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時(shí)間：2023-03-22 17:43:45
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0引言
稅基是計(jì)稅的依據(jù)，在適用稅率一定的條件下，稅額的大小與稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人負(fù)有的納稅義務(wù)越輕。而企業(yè)所得稅的計(jì)算公式為：應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額*所得稅率，其中，應(yīng)納稅所得額是稅基，在所得稅率一定的情況下，應(yīng)納稅所得稅額隨應(yīng)納稅所得額這一稅基的減少而減少。
中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。
1應(yīng)稅收入確定時(shí)間上的納稅籌劃
由于企業(yè)的各種形式的收入都要計(jì)入收入總額，依法繳納企業(yè)所得稅，因此，將企業(yè)的某一形式的收入轉(zhuǎn)化為另一種形式的收入在納稅籌劃中并沒(méi)有實(shí)際意義。在納稅籌劃中具有意義的就是確定各類形式收入的收入額和實(shí)現(xiàn)收入的時(shí)間，推遲確認(rèn)收入的時(shí)間可以推遲納稅時(shí)間，使企業(yè)獲得更多的貨幣時(shí)間價(jià)值，獲得納稅的利益。
企業(yè)銷售貨物的結(jié)算方式不同，對(duì)應(yīng)的收入的確認(rèn)時(shí)間的標(biāo)準(zhǔn)也不同?，F(xiàn)行稅法規(guī)定：直接收款銷售以收到銷貨款或取得索取銷貨款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天為收入確認(rèn)時(shí)間；賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為收入確認(rèn)時(shí)間；而訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售，在交付貨物時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這樣，就可以通過(guò)選擇合適的銷售結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。比如，直接收款銷貨時(shí)，可以推遲收款時(shí)間或推遲提貨單的交付時(shí)間，把收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)延至次年，從而延遲納稅。
2存貨計(jì)價(jià)方法中的納稅籌劃
對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨中原材料的耗用是費(fèi)用的重要組成部分；而對(duì)于商業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨的成本更是至關(guān)重要，因此存貨的處理是稅務(wù)籌劃的著眼點(diǎn)之一。在不同的存貨計(jì)價(jià)方法下，所結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)期銷貨成本的數(shù)額會(huì)有所不同，從而影響到企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及所得稅負(fù)的大小，因此對(duì)存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行合理籌劃，可以減輕企業(yè)的所得稅稅負(fù)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》中規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。在實(shí)際生產(chǎn)中，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇主要是利用材料市場(chǎng)價(jià)值變動(dòng)的變異來(lái)實(shí)現(xiàn)遞延納稅的目的。通常，物價(jià)總水平一般是呈上漲趨勢(shì)或保持平衡，因而對(duì)于普通材料而言，選擇加權(quán)平均法比較穩(wěn)妥；而對(duì)于一些技術(shù)更新快、供給不斷增加的材料，價(jià)格可能呈下降趨勢(shì)，比如家電生產(chǎn)企業(yè)在顯像管價(jià)格不斷下跌的過(guò)程中就應(yīng)選擇先進(jìn)先出法。同樣，當(dāng)物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)選擇加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額的上下波動(dòng)，增加資金調(diào)度的難度。[1]這種籌劃符合會(huì)計(jì)的一貫性原則，因?yàn)橐回炐栽瓌t除規(guī)定企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法前后各期應(yīng)保持一致，不得隨意變更外，同時(shí)也規(guī)定了必要的變更。只要企業(yè)將變更的內(nèi)容和理由，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明，企業(yè)就可以獲得合法的納稅籌劃收益。
例如：某企業(yè)2009年分四批購(gòu)入某商品供下年銷售，每批1萬(wàn)件，每件進(jìn)價(jià)分別為2000元、2100元、2200元和2300元，預(yù)計(jì)下年度該企業(yè)每季度銷售該商品1萬(wàn)件，每件銷售價(jià)格穩(wěn)定在3500元，每季其他成本1000萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，所得稅每季度預(yù)繳一次?，F(xiàn)有幾種存貨計(jì)價(jià)方法供企業(yè)選擇，方案A：使用先進(jìn)先出法；方案B：使用加權(quán)平均法。企業(yè)資金成本率12%，企業(yè)所得稅率25%。
兩種方法下，所得稅總額都是350元，如果考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，則每個(gè)季度的資金成本率為3%（12%/4），那么方案A中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：
125/(1+3%)+100/(1+3%)2+75/(1+3%)3+50/(1+3%)4
=121.36+94.26+68.64+44.42=328.68萬(wàn)元
方案B中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：
87.5/(1+3%)+87.5/(1+3%)2+87.5/(1+3%)3+87.5/(1+3%)4
=84.95+82.48+80.07+77.74=325.24萬(wàn)元
可見(jiàn)方案B的總現(xiàn)值較小，加權(quán)平均法起到了遞延納稅的作用，因?yàn)樵谄渌麠l件相同的情況下，企業(yè)存儲(chǔ)的商品后進(jìn)的價(jià)格高，采用加權(quán)平均法使得近期成本高，相對(duì)利潤(rùn)低，進(jìn)而達(dá)到了延緩納稅的效果。與先進(jìn)先出法相比，方案B的第一季度和第二季度相對(duì)少計(jì)的利潤(rùn)推遲到了第三、第四季度，因而納稅現(xiàn)值最小。
如果原材料價(jià)格的趨勢(shì)與此相反，就應(yīng)采用先進(jìn)先出法。實(shí)際上，對(duì)于一定數(shù)量的存貨，只要合法選擇使前期支出的成本相對(duì)較高，一般都能起到遞延納稅的作用。
另外，對(duì)享受定期減免稅的企業(yè)，正確選擇存貨計(jì)價(jià)的核算方法也同樣能起到降低稅負(fù)的作用。例如新企業(yè)所得稅法對(duì)于原先享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)專門規(guī)定了過(guò)渡期：2007年3月16日前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立，可以在新稅法施行5年內(nèi)，逐步過(guò)渡到新稅法規(guī)定的稅率；享受定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，可在新稅法施行后繼續(xù)享受到期滿為止。那么可以享受優(yōu)惠政策的企業(yè)則可以在過(guò)渡期內(nèi)選用先進(jìn)先出法進(jìn)行核算，將高額的利潤(rùn)留在享受減免稅年度，從而增加企業(yè)積累，提高經(jīng)濟(jì)效益。
3固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷中的納稅籌劃
固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。會(huì)計(jì)上可用的折舊方法很多，由于折舊方法和各年的折舊額不同，使各年抵減的所得稅在數(shù)額和時(shí)間上發(fā)生了變動(dòng)。企業(yè)在選擇折舊方法時(shí)，通常需要分析不同的折舊方法給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)影響，即所取得的納稅籌劃收益如何。相比較而言，快速折舊方法是一種較有效的節(jié)稅方法，其特點(diǎn)是前期折舊額較大，后期折舊額較小，造成利潤(rùn)的前少后多，而直線法下各期折舊額相等，若不考慮其他因素的變化，各期利潤(rùn)也相等。由于資金時(shí)間價(jià)值的作用，采用快速折舊法要比采用直線法產(chǎn)生的企業(yè)所得稅預(yù)期減少額的現(xiàn)值大，兩者之差就是企業(yè)實(shí)現(xiàn)的納稅籌劃收益。另外，可以看到，企業(yè)財(cái)務(wù)制度對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限和無(wú)形資產(chǎn)攤銷年限的分類規(guī)定是有一定的彈性的。對(duì)沒(méi)有明確規(guī)定折舊或攤銷年限的資產(chǎn)可盡量選擇較短的年限，以盡快將固定資產(chǎn)折舊計(jì)提完畢、將無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值攤銷完畢，這樣也因?yàn)榍捌谠黾恿说挚垲~，把稅款推遲到后期繳納，相當(dāng)于依法從國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。
案例1：大華機(jī)械廠一臺(tái)大型設(shè)備原值400000元，預(yù)計(jì)殘值率為3%，為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)折舊年限為5年。折舊方法可以采取年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法三種方法。假設(shè)5年間采用年限平均法折舊時(shí)每年的稅前利潤(rùn)都是100萬(wàn)元，所得稅率為25%。
3.1年限平均法
預(yù)計(jì)殘值率=400000*3%=12000(元)
每年折舊額=(400000-12000)/5=77600(元)
3.2雙倍余額遞減法
實(shí)行雙倍余額遞減法的固定資產(chǎn)，在其固定資產(chǎn)折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的凈額平均攤銷。本例中該項(xiàng)設(shè)備的年折舊率=2/5*100%=40%
可以看出，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法都屬于加速折舊法，是假設(shè)固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在前期消耗較大，在后期消耗較少，為此，在使用前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對(duì)加速折舊的折舊方法。
以上三種方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤(rùn)和所得稅額均不相同。
雖然各項(xiàng)數(shù)據(jù)的五年合計(jì)相同，但不同折舊方法對(duì)不同年份的數(shù)據(jù)產(chǎn)生了影響。一般情況下，由于資金的時(shí)間價(jià)值，選用加速折舊法較為適宜。但如果最初幾年企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期，則選用年限平均法較為適宜。
而無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方面，新準(zhǔn)則沒(méi)有明確規(guī)定攤銷年限，只是要求反映該無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期消耗產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。因此，企業(yè)可以視情況對(duì)其某些專有技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)選擇盡量短的攤銷年限，盡可能在近期內(nèi)攤銷完無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，達(dá)到遞延所得稅稅款的目的。:
4利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行納稅籌劃
新稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所的彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年，國(guó)家的這一政策充分照顧了企業(yè)的利益。需注意的是年度虧損額是按稅法規(guī)定核算出來(lái)的，而不是利用多列成本、費(fèi)用和其他支出等手段虛報(bào)的虧損。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1996]162號(hào)《關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損如何處理的通知》，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查時(shí)，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多列扣除項(xiàng)目或少計(jì)應(yīng)納稅所得，從而多報(bào)虧損的，經(jīng)調(diào)整后無(wú)論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛?，?yīng)視為查出相同數(shù)額的應(yīng)納稅所得，一律按25%的法定稅率計(jì)算出相應(yīng)的應(yīng)納所得稅額，以此作為偷稅罰款的依據(jù)。企業(yè)必須正確地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)虧損，才能使國(guó)家允許企業(yè)用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)本年度虧損的政策發(fā)揮其應(yīng)有的作用。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，虧損的發(fā)生是很被動(dòng)的，任何一個(gè)企業(yè)都不希望發(fā)生虧損，即使政府承擔(dān)了部分虧損，但更主要的還是企業(yè)得承受很大的損失，所以虧損是企業(yè)所不愿意見(jiàn)到的。然而，一旦虧損實(shí)際發(fā)生了，企業(yè)就必須從資本運(yùn)營(yíng)上下功夫，如企業(yè)可以減小以后5年內(nèi)投資的風(fēng)險(xiǎn)性，以相對(duì)較安全的投資為主，確保虧損能在規(guī)定期限內(nèi)盡快得到全部彌補(bǔ)。
例如：某企業(yè)2008年發(fā)生年度虧損100萬(wàn)元，2009年實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額120萬(wàn)元，企業(yè)所得稅率為25%，則2008年的100萬(wàn)元虧損可在2009年完全彌補(bǔ)，2009年只就20萬(wàn)元所得繳納所得稅5萬(wàn)元。假設(shè)資本成本率為10%,那么，該企業(yè)獲得的納稅補(bǔ)償收益現(xiàn)值為：100*25%/(1+10%)=22.7(萬(wàn)元)。如果該企業(yè)2009年所得不足以彌補(bǔ)
這樣，該企業(yè)2008年發(fā)生虧損的100萬(wàn)元，可分別用2009-2013年的10萬(wàn)元、10萬(wàn)元、40萬(wàn)元、30萬(wàn)元和10萬(wàn)元來(lái)彌補(bǔ)。
一、納稅籌劃的含義
什么是“納稅籌劃”？到目前為止，還難以找到一個(gè)非常權(quán)威的、被普遍接受的定義，但其定義至少應(yīng)表述出以下幾層意思：一是納稅籌劃必須是不違反稅法的；二是納稅籌劃是事先進(jìn)行的計(jì)劃；三是納稅籌劃的目的應(yīng)是納稅人稅收負(fù)擔(dān)的最小化。
有關(guān)“納稅籌劃”的概念，國(guó)內(nèi)外的學(xué)者也有相應(yīng)的論述：
國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局（InternationalBureauofFiscalDocumentation,IBFD）在其《國(guó)際稅收詞典》（IBFD:InternationalTaxG1ossary,Amsterdam1988）中對(duì)納稅籌劃是這樣表述的：“納稅籌劃，是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)和私人實(shí)務(wù)的安排以達(dá)到減輕納稅的活動(dòng)”。
美國(guó)南加州W.B.梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中講道：“人們合理而又合法的安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使之繳納盡可能低的稅收。他們使用的方法可稱之為納稅籌劃……少繳稅和遞延繳納稅收是納稅籌劃的目標(biāo)所在”。另外，他還講道：“在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)的對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)或投資行為做出事先安排，以達(dá)到盡量的少繳所得稅，這個(gè)過(guò)程就是納稅籌劃”。
張中秀在其主編的《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》一書(shū)中從“納稅籌劃”所包含的方法上給出了納稅籌劃的定義。他指出：“納稅籌劃是指納稅人通過(guò)非違法的避稅方法和合法的節(jié)稅方法以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方法達(dá)到盡可能減少納稅的行為”?？梢杂霉奖硎荆杭{稅籌劃=避稅籌劃+節(jié)稅籌劃+轉(zhuǎn)嫁籌劃。
綜合以上幾層意思，我們可以對(duì)“納稅籌劃”下這樣一個(gè)定義：納稅籌劃，又稱稅務(wù)籌劃、稅收籌劃，是指納稅人為達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的，在稅法所允許的范圍內(nèi)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行事先安排的過(guò)程。企業(yè)納稅籌劃主要是基于這樣一個(gè)意圖，就是站在納稅人的角度，在守法的前提下，謀求最大限度的“省稅”。
二、企業(yè)所得稅納稅籌劃目標(biāo)
