優(yōu)先于所有的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在該概念框架和某項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間產(chǎn)生抵觸的情況下，應(yīng)當(dāng)遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而不是概念框架的要求。

從上面各主要國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架內(nèi)容的分析，我們可以發(fā)現(xiàn)：首先，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架并不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，不屬于其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的組成部分，其本身對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為并沒有強(qiáng)制的直接的約束力。其次，各國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及各國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)存在著密切的聯(lián)系，雖然其不作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的組成部分，但指導(dǎo)著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供理論依據(jù)，以協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)表編制的準(zhǔn)則、規(guī)定和程序等。同時(shí)也是對(duì)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行評(píng)估的標(biāo)準(zhǔn)。最后，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的主要內(nèi)容來看，各國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架包括的主要內(nèi)容都涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義及其計(jì)量和確認(rèn)，這些內(nèi)容更多地屬于會(huì)計(jì)理論范疇。

二、關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用

關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的觀點(diǎn)最具代表性。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為，概念框架主要在以下幾個(gè)方面發(fā)揮重要的作用：

（1）它能夠?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在制定和評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)提供指南，以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性和系統(tǒng)性；

（2）在缺乏權(quán)威性文件的情況下，它能夠?yàn)槿藗兎治鲂碌幕蛘诔霈F(xiàn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告問題提供依據(jù)；

（3）在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)，為會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷提供理論依據(jù)；

（4）由于概念框架能夠促進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的合理性，它可以提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，促進(jìn)使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的了解并增強(qiáng)使用者的信心。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定該概念框架的目的主要包括以下幾點(diǎn)：

（1）幫助國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)理事會(huì)制定新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審議現(xiàn)有的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；

（2）為減少國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所允許選用的會(huì)計(jì)處理方法的數(shù)目提供基礎(chǔ)，藉以協(xié)助國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)理事會(huì)倡導(dǎo)協(xié)調(diào)與編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的規(guī)定、準(zhǔn)則和程序；

（3）幫助國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)制定本國(guó)的準(zhǔn)則；

（4）幫助財(cái)務(wù)報(bào)表編制者國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和處理尚待列作國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目的問題；

（5）幫助審計(jì)師形成關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表是否符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見；

（6）幫助使用者理解根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)包括的信息；

（7）向關(guān)心國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)工作的人士提供關(guān)于制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方法的信息。

根據(jù)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)的觀點(diǎn)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的觀點(diǎn)，我們可以這樣來理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用：

第一，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的出現(xiàn)是制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需要。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。由于一些重要的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)先后觀點(diǎn)不一，以其為依據(jù)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則難免出現(xiàn)混亂的情況。當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則乃至于近期各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的問題，則充分說明了這一點(diǎn)。這樣，為了制定高質(zhì)量的前后一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，需要有一套相對(duì)比較完整的會(huì)計(jì)理論體系提供指導(dǎo)；為對(duì)現(xiàn)存的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行評(píng)估，同樣需要一套完整的會(huì)計(jì)理論體系提供指導(dǎo)。再加上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)核算規(guī)范的一個(gè)重要組成部分，其制定過程在某種程度上是一個(gè)的過程，是不同利益集團(tuán)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中相互協(xié)調(diào)的產(chǎn)物。某一強(qiáng)勢(shì)利益集團(tuán)的利益要求不可避免更多地反映于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之中，也就是說，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中受某些強(qiáng)勢(shì)利益集團(tuán)利益要求的影響，使得在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在制定過程中，對(duì)不同的會(huì)計(jì)理論觀點(diǎn)采取各取所需的做法，從而加大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則偏離會(huì)計(jì)理論的可能性。在這種情況下，如果有一套相對(duì)較為完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，前后一致地為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供理論指導(dǎo)，則可能大大提高制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可能性。對(duì)于既存的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也需要有一套完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，對(duì)其進(jìn)行評(píng)估和檢驗(yàn)，確認(rèn)其前后內(nèi)容是否一致，是否合理。

第二，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的需要。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，是指導(dǎo)和評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的理論依據(jù)。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架產(chǎn)生之前，無論是美國(guó)還是西方其他發(fā)達(dá)國(guó)家制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)，主要來源于會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體及一些著名會(huì)計(jì)學(xué)家的有關(guān)專題研究報(bào)告。這些專題研究報(bào)告不可避免帶有個(gè)別組織或個(gè)人的色彩，特別在不同組織和個(gè)人對(duì)某一問題有著不同觀點(diǎn)和理論的情況下，以其作為指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的依據(jù)，不可避免導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的混亂。此外，進(jìn)入20世紀(jì)70年代以后，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念受到了嚴(yán)重的沖擊，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價(jià)變動(dòng)影響、各種工具的出現(xiàn)等，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展滯后于客觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展變化，不能滿足會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要。特別是隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)的加劇，各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)創(chuàng)新需要會(huì)計(jì)處理方法和程序的相應(yīng)創(chuàng)新。而要求對(duì)某一項(xiàng)創(chuàng)新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定出一項(xiàng)相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，及時(shí)地滿足其會(huì)計(jì)核算的需要，是不現(xiàn)實(shí)的也是不可能做到的。因?yàn)槿魏我豁?xiàng)會(huì)計(jì)處理方法和程序都需要有一個(gè)發(fā)展完善和成熟的過程，而只有當(dāng)某一會(huì)計(jì)方法和程序廣為接受和認(rèn)可時(shí)，才有可能成為公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的一個(gè)組成部分，才可能制定一項(xiàng)專門準(zhǔn)則對(duì)該創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算作出規(guī)范。在這種情況下，就需要有一套前后一致的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架、一套相對(duì)完善的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論體系，為創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算提供理論指導(dǎo)，以及時(shí)滿足新出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的需要。在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理作出規(guī)范的情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)作用表現(xiàn)得尤為明顯，即表現(xiàn)為對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的指導(dǎo)作用。

第三，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是會(huì)計(jì)信息使用者閱讀和理解會(huì)計(jì)信息的需要。會(huì)計(jì)信息的有效使用至少涉及到兩個(gè)方面：一方面是會(huì)計(jì)信息的提供者必須按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制提供會(huì)計(jì)信息；另一方面則是會(huì)計(jì)信息的使用者充分理解財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的信息，以掌握會(huì)計(jì)信息后面所反映的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的真實(shí)情況。從會(huì)計(jì)信息使用者的角度來說，總是基于一定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)和會(huì)計(jì)理論背景來理解某一企業(yè)對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表中的各項(xiàng)數(shù)據(jù)的。在會(huì)計(jì)信息提供者按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息的前提下，對(duì)該企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息的理解則取決于使用者本人所掌握的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)和會(huì)計(jì)理論知識(shí)。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架正可以為會(huì)計(jì)信息的使用者提供其理解財(cái)務(wù)報(bào)表所必要的會(huì)計(jì)理論知識(shí)。人們通過閱讀財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，可以理解和掌握會(huì)計(jì)理論中的基本概念和基礎(chǔ)理論知識(shí)，為理解財(cái)務(wù)報(bào)表提供基礎(chǔ)。

第四，財(cái)務(wù)概念框架的產(chǎn)生與，還是會(huì)計(jì)自身發(fā)展的需要，是會(huì)計(jì)理論發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果。任何理論都有一個(gè)不斷發(fā)展、不斷完善的過程，在理論發(fā)展的某一階段，需要對(duì)此前的會(huì)計(jì)理論成果進(jìn)行歸納整理，將傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論中合理的部分予以歸納。通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論中仍然適用的合理部分，又能及時(shí)展示環(huán)境變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)理論研究的最新成果，從而不斷地推動(dòng)會(huì)計(jì)理論研究向縱深發(fā)展。

三、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

，我國(guó)已制定有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱為“基本準(zhǔn)則”），基本發(fā)揮類似財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用；我國(guó)還制定有《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》（以下簡(jiǎn)稱為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例”），這其中也包含一部分基本上屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容。因此，筆者認(rèn)為研究制定我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，首先必須研究我國(guó)現(xiàn)存的基本準(zhǔn)則和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的關(guān)系。目前有些同志將基本準(zhǔn)則理解為類似財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的文件。筆者認(rèn)為研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與基本準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例的關(guān)系，對(duì)于理清認(rèn)識(shí)具有重要意義，同時(shí)也只可以從一個(gè)側(cè)面認(rèn)識(shí)我國(guó)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性。

（一）關(guān)于基本準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的關(guān)系

我國(guó)基本準(zhǔn)則制定于1992年11月，自1993年施行?；緶?zhǔn)則的主要內(nèi)容包括總則、一般原則、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)、財(cái)務(wù)報(bào)告等部分?？倓t部分，主要明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的目的和依據(jù)，規(guī)定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍、會(huì)計(jì)核算的基本前提和會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作。一般原則部分，主要對(duì)會(huì)計(jì)核算的基本要求作出規(guī)定。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在借鑒和國(guó)際會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)和我國(guó)會(huì)計(jì)核算的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，將我國(guó)會(huì)計(jì)核算的一般原則歸納為客觀性原則、相關(guān)性原則、可比性原則、一貫性原則、及時(shí)性原則、明晰性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比性原則、謹(jǐn)慎性原則、成本原則、劃分收益性支出與資本性支出原則和重要性原則等12項(xiàng)。這12項(xiàng)原則從不同的方面對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)核算工作提出了要求。資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)部分，分別就會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告作出規(guī)定。在資產(chǎn)部分，將其分類為流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)和其他資產(chǎn)，并就各類資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、核算及其揭示作出規(guī)定。在負(fù)債部分，將其劃分為流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債兩大類，分別就其計(jì)量和核算作出規(guī)定。在所有者權(quán)益部分，規(guī)定所有者權(quán)益包括資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)。在收入部分，就收入的分類和各項(xiàng)收入的確認(rèn)作出規(guī)定。費(fèi)用部分，明確了費(fèi)用的定義，并對(duì)費(fèi)用的分類及核算作出了規(guī)定。在利潤(rùn)部分，就利潤(rùn)的構(gòu)成和作出了規(guī)定。財(cái)務(wù)報(bào)告部分，主要是規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容、會(huì)計(jì)報(bào)表的種類等內(nèi)容。

從基本準(zhǔn)則的主要內(nèi)容來看，其中有相當(dāng)一部分內(nèi)容屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容，如會(huì)計(jì)核算的基本前提（即會(huì)計(jì)假設(shè)），資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素的定義，會(huì)計(jì)核算的一般原則中的部分原則等。當(dāng)然，由于我國(guó)制定基本準(zhǔn)則的特定歷史條件和背景，基本準(zhǔn)則中屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容的具體規(guī)定與國(guó)際和其他國(guó)豸啪財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的規(guī)定還存在一定的差距。但也有一部分內(nèi)容，不能說是屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的晦容。從總體上來說，基本準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架相比，強(qiáng)制規(guī)范的內(nèi)容過多，所涉及的內(nèi)容理論性和深度相差太遠(yuǎn)。如其中對(duì)資產(chǎn)的定義，只是作了一個(gè)很簡(jiǎn)單的表述，對(duì)資產(chǎn)的特征未作更為詳盡的論述；再如對(duì)于負(fù)債，將其定義為一種債務(wù)，也是不太準(zhǔn)確的。

我國(guó)的基本準(zhǔn)則是作為會(huì)計(jì)法規(guī)的組成部分制定的。在基本準(zhǔn)則制定過程中，當(dāng)時(shí)提出的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則統(tǒng)，弓義會(huì)計(jì)制度，也就是說制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是作為制定會(huì)計(jì)核算制度的依據(jù)，通過為會(huì)計(jì)核算制度的制定提供依據(jù)，使不同企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度中規(guī)定的會(huì)計(jì)和程序統(tǒng)一起來。

但是，在基本準(zhǔn)則后，根據(jù)當(dāng)時(shí)我國(guó)正處于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過渡的實(shí)際情況，以基本準(zhǔn)則為依據(jù)，對(duì)當(dāng)時(shí)既存的分所有制形式、分部門制定的會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行梳理，制定了8大行業(yè)13個(gè)會(huì)計(jì)核算制度，并于1993年7月1目起施行。由于作為會(huì)計(jì)核算制度制定的依據(jù)，基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算制度在客觀上發(fā)揮了類似財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用。但是，隨著我國(guó)會(huì)計(jì)改革的發(fā)展深入，基本準(zhǔn)則中有相當(dāng)一部分內(nèi)容已經(jīng)不能適應(yīng)需要，其對(duì)會(huì)計(jì)核算制度制定的統(tǒng)馭作用也越來越小，甚至微乎其微。事實(shí)上，在1993年實(shí)施的13個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)核算制度已經(jīng)突破了基本準(zhǔn)則的內(nèi)容?？梢赃@樣說，基本準(zhǔn)則的制定作為我國(guó)會(huì)計(jì)改革史上的一個(gè)里程碑，其象征意義高于實(shí)際意義。這樣說并不是否定基本準(zhǔn)則的歷史地位和作用。因此，基本準(zhǔn)則不可能真正和完全發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用，而且由于其本身作為會(huì)計(jì)法規(guī)的一個(gè)組成部分，也不應(yīng)要求其發(fā)揮這方面的作用。隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)創(chuàng)新的加速，創(chuàng)新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日益豐富，基本準(zhǔn)則對(duì)這些創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，也是難于發(fā)揮其指導(dǎo)作用的。

通過上述的，我們可以得出這樣的結(jié)論：法規(guī)畢竟是法規(guī)，基本準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)法規(guī)的一部分，是會(huì)計(jì)核算制度制定的依據(jù)，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度和企業(yè)的會(huì)計(jì)核算發(fā)揮的是規(guī)范作用，而不僅僅是指導(dǎo)作用，這與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是不同的?，F(xiàn)行基本準(zhǔn)則中的部分內(nèi)容屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容，但不是說基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即等同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，現(xiàn)行的基本準(zhǔn)則是難于發(fā)揮類似財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用的。特別是由于基本準(zhǔn)則內(nèi)容上的局限性，也難以充分發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的多元作用。從目前的情況來看，它從另一方面佐證了制定我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性。

（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》

國(guó)務(wù)院制定的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》是對(duì)《會(huì)計(jì)法》中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告規(guī)定的具體化，這其中包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告主要內(nèi)容的會(huì)計(jì)報(bào)表，包括對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表基本要素的定義做出了界定，包括會(huì)計(jì)報(bào)表的種類、會(huì)計(jì)報(bào)表編制及其披露的基本要求?！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的主要目的，是規(guī)范企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告行為，以保證企業(yè)對(duì)外提供真實(shí)、可靠、客觀的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。出于這樣的目的，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》是從保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠的角度來規(guī)定其內(nèi)容的，其規(guī)定的內(nèi)容有一部分屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容，但是它并沒有涉及到會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)程序規(guī)定。同時(shí)，為了保證財(cái)務(wù)會(huì)諱信息的真實(shí)可靠，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》還就企業(yè)負(fù)責(zé)人和企業(yè)會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人的相關(guān)責(zé)任作出了規(guī)定。從其內(nèi)容來說，有一部分屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容。但是，對(duì)這些內(nèi)容的規(guī)定，也是從編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表角度出發(fā)的。此外，與基本準(zhǔn)則相同，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》屬于我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)的組成部分，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)j十報(bào)告行為具有強(qiáng)制的約束力，企業(yè)必須按照其規(guī)定編制并對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。這對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)教學(xué)和會(huì)計(jì)理論，當(dāng)然也產(chǎn)生某種程度的。

因此，我們可以認(rèn)為《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》發(fā)揮的作用不同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架所發(fā)揮的作用，其發(fā)揮作用的方式也不同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架?！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的存在，并不能說明不需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，它并不能替代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。事實(shí)上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為一個(gè)相對(duì)完整的理論體系，并不直接對(duì)企業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算提供規(guī)范，更不能解決企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息的法定義務(wù)方面的，不能解決企業(yè)應(yīng)當(dāng)具體提供哪些會(huì)計(jì)信息的問題。然而，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以為規(guī)定企業(yè)如何披露會(huì)計(jì)信息、提供哪些會(huì)計(jì)信息，以及提供什么樣的會(huì)計(jì)信息提供理論的指導(dǎo)。

四、關(guān)于我國(guó)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性

近幾年來，對(duì)于我國(guó)是否需要制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，一直是會(huì)計(jì)理論界比較關(guān)注，也是討論比較多的一個(gè)問題。許多專家教授認(rèn)為當(dāng)前應(yīng)當(dāng)抓緊制定我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定，一方面滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度建設(shè)和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的需要，另一方面滿足會(huì)計(jì)理論自身發(fā)展的需要。

關(guān)于我國(guó)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性，既要從會(huì)計(jì)理論的發(fā)展來研究，更要從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展進(jìn)行研究，結(jié)合我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況，從我國(guó)的會(huì)計(jì)改革與發(fā)展情況來研究。筆者認(rèn)為當(dāng)前抓緊制定我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架仍然是必要的。

