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2研究方法
2.1樣本選擇與數(shù)據(jù)來源
本文以2003～2011年滬深A股公司為研究樣本，剔除金融保險類公司、財務資料缺失公司及研究當年新上市公司。按照中國證監(jiān)會2001年公布的分類標準，將制造業(yè)細分為8個行業(yè)，其它行業(yè)則按大的門類分，總共分為19個行業(yè)（由于兩個制造業(yè)小行業(yè)和文化傳播產(chǎn)業(yè)數(shù)據(jù)過少，影響計算因變量盈余管理數(shù)據(jù)時的分行業(yè)回歸結(jié)果，予以合并）。但在對模型進行回歸時，為了避免控制變量過多對模型結(jié)果潛在的不利影響，對樣本中的公司根據(jù)1999年版證監(jiān)會行業(yè)分類標準重新分類，總共分為5個行業(yè)（公用事業(yè)、房地產(chǎn)、綜合、工業(yè)、商業(yè)）。最后獲得的樣本容量為12552家公司，其中2003年1065家，2004年1186家，2005年1270家，2006年1273家，2007年1330家，2008年1424家，2009年1469家，2010年1600家，2011年1935家。本文所用數(shù)據(jù)大部分來源于CSMAR數(shù)據(jù)庫，其余部分系通過對該數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)進行整理后獲得。
2.2研究設(shè)計
本文以盈余管理程度作為因變量，盈余管理程度則用可操縱應計利潤絕對值的大小來衡量[3]?？刹倏v應計利潤的絕對值越大，盈余管理程度越高。在此基礎(chǔ)上，本文對姜英兵、嚴婷（2012）[3]所用模型進行修正，建立模型（1）與模型（2）,變量定義見表1。
3回歸結(jié)果
模型（1）、（2）中均存在比較嚴重的異方差問題。采用加權(quán)最小二乘法（WLS）對其進行修正后，回歸結(jié)果如表2中的式（1）、（2）所示。模型的F值均通過了檢驗，說明模型是有意義的。由于模型（1）中的比較基準為非國有企業(yè)（MSOE=0，且NOMSOE=0），因而β4、β5就分別代表實施2006年版準則（New=1）對少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)(MSOE=1)、非少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)(NOMSOE=1)與非國有企業(yè)盈余管理的影響差異。這樣，New*MSOE與New*NOMSOE的估計系數(shù)之差（β4－β5)就比較了實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)與非少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)盈余管理的影響差異，而（β4－β5)為正，且β4－β5=0的線性約束檢驗顯著（F值42.08，P值0.0000），表明該準則的實施導致少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)盈余管理程度提升的幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè),假設(shè)1得到驗證。模型（2）中的比較基準亦為非國有企業(yè)（MSOELegal、MSOEState、NOMSOELegal與NOMSOEState同時為零），相應地，β6、β7、β8、β9就分別代表實施2006年版準則（New=1）對少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)（MSOELegal=1）、少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)（MSOEState=1）、非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)（NOMSOELegal=1）、非少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)（NOMSOEState=1）與非國有企業(yè)盈余管理的影響差異。因此，New*MSOELegal與New*NOMSOELegal的估計系數(shù)之差（β6－β8）便比較了實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)與非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)盈余管理的影響差異，而β6－β8=0的線性約束檢驗不顯著（F值0.01，P值0.9395），表明實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)與非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)盈余管理的影響不存在顯著差異；New*MSOELegal與New*NOMSOEState的估計系數(shù)之差（β6－β9）則比較了實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)與非少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理的影響差異，而β6－β9=0的線性約束檢驗不顯著（F值2.04，P值0.1528），表明實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)與非少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理的影響差異不顯著。換言之，實施2006年版會計準則導致少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)盈余管理程度提升幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)的現(xiàn)象，并非由少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)盈余管理程度上升幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)或國家控股企業(yè)所造成。