企業(yè)所得稅是對(duì)我國(guó)內(nèi)資企業(yè)和經(jīng)營(yíng)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的一種稅。納稅人范圍比公司所得稅大。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》是1994年工商稅制改革后實(shí)行的，它把原國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅、集體企業(yè)所得稅和私營(yíng)企業(yè)所得稅統(tǒng)一起來(lái)，形成了現(xiàn)行的企業(yè)所得稅。它克服了原來(lái)按企業(yè)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的不同分設(shè)稅種的種種弊端，真正地貫徹了“公平稅負(fù)、促進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)”的原則，實(shí)現(xiàn)了稅制的簡(jiǎn)化和高效，并為進(jìn)一步統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅打下了良好的基礎(chǔ)。
1、企業(yè)所得稅納稅籌劃的根本目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化
有效開(kāi)展企業(yè)所得稅納稅籌劃的關(guān)鍵問(wèn)題，是正確定位企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標(biāo)。納稅籌劃目標(biāo)，是指通過(guò)納稅籌劃要達(dá)到的經(jīng)濟(jì)利益狀況。它決定了納稅籌劃的范圍和方向籌劃策略，是納稅籌劃應(yīng)當(dāng)首先解決的關(guān)鍵問(wèn)題。因此，將企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標(biāo)應(yīng)定義為：在法律認(rèn)可且符合立法意圖的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化。這種定位，既克服了節(jié)稅目標(biāo)的狹隘性，又排除了不符合立法意圖的避稅問(wèn)題，是企業(yè)定義其企業(yè)所得稅納稅籌劃目標(biāo)的正確選擇。
2、企業(yè)所得稅納稅籌劃的派生目標(biāo)是涉稅零風(fēng)險(xiǎn)
如果說(shuō)實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第一個(gè)目標(biāo)，那么，實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第二個(gè)目標(biāo)，也是稅后利潤(rùn)最大化這一稅收籌劃根本目標(biāo)的派生目標(biāo)。因此，在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，為了實(shí)現(xiàn)日?；樯娑惲泔L(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)，企業(yè)必須要強(qiáng)化其內(nèi)部管理制度，尤其要著重健全企業(yè)的內(nèi)部控制制度，創(chuàng)造平穩(wěn)、有序的內(nèi)部稅收籌劃環(huán)境，以備順利通過(guò)稽查部門的日常檢查。由于目前我國(guó)企業(yè)對(duì)稅法的理解不到位，普遍存在著稅收風(fēng)險(xiǎn)較高的問(wèn)題，所以稅收籌劃需要把規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)納入進(jìn)來(lái)。這使得企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)更具有實(shí)際操作意義。
三、企業(yè)所得稅籌劃策略
根據(jù)我國(guó)稅法法規(guī)的相關(guān)規(guī)定中對(duì)稅率、減免內(nèi)容、法定扣除項(xiàng)目等的一系列規(guī)定，主要可從以下幾個(gè)方面開(kāi)展稅務(wù)籌劃：
1、合理利用企業(yè)的組織形式開(kāi)展稅務(wù)籌劃
企業(yè)所得稅法合并后，遵循國(guó)際慣例將企業(yè)所得稅以法人作為界定納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，原內(nèi)資企業(yè)所得稅獨(dú)立核算的標(biāo)準(zhǔn)不再適用，同時(shí)規(guī)定不具有法人資格的分支機(jī)構(gòu)應(yīng)匯總到總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一納稅。不同的組織形式分別使用獨(dú)立納稅和匯總納稅，會(huì)對(duì)總機(jī)構(gòu)的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響。企業(yè)可以利用新的規(guī)定，通過(guò)選擇分支機(jī)構(gòu)的組織形式進(jìn)行有效的稅務(wù)籌劃。企業(yè)從組織形式上有子公司和分公司兩種選擇論文提綱怎么寫。其中，子公司是具有獨(dú)立法人資格，能夠承擔(dān)民事法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體；而分公司是不具有獨(dú)立法人資格，需要由總公司承擔(dān)法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體。企業(yè)采取何種組織形式需要考慮的因素主要包括：分支機(jī)構(gòu)盈虧、分支機(jī)構(gòu)是否享受優(yōu)惠稅率等。選擇方案具體見(jiàn)表2-1。
表2-1 分支機(jī)構(gòu)組織形式選擇方案
稅率選擇
優(yōu)惠稅率
非優(yōu)惠稅率
盈利
子公司
分公司
1 企業(yè)納稅籌劃的必要性及面臨的納稅籌劃問(wèn)題
1.1 企業(yè)納稅籌劃的必要性
(1)納稅籌劃是企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的必要措施之一。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是激烈競(jìng)爭(zhēng)的經(jīng)濟(jì),經(jīng)濟(jì)主體為了能夠在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中獲勝,在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中占有一席之地,必然采取各種合法措施來(lái)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。納稅籌劃就是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的有力措施之一。隨著我國(guó)稅制的不斷完善,納稅支出已經(jīng)成為企業(yè)的一項(xiàng)重要支出,如何優(yōu)化納稅支出的納稅籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè) 財(cái)務(wù) 管理 的重要內(nèi)容之一。
(2)納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要。提起納稅籌劃,不少人認(rèn)為納稅籌劃就是犧牲國(guó)家利益謀取企業(yè)私利,這是一種錯(cuò)誤觀點(diǎn)。納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要,在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下,依法納稅是每個(gè)企業(yè)承擔(dān)的責(zé)任和應(yīng)盡的義務(wù)。有些企業(yè)為了減少本企業(yè)的負(fù)擔(dān)便打起了少繳稅的主意,但往往是事與愿違;有些企業(yè)又在不知不覺(jué)地多繳稅。這就使納稅籌劃逐漸獨(dú)立出來(lái),并成為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中不可或缺的一種重要活動(dòng)。
納稅籌劃是通過(guò)非違法的避稅行為和合法的節(jié)稅方案以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方法達(dá)到盡可能減少納稅行為,從而達(dá)到少繳稅款的目的。也就是說(shuō),納稅籌劃是納稅人在熟知相關(guān)稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上,在不違反國(guó)家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,通過(guò)對(duì)籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的科學(xué)安排,運(yùn)用合理的方法和技巧達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)、最大化企業(yè)利益的行為。
企業(yè)利益最大化了,同時(shí)也就給國(guó)家?guī)?lái)了應(yīng)有的利益,兩者并不矛盾,是相互依存的兩個(gè)方面。沒(méi)有企業(yè)的利益,國(guó)家利益也會(huì)受到影響;同樣,企業(yè)不保證國(guó)家的利益也就沒(méi)有了長(zhǎng)久生存、發(fā)展的空間。
(3)納稅籌劃要樹(shù)立守法意識(shí)和維護(hù)自身權(quán)利意識(shí)。納稅籌劃是企業(yè)合理、合法地對(duì)企業(yè)的納稅行為進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃,以減少稅費(fèi)支付,在不違反國(guó)家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,運(yùn)用合理的方法和技巧最大化企業(yè)利益,與偷稅、騙稅、抗稅和欠稅有著本質(zhì)的區(qū)別。
使企業(yè)樹(shù)立維護(hù)自身權(quán)利的意識(shí)。我國(guó)《稅收征管法》制定的目的是“為了加強(qiáng)稅收征收管理,規(guī)范稅收征收和繳納行為,保障國(guó)家稅收收入,保護(hù)納稅人的合法權(quán)益,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展?！庇纱丝梢?jiàn),企業(yè)的規(guī)劃在合法的情況下,是受 國(guó)家法 律、法規(guī)保護(hù)的正當(dāng)權(quán)益。也就是說(shuō),無(wú)論從企業(yè)的角度講還是從國(guó)家、政府即征稅方的角度講進(jìn)行納稅籌劃都有其必要性。稅法對(duì)不同地區(qū)的收受差異,使企業(yè)在減輕自身負(fù)擔(dān)的同時(shí)自動(dòng)調(diào)節(jié)地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu),充分體現(xiàn)了國(guó)家稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用。
1.2 目前納稅籌劃應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題
納稅籌劃是在保證國(guó)家利益和企業(yè)利益的同時(shí),保證企業(yè)的利益及企業(yè)的發(fā)展。在充分利用國(guó)家政策時(shí),目前應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下方面的納稅籌劃問(wèn)題。
(1)企業(yè)改革面臨的納稅籌劃問(wèn)題。企業(yè)隨著改制的發(fā)展,將成為獨(dú)立的法人主體,原來(lái)企業(yè)內(nèi)部單位的有償結(jié)算收入將按政策繳納各項(xiàng)稅費(fèi),這無(wú)形中就會(huì)增加企業(yè)的納稅額。
(2)技術(shù)改造納稅籌劃。根據(jù) 財(cái)政 部、國(guó)家稅務(wù)總局的相關(guān)文件規(guī)定,凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè),其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。企業(yè)可以選擇有利于自身的技術(shù)改造方式和設(shè)備購(gòu)置的順序來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。
(3)籌資方式的籌劃。從 財(cái)務(wù)管理 的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質(zhì)上劃分為負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式?；I資方式的不同會(huì)形成納稅上的差異,我們要在不破壞資本結(jié)構(gòu)的前提下,選擇適應(yīng)于企業(yè)自身的籌資方式。
2 納稅籌劃方案
2.1 增值稅中 運(yùn)輸 收入繳納稅款的籌劃
由于承擔(dān)著運(yùn)送供暖用煤等運(yùn)輸業(yè)務(wù),核算中存在著是否單獨(dú)經(jīng)營(yíng)的情況,如果將其納入增值稅混合銷售行為,會(huì)為企業(yè)帶來(lái)了一個(gè)籌劃空間。
如公司各單位年提供的外部運(yùn)輸收入按3500萬(wàn)元計(jì)算,購(gòu)買汽車配件及發(fā)生的燃料費(fèi)3100萬(wàn)元。
(1)按非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅應(yīng)發(fā)生稅費(fèi)情況:
營(yíng)業(yè)稅3500×3%=105萬(wàn)元
城建稅105×7%=7.35萬(wàn)元
教育 費(fèi)附加105×4%=4.2萬(wàn)元
支付稅費(fèi)合計(jì) 116.55萬(wàn)元
(2)按增值稅兼營(yíng)行為處理發(fā)生稅費(fèi)情況:
增值稅銷項(xiàng)稅額3500×17%=595萬(wàn)元
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額3100×17%=527萬(wàn)元
城建稅(595-527)×7%=4.76萬(wàn)元
教育費(fèi)附加(595-527)×4%=2.72萬(wàn)元
支付稅費(fèi)合計(jì) 75.48萬(wàn)元
從上述分析可以看出,按兼營(yíng)行為處理,企業(yè)少支付稅費(fèi)41.07萬(wàn)元,并且可以多抵扣稅款527萬(wàn)元。
2.2 所得稅的納稅籌劃空間
企業(yè)在年終預(yù)計(jì)年應(yīng)納稅所得10.1萬(wàn)元,年終決定向希望工程捐款0.1萬(wàn)元。如不捐贈(zèng),企業(yè)所得稅率33%,稅后利潤(rùn)6.77萬(wàn)元;如果捐贈(zèng),企業(yè)所得稅率27%,稅后利潤(rùn)7.3萬(wàn)元;企業(yè)通過(guò)分析計(jì)算,這項(xiàng)捐贈(zèng)給企業(yè)帶來(lái)0.5萬(wàn)元的利潤(rùn)。這里年終預(yù)計(jì)所得額就是經(jīng)營(yíng)中不確定的風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)在籌劃的同時(shí)要考慮化解各種風(fēng)險(xiǎn)的措施,以最大限度地保證企業(yè)的利益。
2.3 利用 銀行 貸款的納稅籌劃空間
企業(yè)擬購(gòu)買10000萬(wàn)元的設(shè)備,以增加贏利,對(duì) 投資 企業(yè)內(nèi)部有兩種不同意見(jiàn),是利用10年積累的資金購(gòu)買設(shè)備還是向銀行貸款。 財(cái)務(wù) 部門提供了兩種方案的納稅對(duì)比分析:
(1)用10年積累的10000萬(wàn)元購(gòu)買設(shè)備,投資收益期為10年,每年平均贏利為2000萬(wàn)元。
該廠平均每年納所得稅2000×33%=660萬(wàn)元,10年共納所得稅6600萬(wàn)元。
(2)貸款10000萬(wàn)元購(gòu)買設(shè)備,年平均贏利仍為2000萬(wàn)元,年利息支出150萬(wàn)元,扣除利息后,企業(yè)每年贏利1850萬(wàn)元。
這樣企業(yè)每年納所得稅1850×33%=610.5萬(wàn)元,10年共納所得稅6105萬(wàn)元。
顯然,企業(yè)以貸款方式進(jìn)行投資有許多好處,可以提前進(jìn)行所需要的投資活動(dòng)以獲取更多的利潤(rùn),可以減少企業(yè)承擔(dān)的資金風(fēng)險(xiǎn),減輕稅負(fù)。
(3)處置報(bào)廢固定資產(chǎn)的納稅籌劃。企業(yè)2007年已報(bào)廢固定資產(chǎn)凈殘值1500萬(wàn)元,對(duì)這些固定資產(chǎn)是整體出售還是拆除后出售進(jìn)行了分析。拆除后處置預(yù)計(jì)收入1200萬(wàn)元,拆除費(fèi)用55萬(wàn)元。
按相關(guān)政策,企業(yè)不將固定資產(chǎn)拆除,直接銷售按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)增值稅問(wèn)題解答(之一)的通知》(國(guó)稅函發(fā)[1995]288號(hào))文件規(guī)定,銷售自己使用過(guò)的其他屬于貨物的固定資產(chǎn),暫免繳納增值稅。
3 納稅籌劃的建議方案
3.1 技術(shù)改造納稅籌劃設(shè)計(jì)方案
(1)技術(shù)改造納稅籌劃的設(shè)計(jì)思路。 財(cái)政 部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》的通知[財(cái)稅字(1999)290號(hào)]和國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核 管理 辦法的通知》[國(guó)稅發(fā)(2000)013號(hào)]文件規(guī)定,凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè),其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。按照規(guī)定,企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額,不得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí),未抵免的投資額可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免,但延續(xù)抵免期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。
(2)建議方案。①當(dāng)年“新增稅款”大于后購(gòu)置設(shè)備尚未抵免的金額時(shí),則當(dāng)同一技術(shù)改造項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備時(shí),在同一抵免年度內(nèi),對(duì)以前年度分年度購(gòu)置的設(shè)備應(yīng)分別計(jì)算抵免額,即“先購(gòu)置設(shè)備先抵免,后購(gòu)置設(shè)備后抵免”,不影響抵免額。②當(dāng)年“新增稅款”小后購(gòu)置設(shè)備尚未抵免的金額時(shí),則當(dāng)計(jì)算后購(gòu)置設(shè)備的抵免額時(shí),因?yàn)楸灸甓葢?yīng)納稅額已經(jīng)抵免了先購(gòu)置設(shè)備的抵免額,故“新增稅款”就有可能不足抵免后購(gòu)置設(shè)備的應(yīng)抵免額。這種情況下就要先比較先后購(gòu)置設(shè)備抵免額的大小和可抵免剩余年限,再選擇是抵免先購(gòu)置設(shè)備還是后購(gòu)置設(shè)備抵免額。
3.2 籌資方式的籌劃設(shè)計(jì)方案
《稅法》規(guī)定納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間,向 金融 機(jī)構(gòu) 借款的利息支出,按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除;向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出,按照不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予扣除。