首先，我國(guó)仍然需要有一套財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本理論體系，指導(dǎo)我國(guó)會(huì)計(jì)改革和發(fā)展的實(shí)踐，為我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度，以及相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)的依據(jù)，為其制定提供理論指導(dǎo)。我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度制定過程中遭遇的一些問題，彰顯了制定我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性。如一些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度相互之間出現(xiàn)不太協(xié)調(diào)的情況；前后不同時(shí)間的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的具體內(nèi)容不能體現(xiàn)一以貫之的會(huì)計(jì)理念；某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理方法存在著實(shí)用主義的做法、為一時(shí)所需的機(jī)會(huì)主義的做法。更有甚者，特別是在財(cái)政部以外的其他部門所起草的法規(guī)中，存在著一些與會(huì)計(jì)理論的要求不符合的規(guī)定和做法。這些規(guī)定和做法，或是出于某些特定目的的需要，或是出于某些特定部門的利益的需要，明顯偏離會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)基本概念的要求。如果我們存在有一個(gè)各方認(rèn)可共用接受的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，或許這些問題都是可以避免的，或是可以得到有效克服的，同時(shí)也有利于我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)體系更為合理，進(jìn)一步保障我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的可靠性和真實(shí)性。

篇3

1 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的形成和發(fā)展

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（Conceptual Framework of Financial Accounting，CF）一詞，最早出現(xiàn)于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等3個(gè)文件中。按照FASB的解釋，CF是一個(gè)章程，是一個(gè)目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯性的體系；這個(gè)體系能形成前后一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用和局限性。

20世紀(jì)30年代，西方國(guó)家尤其是美國(guó)為了規(guī)范公眾公司的會(huì)計(jì)行為、維護(hù)資本市場(chǎng)的正常秩序，出臺(tái)了一系列會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但事后人們發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)準(zhǔn)則在概念運(yùn)用、處理程序與方法上缺乏協(xié)調(diào)性，甚至相互矛盾，為此，人們?cè)絹碓接X得有必要制定一個(gè)概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。FASB于1976年率先提出了“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計(jì)劃，并將其研究成果陸續(xù)以“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”（SFAC）等文件形式予以，到2000年已經(jīng)了《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》、《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、《非營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》、《財(cái)務(wù)報(bào)表的各種要素》、《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個(gè)文件。隨后，英國(guó)、澳大利亞、加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和IASC也對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了研究，并取得了一系列成果，特別是1989年7月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）公布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》的報(bào)告，對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。

2 傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論所受沖擊要求建立會(huì)計(jì)概念框架

(1)隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展變化，給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出了許多新的課題。從1973年起的近十年，伴隨著作為國(guó)際貨幣制度的布雷頓森林體系的逐漸瓦解直至最后崩潰，美國(guó)經(jīng)歷了一段前所未有的物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)期，1974年的通貨膨脹率竟高達(dá)11%。這種物價(jià)的劇烈波動(dòng)給會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)帶來了巨大的沖擊，而最為嚴(yán)重的影響就是：傳統(tǒng)的以歷史成本為基礎(chǔ)而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表再也不能有效地為會(huì)計(jì)信息使用者提供進(jìn)行正確決策所需要的會(huì)計(jì)信息了。此時(shí)，傳統(tǒng)的以歷史成本為計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式遭到了猛烈的抨擊。此外，由于掀起的企業(yè)兼并浪潮，融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)展及跨國(guó)公司興起發(fā)展壯大而導(dǎo)致的國(guó)際結(jié)算、合并報(bào)表等問題，引起了諸多學(xué)者對(duì)如企業(yè)兼并、融資租賃、物價(jià)變動(dòng)影響和國(guó)際結(jié)算等問題的研究，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這些方面顯得無能為力。因此，迫切需要許多新的會(huì)計(jì)技術(shù)方法和新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

(2)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)的一些重要的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)往往觀點(diǎn)不一，甚至于相互抵觸，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的混亂，以及會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告的嚴(yán)厲批評(píng)。

正是為了解決經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來的新問題，糾正會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進(jìn)一步發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)具有充分說服力的理論依據(jù)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)框架的建立被提上日程，并顯得日益重要。

3 建立會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的作用

篇4

    構(gòu)建中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架勢(shì)在必行

    風(fēng)行世界,無奈尚需完善

    財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(Conceptual Framework of Financial Accounting,CF)一詞,最早出現(xiàn)于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概念結(jié)構(gòu):財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等3個(gè)文件中。

    20世紀(jì)30年代,西方國(guó)家尤其是美國(guó)為了規(guī)范公眾公司的會(huì)計(jì)行為、維護(hù)資本市場(chǎng)的正常秩序,出臺(tái)了一系列會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,但事后人們發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)準(zhǔn)則在概念運(yùn)用、處理程序與方法上缺乏協(xié)調(diào)性,甚至相互矛盾,為此,人們?cè)絹碓接X得有必要制定一個(gè)概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。FASB于1976年率先提出了“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計(jì)劃,并將其研究成果陸續(xù)以“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”(SFAC)等文件形式予以,到2000年已經(jīng)了《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》、《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、《非營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》、《財(cái)務(wù)報(bào)表的各種要素》、《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個(gè)文件。隨后,英國(guó)、澳大利亞、加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和IASC也對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了研究,并取得了一系列成果,特別是1989年7月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)公布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》的報(bào)告,對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。

    所謂概念框架,按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義,它是一個(gè)章程、一套目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯關(guān)系的體系。這個(gè)體系能指導(dǎo)前后一貫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用和局限性。也就是說,概念結(jié)構(gòu)是一個(gè)由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng),是用來指導(dǎo)并評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本理論框架。

    FASB在發(fā)表的第二號(hào)概念框架公告“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”的前言中寫道:概念框架是由互相關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系,這些目標(biāo)和基本概念可用來引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則,并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的性質(zhì)、作用和局限性作出規(guī)定。美國(guó)FASB的概念結(jié)構(gòu),所討論的基本概念主要有會(huì)計(jì)目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與特征、要素的確認(rèn)與計(jì)量。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)了一份名為“財(cái)務(wù)報(bào)表概念”的文告,認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架的目的是描述那些指導(dǎo)建立和使用通用目的會(huì)計(jì)原則的概念。它所討論的概念主要有財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、效益與成本約束、重大性、信息質(zhì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表要素、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量、公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。英國(guó)的“原則報(bào)告”指出,確立指導(dǎo)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的概念,主要目的是為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定與審查會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)內(nèi)在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會(huì)計(jì)處理方法提供依據(jù),所討論的概念分別是財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、信息質(zhì)量、報(bào)表要素、確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)信息提供、報(bào)告主體。澳大利亞的“會(huì)計(jì)概念報(bào)告”中明確說明:會(huì)計(jì)概念報(bào)告確定了通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)所必須遵守的基本概念,即它們直接被財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)所遵守,而不象其他國(guó)家,概念公告只是理論,通過評(píng)估、指引會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來間接影響會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。這份概念報(bào)告討論的內(nèi)容包括財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)信息的列報(bào)。葛家澍,劉峰綜合其他國(guó)家研究的概念框架,認(rèn)為財(cái)務(wù)框架概念結(jié)構(gòu)實(shí)質(zhì)上是由一些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最為基本的概念所組成,它們相互關(guān)聯(lián),形成一個(gè)完整的框架體系,目的在于指導(dǎo)框架準(zhǔn)則的制定或應(yīng)用。

    一般認(rèn)為美國(guó)FASB的SFACs最能代表概念框架項(xiàng)目。但國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(ASB)、加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)(CICA)和澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(AASB)也都了各自的概念框架,只是名稱不完全相同:

    1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)的概念框架稱為《財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)框架》(Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements,IASB Framework) .

    2、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)的概念框架稱為《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》(Statement of Principles for Financial Reporting)。

    3、加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)(CICA)稱為“一般會(huì)計(jì)”(General Accounting),分為:“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念”(Financial Statement Concepts)61段和“財(cái)務(wù)報(bào)表編制的一般準(zhǔn)則”(General Standards of Financial Statement Presentation)12段兩部分。

    4、澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(AASB)稱為《會(huì)計(jì)概念公告》(Statements of Accounting Concepts, SACs)共4份,但也簡(jiǎn)稱為“概念框架”(Conceptual Framework)。

    雖然各國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架名稱不盡一致,但其實(shí)質(zhì)是相同的,即都是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進(jìn)行研究,借以更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定或會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),為其提供一個(gè)更一致的概念基礎(chǔ),并作為評(píng)估既有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn),指導(dǎo)發(fā)展新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。具體而言,這些概念框架在許多方面存在著共性。

    第一,在概念框架的名稱上,美國(guó)等國(guó)家把概念框架稱為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架”,加拿大稱其為“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架”,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)稱其為“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架”,英國(guó)則稱其為“財(cái)務(wù)報(bào)告概念”。名稱雖然不同,但這些概念框架都與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的確認(rèn)、計(jì)量與披露有關(guān)。

    第二,各國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)財(cái)務(wù)信息使用者及其所需要的信息問題的認(rèn)識(shí)雖然不完全相同,但大部分國(guó)家或會(huì)計(jì)組織都把投資者、債權(quán)人及其投資、信貸決策的信息需要作為財(cái)務(wù)報(bào)告的主要目標(biāo)。

    第三,在“安然事件”之前,似乎愈來愈多的國(guó)家或會(huì)計(jì)組織對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征的要求從“真實(shí)性”的“公允性”轉(zhuǎn)向“決策有用性”。這一概念的轉(zhuǎn)變將導(dǎo)致對(duì)傳統(tǒng)單一的會(huì)計(jì)模式進(jìn)行修正。在未來的財(cái)務(wù)報(bào)告中,不同的計(jì)量尺度和計(jì)量屬性可能互相結(jié)合。

    第四,許多國(guó)家和會(huì)計(jì)組織都把概念框架作為一份(或一系列)單獨(dú)的會(huì)計(jì)文件而與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分開。概念框架主要評(píng)價(jià)現(xiàn)有的準(zhǔn)則并指導(dǎo)新準(zhǔn)則的制定。在一般情況下,它并不用來直接規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。因此,絕大部分國(guó)家或會(huì)計(jì)組織都把概念框架置于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之外,以便在發(fā)揮對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用時(shí),保持概念框架本身的獨(dú)立性和靈活性。

    然而必須承認(rèn),迄今為止,世界上至今還沒有一份權(quán)威的概念框架能夠充分地指導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)信息披露準(zhǔn)則的制定工作,許多會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)信息披露問題只能就事論事地加以解決。人們往往依據(jù)自己的概念框架對(duì)有關(guān)會(huì)計(jì)問題進(jìn)行評(píng)論,而無法就許多基本問題達(dá)成共識(shí)。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者和他們所需要的信息還存在著較大的不確定性,所有的概念框架雖然都列示了許多現(xiàn)有的和潛在的使用者及其所需要的信息,但對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)滿足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要,還未達(dá)成一致意見。有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表要素的確認(rèn)、計(jì)量和披露問題等也懸而未決?？傊?概念框架雖然在指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定、促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展方面起著積極的作用,但它本身還有待進(jìn)一步完善。

    步履蹣跚,不減世人美譽(yù)

篇5

一、引言

最早提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)1976年所公布的《關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等文件中(王建新，2007)。一般而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定起到框架支持作用。目前世界很多國(guó)家都很重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制訂工作。馬來西亞于1998年根據(jù)《財(cái)務(wù)報(bào)告法》了《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)建議框架》。2006年馬來西亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(MASB)53號(hào)征求意見稿(ED53)，對(duì)《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)建議框架》進(jìn)行了修訂，并最終通過《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》，于2007年7月1日開始施行。我國(guó)至今并無真正意義上的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，但我國(guó)的基本準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上扮演了同樣的角色。我國(guó)于1992年第一次《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，基于所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，我國(guó)對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行重大修訂，并于2006年了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》，從2007年1月1日開始實(shí)施。本文所要討論的均為中馬兩國(guó)修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》及《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》。

二、中馬財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系及內(nèi)容比較

(一)中馬財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系比較　馬來西亞的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》(以下簡(jiǎn)稱“框架”)共分為八個(gè)大部分共110段的內(nèi)容，具體為前言、財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、基本假設(shè)、財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表要素、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)、財(cái)務(wù)報(bào)表要素的計(jì)量、資本與資本保全的概念。而我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》(以下簡(jiǎn)稱“基本準(zhǔn)則”)分為十一章共五十條，即第一章總則、第二章會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、第三章資產(chǎn)、第四章負(fù)債、第五章所有者權(quán)益、第六章收人、第七章費(fèi)用、第八章利潤(rùn)、第九章會(huì)計(jì)計(jì)量、第十章財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和第十一章附則。中馬兩國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架具體內(nèi)容的對(duì)應(yīng)關(guān)系如(表1)。

(二)中馬財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容比較　本文根據(jù)中馬財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容，分別進(jìn)行比較。

(1)“總則”與“前言、財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、基本假設(shè)”比較。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》“總則”中，主要提及了基本準(zhǔn)則的制定依據(jù)、適用范圍、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)基本假設(shè)，大致與馬來西亞的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》第1段至第23段的內(nèi)容相對(duì)應(yīng)。從總體上來看，兩者在財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告使用者方面的表述大致相同，但也存在差異，主要表現(xiàn)在：一是制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架的目的。在馬來西亞的“框架”前言第1段中，指出制訂“框架”的目的在于：對(duì)馬來西亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)將來要承認(rèn)的及現(xiàn)存的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展進(jìn)行指導(dǎo)；對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)在運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)進(jìn)行指導(dǎo)；對(duì)審計(jì)人員形成審計(jì)意見，以判斷財(cái)務(wù)報(bào)表是否遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行指導(dǎo)；對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者在解釋財(cái)務(wù)信息時(shí)進(jìn)行指導(dǎo)；為那些對(duì)馬來西亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的工作感興趣的人提供相關(guān)信息。在我國(guó)“基本準(zhǔn)則”第―條指出了制訂基本準(zhǔn)則的目的是“為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量”。二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的法律地位。在馬來西亞“框架”前言第2段中，明確指出了《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)框架》不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)特殊的計(jì)量及披露問題不進(jìn)行規(guī)定，同時(shí)，“框架”不會(huì)替代具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。而在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”第二條中指出，“基本準(zhǔn)則”屬于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的有機(jī)組成部分。三是會(huì)計(jì)基本假設(shè)。馬來西亞“框架”專門討論了權(quán)責(zé)發(fā)生制(第22段)及持續(xù)經(jīng)營(yíng)(第23段)兩個(gè)基本假設(shè)，對(duì)其他的基本假設(shè)并未涉及。而在我國(guó)“基本準(zhǔn)則”的第五條、第六條、第七條和第八條分別闡述了會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量四個(gè)基本假設(shè)，同時(shí)在第九條明確了權(quán)責(zé)發(fā)生制的計(jì)量基礎(chǔ)。四是財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)。馬來西亞概念框架以專門的段落闡述財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)(第12段至21段)，在第12段指出“財(cái)務(wù)報(bào)表的目的就是關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及財(cái)務(wù)狀況變化的信息，這些信息對(duì)一系列的使用者在作出經(jīng)濟(jì)決策時(shí)是有用的?！痹谖覈?guó)“基本準(zhǔn)則”第四條明確指出，“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。五是財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者。馬來西亞在概念框架的前言中，詳細(xì)地列明了財(cái)務(wù)報(bào)表使用者及其對(duì)信息的需求(第9至11段)，財(cái)務(wù)信息的需求者主要有投資者、雇員、貸款者、供應(yīng)商、顧客、政府及相關(guān)機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾。同時(shí)指出企業(yè)內(nèi)部管理者在滿足其內(nèi)部管理需要的情況下，可以自行決定內(nèi)部額外信息提供的內(nèi)容及形式，但這類信息的報(bào)告不包括在概念框架之中。我國(guó)在“基本準(zhǔn)則”的第四條中提到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等。對(duì)每一類財(cái)務(wù)信包，使用者的具體信息需求，并沒有詳細(xì)地進(jìn)行解釋。

(2)“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”與“財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量特征”比較。在馬來西亞“框架”中提及了主要及次要的質(zhì)量特征，其中主要質(zhì)量特征為可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性，次要質(zhì)量特征為及時(shí)性、重要性、可證實(shí)性、如實(shí)反映、實(shí)質(zhì)重于形式、中立性、謹(jǐn)慎性、完整性和一致性。同時(shí)對(duì)于這些質(zhì)量特征之間的關(guān)系，在該“框架”里進(jìn)行了描述，如及時(shí)性對(duì)相關(guān)性和可靠性的限制等，并且對(duì)“真實(shí)與公允的反映”進(jìn)行了解釋。在我國(guó)“基本準(zhǔn)則”第二章中，提到了八項(xiàng)質(zhì)量要求，其中可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性是會(huì)計(jì)信息的首要質(zhì)量要求，是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備的基本質(zhì)量特征；實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時(shí)性是會(huì)計(jì)信息的次級(jí)質(zhì)量要求，是對(duì)可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性等首要質(zhì)量要求的補(bǔ)充和完善。由上可知，中馬兩國(guó)在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求方面都把可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性作為其首要考慮的要求，而在次級(jí)質(zhì)量要求中兩國(guó)存在較大的區(qū)別。馬來西亞共有九項(xiàng)次級(jí)質(zhì)量特征，而我國(guó)僅有四項(xiàng)，除提及實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性和重要性外，我國(guó)對(duì)“可證實(shí)性”、“如實(shí)反映”“中立性”、“完整性”和“一致性”均未進(jìn)行闡述。此外，通過比較兩國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的描述，我們可以看到，馬來西亞框架對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的描述更為充分，層次更為清晰，同時(shí)，在其框架中的第43至45段，對(duì)相關(guān)性與可靠性這兩個(gè)質(zhì)量特征相互抵觸時(shí)應(yīng)考慮的因素進(jìn)行了描述，為企業(yè)如何提供會(huì)計(jì)信息以達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)提供更為實(shí)用的指導(dǎo)。