反之，New*MSOEState與New*NOMSOELegal的估計系數(shù)之差（β7－β8）度量了實施2006年版會計準則對少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)與非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)盈余管理的影響差異，而（β7－β8）為正，且β7－β8=0的線性約束檢驗顯著（F值42.96，P值0.000），代表實施該準則導致少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理程度上升的幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)；New*MSOEState與New*NOMSOEState的估計系數(shù)之差（β7－β9）度量了實施該準則對少數(shù)民族地區(qū)與非少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理的影響差異，而（β7－β9）為正，且β7－β9=0的線性約束檢驗顯著（F值19.89，P值0.0000），代表實施該準則導致少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理程度上升的幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)。綜上，實施2006年版會計準則導致少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)盈余管理程度提高的幅度顯著大于非少數(shù)民族地區(qū)國有企業(yè)的現(xiàn)象，系主要由少數(shù)民族地區(qū)國家控股企業(yè)盈余管理程度大幅上升所造成，而非源于少數(shù)民族地區(qū)國家法人控股企業(yè)的結(jié)果，假設(shè)2得到驗證。公司層面控制變量的系數(shù)均在1%的水平下顯著。其中公司規(guī)模（Size）、成長能力（Growth）的系數(shù)顯著為負；財務杠桿（Leve）、盈利能力（roe）的系數(shù)顯著為正。此外，公司治理方面的控制變量——公司第一大股東持股比例(top1)的系數(shù)在1%的水平下顯著為正，公司第一大股東與第二大股東持股比例之比（z）的系數(shù)在1%的水平下顯著為負。
(一)存在較為嚴重的舞弊問題
在企業(yè)會計操作過程中，重視會計工作的實質(zhì)，忽視會計工作的形式，確保會計工作的效率和信息的質(zhì)量，是企業(yè)會計操作的重點。而在此過程中，就需要加強財務人員操作的自由度和靈活性，如果監(jiān)管不到位或者是財務人員的職業(yè)操守不高，就會出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象，這也是新會計準則下企業(yè)會計操作所存在的主要問題。在新會計準則下，在企業(yè)會計操作工作中對會計工作的實質(zhì)性具有較高要求，而要想確保會計操作的實質(zhì)性，就需要財務人員在企業(yè)會計信息進行選取的過程中根據(jù)企業(yè)業(yè)務的實際發(fā)生情況進行精準判斷。在此過程中，對財務人員的專業(yè)水平和工作能力具有較高要求，如果財務人員的水平和能力達不到要求，就會導致會計信息的失真[1]。另外，這種操作方式也給財務人員提供了足夠大的靈活性和自由空間，也為財務人員的信息造假提供了有利條件，進而導致在會計操作中出現(xiàn)舞弊問題，并且較為嚴重。
(二)公允價值的應用存在劣勢
在新會計準則中提出了公允值的概念，但是由于公允價值在會計操作中應用的時間比較短，發(fā)展還不夠完善，所以其應用依舊存在不少問題。首先問題，就是公允價值評估價結(jié)果的準確性和前瞻性有所欠缺，公允價值應用在會計操作中容易使計量模式產(chǎn)生比較大的分歧，影響公允價值的應用效果，無法確保企業(yè)會計操作的高效性，也會對會計信息的真實性和有效性造成影響。其次，由于公允價值應用時間比較短，所以目前還沒有制定健全的法律法規(guī)，也沒有形成完善的管理體制，在企業(yè)會計操作中其應用效率較低，影響操作效率。最后，在會計操作中，運用公允價值對專業(yè)性、準確性、科學性要求都比較高，所以對工作人員專業(yè)素質(zhì)、專業(yè)技術(shù)以及專業(yè)能力具有較高要求，但是在多數(shù)企業(yè)的財務部門，現(xiàn)有財務人員的素質(zhì)都較為低下，無法滿足新會計準則下企業(yè)會計操作需求。
二、解決新會計準則下企業(yè)會計操作問題的有效對策
(一)采用全新的經(jīng)濟會計操作方式，避免舞弊問題的出現(xiàn)
在經(jīng)濟全球化全新經(jīng)濟環(huán)境下，就應該采用符合新會計準則需求的新經(jīng)濟會計操作方式。在新會計準則下，對企業(yè)會計操作也提出了新的要求，比如在企業(yè)資產(chǎn)核算方面，就重視起了對包括環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境收入以及負債等的核算，在全新的經(jīng)濟時代，這些都與企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展有關(guān)，也列入了企業(yè)會計操作工作中[2]。另外，在新會計準則下的企業(yè)會計操作工作中，為了能夠有效提升企業(yè)會計操作效率，還應該對相關(guān)法律法規(guī)進行不斷完善，并加強對財務人員的監(jiān)管，通過法律措施和強制措施加強對財務人員行為的制約，進而有效降低舞弊問題的發(fā)生頻率，實現(xiàn)不斷提升企業(yè)會計操作效率的目的。
(二)加強對新會計準則中公允價值的應用
自從新會計準則中將公允價值引用到會計操作中之后，我國會計界就發(fā)生了巨大改變，一時間，如何將公允價值成功、高效應用在企業(yè)會計操作中，成為了會計界改革和發(fā)展的主要方向和特點。而經(jīng)過近幾年的發(fā)展，雖然在企業(yè)會計操作中，我國企業(yè)對公允價值的應用效率還遠遠比不上國外發(fā)達國家，但是也逐漸形成了我國獨用的應用體系和特點，也明顯體現(xiàn)出了公允價值應用的優(yōu)點。因此，在新會計準則下，在企業(yè)會計操作中，企業(yè)應該更進一步加強對公允價值的應用。雖然，公允價值在我國會計界應用的時間尚短，還沒有形成完整的體制和體系，無法對公允價值的披露進行系統(tǒng)、規(guī)范的管理，從而使報表使用者對企業(yè)負債或者是資產(chǎn)的公允價值無法形成有效掌握，無法保證會計實務工作的順利進行，但是，在對其進行有效應用的過程中，也取得了一定進步，取得了應用效果，值得我國繼續(xù)為之努力。因此，為了能夠有效加強會計操作中公允價值的應用效率，在企業(yè)會計操作中國，就應該對公允價值的披露引起足夠重視，并不斷提高公允價值的公開性，讓報表使用者能夠?qū)ζ溥M行及時掌握，進而不斷提升會計信息的真實性和有效性，也進一步提升企業(yè)會計操作效率。
(三)提高工作人員的專業(yè)素質(zhì)