從 財(cái)務(wù)管理 的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質(zhì)上劃分為負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式?；I資方式的不同會(huì)形成納稅上的差異,按《稅法》規(guī)定, 債務(wù) 利息可從所得稅前扣除,而股利支出在所得稅后支付。兩者的差異導(dǎo)致了負(fù)債和權(quán)益資本對(duì)企業(yè) 稅收 成本 和企業(yè)價(jià)值的不同影響。
從納稅籌劃的角度看,企業(yè)適度采取負(fù)債籌資比權(quán)益性籌資優(yōu)越得多,企業(yè)負(fù)債增加,納稅支出減少,每股收益增大,企業(yè)價(jià)值增加。因此,在提高生產(chǎn)能力籌集資金上可以采取向銀行借款、發(fā)行企業(yè)債券、企業(yè)間相互 融資 等進(jìn)行籌資。股份制煤炭企業(yè)還可以采取盡量減少權(quán)益性資本所占的比例等方式進(jìn)行納稅籌劃,但要注意資金結(jié)構(gòu)的合理性。
二、汽車制造企業(yè)分稅種納稅籌劃
汽車制造業(yè)作為拉動(dòng)內(nèi)需的行業(yè)，發(fā)展受到國(guó)家的鼓勵(lì)。國(guó)家相繼出臺(tái)了關(guān)于汽車制造的稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)自主研發(fā)、鼓勵(lì)節(jié)能減排。在研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除、消費(fèi)稅減征、廣告費(fèi)扣除等方面都給予了足夠的政策扶持。在出口方面，國(guó)家鼓勵(lì)汽車整車和零部件的出口，出口退稅給予足夠的優(yōu)惠。
（1）增值稅納稅籌劃。汽車制造企業(yè)在汽車銷售環(huán)節(jié)會(huì)涉及到混合銷售行為與兼營(yíng)行為的選擇，不同的銷售方式會(huì)帶來(lái)不同的納稅義務(wù)，給稅務(wù)籌劃帶來(lái)了空間。例 ：M 汽車銷售公司在銷售汽車的同時(shí)還提供上牌、按揭服務(wù)，假設(shè) M 公司每月銷售汽車的收入為 800 萬(wàn)元，其中，成本 400 萬(wàn)元，提供汽車上牌、按揭服務(wù)的收入為 160 萬(wàn)元，現(xiàn)在分別對(duì)兩種銷售方式進(jìn)行稅負(fù)計(jì)算。
選擇混合銷售行為不分開(kāi)核算收入，M 公司應(yīng)繳納的增值稅稅額為（800+160-400）/（1+17%）*17%=81.37（萬(wàn)元）。
若選擇兼營(yíng)行為分開(kāi)核算收入，M 公司銷售行 為 應(yīng) 繳 納 的 增 值 稅 稅 額 為（800-400）/（1+17%）*17%=58.12（萬(wàn)元），上牌、按揭服務(wù)應(yīng)繳納的增值稅稅額為 ：160/（1+6%）*6%=9.06（萬(wàn)元），兩項(xiàng)稅負(fù)合計(jì)為58.12+9.06=67.18（萬(wàn)元）。
綜上，選擇分開(kāi)核算的兼營(yíng)行為共為企業(yè)節(jié)省稅負(fù)81.37-67.18=14.19（萬(wàn)元），所以，汽車銷售企業(yè)應(yīng)選擇兼營(yíng)銷售行為，將不同的商品服務(wù)分開(kāi)核算。
（2）消費(fèi)稅納稅籌劃。汽車制造企業(yè)的零部件一部分要由企業(yè)自行生產(chǎn)，一部分由外界購(gòu)買。在消費(fèi)稅的計(jì)算上，納稅人以外購(gòu)、進(jìn)口、委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品為原料連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，準(zhǔn)予按現(xiàn)行政策規(guī)定抵扣外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款。以M 汽車公司的經(jīng)營(yíng)情況為例，該公司為增值稅一般納稅人，準(zhǔn)備購(gòu)進(jìn)鉛蓄電池生產(chǎn)乘用車并全部實(shí)現(xiàn)增值銷售，具體有三種方案 ：
從鉛蓄電池生產(chǎn)企業(yè) A 購(gòu)入，可以取得增值稅專用發(fā)票 ：貨款為 1170 萬(wàn)元（其中，買價(jià) 1000 萬(wàn)元，增值稅額170 萬(wàn)元）。計(jì)算如下 ：可以抵扣增值稅 170 萬(wàn)元，可以抵扣消費(fèi)稅 1000*4%=40 萬(wàn)元，實(shí)際購(gòu)入成本 1170-170-40=960萬(wàn)元。
從多家小規(guī)模鉛蓄電池生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入，無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，貨款為 1080 萬(wàn)元，從多家小規(guī)模生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。計(jì)算如下 ：可以抵扣消費(fèi)稅 1080/（1+4%）*4%=41.54 萬(wàn)元，實(shí)際購(gòu)入成本 1080-41.54=1038.46 萬(wàn)元。
從鉛蓄電池銷售公司 B 購(gòu)入，貨款為 1170 萬(wàn)元（其中，買價(jià)為 1000 萬(wàn)元，增值稅額 170 萬(wàn)元），計(jì)算如下 ：可以抵扣增值稅 170 萬(wàn)元，消費(fèi)稅不可抵扣，實(shí)際購(gòu)入成本1170-170=1000 萬(wàn)元。
通過(guò)以上案例分析可知，從外部的蓄電池生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)買蓄電池可以享受增值稅和消費(fèi)稅的抵扣，實(shí)際購(gòu)入成本最低，可實(shí)現(xiàn)增值稅和消費(fèi)稅整體稅負(fù)的減少。
（3）企業(yè)所得稅納稅籌劃?；I資籌劃。汽車制造業(yè)籌集資金可以通過(guò)企業(yè)自我積累、借款、發(fā)行股票三個(gè)渠道，籌資的形式可以歸納為債務(wù)籌資和權(quán)益籌資。由于企業(yè)借款發(fā)生的利息可以作為當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，在稅前進(jìn)行扣減，而通過(guò)權(quán)益籌資方式籌集資金，向股東支付的股息紅利等不能在稅前扣減，債務(wù)籌資在納稅籌劃上優(yōu)于權(quán)益籌資。汽車制造企業(yè)可以利用這一稅收政策，在債務(wù)融資成本不高于企業(yè)息稅前投資收益率的前提下，盡量加大借款利息的列支，達(dá)到減少企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額的目的。投資籌劃。第一，總分機(jī)構(gòu)虧損彌補(bǔ)籌劃。在具有一定規(guī)模和盈利前景的情況下，汽車制造業(yè)會(huì)進(jìn)行一系列的投資活動(dòng)，在投資環(huán)節(jié)的納稅籌劃也是企業(yè)籌劃的重要組成部分。因?yàn)榉止緸榉仟?dú)立納稅人，虧損可以通過(guò)總公司的利潤(rùn)來(lái)彌補(bǔ)，進(jìn)而達(dá)到減少所得稅應(yīng)納稅所得額的目的。子公司是獨(dú)立納稅人，虧損只能通過(guò)自身的以后年度利潤(rùn)彌補(bǔ)，不能沖減母公司利潤(rùn)。因此，研發(fā)機(jī)構(gòu)可作為汽車制造企業(yè)的費(fèi)用中心或分公司，其發(fā)生的費(fèi)用可抵減汽車制造企業(yè)稅前利潤(rùn)。第二，兼并重組投資籌劃。汽車制造業(yè)可以通過(guò)增資擴(kuò)股、兼并重組等形式實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)。在投資方式上，不同的投資方式會(huì)產(chǎn)生不同的投資稅務(wù)成本。目前，常見(jiàn)的為現(xiàn)金支付、股權(quán)支付、綜合（含債券）支付和產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓（債權(quán)債務(wù)承擔(dān)）4 種方式。如果合并企業(yè)支付給被合并公司或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)（即非股權(quán)支付額）不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值的 20%，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，被合并企業(yè)可以不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅。被合并企業(yè)以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)。
三、固定資產(chǎn)籌劃。汽車制造企業(yè)是固定資產(chǎn)比重較大的行業(yè)，選擇合適的折舊方式對(duì)納稅籌劃至關(guān)重要。對(duì)由于技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)可以選擇雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法進(jìn)行加速折舊。企業(yè)可充分利用稅法對(duì)加速折舊的有關(guān)政策規(guī)定，加快資產(chǎn)的折舊速度，達(dá)到延期納稅的目的。
四、研發(fā)費(fèi)用籌劃。國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策鼓勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新、技術(shù)升級(jí)改造，并制定了若干稅收優(yōu)惠政策，比如，高新技術(shù)企業(yè)可減按 15% 的稅率繳納企業(yè)所得稅，研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等。汽車制造企業(yè)可通過(guò)加強(qiáng)自主研發(fā)，爭(zhēng)取最大限度的享受稅收優(yōu)惠。
參考文獻(xiàn)：
[1]張進(jìn)宇.汽車制造企業(yè)納稅籌劃研究.東北石油大學(xué)碩士學(xué)位論文.
1 企業(yè)納稅籌劃的必要性及面臨的納稅籌劃問(wèn)題
1.1 企業(yè)納稅籌劃的必要性
(1)納稅籌劃是企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的必要措施之一。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是激烈競(jìng)爭(zhēng)的經(jīng)濟(jì),經(jīng)濟(jì)主體為了能夠在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中獲勝,在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中占有一席之地,必然采取各種合法措施來(lái)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。納稅籌劃就是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的有力措施之一。隨著我國(guó)稅制的不斷完善,納稅支出已經(jīng)成為企業(yè)的一項(xiàng)重要支出,如何優(yōu)化納稅支出的納稅籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容之一。
(2)納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要。提起納稅籌劃,不少人認(rèn)為納稅籌劃就是犧牲國(guó)家利益謀取企業(yè)私利,這是一種錯(cuò)誤觀點(diǎn)。納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要,在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下,依法納稅是每個(gè)企業(yè)承擔(dān)的責(zé)任和應(yīng)盡的義務(wù)。有些企業(yè)為了減少本企業(yè)的負(fù)擔(dān)便打起了少繳稅的主意,但往往是事與愿違;有些企業(yè)又在不知不覺(jué)地多繳稅。這就使納稅籌劃逐漸獨(dú)立出來(lái),并成為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中不可或缺的一種重要活動(dòng)。
納稅籌劃是通過(guò)非違法的避稅行為和合法的節(jié)稅方案以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方法達(dá)到盡可能減少納稅行為,從而達(dá)到少繳稅款的目的。也就是說(shuō),納稅籌劃是納稅人在熟知相關(guān)稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上,在不違反國(guó)家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,通過(guò)對(duì)籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的科學(xué)安排,運(yùn)用合理的方法和技巧達(dá)到規(guī)避或減輕稅負(fù)、最大化企業(yè)利益的行為。
企業(yè)利益最大化了,同時(shí)也就給國(guó)家?guī)?lái)了應(yīng)有的利益,兩者并不矛盾,是相互依存的兩個(gè)方面。沒(méi)有企業(yè)的利益,國(guó)家利益也會(huì)受到影響;同樣,企業(yè)不保證國(guó)家的利益也就沒(méi)有了長(zhǎng)久生存、發(fā)展的空間。
(3)納稅籌劃要樹(shù)立守法意識(shí)和維護(hù)自身權(quán)利意識(shí)。納稅籌劃是企業(yè)合理、合法地對(duì)企業(yè)的納稅行為進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃,以減少稅費(fèi)支付,在不違反國(guó)家稅法及相關(guān)法律、法規(guī)的前提下,運(yùn)用合理的方法和技巧最大化企業(yè)利益,與偷稅、騙稅、抗稅和欠稅有著本質(zhì)的區(qū)別。
使企業(yè)樹(shù)立維護(hù)自身權(quán)利的意識(shí)。我國(guó)《稅收征管法》制定的目的是“為了加強(qiáng)稅收征收管理,規(guī)范稅收征收和繳納行為,保障國(guó)家稅收收入,保護(hù)納稅人的合法權(quán)益,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展。”由此可見(jiàn),企業(yè)的規(guī)劃在合法的情況下,是受國(guó)家法律、法規(guī)保護(hù)的正當(dāng)權(quán)益。也就是說(shuō),無(wú)論從企業(yè)的角度講還是從國(guó)家、政府即征稅方的角度講進(jìn)行納稅籌劃都有其必要性。稅法對(duì)不同地區(qū)的收受差異,使企業(yè)在減輕自身負(fù)擔(dān)的同時(shí)自動(dòng)調(diào)節(jié)地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu),充分體現(xiàn)了國(guó)家稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用。
1.2 目前納稅籌劃應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題
納稅籌劃是在保證國(guó)家利益和企業(yè)利益的同時(shí),保證企業(yè)的利益及企業(yè)的發(fā)展。在充分利用國(guó)家政策時(shí),目前應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下方面的納稅籌劃問(wèn)題。
(1)企業(yè)改革面臨的納稅籌劃問(wèn)題。企業(yè)隨著改制的發(fā)展,將成為獨(dú)立的法人主體,原來(lái)企業(yè)內(nèi)部單位的有償結(jié)算收入將按政策繳納各項(xiàng)稅費(fèi),這無(wú)形中就會(huì)增加企業(yè)的納稅額。
(2)技術(shù)改造納稅籌劃。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的相關(guān)文件規(guī)定,凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè),其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。企業(yè)可以選擇有利于自身的技術(shù)改造方式和設(shè)備購(gòu)置的順序來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。
(3)籌資方式的籌劃。從財(cái)務(wù)管理的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質(zhì)上劃分為負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式?；I資方式的不同會(huì)形成納稅上的差異,我們要在不破壞資本結(jié)構(gòu)的前提下,選擇適應(yīng)于企業(yè)自身的籌資方式。
2 納稅籌劃方案
2.1 增值稅中運(yùn)輸收入繳納稅款的籌劃
由于承擔(dān)著運(yùn)送供暖用煤等運(yùn)輸業(yè)務(wù),核算中存在著是否單獨(dú)經(jīng)營(yíng)的情況,如果將其納入增值稅混合銷售行為,會(huì)為企業(yè)帶來(lái)了一個(gè)籌劃空間。
如公司各單位年提供的外部運(yùn)輸收入按3500萬(wàn)元計(jì)算,購(gòu)買汽車配件及發(fā)生的燃料費(fèi)3100萬(wàn)元。
(1)按非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅應(yīng)發(fā)生稅費(fèi)情況:
營(yíng)業(yè)稅3500×3%=105萬(wàn)元
城建稅105×7%=7.35萬(wàn)元
教育費(fèi)附加105×4%=4.2萬(wàn)元
支付稅費(fèi)合計(jì) 116.55萬(wàn)元
(2)按增值稅兼營(yíng)行為處理發(fā)生稅費(fèi)情況:
增值稅銷項(xiàng)稅額3500×17%=595萬(wàn)元
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額3100×17%=527萬(wàn)元
城建稅(595-527)×7%=4.76萬(wàn)元
教育費(fèi)附加(595-527)×4%=2.72萬(wàn)元
支付稅費(fèi)合計(jì) 75.48萬(wàn)元
從上述分析可以看出,按兼營(yíng)行為處理,企業(yè)少支付稅費(fèi)41.07萬(wàn)元,并且可以多抵扣稅款527萬(wàn)元。
2.2 所得稅的納稅籌劃空間
企業(yè)在年終預(yù)計(jì)年應(yīng)納稅所得10.1萬(wàn)元,年終決定向希望工程捐款0.1萬(wàn)元。如不捐贈(zèng),企業(yè)所得稅率33%,稅后利潤(rùn)6.77萬(wàn)元;如果捐贈(zèng),企業(yè)所得稅率27%,稅后利潤(rùn)7.3萬(wàn)元;企業(yè)通過(guò)分析計(jì)算,這項(xiàng)捐贈(zèng)給企業(yè)帶來(lái)0.5萬(wàn)元的利潤(rùn)。這里年終預(yù)計(jì)所得額就是經(jīng)營(yíng)中不確定的風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)在籌劃的同時(shí)要考慮化解各種風(fēng)險(xiǎn)的措施,以最大限度地保證企業(yè)的利益。