(3)財(cái)務(wù)報(bào)表要素比較。兩國(guó)在財(cái)務(wù)報(bào)表要素方面規(guī)定的異同主要表現(xiàn)在：一是財(cái)務(wù)報(bào)表要素的內(nèi)容。馬來西亞在“框架”中確定了五個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收益和費(fèi)用，而在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”中定義了六個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收

入、費(fèi)用和利潤(rùn)。兩國(guó)在定義財(cái)務(wù)報(bào)表要素時(shí)，只提及資產(chǎn)負(fù)債表及損益表要素，對(duì)現(xiàn)金流量表要素均未涉及到。二是財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。馬來西亞在框架的第83段對(duì)要素的一般確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了闡述，即“與該項(xiàng)目有關(guān)的未來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入主體”和“該項(xiàng)目的成本和價(jià)值能可靠地計(jì)量”。同時(shí)，對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益的可能性(第85段)、成本及價(jià)值計(jì)量的可靠性進(jìn)行了解釋(第86段)，并且在框架中規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用四個(gè)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。而我國(guó)在基本準(zhǔn)則中，并未對(duì)要素的一般確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行表述，只是在第三章、第四章、第六章、第七章分別明確指出資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。三是收益和費(fèi)用的界定。馬來西亞在闡述收益和費(fèi)用時(shí)，第一，明確了利得和損失的定義，即利得是指那些符合收益定義，產(chǎn)生于企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中或之外。它表示未來經(jīng)濟(jì)利益的增加。而損失是指那些符合費(fèi)用定義，產(chǎn)生于企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中或之外。它表示未來經(jīng)濟(jì)利益的減少，并對(duì)利得和損失所包含的內(nèi)容以舉例的方式進(jìn)行了解釋。第二，明確收益包括了收入和利得，費(fèi)用包括了日常經(jīng)營(yíng)過程中產(chǎn)生的費(fèi)用和損失。第三，明確利得和收入、損失與費(fèi)用在本質(zhì)上是相同的，因此其概念框架再?zèng)]有必要單獨(dú)作為―個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素。第四，利得和損失均包括了已實(shí)現(xiàn)的利得(損失)和未實(shí)現(xiàn)的利得和損失。第五，沒有專門設(shè)置利潤(rùn)要素。而我國(guó)在“基本準(zhǔn)則”的第六章、第七章和第八章中，第一，明確了收入和費(fèi)用的定義。“收入是企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”。而“費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者利潤(rùn)分配無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”。同時(shí)明確了收入和費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。第二，明確“利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果”，并對(duì)利潤(rùn)的組成內(nèi)容進(jìn)行了闡述。第三，明確了利得和損失的定義。同時(shí)對(duì)直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失和直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失進(jìn)行了分類定義。四是財(cái)務(wù)報(bào)表要素列示的方式。馬來西亞“框架”中，以舉例的形式列舉了資產(chǎn)和負(fù)債的形式，如資產(chǎn)可以是通過交換或通過償還負(fù)債取得的。而在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”中，對(duì)財(cái)務(wù)要素的闡述比較簡(jiǎn)單，僅列明其定義和確認(rèn)條件。在馬來西亞的“框架”中提出了資本及資本保全的概念(第102段至110段)，具體內(nèi)容如下：一是把資本分為財(cái)務(wù)資本與實(shí)物資本兩種類型，財(cái)務(wù)資本是大多數(shù)企業(yè)在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的。與此相對(duì)應(yīng)，在資本保全方面就產(chǎn)生了財(cái)務(wù)資本保全與實(shí)物資本保全兩個(gè)概念。二是資本保全概念把企業(yè)的資本與利潤(rùn)聯(lián)系起來。在財(cái)務(wù)資本保全概念下，企業(yè)只有在期末凈資產(chǎn)的金額超過期初凈資產(chǎn)的金額時(shí)才算是實(shí)現(xiàn)了利潤(rùn)，財(cái)務(wù)資本保全通常是以名義貨幣或不變的購(gòu)買力來進(jìn)行計(jì)量。而在實(shí)物資本保全概念下，企業(yè)只有在期末實(shí)物生產(chǎn)能力超過期初實(shí)物生產(chǎn)能力時(shí)才算是賺取了利潤(rùn)。兩種資本保全概念的區(qū)別在于實(shí)物資本保全要考慮物價(jià)變動(dòng)情況。三是實(shí)物資本保全概念要求企業(yè)運(yùn)用現(xiàn)行成本的計(jì)量基礎(chǔ)，而財(cái)務(wù)資本保作并沒有要求對(duì)某種特定計(jì)量基礎(chǔ)的使用。在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”中并沒有涉及到資本和資本保全的相關(guān)內(nèi)容。

(4)財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量比較。中馬兩國(guó)均在“框架”中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量進(jìn)行了規(guī)定。從內(nèi)容來看，兩國(guó)所規(guī)定的計(jì)量方法略有不同。在馬來西亞的“框架”中列明了四種計(jì)量方法，即歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)價(jià)值和現(xiàn)值。而在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”中列明了五種會(huì)計(jì)計(jì)量方法，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。在馬來西亞所規(guī)定的計(jì)量基礎(chǔ)中沒有把“公允價(jià)值”納入其中，現(xiàn)行成本實(shí)質(zhì)上就是重置成本。從對(duì)計(jì)量方法使用的限制來看，馬來西亞在“框架”中指出企業(yè)通常運(yùn)用歷史成本進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量，至于對(duì)其他方法的選用并未作任何限制性規(guī)定，也就是說企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況選用其他的計(jì)量基礎(chǔ)。而在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”第四十三條中指出，“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)以歷史成本作為會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)。法律、行政法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定允許采用其他會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的，也可以采用其他會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)，但應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。”由以上的闡述可知，在我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)首選為歷史成本，企業(yè)可以根據(jù)其體情況選用其他的計(jì)量基礎(chǔ)，但是在使用過程中受到限制。馬來西亞沒有專門的段落來介紹財(cái)務(wù)報(bào)告，但在“財(cái)務(wù)報(bào)表要素”中介紹了資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表，對(duì)現(xiàn)金流量表并未提及，也沒有對(duì)報(bào)表的適用范圍進(jìn)行規(guī)定。在我國(guó)的“基本準(zhǔn)則”中專門以一章的形式介紹財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，并列明了財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容，同時(shí)指出了例外情況，即小企業(yè)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表可以不包括現(xiàn)金流量表。

三、中馬兩國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架差異分析

(一)會(huì)計(jì)國(guó)際化程度的影響　馬來西亞早在20世紀(jì)70年代就開始部分采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制訂過程中不可避免地受到國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的影響，從內(nèi)容到體例上與國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架多有相似之處，甚至有些內(nèi)容與國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架完全相同。而我國(guó)對(duì)是否應(yīng)制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架及如何制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架目前尚處于爭(zhēng)論之中，1992年及2006年修訂的基本準(zhǔn)則雖在實(shí)質(zhì)上發(fā)揮概念框架的作用，但離真正意義的概念框架還存在一定的差距。

(二)會(huì)計(jì)法律環(huán)境的影響　我國(guó)作為―個(gè)成文法國(guó)家其法律主要體現(xiàn)為體系完整性、規(guī)定強(qiáng)制性。作為會(huì)計(jì)法律制度第二層次的基本準(zhǔn)則無不體現(xiàn)這些特點(diǎn)，即我國(guó)的基本準(zhǔn)則具有法規(guī)式會(huì)計(jì)概念框架的特征，同時(shí)我國(guó)的基本準(zhǔn)則對(duì)具體準(zhǔn)則又具有統(tǒng)馭的作用。而馬來西亞的司法體系屬于英美法系，在馬來西亞的整個(gè)會(huì)計(jì)法律體系中，1965年《公司法》及1997年《財(cái)務(wù)報(bào)告法》對(duì)其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂產(chǎn)生了重要影響。馬來西亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(MASB)負(fù)責(zé)制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架及相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但在其概念框架第2段中明確指出，概念框架不是具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不對(duì)準(zhǔn)則的相關(guān)計(jì)量和披露進(jìn)行規(guī)定，同時(shí)概念框架不能替代任何已通過的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則優(yōu)于概念框架。由于兩國(guó)的會(huì)計(jì)法律環(huán)境不同，直接導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的體例及內(nèi)容都有所不同。

(三)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響　中馬兩國(guó)同屬新興的發(fā)展中國(guó)家，兩國(guó)經(jīng)濟(jì)在近年均取得了很大的成就。尤其是我國(guó)改革開放后經(jīng)濟(jì)建設(shè)所取的成績(jī)更是有目共睹。但由于歷史原因，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)育程度不高，資本市場(chǎng)的發(fā)展存在諸多問題，由此導(dǎo)致中馬兩國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中對(duì)財(cái)務(wù)要素的計(jì)量、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)等內(nèi)容存在著差異。如在財(cái)務(wù)要素的計(jì)量方面，我國(guó)直至2006年才著次在基本準(zhǔn)則中確定公允價(jià)值作為一種重要的計(jì)量基礎(chǔ)，同時(shí)在相關(guān)的具體準(zhǔn)則中規(guī)定了公允，價(jià)值的三個(gè)級(jí)次，并對(duì)公允價(jià)值的使用范圍進(jìn)行了限制。而在馬來西亞的概念框架中雖然沒有把公允價(jià)值作為―種計(jì)量基礎(chǔ)，但提出了“真實(shí)與公允地表述”的觀點(diǎn)。而在資本保全方面，馬來西亞概念框架提出了實(shí)物資本保全和財(cái)務(wù)資本保全，考慮了價(jià)格發(fā)生變化時(shí)如何對(duì)企業(yè)利潤(rùn)進(jìn)行衡量。而目前我國(guó)并無財(cái)務(wù)資本保全的概念，但是在《企業(yè)務(wù)通則》中體現(xiàn)了資本保全的思想。

篇6

中圖分類號(hào): F234.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼: A 文章編號(hào): 1005- 0892 (2007) 05- 0122- 04

收稿日期: 2007- 02- 11

基金項(xiàng)目: 教育部人文社科基地重大研究項(xiàng)目(05JJD630004)的階段性成果, 負(fù)責(zé)人葛家澍教授、杜興強(qiáng)教授。

作者簡(jiǎn)介: 翁健英, 廈門海洋職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)系講師, 主要研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)理論與方法。

一、引言

會(huì)計(jì)基本假設(shè)與會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)理論、特別是規(guī)范會(huì)計(jì)理論范疇內(nèi)至關(guān)重要的兩個(gè)核心概念。若干年來, 會(huì)計(jì)界對(duì)會(huì)計(jì)基本假設(shè)和會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行了孜孜不倦的研究, 研究結(jié)論也日益豐富。概而言之, 在西方會(huì)計(jì)理論研究中, 二十世紀(jì)六十年代前后會(huì)計(jì)基本假設(shè)和會(huì)計(jì)目標(biāo)各領(lǐng)數(shù)十載。但具體到我國(guó)會(huì)計(jì)界,長(zhǎng)期以來則比較關(guān)注會(huì)計(jì)基本假設(shè)的研究, 但對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的關(guān)注則是二十世紀(jì)九十年代之后才開始。關(guān)于會(huì)計(jì)基本假設(shè)和會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究, 目前存在著兩個(gè)懸而待決的問題: (1)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是否應(yīng)該包含會(huì)計(jì)基本假設(shè)? (2)會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀與決策有用觀的抉擇。本文將本著繼承與發(fā)展的思路, 對(duì)如上兩個(gè)關(guān)鍵問題進(jìn)行深入探討。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中是否應(yīng)包括會(huì)計(jì)基本假設(shè)會(huì)計(jì)基本假設(shè)是否應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中擁有一席之地? 這個(gè)問題的回答并非“是”或“否”那樣簡(jiǎn)單。本文將分為以下四個(gè)相互關(guān)聯(lián)、邏輯上層層遞進(jìn)的問題來進(jìn)行解讀:

1. 會(huì)計(jì)基本假設(shè)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中地位的變化。Trueblood 報(bào)告和FASB 于1973 年4 月啟動(dòng)“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)”的研究計(jì)劃是一座“分水嶺”。在此之前, 會(huì)計(jì)界一直嘗試將會(huì)計(jì)基本假設(shè)作為構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的邏輯起點(diǎn), 盡管在ARSNo1. 3 被否定后會(huì)計(jì)基本假設(shè)的研究日漸式微?？梢哉f, 早期構(gòu)建會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的邏輯為: “會(huì)計(jì)基本假設(shè)會(huì)計(jì)一般原則會(huì)計(jì)具體原則會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。這個(gè)邏輯的代表為Moonitz 與Moonitz and Sprouse。[1]即便是APB Opinion 否定了ARS No1 之后, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)也并未徹底消失在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的范圍之外, APBStatements No4 中提出的13 項(xiàng)會(huì)計(jì)基本特征仍將會(huì)計(jì)基本假設(shè)涵蓋在內(nèi)。但是自此, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)在概念框架中的地位盛極而衰。

在美國(guó)APB 存續(xù)的后期, AICPA 與APB 其實(shí)已經(jīng)意識(shí)到了制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性與緊迫性,因此APB 制訂了APB Statements No4“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本概念與會(huì)計(jì)原則”、AICPA 的Trueblood 委員會(huì)也頒布了研究會(huì)計(jì)目標(biāo)的Trueblood 報(bào)告?？梢哉f, 此時(shí)研究概念框架的邏輯起點(diǎn)已經(jīng)在悄然由會(huì)計(jì)基本假設(shè)轉(zhuǎn)向會(huì)計(jì)目標(biāo)。FASB 啟動(dòng)的“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)”計(jì)劃(CF 計(jì)劃之一)更是第一次明確地將構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的邏輯起點(diǎn)定位為會(huì)計(jì)目標(biāo)。

2. 會(huì)計(jì)假設(shè)作為邏輯起點(diǎn)的概念框架遭到否定的內(nèi)因。然而, “ 會(huì)計(jì)基本假設(shè)邏輯起點(diǎn)論” 發(fā)表后,招致了絕大多數(shù)人的批評(píng)。Leonard Spacek ( 1961) 認(rèn)為, ARS No.1 中大部分所謂的假設(shè), 都是不言而喻的經(jīng)驗(yàn), 它們不能作為合理會(huì)計(jì)原則的基礎(chǔ)。此外,Spacek 指出, 構(gòu)建一個(gè)合理會(huì)計(jì)理論框架的必要前提是對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的清晰界定。Mautz ( 1965, p 46) 曾撰文指出, “讓會(huì)計(jì)原則、理論建立在假設(shè)之上, 就好比把房子蓋在沙子上一樣。換言之, 如果以會(huì)計(jì)假設(shè)為基礎(chǔ), 構(gòu)建會(huì)計(jì)理論, 環(huán)境依賴的會(huì)計(jì)假設(shè)能支撐多久? 誰敢說會(huì)計(jì)假設(shè)是有效的? 這樣還有誰敢依賴會(huì)計(jì)理論?”

受上述種種批評(píng)影響, 以及考慮到按照會(huì)計(jì)基本假設(shè)作為邏輯起點(diǎn)演繹的會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差距(gap), 美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和會(huì)計(jì)原則委員會(huì)最終否定了ARS No.1。本文認(rèn)為, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)之所以作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架邏輯起點(diǎn)最終遭到質(zhì)疑乃至否定, 并非全然是由于會(huì)計(jì)基本假設(shè)作為邏輯起點(diǎn)構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架本身存在問題。一個(gè)重要的原因在于, 若以基本假設(shè)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架之基礎(chǔ), 則意味著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是建立在一些不夠嚴(yán)謹(jǐn)?shù)耐茢嘀? 這勢(shì)必會(huì)毀損體系的邏輯嚴(yán)密性和可信性。但也許這并非是主要的原因。正如下面我們將要討論的, 會(huì)計(jì)目標(biāo)本就是一項(xiàng)會(huì)計(jì)基本假設(shè)(也可以理解為一項(xiàng)假定, 葛家澍, 1997.10), 是特定的歷史橫截面上對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者、使用者的需求等在調(diào)查基礎(chǔ)上得出的暫行結(jié)論,因此也具有假設(shè)的性質(zhì)。若否認(rèn)會(huì)計(jì)基本假設(shè)為起點(diǎn)構(gòu)建概念框架的嚴(yán)謹(jǐn)性, 也等于質(zhì)疑了會(huì)計(jì)目標(biāo)為起點(diǎn)構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。

那么, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)作為邏輯起點(diǎn)構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架受到非議的內(nèi)在原因是什么呢? 本文設(shè)想,主要原因在于會(huì)計(jì)基本假設(shè)為起點(diǎn)構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架, 過于重視會(huì)計(jì)的技術(shù)層面, 而“ 缺省” 或“漠視”了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)信息的其它層面, 使得由會(huì)計(jì)基本假設(shè)衍生和演繹的內(nèi)在邏輯一致的會(huì)計(jì)原則往往與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相互脫節(jié), 難以在特定會(huì)計(jì)環(huán)境與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)下進(jìn)行應(yīng)用。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂過程, 本身就是一個(gè)利益協(xié)調(diào)、均衡和政治妥協(xié)的過程(盡管每個(gè)會(huì)計(jì)理論工作者本意并不希望如此), 以會(huì)計(jì)基本假設(shè)為邏輯起點(diǎn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架難以實(shí)現(xiàn)這一均衡(tradeoff)或協(xié)調(diào)功能, 未曾考慮到會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)信息的特殊性。

眾所周知, 會(huì)計(jì)并不僅僅具有技術(shù)性, 按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的(財(cái)務(wù))會(huì)計(jì)信息實(shí)際上具有了一定的經(jīng)濟(jì)后果性, 因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂過程不可避免地會(huì)受到利益集團(tuán)的游說(lobby for or lobby against)(劉峰, 2000)。為此, 雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂過程力求公允中立, 但各種因素的綜合影響及各種利益關(guān)系的錯(cuò)綜復(fù)雜, 使得中立性好比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂過程中的“極限”一樣, 只可逼近, 永遠(yuǎn)無法達(dá)到。正因?yàn)槿绱? 所以才需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來抵御外來壓力, 尋求“ 借口”。照此, 作為指導(dǎo)、評(píng)估和發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架也同樣經(jīng)受利益集團(tuán)的游說和評(píng)論。實(shí)際上, 制訂財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的另一個(gè)功效在于, 力圖將對(duì)制訂一個(gè)個(gè)具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益協(xié)調(diào)過程, 更多地轉(zhuǎn)換為對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一些概念的協(xié)調(diào), 以便節(jié)約交易成本。以FASB 制訂SFAC No1 為例, 先后于1977 年8 月1-

2 日、1978 年1 月16- 18 日進(jìn)行了兩次公開聽證會(huì);在1977 年8 月舉行的聽證會(huì)期間, 收到283 份書面評(píng)論意見(屬于游說支持或反對(duì)的意見), 其中221 份直接涉及財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)(SFAC No1, Par.61- 62)。

3. 會(huì)計(jì)目標(biāo)本就是一項(xiàng)會(huì)計(jì)基本假設(shè)。從會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)涵可以看出, 會(huì)計(jì)目標(biāo)并非臆斷, 而是來自于客觀的會(huì)計(jì)環(huán)境。所不同的是, 會(huì)計(jì)目標(biāo)并非直接源自于對(duì)客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素的概括, 而是來自于對(duì)特定會(huì)計(jì)環(huán)境下的針對(duì)性調(diào)查。以研究會(huì)計(jì)目標(biāo)的Trueblood 報(bào)告為例, Trueblood 調(diào)查了5000 家以上公司的意見, 舉行了50 次以上的面談, 邀請(qǐng)相關(guān)利益團(tuán)體舉行了35 次的會(huì)議, 在紐約進(jìn)行了3 天的公開聽證會(huì), 歷時(shí)2 年半, 后才于1973 年3 月頒布了“Trueblood 報(bào)告”。[2]后來的FASB, 同樣是在調(diào)查的基礎(chǔ)上, 得出了會(huì)計(jì)目標(biāo)是向投資者和債權(quán)人提供“有助于評(píng)估主體未來現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間和不確定性的信息”的結(jié)論。該結(jié)論充其量只能夠算作是一項(xiàng)“命題”, 或者是一項(xiàng)有待檢驗(yàn)的假設(shè)―――會(huì)計(jì)目標(biāo)本就是一項(xiàng)假設(shè)(葛家澍, 1997.10)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化, 會(huì)計(jì)目標(biāo)的上述暫行性結(jié)論不斷地再接受修訂, 譬如AICPA(1994)等進(jìn)行的相關(guān)發(fā)展。

4. 會(huì)計(jì)基本假設(shè)應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中有一席之地。誠(chéng)然, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)為邏輯起點(diǎn)構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架無法取得利益相關(guān)者的一致認(rèn)可, 但并不能因此走向另外一個(gè)極端―――將會(huì)計(jì)基本假設(shè)全然排除在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架之外。不少的作者以FASB 的SFAC No1 為例, 認(rèn)為美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就未曾將會(huì)計(jì)基本假設(shè)列入。這一觀點(diǎn)本身值得懷疑。的確,SFAC No1 未曾明確地對(duì)會(huì)計(jì)基本假設(shè)進(jìn)行歸位, 但是我們?nèi)阅軌驈腟FAC No1、6 中讀出會(huì)計(jì)基本假設(shè)的影響:

⑴SFAC No1 的Par.9- 16, 冠之以“ 環(huán)境對(duì)各種目的的影響”的總標(biāo)題, 其實(shí)質(zhì)上主要分析了會(huì)計(jì)環(huán)境等因素對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的影響。

⑵SFAC No6“財(cái)務(wù)報(bào)表的要素”中, 貫徹“未來經(jīng)濟(jì)利益觀”所給出的各項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素, 無一不隱含著會(huì)計(jì)基本假設(shè)。例如, 資產(chǎn)被定義為“特定的主體A 因?yàn)檫^去B1 的交易或事項(xiàng), 而擁有或控制的、可能的未來B2 經(jīng)濟(jì)利益”。這樣, A 其實(shí)明確的受到會(huì)計(jì)主體假設(shè)的影響; B(含B1、B2)其實(shí)蘊(yùn)涵著持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期的思想―――若無持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期,何來“過去”與“未來”？

所以, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)并非被FASB 排斥在外, 合理的解釋也許應(yīng)該是: 會(huì)計(jì)基本假設(shè)、尤其是最基本的主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量等, 被FASB 認(rèn)為是不言自明的, 因此在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中多次引用。與此相類似, 英國(guó)ASB 及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制訂的相應(yīng)的概念框架中, 也都并未將會(huì)計(jì)基本假設(shè)排斥在外, 這些概念框架的要素定義說明了本文的這個(gè)觀點(diǎn)。我國(guó)的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(總則)、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例、企業(yè)會(huì)計(jì)制度(總則)等初具概念框架雛形的文獻(xiàn), 也無一例外地將會(huì)計(jì)基本假設(shè)置于醒目的位置, 加以詳細(xì)規(guī)定與闡述。

綜合上述層層遞進(jìn)的邏輯, 本文認(rèn)為, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)理應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中擁有一席之地, 切不可因財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的目標(biāo)導(dǎo)向而否認(rèn)會(huì)計(jì)基本假設(shè)的作用。

三、會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀與決策有用觀

1. 關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的典型觀點(diǎn)

FASB 的SFAC No1 是“決策有用觀”的全面闡釋者, 至此, “決策有用觀”就被各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)奉為“圭臬”。FASB 指出: “編制財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)為現(xiàn)在和潛在的投資者、債權(quán)人以及其它信息使用者提供有用的信息, 以便他們做出合理的投資、信貸及類似的決策”。FASB 同時(shí)闡述了什么樣的信息具有決策有用性, 即“有助于預(yù)測(cè)現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間及其不確定性的信息”。[3]

1999 年, 英國(guó)的ASB 在“Statements of Principlesfor Financial Reporting” 中提出了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)為:“財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是提供關(guān)于報(bào)告主體的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況的信息, 從而有助于各種使用者評(píng)價(jià)報(bào)告主體管理當(dāng)局的受托責(zé)任以及制訂相關(guān)的經(jīng)濟(jì)決策。有助于使用者評(píng)價(jià)報(bào)告主體產(chǎn)生現(xiàn)金的能力(含時(shí)間及確定程度)以及評(píng)價(jià)報(bào)告主體財(cái)務(wù)適應(yīng)性(adaptability)?！盇SB提出的會(huì)計(jì)目標(biāo)具有如下一些特點(diǎn): [4]

⑴ASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo)將決策有用觀和受托責(zé)任觀進(jìn)行了融合, 將兩者的思想聯(lián)合進(jìn)行表述;

⑵ASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo)中, 認(rèn)為最具決策有用性的信息除了與現(xiàn)金流動(dòng)相關(guān)的信息之外, 還包括財(cái)務(wù)適應(yīng)性(adaptability)―――即報(bào)告主體采取有效措施, 改變現(xiàn)金流量的時(shí)間和金額, 從而適應(yīng)未曾預(yù)期的需要和機(jī)會(huì)的能力(Par.1.19)。

⑶ASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo), 將信息使用者統(tǒng)一看待,并不象FASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo)一樣, 對(duì)投資者格外側(cè)重。究其原因, 可能與美國(guó)、英國(guó)的公司治理機(jī)制有關(guān)―――英國(guó)更多的推崇“利益相關(guān)者”的公司治理模式, 認(rèn)為企業(yè)不僅是股東的, 將企業(yè)的利益相關(guān)者同等看待; 而美國(guó)一直較為奉行“股權(quán)導(dǎo)向”的公司治理模式。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”中認(rèn)為,財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)為“提供在經(jīng)濟(jì)決策中有助于一系列使用者的關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的信息。財(cái)務(wù)報(bào)表還反映企業(yè)管理層對(duì)交付給他們的資源的經(jīng)管成果或受托責(zé)任。使用者之所以評(píng)估企業(yè)管理層的經(jīng)管情況, 是為了能夠做出經(jīng)濟(jì)決策”(第12、14 段)。與ASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo)相仿, IASB 的提法等于同時(shí)承認(rèn)了財(cái)務(wù)報(bào)表的“決策有用性”和“受托責(zé)任性”。更進(jìn)一步, IASB 還含蓄地指出, “決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”其實(shí)相互包容, 認(rèn)為評(píng)價(jià)受托責(zé)任往往意味著決策有用―――撤換或續(xù)聘管理當(dāng)局。

2. 會(huì)計(jì)目標(biāo)的“受托責(zé)任觀” 與“ 決策有用觀”的融合是科學(xué)的表述

會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀有狹義和廣義之分, 并與公司治理下的委托關(guān)系緊密聯(lián)系在一起。狹義的受托責(zé)任觀指資源的受托者對(duì)資源的委托方負(fù)有解釋、說明其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及其結(jié)果的義務(wù)。隨著公司治理的“利益相關(guān)者觀”的逐漸蔓延和發(fā)展, 受托責(zé)任的內(nèi)涵也逐步擴(kuò)展到“社會(huì)責(zé)任” ( social responsibility) 。[5]會(huì)計(jì)目標(biāo)的決策有用觀依托的環(huán)境背景一般為高度流通的證券市場(chǎng)及股東異常分散的上市公司, 此時(shí)存在著兩項(xiàng)重要的變化: 第一, 股東只是法律終極意義上的所有者, 企業(yè)的實(shí)際控制權(quán)掌握在企業(yè)的管理當(dāng)局手中―――“強(qiáng)管理者, 弱所有者”格局, 所以股東

其實(shí)已經(jīng)蛻變?yōu)椤巴顿Y者”; 因此, 他們一般往往只滿意于定期獲得滿意的股利即可。第二, 由于股權(quán)分散的現(xiàn)實(shí)及集體行動(dòng)的困難性, 這些投資者往往并不希冀去撤換企業(yè)的管理當(dāng)局, 而往往代之以“用腳投票”的方式退出資本市場(chǎng)。此時(shí), 他們一般通過企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行買賣股票的投資決策。

基于上述的描述, 本文認(rèn)為“ 受托責(zé)任觀” 和“決策有用觀”并非是矛盾的或排斥的, 相反兩者之間具有某些交集, 是可以進(jìn)行融合的。受托責(zé)任觀下,根據(jù)企業(yè)管理當(dāng)局提供的財(cái)務(wù)報(bào)告決定是否繼續(xù)聘任或就此解聘管理當(dāng)局的行為, 本身就是一項(xiàng)決策; 而決策有用觀下, 一個(gè)個(gè)投資者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告、通過股票市場(chǎng)持有或拋售特定公司的股票, 表面看起來與受托責(zé)任評(píng)價(jià)關(guān)系不甚緊密, 但若在“看不見的手”的指引下, 大部分的投資者都進(jìn)行了相同的拋售決策,那么等于形成了一項(xiàng)“集體行動(dòng)”, 最終的累積效應(yīng)則可以理解為一種受托責(zé)任的決策―――一種間接行使受托責(zé)任關(guān)系權(quán)利的體現(xiàn)。如果以一種更為廣義的角度去理解受托責(zé)任概念或受托責(zé)任觀, 我們發(fā)現(xiàn), 兩者不僅并不矛盾或排斥, 而且決策有用觀往往體現(xiàn)為受托責(zé)任發(fā)展到一個(gè)特定歷史橫截面上的特例。

為此, 本文較為贊成ASB 和IASB 提出的會(huì)計(jì)目標(biāo), 并認(rèn)為應(yīng)該尊重不同國(guó)家資本市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)階段與特征, 以決策有用觀為主、兼顧受托責(zé)任觀, 或以受托責(zé)任觀為主、決策有用觀為輔, 實(shí)現(xiàn)兩者的融合。

3.“決策有用觀”的困惑

即便“決策有用觀”得到了相對(duì)較大范圍內(nèi)的認(rèn)可, 但是“決策有用觀”依然存在諸多問題:

⑴決策有用總是具體和針對(duì)性的, 但一套通用的財(cái)務(wù)報(bào)表不可能會(huì)對(duì)所有的信息使用者都有用。盡管FASB 在提出會(huì)計(jì)目標(biāo)時(shí)認(rèn)為, 對(duì)投資者和債權(quán)人有用的信息, 同樣能夠滿足其它信息使用者的決策所需,但缺乏明顯的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)證明這一點(diǎn)。

⑵FASB、ASB、IASB 在論述會(huì)計(jì)目標(biāo)時(shí), 基本上都認(rèn)為“有助于預(yù)測(cè)現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間及其不確定性的信息”的信息是決策相關(guān)的, 但FASB 的SFAC No1 同時(shí)指出, “利用報(bào)告收益和收益組成內(nèi)容的信息, 可以預(yù)測(cè)企業(yè)的現(xiàn)金流量前景”(Par.42- 47)。這個(gè)前后相悖的論斷并未得到詳盡的解釋。

⑶ “‘有助于預(yù)測(cè)現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間及其不確定性的信息’即為決策相關(guān)的”的表述不盡科學(xué)。追本溯源, FASB 得出財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的基礎(chǔ)為Trueblood 報(bào)告, 而Trueblood 報(bào)告得出結(jié)論之前調(diào)查的企業(yè)主要是非常重視現(xiàn)金流量的“房地產(chǎn)”公司。若果真如此, 的確將決策有用的信息界定為“有助于預(yù)測(cè)現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間及其不確定性的信息”的表述不僅存在爭(zhēng)議, 而且還需進(jìn)一步進(jìn)行詳細(xì)的審視與驗(yàn)證。

⑷會(huì)計(jì)目標(biāo)的使用者到底應(yīng)該象FASB 那樣界定的、以股東和債權(quán)人為主, 還是象ASB 和IASB 那樣界定為利益相關(guān)者團(tuán)體。正如前文指出的, 前者與股權(quán)導(dǎo)向的公司治理模式相適應(yīng), 而后者側(cè)重于利益相關(guān)者的公司治理模式。若采納前者, 則以此為導(dǎo)向的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架、以及該模式的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架指導(dǎo)和發(fā)展的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、乃至受該類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的上市公司的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告, 是否會(huì)重蹈美國(guó)一系列財(cái)務(wù)欺詐的覆轍? 但若采納后者, 則如Jensen 指出的, “利益相關(guān)者理論不合邏輯, 因?yàn)樗鼪]有給出一個(gè)公司目標(biāo)函數(shù)的全面描述。具體來說⋯⋯利益相關(guān)者理論要讓管理當(dāng)局服務(wù)于眾多的‘主人’。但當(dāng)諸多主人存在時(shí), 沒有人能夠得到公正的報(bào)答; 沒有單一的目標(biāo)來闡明任務(wù), 企業(yè)運(yùn)用利益相關(guān)者理論必然產(chǎn)生困惑、沖突、效率低下、甚至競(jìng)爭(zhēng)失敗”。[6]那么,與利益相關(guān)者模式相適應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)表述, 是否也會(huì)導(dǎo)致最終財(cái)務(wù)報(bào)告無法滿足任何人的信息需求呢? 公司治理中出現(xiàn)的、在利益相關(guān)者公司治理模式下管理當(dāng)局的“自然卸責(zé)”現(xiàn)象是否會(huì)在會(huì)計(jì)信息披露領(lǐng)域再現(xiàn)呢? 若果真如此, 那么會(huì)計(jì)目標(biāo)指引的企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露將無法實(shí)現(xiàn)透明度, 渾濁的信息披露將加劇管理當(dāng)局和投資者之間的信息不對(duì)稱, 會(huì)計(jì)信息的決策有用性將受到削弱。