2.3 利用銀行貸款的納稅籌劃空間
企業(yè)擬購(gòu)買10000萬(wàn)元的設(shè)備,以增加贏利,對(duì)投資企業(yè)內(nèi)部有兩種不同意見(jiàn),是利用10年積累的資金購(gòu)買設(shè)備還是向銀行貸款。財(cái)務(wù)部門提供了兩種方案的納稅對(duì)比分析:
(1)用10年積累的10000萬(wàn)元購(gòu)買設(shè)備,投資收益期為10年,每年平均贏利為2000萬(wàn)元。
該廠平均每年納所得稅2000×33%=660萬(wàn)元,10年共納所得稅6600萬(wàn)元。
(2)貸款10000萬(wàn)元購(gòu)買設(shè)備,年平均贏利仍為2000萬(wàn)元,年利息支出150萬(wàn)元,扣除利息后,企業(yè)每年贏利1850萬(wàn)元。
這樣企業(yè)每年納所得稅1850×33%=610.5萬(wàn)元,10年共納所得稅6105萬(wàn)元。
顯然,企業(yè)以貸款方式進(jìn)行投資有許多好處,可以提前進(jìn)行所需要的投資活動(dòng)以獲取更多的利潤(rùn),可以減少企業(yè)承擔(dān)的資金風(fēng)險(xiǎn),減輕稅負(fù)。
(3)處置報(bào)廢固定資產(chǎn)的納稅籌劃。企業(yè)2007年已報(bào)廢固定資產(chǎn)凈殘值1500萬(wàn)元,對(duì)這些固定資產(chǎn)是整體出售還是拆除后出售進(jìn)行了分析。拆除后處置預(yù)計(jì)收入1200萬(wàn)元,拆除費(fèi)用55萬(wàn)元。
按相關(guān)政策,企業(yè)不將固定資產(chǎn)拆除,直接銷售按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)增值稅問(wèn)題解答(之一)的通知》(國(guó)稅函發(fā)[1995]288號(hào))文件規(guī)定,銷售自己使用過(guò)的其他屬于貨物的固定資產(chǎn),暫免繳納增值稅。
3 納稅籌劃的建議方案
3.1 技術(shù)改造納稅籌劃設(shè)計(jì)方案
(1)技術(shù)改造納稅籌劃的設(shè)計(jì)思路。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》的通知[財(cái)稅字(1999)290號(hào)]和國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核管理辦法的通知》[國(guó)稅發(fā)(2000)013號(hào)]文件規(guī)定,凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè),其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。按照規(guī)定,企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額,不得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí),未抵免的投資額可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免,但延續(xù)抵免期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。
[論文摘要]我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)所得稅納稅籌劃作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的有機(jī)組成部分，貫穿于納稅于納稅人從戰(zhàn)略管理到日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的方方面面，是一項(xiàng)龐大而系統(tǒng)的工程，它要求籌劃人能夠充分了解納稅人的各項(xiàng)涉稅經(jīng)濟(jì)行為，從而對(duì)籌劃方案應(yīng)用以后產(chǎn)生的涉稅收益可以作出正確的評(píng)估，以及對(duì)籌劃中提供的納稅模式的運(yùn)行效率及其被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的程度有準(zhǔn)確的把握，這要求籌劃人有理論基礎(chǔ)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。節(jié)稅原理、市場(chǎng)供求平衡原理及有關(guān)法律法規(guī)、稅收優(yōu)惠政策為高新技術(shù)企業(yè)所得稅籌劃提供了廣闊空間，本文通過(guò)采用規(guī)范研究和實(shí)證研究相結(jié)合的方法對(duì)實(shí)際案例進(jìn)行了剖析，按照高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的理論、法律依據(jù)及運(yùn)用一定的籌劃方法，通過(guò)籌劃前后的對(duì)比，闡述了籌劃在企業(yè)理財(cái)中的重要作用。
一、我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)所得稅納稅籌劃現(xiàn)狀
我國(guó)現(xiàn)行所得稅政策的優(yōu)惠方式單一，基本上局限于稅額的定期減免和優(yōu)惠稅率，要真正享受這些優(yōu)惠，其前提是企業(yè)必須有利潤(rùn)，利潤(rùn)越多，優(yōu)惠越多，這就體現(xiàn)在對(duì)有利潤(rùn)企業(yè)的事后扶持，對(duì)虧損和微利企業(yè)則起不到任何鼓勵(lì)作用。例如《國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)稅收政策的規(guī)定》指出“國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的新辦高新技術(shù)企業(yè)，自投產(chǎn)年度起免征所得稅兩年?！边@條優(yōu)惠政策所起的實(shí)際效果是由高新技術(shù)企業(yè)前幾年的盈利情況所決定的。而通過(guò)分析高新技術(shù)企業(yè)的財(cái)務(wù)特點(diǎn)可以知道，其投入產(chǎn)出在時(shí)間上具有不一致性，研究與開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的投入是及時(shí)發(fā)生的，而成果轉(zhuǎn)化的產(chǎn)出卻是滯后的，即使轉(zhuǎn)化成功，其收益也是隨著生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)逐漸在將來(lái)釋放，與前期的高額投人有一個(gè)較長(zhǎng)的時(shí)間間隔。因此，大多數(shù)高新技術(shù)企業(yè)在成立至營(yíng)業(yè)的兩年內(nèi)沒(méi)有所得直至虧損，不能享受這條優(yōu)惠政策，而高新技術(shù)產(chǎn)品一但商品化后，由于其高額利潤(rùn)，企業(yè)的稅負(fù)水平較高，可見(jiàn)，如何在現(xiàn)行稅制下充分利用優(yōu)惠政策，合理安排經(jīng)營(yíng)策略，是高新技術(shù)企業(yè)思考的問(wèn)題。其次，由于高新技術(shù)企業(yè)屬知識(shí)密集型、技術(shù)密集型企業(yè)，科技產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中直接材料所占比例不斷下降，間接費(fèi)用的比例不斷增加，大量的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)用等無(wú)形資產(chǎn)的支出往往大于有形資產(chǎn)的投入，此外購(gòu)入專利權(quán)、非專利技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、攤銷等會(huì)計(jì)處理方式的選擇，也對(duì)高新技術(shù)企業(yè)所得稅有影響，越來(lái)越多的高新技術(shù)企業(yè)已注意到這個(gè)問(wèn)題。
1企業(yè)自身籌劃目的不明確
企業(yè)所得稅是國(guó)家對(duì)企業(yè)所創(chuàng)造的經(jīng)營(yíng)成果的部分無(wú)償占有，它的征收客觀上減少了企業(yè)可以自由支配的財(cái)富。由于企業(yè)所得稅是直接稅，具有不易轉(zhuǎn)嫁的特點(diǎn)，所以企業(yè)認(rèn)為只要有利潤(rùn)就要繳納所得稅。高新技術(shù)企業(yè)在享受國(guó)家“免二減三”的優(yōu)惠政策后，很少有企業(yè)進(jìn)行其他的所得稅籌劃，來(lái)合法避免企業(yè)現(xiàn)金流出。合法進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃，不是偷稅、逃稅，而是更有利于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，為國(guó)家形成長(zhǎng)期稅源。目前，我國(guó)的高新技術(shù)企業(yè)多為中小企業(yè)，融資難是中小企業(yè)在發(fā)展中普遍面臨的瓶頸，企業(yè)剛剛起步，信譽(yù)商譽(yù)尚未建立，同時(shí)高新技術(shù)產(chǎn)品一般具有高風(fēng)險(xiǎn)、高投資、高回報(bào)的特性，而在企業(yè)融資過(guò)程中，投資方往往更注重高風(fēng)險(xiǎn)性。由此可見(jiàn)，若企業(yè)自身進(jìn)行所得稅籌劃目的明確，在企業(yè)內(nèi)部建立專業(yè)所得稅籌劃隊(duì)伍，將為企業(yè)避免資金外流，更有利于企業(yè)快速、長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
2忽視企業(yè)內(nèi)、外部涉稅條件建設(shè)
稅收法規(guī)的復(fù)雜性，國(guó)家稅收政策的動(dòng)態(tài)性，要求企業(yè)有專門的機(jī)構(gòu)、專業(yè)的人員來(lái)進(jìn)行所得稅稅收籌劃工作。高新技術(shù)企業(yè)以其特殊性更注重研發(fā)機(jī)構(gòu)以及新產(chǎn)品的銷售，產(chǎn)品的高回報(bào)、高附加值和其固定資產(chǎn)在其資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中所占的比例常常忽視企業(yè)內(nèi)、外部涉稅條件建設(shè)。內(nèi)部條件建設(shè)是指企業(yè)可以根據(jù)自身的實(shí)際情況決定是委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)來(lái)進(jìn)行籌劃工作，還是由企業(yè)設(shè)立專門的機(jī)構(gòu)、聘請(qǐng)合格的人員來(lái)進(jìn)行籌劃工作。從人員素質(zhì)上講，從事籌劃工作的專業(yè)人員不僅要精通稅法、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)和企業(yè)管理等方面的知識(shí)，而且還應(yīng)具備較強(qiáng)的溝通能力和文字綜合能力，能夠在充分了解企業(yè)基本情況的基礎(chǔ)上，運(yùn)用專業(yè)知識(shí)和自身的判斷能力，為企業(yè)出具籌劃方案或提出籌劃建議。從機(jī)構(gòu)設(shè)置上講，當(dāng)企業(yè)的規(guī)模達(dá)到了一定程度，經(jīng)營(yíng)范圍比較廣泛，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，需要進(jìn)行的稅收籌劃工作又相當(dāng)繁多時(shí)，就要求企業(yè)設(shè)立有關(guān)的部門機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅收籌劃工作。稅收優(yōu)惠是國(guó)家稅制的一個(gè)組成部分，是政府為達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)。稅收優(yōu)惠對(duì)稅收籌劃潛力的影響表現(xiàn)為：優(yōu)惠政策范圍越廣、差別越大、方式越多、內(nèi)容越豐富，則納稅人籌劃的活動(dòng)空間越大。首先，在外部條件建設(shè)中，當(dāng)納稅人處于不同的主體地位、不同經(jīng)濟(jì)性質(zhì)或是在不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平條件下，稅法規(guī)定有相應(yīng)不同的偏重和待遇時(shí)，不同企業(yè)可以利用稅收內(nèi)容的差異來(lái)進(jìn)行所得稅籌劃，特別是當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)的稅負(fù)輕重不同時(shí)，關(guān)聯(lián)企業(yè)就可以以稅負(fù)作為利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的導(dǎo)向，達(dá)到籌劃的目的。其次，目前我國(guó)的會(huì)計(jì)政策可分為兩大類：一類是強(qiáng)制性的會(huì)計(jì)政策，如會(huì)計(jì)期間的劃分、記賬本位幣等；另一類是可選擇的會(huì)計(jì)政策，企業(yè)根據(jù)有關(guān)制度的要求在制度范圍內(nèi)可以進(jìn)行具體會(huì)計(jì)政策的選擇，如壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法、固定資產(chǎn)折舊核算方法等。這些可以選擇的會(huì)計(jì)政策為所得稅籌劃提供了可以執(zhí)行的空間，為企業(yè)在這些框架和各項(xiàng)規(guī)則中“自由流動(dòng)”創(chuàng)造了機(jī)會(huì)，企業(yè)可以根據(jù)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況和稅收的相關(guān)法規(guī)在權(quán)衡的前提下，選擇能夠節(jié)稅的最優(yōu)會(huì)計(jì)政策。最后，涉稅零風(fēng)險(xiǎn)是指納稅人賬目清楚，納稅申報(bào)正確，繳納稅款及時(shí)、足額，不會(huì)受到任何關(guān)于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒(méi)有任何風(fēng)險(xiǎn)，或風(fēng)險(xiǎn)極小到可以忽略不計(jì)的一種狀態(tài)。在涉稅零風(fēng)險(xiǎn)狀態(tài)下，納稅人雖然不能直接減輕稅收負(fù)擔(dān)，但卻能避免某些利益損失的發(fā)生，亦即間接地獲取了一定經(jīng)濟(jì)利益，從長(zhǎng)遠(yuǎn)而言，贏得政府信譽(yù)更有利于企業(yè)的發(fā)展。
二、我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)所得稅納稅籌劃問(wèn)題分析
1高新技術(shù)企業(yè)對(duì)所得稅籌劃主觀認(rèn)識(shí)不足
法律對(duì)權(quán)利的規(guī)定是實(shí)施權(quán)利的前提，美國(guó)著名的法官漢德曾指出：人們通過(guò)安排自己的活動(dòng)來(lái)達(dá)到降低稅負(fù)的目的，是無(wú)可厚非的。任何人都無(wú)須超過(guò)法律的規(guī)定來(lái)承擔(dān)稅負(fù)。稅收不是靠自愿捐獻(xiàn)，而是靠強(qiáng)制課征，不能以道德的名義來(lái)要求稅收。根據(jù)我國(guó)稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則，我國(guó)納稅人及扣繳義務(wù)人主要有以下權(quán)利：延期申報(bào)權(quán)、延期納稅權(quán)、依法申請(qǐng)減稅、免稅權(quán)、多繳稅款申請(qǐng)退還權(quán)、委托稅務(wù)權(quán)、要求承擔(dān)賠償責(zé)任權(quán)、索取收據(jù)或清單權(quán)、保密權(quán)、申請(qǐng)復(fù)議和提訟權(quán)等。稅收籌劃是納稅人對(duì)其資產(chǎn)、收益的正當(dāng)維護(hù)，是對(duì)經(jīng)濟(jì)利益追求的一種本能，只要沒(méi)有超越納稅人權(quán)利的范圍，就屬于其正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)權(quán)利。因此，稅收籌劃是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，是納稅人對(duì)社會(huì)賦予其權(quán)利的具體運(yùn)用，納稅人在法律容許或不違反稅法的前提條件下，有從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、獲取收益的權(quán)利；有選擇生存與發(fā)展的權(quán)利。稅收籌劃所取得的收益應(yīng)屬合法收益，這是高新技術(shù)企業(yè)開(kāi)展所得稅籌劃的基本前提。高新技術(shù)企業(yè)在進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)不僅考慮到合法性，還應(yīng)兼顧到整體性，企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃應(yīng)從全局出發(fā)，把所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)作為一個(gè)密切聯(lián)系的整體來(lái)考慮。當(dāng)企業(yè)所得稅的籌劃同其他稅種的籌劃產(chǎn)生矛盾，或者與別的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的目標(biāo)發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)的整體目標(biāo)下進(jìn)行協(xié)調(diào)，獲得一致。當(dāng)前高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃缺乏樹(shù)立長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略籌劃意識(shí)，只重當(dāng)期的好處，未能兼顧未來(lái)的利益，也就無(wú)法實(shí)現(xiàn)最優(yōu)的配比，當(dāng)當(dāng)前籌劃和長(zhǎng)遠(yuǎn)籌劃利益發(fā)生沖突時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面考慮，綜合衡量，使得企業(yè)所有活動(dòng)服從實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)利益最大化和可持續(xù)發(fā)展的根本目標(biāo)，不能一葉障目，片面追求暫時(shí)的所得稅負(fù)擔(dān)的最小化。高新技術(shù)企業(yè)在進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)還要認(rèn)識(shí)到面臨的風(fēng)險(xiǎn)。
2我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)在理財(cái)活動(dòng)中忽視所得稅的納稅籌劃