四、小結(jié)與進(jìn)一步的研究方向

本文著力探討“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是否應(yīng)該包含會(huì)計(jì)基本假設(shè)”、“ 會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀與決策有用觀的關(guān)系”兩個(gè)關(guān)鍵問題。對(duì)于第一個(gè)問題的分析,本文遵照的是四個(gè)基本的、層層遞進(jìn)的邏輯―――⑴會(huì)計(jì)基本假設(shè)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架發(fā)展過程中地位的變化; ⑵會(huì)計(jì)基本假設(shè)為邏輯起點(diǎn)的概念框架遭到否定的內(nèi)因; ⑶會(huì)計(jì)目標(biāo)本就是一項(xiàng)會(huì)計(jì)基本假設(shè); ⑷會(huì)計(jì)基本假設(shè)應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架中擁有一席之地。對(duì)于第二個(gè)問題的討論, 本文認(rèn)為受托責(zé)任觀和決策有用觀應(yīng)該融合、且指出了決策有用觀目前面臨的困境。值得指出的是, 會(huì)計(jì)基本假設(shè)和會(huì)計(jì)目標(biāo)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念和會(huì)計(jì)理論中的核心概念, 學(xué)術(shù)界對(duì)它們的研究還將不斷的持續(xù)和豐富。

參考文獻(xiàn):

[1]Moonitz, “The Basic Postulates of Accounting”, ARS No1,1961。

[2]葛家澍、杜興強(qiáng), 《知識(shí)經(jīng)濟(jì)下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與財(cái)務(wù)報(bào)告問題研究》, 中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社, 2004。

[3]FASB, “ Objective of Financial Reporting by BusinessEnterprises”, SFAC No1, 1978。

[4]ASB, “ Statement of Principles For Financial Reporting” ,London, CCH Publishing, 1999, 12。

篇7

構(gòu)建中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架勢(shì)在必行

風(fēng)行世界，無奈尚需完善

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（conceptual framework of financial accounting，cf）一詞，最早出現(xiàn)于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（fasb）1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等3個(gè)文件中。

20世紀(jì)30年代，西方國(guó)家尤其是美國(guó)為了規(guī)范公眾公司的會(huì)計(jì)行為、維護(hù)資本市場(chǎng)的正常秩序，出臺(tái)了一系列會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但事后人們發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)準(zhǔn)則在概念運(yùn)用、處理程序與方法上缺乏協(xié)調(diào)性，甚至相互矛盾，為此，人們?cè)絹碓接X得有必要制定一個(gè)概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。fasb于1976年率先提出了“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計(jì)劃，并將其研究成果陸續(xù)以“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”（sfac）等文件形式予以，到2000年已經(jīng)了《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》、《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、《非營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》、《財(cái)務(wù)報(bào)表的各種要素》、《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個(gè)文件。隨后，英國(guó)、澳大利亞、加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和iasc也對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了研究，并取得了一系列成果，特別是1989年7月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（iasc）公布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》的報(bào)告，對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。

所謂概念框架，按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義，它是一個(gè)章程、一套目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯關(guān)系的體系。這個(gè)體系能指導(dǎo)前后一貫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用和局限性。也就是說，概念結(jié)構(gòu)是一個(gè)由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，是用來指導(dǎo)并評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本理論框架。

fasb在發(fā)表的第二號(hào)概念框架公告“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”的前言中寫道：概念框架是由互相關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標(biāo)和基本概念可用來引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則，并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的性質(zhì)、作用和局限性作出規(guī)定。美國(guó)fasb的概念結(jié)構(gòu)，所討論的基本概念主要有會(huì)計(jì)目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與特征、要素的確認(rèn)與計(jì)量。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)了一份名為“財(cái)務(wù)報(bào)表概念”的文告，認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架的目的是描述那些指導(dǎo)建立和使用通用目的會(huì)計(jì)原則的概念。它所討論的概念主要有財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、效益與成本約束、重大性、信息質(zhì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表要素、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量、公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。英國(guó)的“原則報(bào)告”指出，確立指導(dǎo)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的概念，主要目的是為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定與審查會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)內(nèi)在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會(huì)計(jì)處理方法提供依據(jù)，所討論的概念分別是財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、信息質(zhì)量、報(bào)表要素、確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)信息提供、報(bào)告主體。澳大利亞的“會(huì)計(jì)概念報(bào)告”中明確說明：會(huì)計(jì)概念報(bào)告確定了通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)所必須遵守的基本概念，即它們直接被財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)所遵守，而不象其他國(guó)家，概念公告只是理論，通過評(píng)估、指引會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來間接影響會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。這份概念報(bào)告討論的內(nèi)容包括財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與確認(rèn)、計(jì)量、財(cái)務(wù)信息的列報(bào)。葛家澍，劉峰綜合其他國(guó)家研究的概念框架，認(rèn)為財(cái)務(wù)框架概念結(jié)構(gòu)實(shí)質(zhì)上是由一些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最為基本的概念所組成，它們相互關(guān)聯(lián)，形成一個(gè)完整的框架體系，目的在于指導(dǎo)框架準(zhǔn)則的制定或應(yīng)用。

一般認(rèn)為美國(guó)fasb的sfacs最能代表概念框架項(xiàng)目。但國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（iasb）、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（asb）、加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)（cica）和澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（aasb）也都了各自的概念框架，只是名稱不完全相同：

1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（iasb）的概念框架稱為《財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)框架》（framework for the preparation and presentation of financial statements，iasb framework） .

2、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（asb）的概念框架稱為《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》（statement of principles for financial reporting）。

3、加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)（cica）稱為“一般會(huì)計(jì)”（general accounting），分為：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念”（financial statement concepts）61段和“財(cái)務(wù)報(bào)表編制的一般準(zhǔn)則”（general standards of financial statement presentation）12段兩部分。

4、澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（aasb）稱為《會(huì)計(jì)概念公告》（statements of accounting concepts， sacs）共4份，但也簡(jiǎn)稱為“概念框架”（conceptual framework）。

雖然各國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架名稱不盡一致，但其實(shí)質(zhì)是相同的，即都是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進(jìn)行研究，借以更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定或會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，為其提供一個(gè)更一致的概念基礎(chǔ)，并作為評(píng)估既有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)發(fā)展新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。具體而言，這些概念框架在許多方面存在著共性。

第一，在概念框架的名稱上，美國(guó)等國(guó)家把概念框架稱為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架”，加拿大稱其為“財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架”，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)稱其為“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架”，英國(guó)則稱其為“財(cái)務(wù)報(bào)告概念”。名稱雖然不同，但這些概念框架都與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的確認(rèn)、計(jì)量與披露有關(guān)。

第二，各國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)財(cái)務(wù)信息使用者及其所需要的信息問題的認(rèn)識(shí)雖然不完全相同，但大部分國(guó)家或會(huì)計(jì)組織都把投資者、債權(quán)人及其投資、信貸決策的信息需要作為財(cái)務(wù)報(bào)告的主要目標(biāo)。

第三，在“安然事件”之前，似乎愈來愈多的國(guó)家或會(huì)計(jì)組織對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征的要求從“真實(shí)性”的“公允性”轉(zhuǎn)向“決策有用性”。這一概念的轉(zhuǎn)變將導(dǎo)致對(duì)傳統(tǒng)單一的會(huì)計(jì)模式進(jìn)行修正。在未來的財(cái)務(wù)報(bào)告中，不同的計(jì)量尺度和計(jì)量屬性可能互相結(jié)合。

第四，許多國(guó)家和會(huì)計(jì)組織都把概念框架作為一份（或一系列）單獨(dú)的會(huì)計(jì)文件而與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分開。概念框架主要評(píng)價(jià)現(xiàn)有的準(zhǔn)則并指導(dǎo)新準(zhǔn)則的制定。在一般情況下，它并不用來直接規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。因此，絕大部分國(guó)家或會(huì)計(jì)組織都把概念框架置于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之外，以便在發(fā)揮對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用時(shí)，保持概念框架本身的獨(dú)立性和靈活性。

然而必須承認(rèn)，迄今為止，世界上至今還沒有一份權(quán)威的概念框架能夠充分地指導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)信息披露準(zhǔn)則的制定工作，許多會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)信息披露問題只能就事論事地加以解決。人們往往依據(jù)自己的概念框架對(duì)有關(guān)會(huì)計(jì)問題進(jìn)行評(píng)論，而無法就許多基本問題達(dá)成共識(shí)。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者和他們所需要的信息還存在著較大的不確定性，所有的概念框架雖然都列示了許多現(xiàn)有的和潛在的使用者及其所需要的信息，但對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)滿足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要，還未達(dá)成一致意見。有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表要素的確認(rèn)、計(jì)量和披露問題等也懸而未決?？傊?，概念框架雖然在指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定、促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展方面起著積極的作用，但它本身還有待進(jìn)一步完善。

步履蹣跚，不減世人美譽(yù)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是由若干說明財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，是指導(dǎo)和評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)。一般認(rèn)為，西方各國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究始于20世紀(jì)的70年代。在此之前，無論是美國(guó)還是西方其他發(fā)達(dá)國(guó)家制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)，主要來源于會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體及一些著名會(huì)計(jì)學(xué)家的有關(guān)專題研究報(bào)告。然而，進(jìn)入70年代以后，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念受到了嚴(yán)重的沖擊。原因是：

（1）傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展變化。70年代以后，美國(guó)等西方國(guó)家的經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出了許多新的課題，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價(jià)變動(dòng)影響和國(guó)際結(jié)算等。因此，迫切需要許多新的會(huì)計(jì)技術(shù)方法和新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

（2）傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)的一些重要的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)往往觀點(diǎn)不一，甚至于相互抵觸，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的混亂，以及會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告的嚴(yán)厲批評(píng)。正是為了解決經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來的新問題，糾正會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進(jìn)一步發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)具有充分說服力的理論依據(jù)， fasb于20世紀(jì)70年代中期率先展開對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，并將其研究成果陸續(xù)以《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》等文件形式予以。隨后，英國(guó)、澳大利亞、加拿大等國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和iasc也都先后對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了研究，并了一系列闡述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的重要文件和報(bào)告。

盡管如此，當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界普遍認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在建立和完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過程中具有非常重要的作用：

第一，可以保持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準(zhǔn)則之間的矛盾或沖突，保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完整性和縝密性。

第二，能減少準(zhǔn)則制定過程中由于個(gè)人偏好或不同學(xué)派之間的“門戶之見”，以及“長(zhǎng)官意志”等各種人為因素所帶來的不利影響，從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。

第三，可用來評(píng)估已的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，既可據(jù)以對(duì)原準(zhǔn)則做出修訂和完善，給新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定指明方向，而且還彌補(bǔ)準(zhǔn)則中的某些缺陷，對(duì)重大會(huì)計(jì)問題的解決提供理論上的支持。

第四，有助于會(huì)計(jì)信息使用者更好地理解財(cái)務(wù)報(bào)告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)和局限性，使其能據(jù)以做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營(yíng)決策。

第五，通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論中仍然適用的合理部分，又能及時(shí)展示社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)理論研究的最新成果，從而不斷地推動(dòng)會(huì)計(jì)理論研究向縱深發(fā)展。

在這些高度評(píng)價(jià)概念框架的文獻(xiàn)中，以fasb的觀點(diǎn)最具代表性，fasb認(rèn)為概念框架主要在以下方面發(fā)揮重要的作用：①它能夠?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在制定和評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)提供指南，以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性和系統(tǒng)性。②在缺乏權(quán)威性文件的情況下，它能夠?yàn)槿藗兎治鲂碌幕蛘诔霈F(xiàn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告問題提供參考依據(jù)。③在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)，為會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷提供理論依據(jù)。④由于概念框架能夠促進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的合理性，它可以提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，促進(jìn)使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的了解并增強(qiáng)使用者的信心。

總之，概念框架是會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)有機(jī)結(jié)合的一個(gè)典范。一方面，概念框架的許多內(nèi)容來源于對(duì)實(shí)踐的歸納、總結(jié)，對(duì)實(shí)踐具有指導(dǎo)作用；另一方面，對(duì)會(huì)計(jì)理論來說，概念框架比較具體，具有更強(qiáng)的可操作性，因此成為理論與實(shí)踐的連結(jié)點(diǎn)。

比較各國(guó)發(fā)展概念框架項(xiàng)目的歷史，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在這些國(guó)家會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的發(fā)展中所發(fā)揮的作用可大體總結(jié)如下：

第一，可以保持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯一貫性，縮小不同準(zhǔn)則之間的不一致或沖突，限制實(shí)務(wù)中相同交易的多種處理方法和程序，提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范化。

第二，可以幫助會(huì)計(jì)信息使用者更好地理解財(cái)務(wù)報(bào)告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)，據(jù)以做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營(yíng)決策。

第三，可以給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂及重大會(huì)計(jì)問題的解決提供方向，而且，它還能減少準(zhǔn)則制訂過程中的個(gè)人偏向，抵制不同利益集團(tuán)的政治壓力。

第四，有利于會(huì)計(jì)理論的發(fā)揚(yáng)光大和觀念更新。概念框架既充分肯定了傳統(tǒng)框架理論中可以繼續(xù)適用的合理部分，又努力反映社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)理論或基本概念的相應(yīng)轉(zhuǎn)變與發(fā)展。

登陸中國(guó)，終成大勢(shì)所趨

我國(guó)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的廣泛介紹和普遍爭(zhēng)論始于20世紀(jì)70年代末80年代初。尤其是近十年，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和一系列具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公布和實(shí)施，使我國(guó)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)在會(huì)計(jì)要素定義、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)告體系等重大方面基本實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的一致或協(xié)調(diào)。盡管如此，筆者認(rèn)為就目前我國(guó)已經(jīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度，特別是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（1992）和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001）來看，由于本身存在缺乏嚴(yán)謹(jǐn)?shù)睦碚摶A(chǔ)、未形成嚴(yán)密的邏輯體系、缺乏廣泛的適用性、概念框架與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的功能混用等問題，還不能承擔(dān)起財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的功能責(zé)任，而且也不符合國(guó)際上一般將概念框架單獨(dú)制定公布的通行做法。為此，我國(guó)有必要將會(huì)計(jì)的基本概念從準(zhǔn)則或制度中分離出來，獨(dú)立地制定并公布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。

中國(guó)加入wto以后，市場(chǎng)的開放、非歧視和公平貿(mào)易原則的實(shí)施等帶來經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的高度自由化，使會(huì)計(jì)面臨的環(huán)境更加自由、開放和復(fù)雜。中國(guó)將進(jìn)一步融入到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際大家庭中，公平、誠(chéng)信等將成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的必備法則，中國(guó)經(jīng)濟(jì)將成為世界經(jīng)濟(jì)的一部分。加入世界貿(mào)易組織之后，以往推動(dòng)中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化的因素，將以新的力量和新的方式，發(fā)揮更大的作用，同時(shí)，它使中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)面臨更深刻的挑戰(zhàn)。用一個(gè)既具有中國(guó)特色又符合國(guó)際慣例的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來指導(dǎo)和規(guī)范我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定已是大勢(shì)所趨。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架最早是由美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（fasb）提出的，指一個(gè)由相互聯(lián)系的目標(biāo)和基本原則構(gòu)成的有內(nèi)在邏輯性的體系。這個(gè)體系能導(dǎo)致前后一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、作用和局限性。自1973年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立的由羅伯特。特魯布羅德負(fù)責(zé)的 “財(cái)務(wù)報(bào)表研究小組”，發(fā)表《財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)》的研究報(bào)告以來，在此基礎(chǔ)上，fasb已經(jīng)陸續(xù)了7輯財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（sfac），內(nèi)容涉及會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量等。目前，英國(guó)、澳大利亞、加拿大等西方發(fā)達(dá)國(guó)家也都建立了各自的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。雖然名稱不盡一致，但其實(shí)質(zhì)是相同的，即都是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進(jìn)行研究，借以更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定或會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，為其提供一個(gè)更一致的概念基礎(chǔ)，并作為評(píng)估既有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)發(fā)展新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?？梢哉f，現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論研究是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為中心的。在國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的今天，各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，必須奠定在大致相同的概念基礎(chǔ)之上，否則概念基礎(chǔ)不一致將給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)的國(guó)際化帶來諸多障礙。而我國(guó)正處在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和會(huì)計(jì)理論完善的最佳時(shí)期，因此，盡快構(gòu)建和完善我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架乃當(dāng)務(wù)之急。

1、是我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)發(fā)展的內(nèi)在要求。會(huì)計(jì)理論作為一個(gè)理論體系，應(yīng)該具備一個(gè)包括目標(biāo)、原則、要素和要求在內(nèi)的邏輯一致的核心子系統(tǒng)。它反映會(huì)計(jì)理論的研究成果，并指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐，應(yīng)該具有較高的權(quán)威性和穩(wěn)定性。

2、我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在缺陷，還難以擔(dān)此重任。我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的要求散見于準(zhǔn)則、制度和相關(guān)法規(guī)中，缺乏系統(tǒng)性。而且我國(guó)的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是1992年制定的，還帶著計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響，與16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所運(yùn)用的基本概念和原則也不協(xié)調(diào)。因此，將基本的概念、原則等納入cf保證其相對(duì)穩(wěn)定性，并在制定具體準(zhǔn)則時(shí)與之保持一致是更好的選擇。

3、符合國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)趨同的大趨勢(shì)。會(huì)計(jì)國(guó)際化已是大勢(shì)所趨，為了增強(qiáng)可比性，作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的基本概念和原則等首當(dāng)其沖應(yīng)該實(shí)現(xiàn)與國(guó)際慣例的協(xié)調(diào)。各發(fā)達(dá)國(guó)家都已建立了較為完備的cf，我國(guó)也應(yīng)該借鑒其成功經(jīng)驗(yàn)，盡快構(gòu)建起財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本問題的系統(tǒng)框架，這是我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的重要步驟。

篇8

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與我國(guó)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則

“概念框架”一詞始見于美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)于1966年公布的《基本會(huì)計(jì)理論報(bào)告》中。目前,學(xué)術(shù)界較為流行的概念框架的定義是由美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(Financial Accounting Standards Board, FASB)提出的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(conceptual framework of financial accounting, CF)是由目標(biāo)和相互關(guān)聯(lián)的基本概念組成的連貫的理論體系。這些目標(biāo)和基本概念能夠指導(dǎo)前后一貫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》(China Accounting Standards, CAS)也為會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則的制定定義了一系列的概念基礎(chǔ)。從目的性來看,會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是一致的,都是為了“指導(dǎo)、評(píng)估和發(fā)展具體準(zhǔn)則”。從內(nèi)容來看,會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則要比財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架簡(jiǎn)潔得多。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)各條款進(jìn)行了細(xì)致分析和研究,基本準(zhǔn)則只羅列具體準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)遵守的各條款,沒有予以相應(yīng)的理論闡述,隱含著會(huì)計(jì)人員均已清楚這些條款的理論意義。 因此,我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則不能等同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。

新基本準(zhǔn)則對(duì)目標(biāo)的描述,只在第四條中用一句話列出,規(guī)定過于簡(jiǎn)短且闡述得不是很準(zhǔn)確。此外,會(huì)計(jì)信息還應(yīng)具備一系列質(zhì)量特征,也就是說各個(gè)質(zhì)量特征之間具有層次性,同時(shí)該層次性也是為了實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo),這又體現(xiàn)了目標(biāo)和質(zhì)量特征之間的聯(lián)系。我國(guó)新基本準(zhǔn)中只是列舉了十個(gè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求,并沒有說明他們與目標(biāo)之間的關(guān)系,也沒有分出層次性。確定目標(biāo)和識(shí)別基本概念主要是用目標(biāo)指明方向,用基本概念作為解決問題的工具。

將基本準(zhǔn)則作為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的一部分,并將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則劃分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則,這樣既不符合國(guó)際慣例,也模糊了概念框架的性質(zhì)和地位。我國(guó)應(yīng)積極建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。利用CF作為溝通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的橋梁,已經(jīng)成為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和西方主要國(guó)家在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用的普遍做法。而且經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜,使準(zhǔn)則制定者難以充分預(yù)見會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須適用的各種商業(yè)情況,在這種形勢(shì)下,構(gòu)建CF就顯得十分重要。

二、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的定位

制定我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,應(yīng)如何處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》二者之間的關(guān)系呢?對(duì)于這個(gè)問題,目前我國(guó)會(huì)計(jì)理論界主要有三種看法:(1)“同一論”,將《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》視同為我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,并對(duì)它進(jìn)行重新適當(dāng)修改;(2)“并存論”,在對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行適當(dāng)修改的基礎(chǔ)上,再構(gòu)建一份概念框架;(3)“替代論”,取消《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,重新構(gòu)建我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(陳國(guó)輝,2007)。那么該如何取舍呢?筆者贊成和主張第三種做法。應(yīng)該用一個(gè)邏輯上更加嚴(yán)密、理論上更加深入和完善的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來取代目前并不完善的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在會(huì)計(jì)法規(guī)體系中的地位,國(guó)際上有兩種模式:一種是以英美為代表的模式,概念框架游離于法律體系外,僅用于理論指導(dǎo),不需要被嚴(yán)格遵守,不具有直接法律效力;另一種是以澳大利亞為代表的模式,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范(概念框架)散見于商法、公司法等法典中,或者得到法律的支持,具有法律效力。國(guó)際上漸漸向第二種模式靠攏。美國(guó)證券交易委員會(huì)對(duì)美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的級(jí)次進(jìn)行重新排列,將概念框架提到具體準(zhǔn)則之前,作為公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的第一級(jí)次(美國(guó)證券交易委員會(huì),2003)。增強(qiáng)概念框架的權(quán)威性,提高其法律地位是國(guó)際上未來發(fā)展的方向。

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部制定并頒布的,根據(jù)我國(guó)的具體環(huán)境,我國(guó)研究和制定概念框架要注意這種趨勢(shì),恰當(dāng)?shù)卮_立概念框架的法律地位。筆者認(rèn)為,我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)由財(cái)政部牽頭,聘請(qǐng)學(xué)術(shù)團(tuán)體來共同制定。這樣,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就能夠作為會(huì)計(jì)法規(guī)體系中有機(jī)組成部分,作為指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的理論,對(duì)缺乏會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)。

三、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容

借鑒西方已取得的研究成果,結(jié)合我國(guó)國(guó)情,筆者認(rèn)為,我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念可以分為以下三個(gè)層次:

第一層次,主要包括會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)對(duì)象和會(huì)計(jì)假設(shè)三項(xiàng)內(nèi)容。

會(huì)計(jì)目標(biāo)主要應(yīng)確定:(1)誰是會(huì)計(jì)信息的使用者;(2)會(huì)計(jì)信息使用者需要什么信息;(3)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)可提供什么信息。在充分考慮會(huì)計(jì)對(duì)象和會(huì)計(jì)假設(shè)的情況下,會(huì)計(jì)目標(biāo)對(duì)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂起著指引方向的作用。我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)定位于三重目標(biāo),即會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要;滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要;滿足有關(guān)方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要。

會(huì)計(jì)對(duì)象亦即會(huì)計(jì)所要反映和監(jiān)督的內(nèi)容。應(yīng)如何予以界定,會(huì)計(jì)理論界尚有爭(zhēng)論,傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為是價(jià)值運(yùn)動(dòng)(包括價(jià)值增值運(yùn)動(dòng))。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為是社會(huì)再生產(chǎn)過程。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,會(huì)計(jì)對(duì)象究竟反映和監(jiān)督什么內(nèi)容,尚需進(jìn)一步研究和探討。

會(huì)計(jì)假設(shè),又稱基本前提,是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境(市場(chǎng)經(jīng)濟(jì))所決定的若干基本前提,即會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。這些基本概念代表了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本特征。

會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)對(duì)象和會(huì)計(jì)假設(shè)都受會(huì)計(jì)環(huán)境的影響。會(huì)計(jì)假設(shè)由客觀環(huán)境所決定,會(huì)計(jì)對(duì)象來自于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的客觀環(huán)境。會(huì)計(jì)目標(biāo)則反映使用者的主觀意圖,受制于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主觀環(huán)境。三者相互作用,相互影響,處于同等地位,因此,它們均構(gòu)成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的第一層次。

第二層次,主要包括三部分內(nèi)容,即會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征和會(huì)計(jì)核算的一般原則。受基本假設(shè)的制約,考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo),會(huì)計(jì)對(duì)象便具體化為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要素。為了實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo),保證會(huì)計(jì)信息的有用性,會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備規(guī)定的質(zhì)量特征。為了正確地進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、提供有用的會(huì)計(jì)信息,會(huì)計(jì)核算必須堅(jiān)持一般原則。

篇9

1、是會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的內(nèi)在要求。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是會(huì)計(jì)理論的一部分,可以指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),會(huì)計(jì)理論作為一個(gè)理論體系,應(yīng)該具備目標(biāo)、原則、要素和要求等基本內(nèi)容,應(yīng)該具有穩(wěn)定性和權(quán)威性。但目前我國(guó)會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還存在一些問題,因此必須加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建和完善,主要體現(xiàn)在:首先,我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論深度不夠,缺乏可操作性,理論闡述過少,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以對(duì)重要的會(huì)計(jì)理論進(jìn)行論述和補(bǔ)充,以便指導(dǎo)實(shí)踐;其次基本準(zhǔn)則比較側(cè)重于對(duì)基本會(huì)計(jì)概念的簡(jiǎn)要描述,比較抽象,線條過粗,而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以對(duì)這些抽象的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行詳細(xì)說明,將深?yuàn)W的理論區(qū)域簡(jiǎn)單化,易于理解;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則缺乏充分的論證,而且在實(shí)際運(yùn)用中缺乏調(diào)整力度,建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以有效避免這些問題。

2、國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)趨同的內(nèi)在要求。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來越國(guó)際化,各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定必須在概念相同的基礎(chǔ)上,發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)理論研究大多是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為中心的,我國(guó)也應(yīng)該借鑒其成功經(jīng)驗(yàn),盡快構(gòu)建起中國(guó)特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,這是我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的必然步驟。當(dāng)然中國(guó)特色要與國(guó)際準(zhǔn)則相協(xié)調(diào),依據(jù)中國(guó)的具體情況來建構(gòu),充分考慮我國(guó)會(huì)計(jì)特殊的環(huán)境,制定出邏輯一致,協(xié)調(diào)一致的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,把握一個(gè)合理的度,不過分強(qiáng)調(diào)中國(guó)特色,也不過分強(qiáng)調(diào)國(guó)際化,而是結(jié)合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制改革的背景以及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)來建構(gòu)。

二、構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)遵循的原則

建構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架必須遵循一定的原則,為此,我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者提出了以下原則:

1、國(guó)際化原則。會(huì)計(jì)國(guó)際化趨勢(shì)已是不可阻擋的潮流,為了不與國(guó)際脫節(jié),我國(guó)的會(huì)計(jì)也應(yīng)該與之趨同,因此財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架也應(yīng)該向國(guó)際化方向發(fā)展,提高我國(guó)會(huì)計(jì)信息的可比性。但同時(shí)在建構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過程中,我們又不能脫離中國(guó)國(guó)情,否則建構(gòu)出來的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就很難適應(yīng)中國(guó)的具體情況,成為無源之水無本之木。

2、穩(wěn)定性原則。在建構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過程中,要充分考慮概念框架的穩(wěn)定性,排除一些爭(zhēng)論比較大的概念,盡量將概念框架確定化,避免經(jīng)常修改和變動(dòng)。因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架屬于規(guī)范性文件,只有確保其穩(wěn)定性才能使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行起來具有可操作性,才能保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)市場(chǎng)的和諧與穩(wěn)定。同時(shí),構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過程中,要有超前意識(shí),這樣可以盡量避免制定出來的概念框架陳舊過時(shí),保持其長(zhǎng)久性。

三、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建措施

我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建應(yīng)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)一致,依據(jù)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境及現(xiàn)實(shí)條件,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建應(yīng)該有政府部門來制定,即我國(guó)的財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定和。

篇10

一、引言

按照美國(guó)FASB的定義，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是由目標(biāo)和相互關(guān)聯(lián)的基本概念組成的連貫的理論體系，內(nèi)容主要涉及財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素的劃分、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)等。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可用來評(píng)估現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、發(fā)展未來的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并在缺乏會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的領(lǐng)域內(nèi)起到基本的規(guī)范作用。但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架并不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，它只是會(huì)計(jì)理論的組成部分，是與會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相關(guān)的會(huì)計(jì)理論問題，是用來評(píng)價(jià)、制定和發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)理論。美國(guó)是世界上第一個(gè)研究并制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的國(guó)家。FASB于1973年成立后，充分認(rèn)識(shí)到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的重要性，構(gòu)建了以會(huì)計(jì)目標(biāo)為起點(diǎn)的概念框架的思路，形成了系統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。從1978年到2000年，F(xiàn)ASB共了7項(xiàng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告：第1號(hào)《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》(1978年12月)，第2號(hào)《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》(1980年5月)，第3號(hào)《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》(1980年12月)，第4號(hào)《非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)》(1980年12月)，第5號(hào)《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》(1984年12月)，第6號(hào)《財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》(替代第3號(hào)，并修正第2號(hào))(1985年12月)，第7號(hào)《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》(補(bǔ)充、修正第5號(hào)中可計(jì)量部分)(2000年2月)，由于第3號(hào)被后來的第6號(hào)替代，因而目前FASB存在的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告是6項(xiàng)。目前，各個(gè)國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)都在研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架結(jié)構(gòu)，如英國(guó)ASB的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》、加拿大的《年度報(bào)告的概念框架》、澳大利亞的《受管制財(cái)務(wù)報(bào)告的概念框架》、韓國(guó)的《財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架》、日本的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(討論資料)》以及IASB的《編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》，我國(guó)也于2006年頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》，雖然名義上不是概念框架，但對(duì)我國(guó)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍起到指導(dǎo)的作用，因此，可以視為我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的雛形。本文主要從各國(guó)概念框架體系的構(gòu)成及具體內(nèi)容上進(jìn)行比較，以期對(duì)我國(guó)概念框架的構(gòu)建起到借鑒的作用，并實(shí)現(xiàn)我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的國(guó)際趨同。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架結(jié)構(gòu)國(guó)際比較

(一)結(jié)構(gòu)體系的比較　財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架共同的內(nèi)容一般包括財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征(美國(guó)稱為信息質(zhì)量特征)、財(cái)務(wù)報(bào)表的要素定義、要素的確認(rèn)與計(jì)量及報(bào)告等問題。從比較的情況來看，各國(guó)都討論了財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，區(qū)別在于各國(guó)目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)不同，有的側(cè)重于決策有用觀，有的注重受托責(zé)任觀。在假設(shè)方面，只有IASC、韓國(guó)和中國(guó)提出了會(huì)計(jì)假設(shè)，IASC單獨(dú)討論了權(quán)責(zé)發(fā)生制和持續(xù)經(jīng)營(yíng)等會(huì)計(jì)基本假設(shè)問題，韓國(guó)規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)告的基本假設(shè)有經(jīng)濟(jì)實(shí)體，持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期，中國(guó)基本準(zhǔn)則明確提出了會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量四個(gè)假設(shè)，很多國(guó)家的概念框架只是在有關(guān)的上下文中滲透了會(huì)計(jì)假設(shè)的要求，沒有單獨(dú)提出。英國(guó)的概念框架為報(bào)告主體設(shè)立了專門的章節(jié)，并對(duì)報(bào)告主體的定義以及報(bào)告主體的范圍進(jìn)行了討論；韓國(guó)概念框架不僅適用于企業(yè)，也適用于非營(yíng)利組織；澳大利亞涉及了報(bào)告主體的問題，而美國(guó)、加拿大和IASC的概念框架中對(duì)此問題兒乎沒有提及。各國(guó)都規(guī)定了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，都把相關(guān)性和可靠性作為主要信息質(zhì)量特征，但次要特征有些區(qū)別。各國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)表的要素基本相同，最大的區(qū)別是韓國(guó)，規(guī)定了現(xiàn)金流量表的要素，我國(guó)也獨(dú)創(chuàng)性地提出了利潤(rùn)要素。美國(guó)、日本將確認(rèn)和計(jì)量合并在一份概念公告中討論，而英國(guó)、IASB、加拿大、韓國(guó)將確認(rèn)和計(jì)量分章節(jié)進(jìn)行討論，而澳大利亞沒有明確指出計(jì)量問題。我國(guó)明確了計(jì)量屬性，但實(shí)際上并沒有對(duì)具體準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)處理中如何恰當(dāng)運(yùn)用各種計(jì)量屬性給出指導(dǎo)意見。英國(guó)專門討論了財(cái)務(wù)報(bào)表的呈報(bào)原則以及對(duì)在其他報(bào)告主體中的權(quán)益的會(huì)計(jì)處理等問題，而其他國(guó)家都只是簡(jiǎn)單地闡述了財(cái)務(wù)報(bào)表的概念。ISAC、加拿大、英國(guó)的概念框架討論了資本保全的問題，所不同的是，加拿大的概念框架將它分散在財(cái)務(wù)報(bào)表的要素和財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)和計(jì)量中進(jìn)行討論，IASC將它作為一個(gè)單獨(dú)的章節(jié)進(jìn)行討論，而英國(guó)ASB的《原則公告》則將它放在財(cái)務(wù)報(bào)表的計(jì)量中進(jìn)行討論。韓國(guó)的框架對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)環(huán)境進(jìn)行了考慮，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目的和編制方法取決于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的環(huán)境。日本的概念框架還只是一個(gè)討論稿，還沒有正式概念框架。我國(guó)雖然沒有制定獨(dú)立的概念框架，但概念框架的內(nèi)容在基本準(zhǔn)則中有所體現(xiàn)，離真正意義上的概念框架相距甚遠(yuǎn)見(表1)。