高新技術(shù)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理是指企業(yè)對(duì)資金籌集、投資和分配的規(guī)劃安排，其主要內(nèi)容是對(duì)投資決策、籌資決策、利潤(rùn)分配決策等財(cái)務(wù)決策的籌劃。在這一系列決策中無(wú)一不受到稅收的影響。從根本上講，稅收籌劃應(yīng)歸結(jié)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的范疇，它的目標(biāo)是由企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)決定，一切選擇和安排都圍繞企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)來(lái)進(jìn)行。因此，籌劃方案都必須考慮是否滿足企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，要遵循成本效率原則和資金的時(shí)間價(jià)值，任何偏離財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的涉稅籌劃方案都是沒(méi)有意義的。首先，從每一個(gè)所得稅籌劃的方案來(lái)看，都必須經(jīng)歷有關(guān)涉稅事項(xiàng)籌劃目標(biāo)的確定、稅收法律法規(guī)情報(bào)的收集、籌劃方案的設(shè)計(jì)、對(duì)收益成本的審核等多個(gè)階段，任何一個(gè)階段都離不開(kāi)財(cái)務(wù)決策手段的運(yùn)用。通過(guò)財(cái)務(wù)決策，才可以充分進(jìn)行籌劃的可行性分析、收益預(yù)測(cè)和成本認(rèn)定。其次，涉稅籌劃方案的實(shí)施必須得到有效的財(cái)務(wù)控制。籌劃方案由于涉及的經(jīng)營(yíng)時(shí)間較長(zhǎng)，在運(yùn)用籌劃策略的過(guò)程中，必須對(duì)設(shè)計(jì)的籌劃方案進(jìn)行追蹤考核和預(yù)測(cè)，適時(shí)對(duì)籌劃方案作出調(diào)整?？傊?，資金、成本和利潤(rùn)是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的三大要素，而企業(yè)涉稅籌劃正是為了實(shí)現(xiàn)這三者的最佳利益，所得稅是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中第一大稅，合理籌劃所得稅是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的有機(jī)組成部分，也在一定程度上體現(xiàn)了其財(cái)務(wù)管理水平。
3我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)所得稅納稅籌劃技術(shù)處理手段欠缺
高新技術(shù)企業(yè)所得稅籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理中重要的一環(huán)，也是需要專業(yè)技術(shù)的工作。企業(yè)所得稅涉及企業(yè)的現(xiàn)金流出、經(jīng)營(yíng)管理等諸多方面，尤其要求從事企業(yè)所得稅籌劃的會(huì)計(jì)人員具備專業(yè)的技術(shù)水平，目前我國(guó)的會(huì)計(jì)政策可分為兩大類：一類是強(qiáng)制性的會(huì)計(jì)政策，如會(huì)計(jì)期間的劃分，記賬本位幣等；另一類是可選擇的會(huì)計(jì)政策，企業(yè)根據(jù)有關(guān)制度的要求在制度范圍內(nèi)可以進(jìn)行具體會(huì)計(jì)政策的選擇，如壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法、固定資產(chǎn)折舊的核算方法等。在企業(yè)進(jìn)行資金籌集、投資和分配的規(guī)劃活動(dòng)中，投資決策、融資決策、利潤(rùn)分配決策等財(cái)務(wù)決策的籌劃同樣涉及所得稅籌劃。這些會(huì)計(jì)處理手段、財(cái)務(wù)活動(dòng)中對(duì)涉稅的以及對(duì)相關(guān)稅法的掌握均要求會(huì)計(jì)從業(yè)人員不僅有扎實(shí)的理論功底，更要具備實(shí)際的技術(shù)操作經(jīng)驗(yàn)，在稅法及有關(guān)規(guī)章制度的范圍內(nèi)進(jìn)行合法操作，在這些框架和各項(xiàng)規(guī)則中“自由流動(dòng)”，同時(shí)還要根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況，選擇能夠節(jié)稅的最優(yōu)會(huì)計(jì)政策。目前，高新技術(shù)企業(yè)在上述的技術(shù)處理方面手段還比較欠缺。
三、我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)所得稅納稅籌劃的合法對(duì)策原則
企業(yè)所得稅納稅籌劃是企業(yè)維護(hù)自身合法權(quán)益、追求經(jīng)濟(jì)利益最大化的一種手段。為實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅籌劃的應(yīng)有目標(biāo)，具體操作時(shí)應(yīng)把握以下幾項(xiàng)原則：
1合法性原則
高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)，必須嚴(yán)格遵守稅法及相關(guān)法規(guī)的規(guī)定。偷稅、逃稅等行為可以減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，但卻違背了合法性原則。稅法是國(guó)家制定的用以調(diào)整國(guó)家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利及義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它是國(guó)家及納稅人征稅、納稅的行為準(zhǔn)則，其目的是保障國(guó)家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)正常的稅收秩序，保證國(guó)家的財(cái)政收入。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為國(guó)家的代表應(yīng)當(dāng)依法征稅，納稅人也應(yīng)依法履行自己的納稅義務(wù)。因此，企業(yè)只有在遵守稅法及相關(guān)法規(guī)的前提下，才能采取各種方法，進(jìn)行所得稅稅收籌劃。
2整體性原則
企業(yè)進(jìn)行所得稅稅收籌劃應(yīng)從全局出發(fā)，把所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)作為一個(gè)密切聯(lián)系的整體來(lái)考慮。當(dāng)企業(yè)所得稅的籌劃同其他稅種的籌劃產(chǎn)生矛盾，或者與別的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的目標(biāo)發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)的整體目標(biāo)下進(jìn)行協(xié)調(diào)，獲得一致。企業(yè)所得稅稅收籌劃也應(yīng)當(dāng)樹(shù)立長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略籌劃意識(shí)，既要看到當(dāng)期的好處，也要照顧未來(lái)的利益，要兼顧整合當(dāng)前和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，使之實(shí)現(xiàn)最優(yōu)的配比。當(dāng)當(dāng)前籌劃和長(zhǎng)遠(yuǎn)籌劃利益發(fā)生沖突時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面考慮，綜合衡量，使得企業(yè)的所有活動(dòng)服從實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)利益最大化和可持續(xù)發(fā)展的根本目標(biāo)，而不能一葉障目，片面追求暫時(shí)的所得稅負(fù)擔(dān)的最小化。
3風(fēng)險(xiǎn)性原則
在無(wú)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，企業(yè)的收益當(dāng)然是越高越好，但存在風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，高收益必然伴隨著高風(fēng)險(xiǎn)，這時(shí)就不能簡(jiǎn)單地比較收益的大小，還應(yīng)當(dāng)考慮風(fēng)險(xiǎn)因素以及經(jīng)過(guò)風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后的收益大小。企業(yè)所得稅稅收籌劃需要企業(yè)在自身經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生之前作出適當(dāng)?shù)陌才?。?jīng)濟(jì)環(huán)境、社會(huì)環(huán)境和企業(yè)自身狀況等因素不斷變化使得企業(yè)所得稅稅收籌劃具有很強(qiáng)的不確定性，成功率并非百分之百，同時(shí)，籌劃的收益也只是一個(gè)估算值，而非絕對(duì)的數(shù)字。因此，企業(yè)在實(shí)施企業(yè)所得稅稅收籌劃時(shí)，應(yīng)充分考慮籌劃的風(fēng)險(xiǎn)后，再作出決策。例如，在較長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)，國(guó)家可能調(diào)整企業(yè)所得稅稅率，改變部分稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)預(yù)期的盈利可能由于經(jīng)濟(jì)的波動(dòng)，市場(chǎng)的疲軟而變?yōu)樘潛p，或者由于經(jīng)濟(jì)的繁榮，而使利潤(rùn)劇增；此外，也可能會(huì)發(fā)生通貨膨脹，而稅法并未根據(jù)通貨膨脹水平對(duì)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整，等等。因此，企業(yè)進(jìn)行所得稅稅收籌劃，要建立在充分研究科學(xué)預(yù)測(cè)我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)走向、環(huán)境行業(yè)走勢(shì)等的基礎(chǔ)上，進(jìn)行充分的論證，對(duì)于籌劃的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行理性科學(xué)的評(píng)估和考慮。
4具體問(wèn)題具體分析原則
由于企業(yè)所得稅稅收籌劃總是由特定的經(jīng)濟(jì)主體，在特定的時(shí)期，針對(duì)特定的國(guó)家和地區(qū)的相關(guān)企業(yè)所得稅稅收法律法規(guī)，在對(duì)于未來(lái)的特定預(yù)期下進(jìn)行的，因此企業(yè)進(jìn)行所得稅稅收籌劃時(shí)，不能總是停留在現(xiàn)有的模式上，更不能僵硬地套用別人的方法，而應(yīng)根據(jù)客觀條件的變化，做到因人制宜、因地制宜、因時(shí)制宜，從而實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)。比如，我國(guó)的企業(yè)所得稅采用比例稅率，通過(guò)折舊期限和折舊方法的選擇，企業(yè)可以獲得資金時(shí)間價(jià)值上的好處，但是當(dāng)企業(yè)處于盈利、虧損或稅收優(yōu)惠期等不同狀態(tài)時(shí)，應(yīng)選擇的折舊期限和折舊方法是不同的。
5利用國(guó)家給予的優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠政策的制定通常反映了政府通過(guò)稅收手段實(shí)施宏觀調(diào)控的意愿，是實(shí)現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的職能作用的主要途徑。由于我國(guó)目前尚處于向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，稅收立法上仍保留了大量的減免稅優(yōu)惠政策，這就為企業(yè)開(kāi)展所得稅稅收籌劃提供了較為廣闊的空間，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)作為新興行業(yè)，稅收立法上對(duì)高新技術(shù)企業(yè)也有傾斜，對(duì)高新技術(shù)企業(yè)所得稅籌劃有利的優(yōu)惠政策歸結(jié)起來(lái)主要有以下幾種：降低稅率、稅收抵免、加速折舊、盈虧互抵、無(wú)形資產(chǎn)的確定、計(jì)量和攤銷以及優(yōu)惠退稅等。
6減少應(yīng)納稅所得額
應(yīng)納稅所得額是企業(yè)繳納所得稅的依據(jù)，減少應(yīng)納稅所得額，不但可以直接減少應(yīng)納稅額，間接地也可以適用較低的稅率，以達(dá)到雙重減稅效果。如企業(yè)可以使各項(xiàng)收入最小化，在稅法允許范圍和限額內(nèi)，使各項(xiàng)可以稅前扣除的成本費(fèi)用最大化等。需要注意的是，雖然減少應(yīng)納稅所得額可以直接減少應(yīng)納稅額，但減少應(yīng)納稅所得額并不是總能符合企業(yè)價(jià)值最大化的總體目標(biāo)。
7延緩納稅期限
資金具有時(shí)間價(jià)值，不同時(shí)點(diǎn)上的資金其價(jià)值是不相同的，而稅收始終是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的一種現(xiàn)金凈流出，延緩納稅期限，可以使企業(yè)享受無(wú)息貸款的利益。企業(yè)可以對(duì)收入、成本、損失、費(fèi)用等項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整或分?jǐn)偅侠須w屬應(yīng)稅所得的所屬年度，如存貨計(jì)價(jià)方法的選擇、折舊的計(jì)提方法的選擇等。選擇合適的會(huì)計(jì)處理方法，即主要指收入實(shí)現(xiàn)的方式和費(fèi)用確認(rèn)的方法，盡量使應(yīng)稅收入或所得在稅法允許的范圍內(nèi)推遲實(shí)現(xiàn)，即延遲納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間，可以獲得延遲納稅的利益。在同等的風(fēng)險(xiǎn)條件下，企業(yè)的納稅額越小，納稅時(shí)間越晚，企業(yè)獲得的利益相對(duì)越大。
8順應(yīng)稅務(wù)管理的要求
我國(guó)現(xiàn)行的稅收征管制度有納稅人應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供信息、獲取批準(zhǔn)等方面的規(guī)定。如果企業(yè)按規(guī)定提供了相應(yīng)的信息并依法獲得了批準(zhǔn)，就可以享受稅收減免、稅收返還或者退稅、稅前扣除等優(yōu)惠，否則就必須正常納稅。企業(yè)在這方面必須留意，在核算上早作安排，避免不必要的稅收支出。
四、結(jié)束語(yǔ)
所得稅作為國(guó)家組織財(cái)政收入的形式，無(wú)論其通過(guò)何種稅種來(lái)籌集稅收收入，結(jié)果都是減少了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，降低了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效率。而企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，其經(jīng)營(yíng)目的則是追求收入、利潤(rùn)的最大化和成本、費(fèi)用的最小化。企業(yè)通過(guò)各種途徑獲得的收入，都需要經(jīng)過(guò)繳納企業(yè)所得稅的環(huán)節(jié)，才能最終形成企業(yè)的收益，其從籌建、開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)直至解散的各個(gè)階段，都處于企業(yè)所得稅的影響之下。因此，企業(yè)作為以盈利為目的的經(jīng)濟(jì)組織，必然在法律許可的范圍內(nèi)，采取各種方法進(jìn)行所得稅籌劃，減輕自身的稅收負(fù)擔(dān)。我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)要重視所得稅籌劃，進(jìn)行所得稅納稅籌劃要有法律依據(jù)及必要分析，要貫穿其投資、籌資、經(jīng)營(yíng)、利潤(rùn)分配等各項(xiàng)活動(dòng)中。隨著我國(guó)法制建設(shè)的逐步完善，稅收制度將會(huì)變得更加規(guī)范和透明。同時(shí)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，我國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和人員素質(zhì)的不斷提高，以及國(guó)內(nèi)外具有成熟納稅籌劃經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所的不斷涌入，為我國(guó)高新技術(shù)企業(yè)開(kāi)展納稅籌劃提供了借鑒。
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論文摘要：依法納稅是納稅人應(yīng)盡的義務(wù)，但在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，研究節(jié)稅方法，可以降低企業(yè)成本，增強(qiáng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力。從納稅籌劃的必要性和前提原則出發(fā)，針對(duì)壽險(xiǎn)公司日常經(jīng)費(fèi)開(kāi)支特點(diǎn)，就如何做好個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅納稅籌劃工作提出了一些具有可操作性的意見(jiàn)供大家參考。
1稅收籌劃的必要性
企業(yè)要發(fā)展，就必須盡量節(jié)約成本、擴(kuò)大收益，稅金也是企業(yè)的一項(xiàng)成本，通過(guò)合理、合法的納稅籌劃少繳點(diǎn)稅，實(shí)際上也就是增加了企業(yè)的收益。每個(gè)企業(yè)都可以通過(guò)對(duì)稅收法規(guī)的研究，最大限度地利用好各種稅收優(yōu)惠政策，選擇使用對(duì)企業(yè)更有利的稅法條款。
2稅收籌劃的前提和原則
稅收籌劃是指納稅人在稅法許可的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)自身的經(jīng)營(yíng)或投資活動(dòng)的適當(dāng)安排，在不妨礙正常經(jīng)營(yíng)的前提下，達(dá)到稅賦最小化的目標(biāo)。財(cái)務(wù)工作者要切實(shí)做好稅收籌劃工作，必須深刻理解稅收籌劃的前提和原則，在掌握相關(guān)稅法知識(shí)和財(cái)經(jīng)制度的基礎(chǔ)上，以守法、合規(guī)為前提，以降低企業(yè)成本，增強(qiáng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力為目標(biāo)，科學(xué)合理地進(jìn)行納稅統(tǒng)籌。唯有如此納稅籌劃活動(dòng)才安全可行、符合國(guó)家法規(guī)要求，否則就有可能與偷稅、漏稅混為一談。
2.1應(yīng)納稅所得額稅前扣除的前提
（1）真實(shí)性是納稅人稅前扣除的首要條件。真實(shí)性是指能夠提供有關(guān)支出確屬已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)，任何不是實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，也就沒(méi)有繼續(xù)判斷其合法性與合理性的必要。
適當(dāng)憑據(jù)的適當(dāng)要根據(jù)實(shí)際情況來(lái)判定。根據(jù)《票據(jù)法》和《發(fā)票管理?xiàng)l例》的規(guī)定，必須提供發(fā)票的，發(fā)票就是適當(dāng)?shù)膽{據(jù)；可以自制憑證的，如工資費(fèi)用表、折舊費(fèi)計(jì)提表等也是適當(dāng)憑據(jù)。
（2）合法性是指符合國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定。其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準(zhǔn)，即使費(fèi)用實(shí)際發(fā)生，也不能在企業(yè)所得稅前扣除，比如一些按照財(cái)會(huì)制度規(guī)定可以作為費(fèi)用的支出項(xiàng)目。