(二)會(huì)計(jì)目標(biāo)　會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或境界，它的內(nèi)容受到信息使用者的主觀期望的影響，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中通常以目標(biāo)為導(dǎo)向?，F(xiàn)行世界各國(guó)會(huì)計(jì)理論體系中的會(huì)計(jì)目標(biāo)一般都?xì)w于兩大流派：受托責(zé)任觀和決策有用觀，并以決策有用觀為主流。美國(guó)FASB在SFACNo.1――《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》中，主要討論企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)問題，并指出財(cái)務(wù)報(bào)表只是財(cái)務(wù)報(bào)告中的一部分或中心部分，財(cái)務(wù)報(bào)告不僅包括財(cái)務(wù)報(bào)表，而且還包括傳遞信息的其他手段，編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是提供對(duì)現(xiàn)在和潛在的投資者、債權(quán)人以及其他使用者做出合理的投資、信貸及類似決策所需的有用信息。IASC認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是提供關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)方面的信息，為廣大使用者制定經(jīng)濟(jì)決策提供信息，同時(shí)也反映管理當(dāng)局受托責(zé)任的實(shí)施結(jié)果。因此，IASC在論述財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)時(shí)，同時(shí)兼顧了決策有用和受托責(zé)任兩個(gè)方面，并將決策有用作為主要目標(biāo)，將受托責(zé)任作為次要目標(biāo)。英國(guó)ASB提倡決策有用觀和受托責(zé)任觀并存，認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)既要為廣大使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時(shí)提供信息，同時(shí)也為評(píng)估管理當(dāng)局的受托責(zé)任提供信息，受托責(zé)任和決策有用兩種目標(biāo)并不矛盾，投資者對(duì)管理當(dāng)局的受托責(zé)任進(jìn)行評(píng)估就是為了做出更好的經(jīng)濟(jì)決策。這與美國(guó)強(qiáng)調(diào)決策有用觀的目標(biāo)有所不同。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的《財(cái)務(wù)報(bào)表概念》認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)該提供對(duì)使用者作出有關(guān)資源配置的決策有用的信息并有助于使用者評(píng)價(jià)管理層履行其對(duì)稀有經(jīng)濟(jì)資源的受托責(zé)任情況。ASAC把財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)分為三個(gè)等級(jí)：第一個(gè)等級(jí)是為管理、投資、貸款或相關(guān)的決策提供有用的信息；第二個(gè)等級(jí)是提供信息用來幫助使用者預(yù)測(cè)未來現(xiàn)金流動(dòng)的可能性、金額和時(shí)間的控制；第三等級(jí)是用來提供該經(jīng)濟(jì)實(shí)體相關(guān)的一些信息。實(shí)際上，加拿大的概念框架對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表

目標(biāo)的理解和美國(guó)本質(zhì)上是一樣的。該框架立足于財(cái)務(wù)報(bào)表而非財(cái)務(wù)報(bào)告，這一點(diǎn)與英國(guó)和IASC一致。澳大利亞的第2輯會(huì)計(jì)概念公告(SAC2)《通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》認(rèn)為，通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是提供對(duì)使用者評(píng)價(jià)該主體的管理當(dāng)局對(duì)稀缺資源的分配和幫助解除該主體管理當(dāng)局或董事會(huì)經(jīng)管責(zé)任的有用信息。與英國(guó)、加拿大和IASC的情況相似，澳大利亞的概念框架中關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)的條款中突出解除管理當(dāng)局經(jīng)管責(zé)任的目標(biāo)。韓國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是給投資者、債權(quán)人提供決策有用的信息，同時(shí)用來評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任。即兼顧決策有用觀和受托責(zé)任觀。并規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供現(xiàn)金流量的信息。美國(guó)第7號(hào)公告要求提供現(xiàn)金流量的信息，IASC沒有對(duì)現(xiàn)金流量的信息作出具體要求。日本在討論資料《財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》部分，敘述了披露制度與財(cái)務(wù)報(bào)告的目的、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用、披露制度中的各當(dāng)事人的作用、會(huì)計(jì)信息的次要用途四個(gè)方面的內(nèi)容。ASBJ的財(cái)務(wù)報(bào)告的目的與IASC、FASB的概念框架中的相關(guān)部分，內(nèi)容基本相同，但也有一些區(qū)別。中國(guó)的基本準(zhǔn)則提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況。經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。因此會(huì)計(jì)目標(biāo)兼顧受托責(zé)任觀和決策有用觀，但著重強(qiáng)調(diào)受托責(zé)任觀。

綜上，在會(huì)計(jì)目標(biāo)方面，各國(guó)概念框架的規(guī)定大同小異，相同之處在于他們都認(rèn)為會(huì)計(jì)報(bào)表或會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是提供決策有用的信息，不同之處在于美國(guó)、英國(guó)、日本側(cè)重強(qiáng)調(diào)決策有用觀，而IASC、加拿大、澳大利亞、韓國(guó)和中國(guó)兼顧兩種目標(biāo)，既考慮決策有用觀，也考慮受托責(zé)任觀，一般把決策有用觀作主流，但澳大利亞和中國(guó)則側(cè)重于受托責(zé)任觀見(表2)。

(三)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特點(diǎn)　美國(guó)FASB在第2號(hào)概念公告《信息的質(zhì)量特征》中對(duì)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量劃分了清晰的層次結(jié)構(gòu)，其主要質(zhì)量特征有相關(guān)性與可靠性；次要質(zhì)量特征有可比性與中立性。其中相關(guān)性是由預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值和及時(shí)性等次級(jí)特征所組成，而可靠性則又由可驗(yàn)證性、中立性和如實(shí)反映等次級(jí)特征所組成。另外，F(xiàn)ASB在第2號(hào)概念公告第五部分對(duì)可靠性的討論中，涉及了穩(wěn)健主義和審慎性等問題。IASC概念框架中指出，財(cái)務(wù)報(bào)表的主要質(zhì)量特征包括：可理解性，相關(guān)性，可靠性和可比性，其他質(zhì)量特征有：重要性，如實(shí)反映，實(shí)質(zhì)重于形式，中立性，審慎性，完整性等，并將及時(shí)性作為相關(guān)和可靠信息的制約因素加以考慮。英國(guó)ASB仿照IASC的做法，將相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性這四項(xiàng)指標(biāo)并列為財(cái)務(wù)報(bào)表最主要的質(zhì)量特征，并且清晰地劃分了質(zhì)量特征的結(jié)構(gòu)層次：在相關(guān)性下面劃分了預(yù)測(cè)價(jià)值和驗(yàn)證價(jià)值兩個(gè)次級(jí)特征；在可靠性下面劃分了如實(shí)反映、中立性、避免重大錯(cuò)誤、完整性和審慎性等五個(gè)次級(jí)特征；在可比性下面劃分了一致性和充分披露兩個(gè)次級(jí)特征；在可理解性下面劃分了理解能力、匯總和分類兩個(gè)次級(jí)特征。ASB還將重要性作為一個(gè)單獨(dú)的特征處理。加拿大ASAC將相關(guān)性和可靠性作為財(cái)務(wù)報(bào)表的兩大主要質(zhì)量特征。在相關(guān)性下，會(huì)計(jì)信息應(yīng)具有及時(shí)性、預(yù)測(cè)價(jià)值和反饋價(jià)值等三方面的問題；在可靠性下，會(huì)計(jì)信息應(yīng)如實(shí)反映、可以驗(yàn)證和保持中立性等。同時(shí)，ASAC還將可比性，包括一致性作為財(cái)務(wù)報(bào)表的二級(jí)質(zhì)量特征，最后還討論了審慎性和重要性的特征。ASAC在財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征問題上基本上是借鑒FASB的概念公告加以制定的。澳大利亞的《會(huì)計(jì)概念公告第3號(hào)一財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征》指出，財(cái)務(wù)信息應(yīng)該具有質(zhì)量特征，并且這些質(zhì)量特征將為報(bào)表編制者、審計(jì)師、參與準(zhǔn)則制定過程的人員等作出選擇時(shí)提供幫助。具體來講，財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征包括相關(guān)性、可靠性、重要性；財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的質(zhì)量特征有可比性和可理解性。韓國(guó)的概念框架中列舉了最重要的信息質(zhì)量特征是相關(guān)性和可靠性，列舉的第二位屬性是可比性。相關(guān)性包括預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值和及時(shí)性等；可靠性包括真實(shí)性、可驗(yàn)證性和中立性。日本的討論資料《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》部分，從財(cái)務(wù)報(bào)告的目的出發(fā)，首先提出了會(huì)計(jì)信息的最基本特征，即決策有用性。這是對(duì)所有會(huì)計(jì)信息和產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息的一切會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出的最基本要求。但是，鑒于該基本特征缺乏具體性和可操作性，因而討論資料將支撐決策有用性的各種特征整理劃分為相關(guān)性、內(nèi)在整合性、可靠性這三個(gè)質(zhì)量特征，并且對(duì)三者之間的關(guān)系進(jìn)行了敘述，其別強(qiáng)調(diào)了內(nèi)在整合性。我國(guó)基本準(zhǔn)則規(guī)定了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的八個(gè)特征：真實(shí)性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性。綜上，各國(guó)都把相關(guān)性和可靠性作為主要信息質(zhì)量特征。但他們之間又有些區(qū)別見(表3)。

(四)會(huì)計(jì)要素　美國(guó)FASB將財(cái)務(wù)報(bào)表的要素劃分成十大類：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、分派業(yè)主款、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失等。IASC《概念框架》定義了財(cái)務(wù)報(bào)表的各組成部分，其中資產(chǎn)負(fù)債表主要包含資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益三大要素。英國(guó)ASB將財(cái)務(wù)報(bào)表要素分為三大類，一類是反映財(cái)務(wù)狀況的要素，包括資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益；一類是反映經(jīng)營(yíng)成果的要素，包括利得和損失；一類是反映所有者權(quán)益增減變動(dòng)的要素，包括業(yè)主投資和分派業(yè)主款。英國(guó)會(huì)計(jì)要素與眾不同的地方就是沒有收入和費(fèi)用要素，而是利得和損失。加拿大《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》列舉了七項(xiàng)會(huì)計(jì)要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益、費(fèi)用、利得和損失，并對(duì)這些要素進(jìn)行了定義。這些概念定義與英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義一樣，會(huì)導(dǎo)致多重計(jì)量屬性在財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)計(jì)量中的廣泛使用。澳大利亞的概念框架規(guī)定了財(cái)務(wù)狀況的要素即資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益三項(xiàng)，業(yè)績(jī)要素有收益和費(fèi)用二項(xiàng)。韓國(guó)的概念框架將財(cái)務(wù)報(bào)表的基本要素規(guī)定為資產(chǎn)、負(fù)債、資本、所有者投資、對(duì)所有者的分配、綜合收益、收入、費(fèi)用、營(yíng)業(yè)活動(dòng)現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量以及籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量等，特別之處在于規(guī)定了現(xiàn)金流量表的基本要素，其他各國(guó)都沒有規(guī)定現(xiàn)金流量表的要素。日本的討論資料《財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成要素》部分指出會(huì)計(jì)要素由資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、全面收益、凈收益、收益、費(fèi)用7項(xiàng)組成，并給出了會(huì)計(jì)要素的定義。我國(guó)基本準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。只有我國(guó)提出了利潤(rùn)的概念，并創(chuàng)造性地引入利得和損失概念。

在以上關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表的要素分類中，各國(guó)基本相同，只是美國(guó)和英國(guó)在所有者權(quán)益這一要素中又細(xì)分出業(yè)主投資和向業(yè)主分派兩個(gè)要素。對(duì)于損益表要素的分類差別較大。IASC對(duì)損益表要素的定義比較寬泛，它將收益的定義包括收入和利得，將費(fèi)用的定義包括了損失和在企業(yè)正?；顒?dòng)中發(fā)生的費(fèi)用；而FASB則將收入與利得，費(fèi)用與損失劃分成不同的要素，并且增加了全面收益這一要素，日本也提出全面收益的要素。英國(guó)將損益表要素劃分為利得和損失，沒有收入和費(fèi)用的要素，它所定義的利得和損失與FASB不同，相反卻類似于IASC對(duì)收益和費(fèi)用的定義。韓國(guó)的報(bào)表要素最與眾不同，它規(guī)定了現(xiàn)金流量表的要素，營(yíng)業(yè)活動(dòng)現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量以及籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量等，是第一個(gè)規(guī)定了現(xiàn)金流量表要素的國(guó)家，其他國(guó)家都沒有這種分類。只有我國(guó)在會(huì)計(jì)要素

中提出了利潤(rùn)的概念見(表4)。

(五)會(huì)計(jì)確認(rèn)　美國(guó)FASB在第5號(hào)公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》中，將確認(rèn)定義為：將某一個(gè)項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、營(yíng)業(yè)收入、費(fèi)用等要素正式列入某一會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)報(bào)表的過程。這一過程涉及同時(shí)用文字和數(shù)字對(duì)一個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行描述，并將其金額包括在財(cái)務(wù)報(bào)表的合計(jì)數(shù)中。FASB為確認(rèn)設(shè)定了四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：定義；可計(jì)量性；相關(guān)性；可靠性。澳大利亞(ASAC)定義要素的確認(rèn)是以FASB的定義為參考的，它的定義和FASB基本上是一致的。ASAC為確認(rèn)定義的四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)和FASB也是基本一致的。IASC在《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中，對(duì)確認(rèn)作了以下的定義：確認(rèn)是指將滿足要素定義和規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債表或收益表的過程。它涉及用文字和貨幣金額表示這一項(xiàng)目，如果滿足了以下標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)當(dāng)加以確認(rèn)：與該項(xiàng)目有關(guān)的任何未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)；該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。英國(guó)的《原則公告》將確認(rèn)定義為：同時(shí)用文字和貨幣金額對(duì)一項(xiàng)要素作出描述，并將這一金額列入主要財(cái)務(wù)報(bào)表的合計(jì)數(shù)中。確認(rèn)分為三個(gè)階段：初始確認(rèn)、后續(xù)再計(jì)量和中止確認(rèn)。同時(shí)，ASB設(shè)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是：有足夠的證據(jù)存在并表明，新的資產(chǎn)或負(fù)債已經(jīng)產(chǎn)生，或者已為現(xiàn)有的資產(chǎn)或負(fù)債增加了價(jià)值；新產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債，或者為現(xiàn)存資產(chǎn)或負(fù)債增加的價(jià)值，可以按足夠的可靠性用貨幣金額加以計(jì)量。加拿大(ASAC)將確認(rèn)定義為將資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等項(xiàng)目記錄或者編入一個(gè)主體的財(cái)務(wù)報(bào)表的過程，它包括對(duì)一個(gè)項(xiàng)目以文字或者數(shù)字形式的描述，或者是反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中的總計(jì)數(shù)。確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)包括：定義的要素；可計(jì)量性；相關(guān)性；可靠性。也就是說，這個(gè)信息的披露是真實(shí)的，可驗(yàn)證的，中立的。澳大利亞的概念框架規(guī)定了要素的三個(gè)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：該項(xiàng)目符合財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義；未來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)或經(jīng)濟(jì)利益的改變已經(jīng)發(fā)生；該項(xiàng)目能夠可靠地計(jì)量。并具體規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用的確認(rèn)準(zhǔn)則。韓國(guó)將確認(rèn)定義為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中的表示，規(guī)定特定項(xiàng)目如果滿足財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義，與特定項(xiàng)目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出企業(yè)的可能性較大且能夠可靠地被計(jì)量時(shí)可以確認(rèn)，并在概念框架的第六章描述了會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)：該項(xiàng)目應(yīng)滿足基本要素的定義；與該項(xiàng)目有關(guān)的任何未來經(jīng)濟(jì)利益很可能會(huì)流入或流出企業(yè)；該項(xiàng)目具有能夠可靠計(jì)量的屬性。韓國(guó)概念框架對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)提出的這種要求與美國(guó)概念框架的表述是一致的，從本質(zhì)上看，它更強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息的決策有用觀。日本的討論資料《財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》部分，敘述了各種會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)時(shí)間和可供選擇的計(jì)量屬性，并對(duì)各種計(jì)量屬性適用的情況和結(jié)果給予了解釋。其內(nèi)容不僅包括現(xiàn)在正在使用的主要的確認(rèn)、計(jì)量方法，也包括日本目前還沒有使用、但在不久的將來有可能采用的方法。對(duì)于符合會(huì)計(jì)要素定義的各個(gè)項(xiàng)目，至少在合同的一方履行時(shí)進(jìn)行確認(rèn)；對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債，當(dāng)其價(jià)值發(fā)生變動(dòng)時(shí)進(jìn)行重新確認(rèn)。在確認(rèn)會(huì)計(jì)要素時(shí)，還要求一定程度的可能性。

我國(guó)確認(rèn)資產(chǎn)必須符合兩個(gè)條件：與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。確認(rèn)為負(fù)債的條件：與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)：未來流出的經(jīng)濟(jì)利益的金額能夠可靠地計(jì)量。收入只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負(fù)債減少且經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計(jì)量時(shí)才能予以確認(rèn)。費(fèi)用只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流出從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負(fù)債增加、且經(jīng)濟(jì)利益的流出額能夠可靠計(jì)量時(shí)才能予以確認(rèn)見(表5)。

(六)會(huì)計(jì)計(jì)量　美國(guó)FASB第5號(hào)概念公告探討了五種計(jì)量屬性：歷史成本；現(xiàn)行成本或重置成本；現(xiàn)行價(jià)值；可變現(xiàn)凈值；現(xiàn)值。對(duì)于這五種計(jì)量屬性，F(xiàn)ASB主張首先使用歷史成本，但也允許將歷史成本與其他計(jì)量屬性一起使用。后來，隨著第7號(hào)概念公告《在會(huì)計(jì)計(jì)量應(yīng)用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》的頒布，用公允價(jià)值替換了第5號(hào)概念公告中未來現(xiàn)金流量中的現(xiàn)值，作為第5種計(jì)量屬性，F(xiàn)ASB將公允價(jià)值作為與歷史成本相對(duì)應(yīng)的一種計(jì)量屬性。公允價(jià)值在一定程度上可以代替以前經(jīng)常使用的現(xiàn)行價(jià)值、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等計(jì)量屬性。IASC將計(jì)量定義為：為了在資產(chǎn)負(fù)債表和收益表中確認(rèn)和計(jì)列有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素而確定其貨幣金額的過程。IASC把計(jì)量分成四種計(jì)量屬性：歷史成本；現(xiàn)行成本；可變現(xiàn)價(jià)值(或結(jié)算價(jià)值)；現(xiàn)值。它認(rèn)為企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)最常用的計(jì)量屬性是歷史成本，但是歷史成本通常可以與其他計(jì)量屬性結(jié)合起來使用。英國(guó)的《原則公告》指出，財(cái)務(wù)報(bào)表的要素可以有多種不同的計(jì)量屬性。區(qū)分各種計(jì)量屬性的一個(gè)最重要的特征就是，它們是以歷史成本還是以現(xiàn)行價(jià)值作為基礎(chǔ)的。ASB認(rèn)為，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，理論上可以采用歷史成本模式、現(xiàn)行價(jià)值模式和混合計(jì)量模式中的任何一種；但是，在實(shí)踐中英國(guó)的大部分公司都采用了混合計(jì)量模式。因此，ASB主張采用混合計(jì)量模式。加拿大的概念框架認(rèn)為計(jì)量是決定一個(gè)項(xiàng)目的金額在財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)的程序。會(huì)計(jì)報(bào)表的主要計(jì)量屬性是歷史成本，即交易或事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)時(shí)，按照當(dāng)初交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)支付的或收到的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者其公允價(jià)值進(jìn)行記錄。此外還有一些在特殊情況下使用的計(jì)量屬性，即重置成本、可變現(xiàn)凈價(jià)值和現(xiàn)值。澳大利亞的概念框架沒有明確指出具體的計(jì)量問題。但AASB在已發(fā)表的兩份理論專題研究中涉及計(jì)量模式方面的問題：財(cái)務(wù)報(bào)告的計(jì)量；關(guān)于償付能力和現(xiàn)金狀況的報(bào)告。韓國(guó)的概念框架將財(cái)務(wù)報(bào)表基本要素的計(jì)量定義為：計(jì)量是確定會(huì)計(jì)基本要素的貨幣金額，并規(guī)定為了計(jì)量應(yīng)選擇一定的屬性?？捎糜谫Y產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量屬性有取得成本、歷史現(xiàn)金收取額、公允價(jià)值、企業(yè)特有價(jià)值、凈值、可變現(xiàn)價(jià)值、履行價(jià)格等。具體運(yùn)用時(shí)，應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債的特點(diǎn)，在不同情況下選擇不同計(jì)量屬性。日本討論資料的《財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》部分，敘述了各種會(huì)計(jì)要素可供選擇的計(jì)量屬性，并對(duì)各種計(jì)量屬性適用的情況和結(jié)果給予了解釋。并區(qū)別資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用分別說明了各自適用的計(jì)量屬性。資產(chǎn)的計(jì)量：歷史成本、市場(chǎng)價(jià)格、現(xiàn)值、預(yù)定收款金額、基于被投資企業(yè)凈資產(chǎn)額的金額。負(fù)債的計(jì)量：預(yù)定付款金額、收款金額、現(xiàn)值、市場(chǎng)價(jià)格。收益的計(jì)量：基于交換的收益計(jì)量、基于市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)的收益計(jì)量、基于合同的部分履行的收益計(jì)量、基于被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果的收益計(jì)量。費(fèi)用的計(jì)量：基于交換的費(fèi)用計(jì)量、基于市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)的費(fèi)用計(jì)量、基于合同的部分履行的費(fèi)用計(jì)量、基于利用事實(shí)的費(fèi)用計(jì)量。我國(guó)企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注(又稱財(cái)務(wù)報(bào)表，下同)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定其金額。會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值。但沒有對(duì)具體準(zhǔn)則可選擇的計(jì)量屬性做出規(guī)范。

通過上述介紹可以看到，日本的討論資料對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素計(jì)量部分的敘述，比其他國(guó)家都更加全面詳細(xì)。FASB、IASC、韓國(guó)敘述計(jì)量屬性時(shí)主要針對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量問題。澳大利亞沒有明確指出具體的計(jì)量模式。我國(guó)雖在基本準(zhǔn)則中規(guī)定了五種計(jì)量屬性，

但沒有對(duì)具體準(zhǔn)則可選擇的計(jì)量屬性做出規(guī)范。雖然歷史成本仍然是一種最常用的計(jì)量屬性，但是FASB、ASAC、IASC和ASB均允許采用歷史成本與其他計(jì)量屬性結(jié)合使用的方式，尤其是英國(guó)的大部分公司采用混合計(jì)量模式見(表6)。

(七)財(cái)務(wù)報(bào)表的呈報(bào)　英國(guó)ASB認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表包括主要財(cái)務(wù)報(bào)表以及支持性附注。主要財(cái)務(wù)報(bào)表本身包括財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)表、財(cái)務(wù)狀況表和現(xiàn)金流量表。財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)表的呈報(bào)重點(diǎn)面向業(yè)績(jī)的組成和組成項(xiàng)目的特征。財(cái)務(wù)狀況表的呈報(bào)重點(diǎn)面向持有的資產(chǎn)與負(fù)債的類型和作用以及在兩者之間的關(guān)系。現(xiàn)金流量表的呈報(bào)將表示主體各種活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金及其用途并應(yīng)在經(jīng)營(yíng)結(jié)果產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和來自其他活動(dòng)的現(xiàn)金流量之間特別區(qū)分。英國(guó)ASB還專門討論了財(cái)務(wù)報(bào)表的呈報(bào)原則：清楚、有效和簡(jiǎn)單明了地傳遞信息；嚴(yán)密組織和高度匯總；適當(dāng)?shù)姆诸?。它旨在?duì)如何處理在其他報(bào)告主體中的權(quán)益以及如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表等問題，提供一般會(huì)計(jì)原則方面的指導(dǎo)。加拿大ASAC認(rèn)為一定期間完整的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)包括以下幾部分：損益表和全面收益表，留存收益表，資產(chǎn)負(fù)債表，財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(如現(xiàn)金)。同時(shí)，ASAC定義了各種報(bào)表所反映的內(nèi)容，它并沒有像ASB一樣對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表呈報(bào)的原則作出定義。韓國(guó)概念框架中規(guī)定，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表、資本變動(dòng)表等相互聯(lián)系的報(bào)表組成，并在此基礎(chǔ)上，說明了合并財(cái)務(wù)報(bào)表和集團(tuán)公司財(cái)務(wù)報(bào)表。同時(shí)規(guī)定應(yīng)提供附注信息。我國(guó)吸取了美國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在構(gòu)建概念框架時(shí)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，將財(cái)務(wù)信息的列報(bào)納入新的基本準(zhǔn)則中，保證了我國(guó)現(xiàn)階段的概念框架的完整性。財(cái)務(wù)報(bào)告包括財(cái)務(wù)報(bào)表、報(bào)表附注和其他財(cái)務(wù)報(bào)告。

篇11

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概述

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（Conceptual Framework for Financial Accounting，CF）作為一個(gè)專門術(shù)語，不同的國(guó)家對(duì)具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架性質(zhì)的公告，其名稱也不盡相同，比如英國(guó)類似的概念框架稱為“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”（Statement of Principles for Financial Reporting，SP），國(guó)際上具有概念框架性質(zhì)的文件稱為“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”（Framework for The Preparation and Presentation of Financial Statements），簡(jiǎn)稱IASC框架，而美國(guó)則稱之為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（SFACs）。盡管名稱不同，但實(shí)質(zhì)相同，都是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進(jìn)行的研究，依此更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定或會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，并提供相對(duì)一致的概念基礎(chǔ)，同時(shí)作為評(píng)估既有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)并發(fā)展新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。按照美國(guó)FASB的描述，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容主要涉及財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素的劃分、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)等。2006年2月15日我國(guó)財(cái)政部公布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，包括1個(gè)基本準(zhǔn)則和38個(gè)具體準(zhǔn)則，基本上覆蓋了我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)常涉及到的交易、事項(xiàng)和其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。我國(guó)的基本準(zhǔn)則，名義上不是概念框架，但對(duì)我國(guó)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起指導(dǎo)作用，也可視為我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的雛形。但與其他西方國(guó)家的概念框架相比，我國(guó)還存在很多需改進(jìn)之處。本文從中美兩國(guó)概念框架體系的重點(diǎn)幾個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行比較，希望對(duì)我國(guó)概念框架的構(gòu)建起到借鑒作用，并加速實(shí)現(xiàn)我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的國(guó)際趨同。

二、中美財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目比較

（1）法律地位的比較。美國(guó)FASB頒布的CF的法律地位同國(guó)際IASB的CF類似，屬于不成文法系，不具有法律效力，也就是說此結(jié)構(gòu)并不是一份會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，它不對(duì)任何特定的計(jì)量或揭示問題確定標(biāo)準(zhǔn)，其內(nèi)容不能取代任何具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如遇抵觸情況應(yīng)以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為準(zhǔn)。而我國(guó)屬于成文法系的國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部會(huì)計(jì)司負(fù)責(zé)制定，是標(biāo)準(zhǔn)的政府準(zhǔn)則制定模式。企業(yè)只能按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告而不能背離，也就是說具有法律效力。（2）結(jié)構(gòu)體系的比較。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架共同的內(nèi)容一般包括財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、質(zhì)量特征（美國(guó)稱為信息質(zhì)量特征）、要素定義、要素的確認(rèn)與計(jì)量及財(cái)務(wù)報(bào)告等。美國(guó)SFACs包括企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)（起點(diǎn)）、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征、財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、非營(yíng)利性組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量、在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值。而中國(guó)的基本準(zhǔn)則包括十一章：總則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益收入、費(fèi)用、利潤(rùn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、附則。（3）財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的比較。世界各國(guó)目標(biāo)側(cè)重點(diǎn)不同，有的側(cè)重于決策有用觀，有的注重受托責(zé)任觀，并以決策有用觀為主流。美國(guó)SFACs表示決策有用觀置于首位，受托責(zé)任觀于次要，并指出財(cái)務(wù)報(bào)表只是財(cái)務(wù)報(bào)告中的一部分或中心部分，財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該不僅包括財(cái)務(wù)報(bào)表，而且還包括傳遞信息的其他手段。目標(biāo)是向現(xiàn)在和潛在投資人、債權(quán)人等信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的信息，并區(qū)分一般目標(biāo)（經(jīng)濟(jì)決策有用的信息）和具體目標(biāo)（對(duì)投資和信貸決策有用、對(duì)評(píng)價(jià)現(xiàn)金流量前景、關(guān)于企業(yè)資源的權(quán)利及變動(dòng)情況有利）。我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。因此我國(guó)目標(biāo)兼顧受托責(zé)任觀和決策有用觀，但是借鑒國(guó)際上的做法，我國(guó)應(yīng)該具體明確財(cái)務(wù)目標(biāo)，并將其作為制定的起點(diǎn)。（4）對(duì)于基本假設(shè)的異同。在美國(guó)概念公告中并沒有專門此方面的假設(shè)，但在公告上下文中滲透了會(huì)計(jì)假設(shè)的要求，這主要是因?yàn)樗且阅繕?biāo)為起點(diǎn)制定的概念框架。在中國(guó)的基本準(zhǔn)則中提出會(huì)計(jì)假設(shè)包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量、權(quán)責(zé)發(fā)生制五項(xiàng)，也就是比較詳細(xì)具體。但是新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)結(jié)構(gòu)也發(fā)生了變化，這四大假設(shè)遭到不同程度的沖擊，我國(guó)應(yīng)該對(duì)此進(jìn)行修訂。（5）財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量特征的差異。美國(guó)FASB在SFAC NO.2中對(duì)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量劃分了明確的層次結(jié)構(gòu)，其主要質(zhì)量特征有可理解性、相關(guān)性與可靠性；次要質(zhì)量特征有可比性、中立性和重要性等。在之后的公告中又涉及穩(wěn)健主義和審慎性。并對(duì)相關(guān)和可靠信息的制約因素進(jìn)行了分析，這包括效益和成本的平衡問題。我國(guó)基本準(zhǔn)則規(guī)定了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的八個(gè)特征：真實(shí)性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性，這其中并沒有排序，都是圍繞“決策有用觀”的目標(biāo)做出的，但缺乏層次性。其中對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的規(guī)定中沒有涉及成本和收益的平衡問題，也沒有對(duì)各個(gè)特征之間可能產(chǎn)生的沖突做出說明。因此我國(guó)需要進(jìn)一步修訂完善，否則將影響財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量。（6）財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)要素的比較?！爸忻繡F”會(huì)計(jì)要素設(shè)置的理念相同，都是未來經(jīng)濟(jì)利益觀。美國(guó)SFAC No.6中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素的分類和定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀。美國(guó)FASB將財(cái)務(wù)報(bào)表的要素劃分成十大類：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、分派業(yè)主款、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失。涉及權(quán)益的要素較多，這充分體現(xiàn)美國(guó)十分維護(hù)業(yè)益。中國(guó)基本準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六個(gè)會(huì)計(jì)要素的定義同樣體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀。兩國(guó)對(duì)收入和費(fèi)用的界定是一致的。我國(guó)提出了利潤(rùn)的概念，利潤(rùn)=收入-費(fèi)用+利得-損失，而會(huì)計(jì)要素中并沒有利得和損失，也就是要素不完整，應(yīng)該擴(kuò)展為八個(gè)，盡管他間接包含在利潤(rùn)中，但這仍是我國(guó)準(zhǔn)則中的一個(gè)不足。（7）會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)?！爸忻繡F”的會(huì)計(jì)確認(rèn)都是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。美國(guó)FASB在SFAC NO.5中，為確認(rèn)設(shè)定了四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：可定義性；可計(jì)量性；相關(guān)性；可靠性。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)必須同時(shí)符合上述四條基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)才能予以確認(rèn)，且要符合效益大于成本以及重要性這兩個(gè)前提，才可確認(rèn)，這體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則。中國(guó)基本準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)要素的“確認(rèn)”分為六章，每章細(xì)分某一會(huì)計(jì)要素的定義、確認(rèn)條件、列報(bào)三個(gè)部分。我國(guó)首先考慮的是形式，其次是實(shí)質(zhì)，且把要素定義與確認(rèn)結(jié)合討論。這一創(chuàng)新點(diǎn)有利于理解要素定義與確認(rèn)的聯(lián)系。（8）會(huì)計(jì)要素的計(jì)量。美國(guó)CF中有五種計(jì)量屬性：歷史成本（首先使用）、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、公允價(jià)值。其中公允價(jià)值這一要素是在公告修訂之后加入的，但仍主張使用歷史成本，公允價(jià)值的使用受一定成都的限制。我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值。要求企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用其他四種計(jì)量屬性的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。

三、總結(jié)

通過比較可以發(fā)現(xiàn)，美國(guó)SFACs是世界上最早、最全面、最有代表性的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，基本上能自成一個(gè)完整的體系。我國(guó)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究起步較晚，中國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起著概念框架的作用，但仍有很多缺陷。因此我國(guó)必須借鑒西方國(guó)家尤其是美國(guó)的概念框架理論，結(jié)合我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)展的現(xiàn)狀，構(gòu)建一套符合中國(guó)國(guó)情的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，完善我國(guó)的會(huì)計(jì)體系。早日制定出更符合國(guó)際慣例的中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，才能促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同。

參考文獻(xiàn)

[1]許艷．中外財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架比較研究[J]．會(huì)計(jì)之友．2010（11下）

[2]葛家澍．論美國(guó)的會(huì)計(jì)概念框架與我國(guó)的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[J]．廈門大學(xué)學(xué)報(bào)．2006（4）

[3]陳潔，龔光明．財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架結(jié)構(gòu)國(guó)際比較與啟示[J]．財(cái)會(huì)通訊．2010（7下）