2.2應(yīng)納稅所得額稅前扣除的原則
稅前扣除的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則。
（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即納稅人應(yīng)在扣除項(xiàng)目發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除。即凡在當(dāng)期取得的收入或者當(dāng)期應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否已經(jīng)收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入或費(fèi)用；凡不屬于當(dāng)期的收入或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)收到或已經(jīng)當(dāng)期支付，都不能作為當(dāng)期的收入或費(fèi)用。
（2）配比原則。①因果配比，即將收入與對(duì)應(yīng)成本相配比；②時(shí)間配比，即將一定時(shí)期的收入與同期的費(fèi)用相配比。
（3）相關(guān)性原則。指納稅人可扣除項(xiàng)目的內(nèi)容必須與取得應(yīng)稅收入直接相關(guān)。
（4）確定性原則。即納稅人可稅前扣除的項(xiàng)目，其金額必須是確定的。對(duì)于會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的職業(yè)判斷和估計(jì)稅收上是不認(rèn)可的。
3如何做好壽險(xiǎn)公司日常經(jīng)營(yíng)中納稅籌劃工作
目前，由于壽險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)范圍主要局限于人壽保險(xiǎn)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)和保險(xiǎn)資金運(yùn)用，而保險(xiǎn)資金運(yùn)用權(quán)限又集中在總部，各分支公司均無(wú)權(quán)進(jìn)行任何形式的資金運(yùn)用操作，故人壽保險(xiǎn)公司納稅籌劃的重點(diǎn)應(yīng)在于企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。
3.1個(gè)人所得稅的稅收籌劃
職工薪酬在現(xiàn)代企業(yè)管理中占有重要地位，是企業(yè)成本費(fèi)用的主要組成部分之一。按照規(guī)定，保險(xiǎn)公司雖然不是個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)人，但卻是個(gè)人所得稅的扣繳義務(wù)人，必須按照稅法規(guī)定履行代扣代繳個(gè)人所得稅稅款的義務(wù)。保險(xiǎn)公司對(duì)個(gè)人所得稅的代扣代繳，主要包括員工工資收入和人手續(xù)費(fèi)、傭金收入。應(yīng)從以下幾方面進(jìn)行個(gè)人所得稅的稅收籌劃：（1）盡可能平均地發(fā)放員工的每月工資，避免一次性的大額獎(jiǎng)金發(fā)放，相對(duì)降低員工應(yīng)納所得稅的稅率。（2）由公司提供相關(guān)費(fèi)用，降低應(yīng)納稅所得。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，不納入個(gè)人所得稅，可作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用在稅前扣除的項(xiàng)目主要包括撫恤金、救濟(jì)金，誤餐補(bǔ)貼，企業(yè)和個(gè)人按規(guī)定比例交納的住房公積金、社會(huì)統(tǒng)籌金，企業(yè)為某些無(wú)住房員工提供住宿，實(shí)報(bào)實(shí)銷交通費(fèi)，電話費(fèi)用據(jù)實(shí)憑票報(bào)銷，差旅費(fèi)津貼等。.2企業(yè)所得稅的稅收籌劃
企業(yè)所得稅納稅籌劃的重點(diǎn)一般包括準(zhǔn)予從收入額中扣除的項(xiàng)目、免于計(jì)入應(yīng)納稅所得額的項(xiàng)目和減免稅優(yōu)惠項(xiàng)目等三個(gè)主要方面。人壽保險(xiǎn)公司同其它企業(yè)一樣，同樣可以采用成本、費(fèi)用的充分列支減輕稅賦進(jìn)行納稅籌劃。
合理開(kāi)支日常經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，有效降低應(yīng)納稅所得額，可以達(dá)到合理避稅之目的。
(1)經(jīng)費(fèi)計(jì)提規(guī)范準(zhǔn)確，列支憑據(jù)真實(shí)有效。現(xiàn)行稅法規(guī)定，職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)分別按照計(jì)稅工資總額的2％和1.5％計(jì)算扣除，企業(yè)按規(guī)定提取向工會(huì)撥交的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，必須附有工會(huì)組織開(kāi)具的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)》，否則不可在稅前扣除。財(cái)務(wù)人員應(yīng)充分理解其含義：工會(huì)經(jīng)費(fèi)計(jì)提除應(yīng)附《工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)》外，對(duì)超過(guò)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)部分的工資、職工福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)均要作為納稅調(diào)增項(xiàng)目繳稅。
(2)實(shí)行新的用人管理辦法，合理進(jìn)行納稅籌劃。將公司保安、司機(jī)等人員采用與人力資源管理公司簽訂用工合同、保險(xiǎn)公司支付用工費(fèi)用、人員全部由人力資源管理公司負(fù)責(zé)管理，所需費(fèi)用按政策規(guī)定可以全額在稅前扣除，實(shí)現(xiàn)了用工方式的首次轉(zhuǎn)變。這個(gè)用工方式的轉(zhuǎn)變?cè)谌珖?guó)其他地方商業(yè)銀行運(yùn)用比較廣泛，如果壽險(xiǎn)公司在試點(diǎn)的基礎(chǔ)上認(rèn)真總結(jié)、大膽探索、穩(wěn)步推進(jìn)，加快人壽保險(xiǎn)公司用工方式的轉(zhuǎn)變，尤其是對(duì)短期合同制員工的聘用，則企業(yè)所得稅籌劃工作將出現(xiàn)實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)變。
(3)準(zhǔn)確區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)和會(huì)議費(fèi)，降低業(yè)務(wù)招待費(fèi)超標(biāo)準(zhǔn)列支現(xiàn)象。業(yè)務(wù)招待費(fèi)是企業(yè)用于業(yè)務(wù)招待方面的支出，根據(jù)企業(yè)所得稅匯繳清算政策規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除比例為：全年銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額1500萬(wàn)元以下的為千分之五，超過(guò)1500萬(wàn)元的部分為千分之三，超過(guò)規(guī)定比例列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)不得在稅前扣除，必須作為應(yīng)稅所得額的增加項(xiàng)加以調(diào)整。而會(huì)議費(fèi)是核算企業(yè)召開(kāi)會(huì)議所發(fā)生的文具、會(huì)議橫幅、標(biāo)語(yǔ)、紙張、會(huì)議資料、名冊(cè)印刷、會(huì)議室租金、參會(huì)人員食宿費(fèi)等支出。企業(yè)所得稅匯算清繳政策對(duì)此沒(méi)有規(guī)定扣除比例，即只要是實(shí)際發(fā)生的會(huì)議費(fèi)支出，可以全額在稅前列支。因此，日常工作中應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)招待費(fèi)預(yù)算管理，積極開(kāi)展會(huì)議費(fèi)籌劃，根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)合理開(kāi)支會(huì)議費(fèi)和招待費(fèi)，減少調(diào)增應(yīng)稅所得額。
(4)重視廣告費(fèi)開(kāi)支，確保入賬憑據(jù)合規(guī)有效，減少不必要的納稅調(diào)增。在實(shí)際執(zhí)行中，各單位通過(guò)新聞媒體進(jìn)行日常業(yè)務(wù)宣傳時(shí)，必須取得稅務(wù)部門認(rèn)可的廣告支出費(fèi)用憑據(jù)，使正常經(jīng)營(yíng)性支出規(guī)避納稅調(diào)增處理，促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(5)加強(qiáng)贊助費(fèi)和捐贈(zèng)支出管理，用活捐贈(zèng)稅前扣除政策規(guī)定。根據(jù)企業(yè)所得稅匯繳清算政策規(guī)定，各種贊助支出不得在稅前扣除，納稅人直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)不允許稅前扣除。金融保險(xiǎn)企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)支出在符合國(guó)家規(guī)定、且不超過(guò)企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額1.5％的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)可據(jù)實(shí)列支營(yíng)業(yè)外支出，計(jì)算交納企業(yè)所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分需在年終進(jìn)行納稅調(diào)整。必要從日?；A(chǔ)工作做起，重視捐贈(zèng)活動(dòng)籌劃管理：①要取得捐贈(zèng)的正式發(fā)票；②盡可能地通過(guò)稅法認(rèn)可的非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體進(jìn)行捐贈(zèng)活動(dòng)，確保各項(xiàng)捐贈(zèng)支出可以在繳納企業(yè)所得稅前全額扣除。
關(guān)鍵詞：企業(yè)并購(gòu)；所得稅；納稅籌劃；目標(biāo)企業(yè)
2008年世界金融危機(jī)引起了新一輪企業(yè)并購(gòu)的熱潮，2008年至今，國(guó)內(nèi)并購(gòu)重組迭起，不少企業(yè)選擇收購(gòu)海外品牌。2008年1月1日新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的正式實(shí)施，以及2009年5月8日財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在聯(lián)合的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》都對(duì)企業(yè)并購(gòu)中納稅籌劃的格局有深遠(yuǎn)的影響。因此，在新形勢(shì)下研究如何做好企業(yè)并購(gòu)中納稅籌劃有重要的理論和現(xiàn)實(shí)價(jià)值。目標(biāo)企業(yè)的選擇是企業(yè)并購(gòu)的起點(diǎn)，因此企業(yè)如何選擇目標(biāo)企業(yè)作為并購(gòu)對(duì)象，是企業(yè)并購(gòu)要解決的首要問(wèn)題。在對(duì)目標(biāo)企業(yè)進(jìn)行選擇時(shí)，結(jié)合現(xiàn)行的稅收政策進(jìn)行有效的納稅籌劃，不僅可以降低并購(gòu)成本，而且對(duì)企業(yè)并購(gòu)的后續(xù)工作有很大的幫助。本文結(jié)合現(xiàn)行稅收政策，從并購(gòu)目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)選擇、所在地域選擇、所處經(jīng)營(yíng)狀況選擇等方面對(duì)企業(yè)并購(gòu)中目標(biāo)企業(yè)選擇的納稅籌劃進(jìn)行探討。
1企業(yè)并購(gòu)與納稅籌劃相關(guān)理論
企業(yè)并購(gòu)（mergersandacquisitions）是兼并(Mergers)與收購(gòu)(Acquisitions)的合稱，在西方，兩者慣于聯(lián)用為一個(gè)專業(yè)術(shù)語(yǔ)—MergerandAcquisition，可縮寫為“M&A”在我國(guó)稱為并購(gòu)。企業(yè)并購(gòu)?fù)ǔＶ敢患移髽I(yè)以現(xiàn)金、債券、股票或其他有價(jià)證券等通過(guò)各種手段來(lái)取得對(duì)另一家或幾家獨(dú)立企業(yè)的經(jīng)營(yíng)控制權(quán)和全部或部分資產(chǎn)所有權(quán)的產(chǎn)權(quán)交易行為。
納稅籌劃，即納稅人在既定的稅法和稅制框架內(nèi)，從多種納稅方案中進(jìn)行科學(xué)、合理的事前預(yù)測(cè)和規(guī)劃，使企業(yè)稅負(fù)減輕的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各項(xiàng)稅收法規(guī)逐步趨于完善。納稅人往往面臨納稅方案的選擇，不同的方案稅負(fù)輕重程度不同，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重往往關(guān)系到納稅人實(shí)得利益的多寡。節(jié)稅是激發(fā)并購(gòu)產(chǎn)生的一個(gè)重要?jiǎng)右?，而稅收籌劃又是企業(yè)并購(gòu)方案中不可缺少的組成部分，對(duì)于在并購(gòu)決策中達(dá)到預(yù)期目標(biāo)起著重要作用，從這個(gè)意義上說(shuō)，并購(gòu)中的稅收籌劃既有可行性又有必要性。
2企業(yè)并購(gòu)中對(duì)目標(biāo)企業(yè)選擇的納稅籌劃研究
2.1目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)選擇的納稅籌劃根據(jù)目標(biāo)企業(yè)所處行業(yè)不同可分為橫向并購(gòu)、縱向并購(gòu)和混合并購(gòu)。橫向并購(gòu)可以達(dá)到消除競(jìng)爭(zhēng)、擴(kuò)大市場(chǎng)份額、增加壟斷實(shí)力、形成規(guī)模效應(yīng)的目標(biāo)，但從稅收角度看，由于并購(gòu)后企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行業(yè)不變，橫向并購(gòu)一般不改變并購(gòu)企業(yè)的納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)的多少。縱向并購(gòu)是指企業(yè)若選擇與企業(yè)的供應(yīng)廠商或客戶等上下游企業(yè)合并，以達(dá)到加強(qiáng)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)的配合進(jìn)行協(xié)作化生產(chǎn)的目的。對(duì)并購(gòu)企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于原來(lái)向供應(yīng)商購(gòu)貨或向客戶銷貨變成企業(yè)內(nèi)部購(gòu)銷行為，其增值稅納稅環(huán)節(jié)減少。另外由于目標(biāo)企業(yè)的產(chǎn)品與并購(gòu)企業(yè)的產(chǎn)品不同，縱向并購(gòu)還可能會(huì)改變其納稅主體屬性，改變其納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)。并購(gòu)企業(yè)若選擇與自己沒(méi)有任何聯(lián)系的行業(yè)中的企業(yè)作為目標(biāo)企業(yè)，則是混合合并。這種并購(gòu)將視目標(biāo)企業(yè)所在行業(yè)的情況，對(duì)并購(gòu)企業(yè)的納稅主體屬性、納稅稅種、納稅環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響。
新企業(yè)所得稅法的重大變化之一就是重視行業(yè)優(yōu)惠，實(shí)施條例對(duì)行業(yè)優(yōu)惠的范圍等做了進(jìn)一步明確：①明確了對(duì)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得免征和減半征收的具體范圍。②明確了企業(yè)從事港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、電力、水利等國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)所得給予三免三減半的優(yōu)惠。③明確了企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得給予三免三減半的優(yōu)惠。④明確了鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策以及鼓勵(lì)證券投資基金發(fā)展的優(yōu)惠政策等[1]。所以，企業(yè)在選擇并購(gòu)的目標(biāo)企業(yè)，應(yīng)充分重視行業(yè)優(yōu)惠因素，在最大范圍內(nèi)選擇并購(gòu)這種類型的企業(yè)可以充分享受稅收優(yōu)惠。
例1：A公司的核心產(chǎn)品為某品牌中藥洗發(fā)水，現(xiàn)有機(jī)會(huì)合并從事中藥種植的B企業(yè)或從事香料作物種植的C企業(yè)，假設(shè)兩家企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債情況相當(dāng)，平均每年所得稅應(yīng)納稅所得額均為600萬(wàn)元，A企業(yè)現(xiàn)有財(cái)力只能合并其中的一家，請(qǐng)問(wèn)合并哪家更為合適？
分析：由題意，B、C兩家企業(yè)的合并成本相當(dāng)。且B、C兩家企業(yè)均為A企業(yè)的上游企業(yè)，合并行為均屬于縱向并購(gòu)，可達(dá)到減少增值稅納稅環(huán)節(jié)的目的。另外根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定：“企業(yè)從事中藥材種植免征企業(yè)所得稅；企業(yè)從事花卉、茶及其它飲料作物和香料作物的種植減半征收企業(yè)所得稅?！彼裕艏娌企業(yè)每年享受所得稅優(yōu)惠為：600×25%=150萬(wàn)元，若兼并C企業(yè)每年享受所得稅優(yōu)惠為：600×25%×50%=75萬(wàn)元。顯然合并B企業(yè)更有利。
另外，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]208號(hào)）以及《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)就業(yè)再就業(yè)工作的通知》（中發(fā)[2005]36號(hào)）的規(guī)定，對(duì)國(guó)有大中型企業(yè)通過(guò)主輔分離和輔業(yè)改制分流興辦的經(jīng)濟(jì)實(shí)體（以下除外：金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通訊業(yè)、建筑業(yè)、娛樂(lè)業(yè)以及銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，服務(wù)型企業(yè)中的廣告業(yè)、桑拿、按摩、網(wǎng)吧、氧吧，商貿(mào)企業(yè)中從事批發(fā)、批零兼營(yíng)以及其他非零售業(yè)務(wù)的企業(yè))，凡符合以下條件的，可以免征3年企業(yè)所得稅：①安置原企業(yè)富余人員30%以上的；②利用原企業(yè)的非主業(yè)資產(chǎn)、閑置資產(chǎn)或關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)的有效資產(chǎn)；③獨(dú)立核算、產(chǎn)權(quán)清晰并逐步實(shí)行產(chǎn)權(quán)主體多元化。所以，根據(jù)以上法規(guī)規(guī)定，企業(yè)可以選擇并購(gòu)國(guó)有大中型企業(yè)通過(guò)主輔分離和輔業(yè)改制分流出的企業(yè)，安置該企業(yè)的富余人員和接受資產(chǎn)，就可以享受到免除3年所得稅的優(yōu)惠政策。
2.2目標(biāo)企業(yè)所在地區(qū)選擇的納稅籌劃稅收優(yōu)惠政策在地區(qū)之間的差異，決定了在并購(gòu)不同地區(qū)相同性質(zhì)和經(jīng)營(yíng)狀況的目標(biāo)企業(yè)時(shí)，可獲得不同的收益。新企業(yè)所得稅法雖然相對(duì)淡化了地區(qū)性優(yōu)惠，但突出了對(duì)西部大開(kāi)發(fā)和民族自治地區(qū)的稅收優(yōu)惠。國(guó)家對(duì)西部地區(qū)和民族自治地區(qū)的優(yōu)惠政策有：對(duì)設(shè)在西部地區(qū)國(guó)家鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅；對(duì)在西部地區(qū)新辦的交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業(yè)，上述項(xiàng)目收人占企業(yè)總收人70％以上的，自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第二年至第五年減半征收企業(yè)所得稅；經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，民族自治地方的內(nèi)資企業(yè)可以定期減征或免征企業(yè)所得稅等[2]。由于存在地區(qū)之間的差異，并購(gòu)企業(yè)可選擇在這些特殊地區(qū)的企業(yè)作為并購(gòu)對(duì)象，從而降低企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)，使并購(gòu)后的納稅主體能夠享受到這些稅收優(yōu)惠政策帶來(lái)的稅收收益。
2.3目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況選擇的納稅籌劃企業(yè)并購(gòu)時(shí)如果在符合一定條件的情況下能承繼目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的虧損，將目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中符合彌補(bǔ)年限的虧損合并到并購(gòu)后的企業(yè)，通過(guò)盈利與虧損的相互抵消，可以達(dá)到節(jié)約所得稅的目的。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局2009年5月8日新的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《通知》）中重新規(guī)定了新時(shí)期對(duì)于企業(yè)并購(gòu)中相關(guān)虧損企業(yè)所得稅事項(xiàng)的處理。根據(jù)規(guī)定企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件，分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，特殊性稅務(wù)處理在一定程度上就是免稅政策。若企業(yè)合并符合特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定，并且企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：①合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。②被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。③可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。④被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。[3]
例2：長(zhǎng)江（集團(tuán)）股份公司自2000年成立以來(lái)持續(xù)盈利，股價(jià)穩(wěn)中有升，預(yù)計(jì)未來(lái)兩年內(nèi)盈利率將持續(xù)增加。2009年6月為了擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)，長(zhǎng)江公司決定合并同行業(yè)的向東公司，合并后不改變向東公司原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。假設(shè)向東公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同均為1000萬(wàn)元（其中實(shí)收資本300萬(wàn)元、資本公積200萬(wàn)元、盈余公積500萬(wàn)元）。向東公司有500萬(wàn)的虧損尚未彌補(bǔ)，其稅前彌補(bǔ)期限為四年。長(zhǎng)江公司管理層通過(guò)分析，決定全部用股權(quán)支付合并款項(xiàng)，并同時(shí)向向東公司股東約定合并后的12個(gè)月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（假設(shè)截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率為4%）
實(shí)施納稅籌劃對(duì)企業(yè)、國(guó)家、社會(huì)都有十分積極的意義。首先追求稅后利益最大化是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)生存與發(fā)展的客觀要求。納稅人在法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃，有利于維護(hù)自身合法權(quán)利；其次稅收籌劃要求納稅人必須在法律許可的范圍內(nèi)規(guī)劃納稅義務(wù)，這就要納稅人學(xué)習(xí)稅法，并依法納稅；最后通過(guò)稅收籌劃，有利于促進(jìn)國(guó)家稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。但同時(shí)我們也要清楚的知道，納稅籌劃行為并不是偷稅、逃稅、欠稅、抗稅、騙稅等行為，納稅籌劃與其有本質(zhì)的區(qū)別。
二、會(huì)計(jì)核算中的企業(yè)所得稅稅收籌劃策略
（一）銷售收入確認(rèn)時(shí)間不同進(jìn)行納稅籌劃
納稅人如果能夠推遲應(yīng)納稅所得的實(shí)現(xiàn),則可以使本期應(yīng)納稅所得減少,從而推遲或減少所得稅的繳納。企業(yè)的收入主要是銷售商品的收入,因此推遲銷售商品收入的實(shí)現(xiàn)是稅收籌劃的重點(diǎn)。 企業(yè)的產(chǎn)品銷售方式大體上有以下三種類型:現(xiàn)銷方式、代銷方式、預(yù)收貨款方式。代銷方式又分為視同買斷方式和收取手續(xù)費(fèi)方式。在視同買斷方式中,委托方按協(xié)議價(jià)格收取委托代銷商品的貨款,實(shí)際售價(jià)由受托方自定,無(wú)論賣出與否、獲利與否均與委托方無(wú)關(guān)。這種銷售方式與現(xiàn)銷方式?jīng)]有區(qū)別,委托方應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)有關(guān)銷售收入。在收取手續(xù)費(fèi)方式中,委托方發(fā)出商品時(shí),商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給受托方,因此,委托方在發(fā)出商品時(shí)通常不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入,而應(yīng)在收到受托方開(kāi)出的代銷清單時(shí)確認(rèn)銷售商品收入。預(yù)收貨款方式是指購(gòu)買方在商品尚未收到前按合同約定分期付款,銷售方在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才交付貨物的銷售方式。在這種方式下,商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬只有在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。因此,企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入,在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
每種銷售方式都有其收入確認(rèn)的條件,企業(yè)通過(guò)對(duì)收入確認(rèn)條件的控制,可以控制收入確認(rèn)的時(shí)間。在進(jìn)行所得稅籌劃時(shí),企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注臨近年終發(fā)生的銷售業(yè)務(wù),因?yàn)檫@類業(yè)務(wù)最容易對(duì)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)進(jìn)行籌劃。
（二）利用壞賬準(zhǔn)備的提取進(jìn)行納稅籌劃
1.計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍不同
現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定,除了應(yīng)收賬款應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外,其他應(yīng)收款項(xiàng)也應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。同時(shí)規(guī)定企業(yè)的預(yù)付賬款如有確鑿證據(jù)表明不符合預(yù)付賬款性質(zhì),或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無(wú)法再收到所購(gòu)貨物的,應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款,并按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 轉(zhuǎn)貼于 中國(guó)論文下載中心 http:et
企業(yè)持有的未到期應(yīng)收票據(jù),如有確鑿證據(jù)表明不能收回或收回的可能性不大時(shí),應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款,并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。也就是說(shuō),會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍包括應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款,但不包括應(yīng)收票據(jù)。而稅法則規(guī)定,可在稅前扣除的壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍僅限于納稅人因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)而產(chǎn)生的年末應(yīng)收賬款,包括應(yīng)收票據(jù)的金額。也就是說(shuō),稅法準(zhǔn)予稅前扣除的壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍較會(huì)計(jì)規(guī)定多出一個(gè)應(yīng)收票據(jù)的金額,少了一個(gè)其他應(yīng)收款的金額。
2.計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法和比例不同計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的納稅籌劃
企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和計(jì)提比例由企業(yè)自行確定。提取的方法一經(jīng)確定,不能隨意變更;如需變更,應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明。具體方法有:應(yīng)收賬款余額百分比法、銷貨百分比法、賬齡分析法等。而稅法中只規(guī)定了一種方法,即應(yīng)收賬款余額百分比法,且其提取比例一律不得超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額的0.5%。因此企業(yè)在采用備抵法計(jì)提環(huán)壞賬準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)盡量采用應(yīng)收賬款余額百分比法，這樣的壞賬準(zhǔn)備金才能在稅前抵扣，從而減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。
（三）利用存貨成本計(jì)價(jià)方法的不同進(jìn)行納稅籌劃
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法,加權(quán)平均法(包括移動(dòng)加權(quán)平均法)或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。即取消了后進(jìn)先出法的應(yīng)用,不允許企業(yè)采用后進(jìn)先出法確認(rèn)發(fā)出存貨的成本。依據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定,企業(yè)可以根據(jù)自身情況選用任意一種計(jì)價(jià)方法。不同的存貨成本計(jì)價(jià)方法,會(huì)對(duì)企業(yè)的成本、利潤(rùn)總額產(chǎn)生不同的影響,從而應(yīng)交納所得稅款的多少也會(huì)有所不同。
值得注意的是,存貨計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用,在一定時(shí)期內(nèi)不得隨意變更,確實(shí)需要改變計(jì)價(jià)方法的,應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開(kāi)始前報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),并在會(huì)計(jì)附注中予以說(shuō)明。因此,在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),必須在會(huì)計(jì)年度的末期根據(jù)企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的狀況做出正確判斷,按照以上的原則選擇下一年度對(duì)企業(yè)有利的存貨計(jì)價(jià)方法。
（四）利用固定資產(chǎn)的折舊方法及年限的不同進(jìn)行納稅籌劃
固定資產(chǎn)折舊是成本的重要組成部分,按照我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,企業(yè)可選用的折舊方法包括年限平均法、雙倍余額遞減法及年數(shù)總和法等。運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上是不一致的,則分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)的成本也存在差異,這最終會(huì)影響到企業(yè)稅負(fù)的大小。在盈利企業(yè)選擇最低的折舊年限，有利于加速固定資產(chǎn)投資的回收，使計(jì)入成本的折舊費(fèi)用前移。應(yīng)納稅所得額盡可能的后移，這樣,在稅率不變的情況下,企業(yè)前期的應(yīng)納稅所得額就會(huì)減少,而后期的應(yīng)納稅所得額就會(huì)增加,使企業(yè)前期少繳納所得稅,后期多繳納所得稅。即企業(yè)的一部分所得稅繳納時(shí)間后移,由于資金存在時(shí)間價(jià)值,這樣因增加前期折舊額,把稅款推遲到后期繳納,相當(dāng)于依法從國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。
在折舊方法確定之后,首先,應(yīng)估計(jì)折舊年限。稅法對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊年限有一定規(guī)定,但是其規(guī)定的年限是有一定彈性的。在稅率不變的前提下,企業(yè)可盡量選擇較短的折舊年限,從而使企業(yè)前期折舊多,獲得延期納稅的好處。其次,應(yīng)估計(jì)凈殘值。我國(guó)稅法規(guī)定,固定資產(chǎn)在計(jì)算折舊前,應(yīng)當(dāng)估計(jì)殘值,從固定資產(chǎn)原值中減除,殘值比例由企業(yè)自行確定;由于情況特殊,需調(diào)整殘值比例的,應(yīng)報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。在享受所得稅稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)選擇較長(zhǎng)的折舊年限，有利于企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策，把稅收優(yōu)惠政策對(duì)折舊費(fèi)用抵稅效應(yīng)的抵消作用降低到最低限度，從而達(dá)到降低企業(yè)所得稅稅負(fù)的目的。但無(wú)論采用何種方法，對(duì)于某一特定固定資產(chǎn)而言，企業(yè)所提取的折舊總額是相同的，所不同的只是企業(yè)在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)每年所抵扣的應(yīng)納稅所得額是不同的，由此導(dǎo)致每年所抵扣的所得稅額也是不同的。在具備采取固定資產(chǎn)加速折舊的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡量選擇固定資產(chǎn)的加速折舊。
（五）資產(chǎn)攤銷法納稅籌劃
在實(shí)際工作中，企業(yè)需要對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、低值易耗品、包裝物等按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行攤銷。在有關(guān)的稅法中，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)的攤銷有明確的規(guī)定，而對(duì)于低值易耗品和包裝物的攤銷，在有關(guān)的稅法中并沒(méi)有明確而具體的規(guī)定。因此在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?，其每期分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用額不同，對(duì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生的影響也不同。
1、在盈利年度，應(yīng)選擇能使成本費(fèi)用盡快得到分?jǐn)偟姆謹(jǐn)偡椒?，?duì)低值易耗品的價(jià)值攤銷應(yīng)選擇一次攤銷法。其目的是使成本費(fèi)用的抵稅作用盡快發(fā)揮，推遲利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)，從而推遲所得稅的納稅義務(wù)。
2、在虧損年度，分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇應(yīng)充分考慮虧損的稅前彌補(bǔ)程度。此時(shí)對(duì)低值易耗品的價(jià)值攤銷應(yīng)選擇分期攤銷或五五攤銷。在其虧損額預(yù)計(jì)不能在未來(lái)年度里得到稅前彌補(bǔ)的年度，應(yīng)選擇能使成本費(fèi)用盡可能地?cái)側(cè)胩潛p、能全部得到稅前彌補(bǔ)或盈利的年度，從而使成本費(fèi)用的抵稅作用得到最大發(fā)揮。
3、在享受稅收優(yōu)惠政策的年度，應(yīng)選擇能避免成本費(fèi)用的抵稅作用被優(yōu)惠政策抵消的分?jǐn)偡椒ǎ瑧?yīng)選擇能使減免稅年度攤銷額最小和正常納稅年度攤銷最大的分?jǐn)偡椒ā?/p>
（六）合理預(yù)繳
按照稅法規(guī)定,企業(yè)分月或者分季預(yù)繳企業(yè)所得稅,年終匯算清繳。預(yù)繳是保證稅款及時(shí)、均衡入庫(kù)的一種手段,但是企業(yè)的實(shí)際收入和費(fèi)用列支要到一個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束后才能完整準(zhǔn)確地計(jì)算出來(lái)。稅法中并沒(méi)有明確規(guī)定預(yù)繳所得稅時(shí)預(yù)繳多少的具體標(biāo)準(zhǔn),國(guó)家稅務(wù)總局也規(guī)定,企業(yè)在預(yù)繳中少繳的稅款不作為偷稅處理,因此企業(yè)經(jīng)營(yíng)者可以在這里進(jìn)行稅收籌劃,預(yù)繳時(shí)在合理范圍內(nèi)少預(yù)繳,待年終匯算清繳才補(bǔ)繳少繳的稅款,這樣企業(yè)就可以獲取一筆無(wú)息借款。
當(dāng)然,在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,隨著國(guó)家稅法的不斷改進(jìn)及會(huì)計(jì)政策的修訂,企業(yè)所得稅稅收籌劃的空間及角度也在不斷地發(fā)生變化。作為所得稅的納稅人只要不違反國(guó)家稅法的規(guī)定,可以盡最大努力去籌劃,以減少稅收負(fù)擔(dān),延緩企業(yè)資金壓力,進(jìn)一步提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,以豐富壯大國(guó)家的稅源。新的《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法暫行條例》的實(shí)施,使企業(yè)面臨新的稅收環(huán)境。如何在新環(huán)境下進(jìn)行合適的稅收籌劃,以達(dá)到降低稅負(fù),合理避稅,已成為當(dāng)前稅收籌劃工作一個(gè)重要的研究領(lǐng)域。在稅收籌劃中,一個(gè)重要的前提就是合理合法,在這個(gè)前提下,進(jìn)行稅收籌劃工作必須結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況,并保持相對(duì)的靈活性,隨時(shí)根據(jù)稅法的變動(dòng)制定調(diào)整籌劃方案,保證合理避稅和降低稅負(fù),以增加企業(yè)的價(jià)值。
三、結(jié)論
納稅籌劃有助于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和資源的合理配置,提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平,減少企業(yè)的稅收,有利于企業(yè)達(dá)到價(jià)值最大化。在企業(yè)稅收契約中承認(rèn)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的某些原則和方法,允許進(jìn)行某些會(huì)計(jì)政策選擇,以及能夠利用會(huì)計(jì)資料作為計(jì)稅依據(jù),那么,在稅收契約的執(zhí)行過(guò)程中,理性的企業(yè)（納稅人）都會(huì)具有強(qiáng)烈的意識(shí),即充分利用其與征稅方的會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱性以及契約的不完備性,對(duì)涉稅會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行稅務(wù)籌劃,以謀求自身利益的最大化。所以在會(huì)計(jì)核算方法選擇中就有一定的技術(shù)要求與策略。
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[關(guān)鍵詞]固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)核算；納稅籌劃
在各稅種內(nèi)各要素彈性的大小決定了各稅種的稅負(fù)彈性，或者說(shuō)某一稅種的稅負(fù)彈性是構(gòu)成該稅種各要素的彈性的綜合體現(xiàn)?？梢?jiàn)，稅負(fù)彈性越大，納稅籌劃越有必要。企業(yè)固定資產(chǎn)納稅籌劃涉及所得稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、房產(chǎn)稅、城建稅及教育附加費(fèi)、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、印花稅和契稅等稅種。因此，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行納稅籌劃，可以更好地為企業(yè)節(jié)稅。
一、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中企業(yè)所得稅的納稅籌劃
企業(yè)可以利用稅法允許的會(huì)計(jì)政策選擇、使用年限和凈殘值的估計(jì)空間進(jìn)行納稅籌劃，還可針對(duì)不同類別的固定資產(chǎn)的使用年限在稅法規(guī)定上的差異進(jìn)行籌劃，獲取籌劃利益。
(一)折舊方法選擇的納稅籌劃
1法律依據(jù)：企業(yè)所得稅法規(guī)定：“固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除”，“企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！?/p>
2籌劃分析：(1)在比例稅率下，如果各年的所得稅稅率不變，選擇加速折舊法可把前期和潤(rùn)推至后期實(shí)現(xiàn)，使企業(yè)獲得延期納稅的好處。(2)如果未來(lái)各年所得稅稅率呈上升趨勢(shì)，企業(yè)在籌劃時(shí)應(yīng)根據(jù)折現(xiàn)率，比較稅率提高增加的稅負(fù)與延緩納稅收益的大小，做出最佳選擇。(3)在通貨膨脹的情況下，采用加速折舊法既可使企業(yè)縮短投資回收期，又可使企業(yè)加速折舊，從而取得延緩納稅的好處。(4)考慮貨幣時(shí)間價(jià)值因素，對(duì)不同折舊方法下獲得的不同資金時(shí)間價(jià)值收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平進(jìn)行比較，在合乎稅法規(guī)定的前提下，選擇能給企業(yè)帶來(lái)最大抵稅現(xiàn)值的折舊方法。
但是，加速折舊法并不是任何情況下都適用：(1)盈利企業(yè)應(yīng)采用加速折舊法。(2)虧損企業(yè)不宜采用加速折舊法。(3)企業(yè)處于減免稅優(yōu)惠期間，不宜采用加速折舊法。
但是某些學(xué)者則認(rèn)為，利用加速折舊法進(jìn)行稅收籌劃。在我國(guó)一般不具可操作性。
(二)折舊年限的納稅籌劃
1法律依據(jù)：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊的最低年限如下：(1)房屋、建筑物，為20年；(2)飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；(3)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；(4)飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；(5)電子設(shè)備。為3年。
2籌劃分析：一般說(shuō)來(lái)，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限，而使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容納了很多人為的成分，為納稅籌劃提供了可能性?？s短折舊年限(不低于法定年限)有利于加速成本收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，從而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。
如把折舊年限從8年降到5年，在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅的遞延交納，相當(dāng)于向國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。盡管折舊期限的改變并不從數(shù)字上影響到企業(yè)所得稅稅負(fù)的總和，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，顯然把折舊期限調(diào)為5年對(duì)企業(yè)更為有利。
但是當(dāng)稅率變動(dòng)時(shí)，延長(zhǎng)折舊期限也可能減輕稅收負(fù)擔(dān)。若企業(yè)正享受優(yōu)惠政策，如果該項(xiàng)固定資產(chǎn)為該企業(yè)第一個(gè)獲利年度購(gòu)入，折舊年限為8年或5年，通過(guò)簡(jiǎn)單的計(jì)算就可以看出，8年的折舊年限更利于企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)。
(三)凈殘值的納稅籌劃
1法律依據(jù)：我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度并沒(méi)有明確規(guī)定預(yù)計(jì)凈殘值率。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的凈殘值，固定資產(chǎn)的凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。
2籌劃分析：當(dāng)企業(yè)處于所得稅非減免稅時(shí)期，納稅人應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)(尤其是預(yù)計(jì)無(wú)形損耗大的固定資產(chǎn))的特點(diǎn)，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)調(diào)低殘值比例。殘值比例調(diào)低后，折舊抵稅增加，這既維護(hù)了納稅人的權(quán)利，也能給納稅人帶來(lái)不可忽視的稅收利益。例1，某企業(yè)原值1000萬(wàn)元的某電子設(shè)備，如果把殘值比例從5％調(diào)整到0(假設(shè)企業(yè)的所得稅稅率為25％，折舊年限為3年)，那么，不考慮資金時(shí)間價(jià)值的情況下，折舊抵稅獲得的利益共增加1000×(5％-0)×25％=12.5(萬(wàn)元)。
二、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中增值稅的納稅籌劃
(一)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的納稅籌劃
1法律依據(jù)：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)(或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱條例)和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱細(xì)則)的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
2籌劃分析：自2009年1月1日起，增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國(guó)開(kāi)始實(shí)施，對(duì)于增值稅一般納稅人的企業(yè)來(lái)說(shuō)，購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但是要注意必須是企業(yè)2009年1月1日以后實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開(kāi)具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額，并且還要注意計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。
增值稅納稅籌劃的兩個(gè)重要特征是納稅籌劃行為具有行為合法性和前瞻性。要保證籌劃行為具有合法性和前瞻性，納稅籌劃人員除了要精通法律，與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效溝通外，還需要關(guān)注有關(guān)法規(guī)政策的變化。
(二)銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn)的納稅籌劃
1法律依據(jù)：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：(1)銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。(2)2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅。(3)2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。2籌劃分析：(1)對(duì)于銷售2009年以后購(gòu)買的固定資產(chǎn)按照一般貨物的方法征收增值稅，一般貨物的增值稅納稅籌劃方法都可以用。(2)銷售2009年以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)，依然使用老規(guī)定。(3)增值稅試點(diǎn)的企業(yè)對(duì)銷售本地區(qū)進(jìn)入試點(diǎn)以前購(gòu)買的固定資產(chǎn)，按4％征收率減半征收增值稅；銷售進(jìn)入試點(diǎn)以后購(gòu)買的固定資產(chǎn)，則按適用稅率征收增值稅。
企業(yè)應(yīng)該針對(duì)不同固定資產(chǎn)的具體情況，采取具體的納稅籌劃方案，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)在合法條件下節(jié)稅的目的，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化。
三、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中其他稅種的納稅籌劃
(一)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中房產(chǎn)稅的納稅籌劃
1法律依據(jù)：《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第三條“房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10％至30％后的余值計(jì)算繳納”，第四條“房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)余值計(jì)算繳納的，稅率為1.2％”。
2籌劃分析：這里“減除10％至30％后的余值”，具體減除幅度，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。由于扣除比例1.2％沒(méi)有變動(dòng)的余地，房產(chǎn)原值的大小直接決定房產(chǎn)稅的多少，因此合理減少房產(chǎn)原值可以減少房產(chǎn)稅。而中央空調(diào)、房產(chǎn)的附屬設(shè)施和配套設(shè)施等建筑物、土地使用權(quán)都是影響應(yīng)稅房產(chǎn)原值的因素。若把除廠房、辦公用房外的建筑物建成露天的，并在賬簿中予以單獨(dú)記載，則可減少房產(chǎn)原值。將中央空調(diào)設(shè)備作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，可以不計(jì)入房產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)，從而免于繳納房產(chǎn)稅。另外。企業(yè)應(yīng)注意房產(chǎn)稅的稅收優(yōu)惠，并加以利用。
(二)土地增值稅的納稅籌劃
1法律依據(jù)：根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20％時(shí)，免征土地增值稅，而且土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，最低稅率30％，最高稅率60％。
2籌劃分析：在會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)可計(jì)算土地增值稅的起征點(diǎn)，根據(jù)相關(guān)法規(guī)來(lái)確定是否免征土地增值稅；還應(yīng)注意各級(jí)稅率增收范圍的臨界點(diǎn)，衡量上級(jí)稅率與下級(jí)稅率對(duì)企業(yè)帶來(lái)的最大稅后收益，而不是盲目追求高價(jià)格或低稅率。所以，企業(yè)要結(jié)合上述不同規(guī)定，制訂科學(xué)合理的住房銷售方案，以有效減輕或免除稅負(fù)。
四、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中納稅籌劃的其他建議
(一)創(chuàng)造條件充分享受稅收優(yōu)惠政策
我國(guó)現(xiàn)行稅法有許多優(yōu)惠政策，對(duì)于符合優(yōu)惠條件的企業(yè)一定要加以充分利用，不符合優(yōu)惠條件但瀕臨優(yōu)惠邊緣的企業(yè)可以創(chuàng)造條件，使企業(yè)符合優(yōu)惠條件。如新《企業(yè)所得稅法》第28條規(guī)定，“國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％征收企業(yè)所得稅”。因此，對(duì)技術(shù)類企業(yè)來(lái)說(shuō)，可以加大產(chǎn)品的高科技含量，以期獲得稅收優(yōu)惠。對(duì)于中西部地區(qū)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，應(yīng)當(dāng)創(chuàng)造條件，爭(zhēng)取享受國(guó)家對(duì)西部開(kāi)發(fā)的優(yōu)惠政策。
(二)綜合考慮各個(gè)稅種的共同影響
由于各個(gè)稅種的相關(guān)性，某一稅種的計(jì)稅基礎(chǔ)降低，并不一定會(huì)帶來(lái)總稅負(fù)的減少，因此要把各個(gè)稅種的納稅因素綜合起來(lái)考慮。例如，廠房選址的不同(選擇市區(qū)和選擇縣城)不僅會(huì)影響城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅，還對(duì)所得稅有影響。因?yàn)樗鼈兌伎梢杂?jì)入管理費(fèi)用，在所得稅前扣除，減少應(yīng)稅所得額，從而影響所得稅。可以看出，只有綜合考慮各種變化抵銷后的總影響，才能做出正確決策。
(三)追求稅后收益最大化
固定資產(chǎn)納稅籌劃應(yīng)服從和服務(wù)于企業(yè)戰(zhàn)略，籌劃時(shí)不僅要考慮稅收因素，還要考慮非稅收因素，籌劃的目的不是“稅負(fù)最輕”或“納稅最小”，而是追求稅后收益最大化，并以稅后收益最大化為原則協(xié)調(diào)兩個(gè)方面的均衡，即稅收成本和非稅收成本的均衡，以及稅收成本中的隱性稅收成本和顯性稅收成本的均衡。
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