人才欠缺是當前我國企業(yè)會計操作中存在的最主要問題，因此，我國應該通過開設(shè)相關(guān)教育專業(yè)，成立相關(guān)培訓機構(gòu)，全面實現(xiàn)對財務工作人員專業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)和技術(shù)能力的培訓，培養(yǎng)專業(yè)人才，加深財務人員對新會計準則的理解，明確在新會計準則下我國企業(yè)會計操作所具有的特點，進而通過不斷加強學習和實踐的方式來提升自己的專業(yè)能力和技術(shù)水平，更好的確保企業(yè)會計操作工作的順利進行，不斷提升其操作效率。
一、資產(chǎn)的計價
新準則僅在經(jīng)濟環(huán)境和市場條件允許的情況下，對特定資產(chǎn)或者交易采用公允價值，比如金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣易等；另從穩(wěn)健性與防止盈余操縱方面出發(fā)對固定資產(chǎn)減值準備的計提作了較大的調(diào)整。
1、存貨
存貨的借款費用一定條件下可以資本化。現(xiàn)行準則關(guān)于借款費用可以資本化的資產(chǎn)范圍僅為固定資產(chǎn)，新準則關(guān)于借款費用可以資本化的資產(chǎn)范圍除了固定資產(chǎn)外，還包括需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才級達到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨投資性房地產(chǎn)。
取消了發(fā)出存貨計價的后進先出法。現(xiàn)行準則對存貨發(fā)出成本的確定可以采用后進先出法，但后進先出法未能真實反映存貨流轉(zhuǎn)，因此新準則取消了存貨的后進先出法，企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。
需要注意的是，雖然《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值一經(jīng)確認，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回”，但此準則不適用于存貨?！镀髽I(yè)會計準則第1號——存貨》第十九條明確規(guī)定存貨跌價準備在原先計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。
2、固定資產(chǎn)
規(guī)定了棄置費的會計處理。一些行業(yè)固定資產(chǎn)的棄置費用往往很大，與現(xiàn)行準則相比，新準則規(guī)定固定資產(chǎn)預計的棄置費用應計入固定資產(chǎn)的成本，計提折舊。
修改了后續(xù)支出的確認原則。新準則修改了后續(xù)支出的確認原則，與國際準則趨同，取消了固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回。固定資產(chǎn)的減值按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，即固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不允許轉(zhuǎn)回。新準則規(guī)定固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不允許轉(zhuǎn)回。這樣，上市公司2007年1月1日執(zhí)行新準則后，提取固定資產(chǎn)減值準備將會相當謹慎，從而增加當期利潤。
3、投資性房地產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、長期持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和企業(yè)擁有并已出租的建筑物，不包括自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)，在會計報表中將單列“投資性房地產(chǎn)”項目，會計處理可以采用成本模式（與固定資產(chǎn)差異不大）或者公允價值模式，但以成本模式為主導，謹慎使用公允價值。需要注意的是企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更，從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式，視為會計政策變更。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
4、長期股權(quán)投資
改變了投資的分類方式和計量標準因為引入了金融工具的概念，新準則將短期投資修改為交易性證券投資，長期債權(quán)投資修改為持有至到期投資均適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》。
成本法和權(quán)益法應用范圍的變化。由于權(quán)益法或成本法核算對企業(yè)合并的結(jié)果并沒有太大影響，新準則與國際會計準則趨同，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資改用采用成本法核算，只是在編制合并會計報表時，應當按照權(quán)益法進行調(diào)整。由于投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響，但在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的長期股權(quán)投資由《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)范。
5、無形資產(chǎn)
定義和范圍不同：現(xiàn)行準則規(guī)定的無形資產(chǎn)包括了可辨認無形資產(chǎn)和不可辨認無形資產(chǎn)，不可辨認無形資產(chǎn)指商譽，但不包括企業(yè)自創(chuàng)商譽，外購的商譽按照無形資產(chǎn)核算，要在一定年限內(nèi)攤銷。新準則與國際準則趨同，明確規(guī)定無形資產(chǎn)不包括商譽。
規(guī)范了研究開發(fā)費用的會計處理?，F(xiàn)行準則對依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用；新準則與國際準則趨同，對企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，區(qū)分研究階段支出與現(xiàn)階段支出，分別進行費用和資本化。
取消了為首次發(fā)行股票而投入的無形資產(chǎn)按賬面價值入賬的規(guī)定?！镀髽I(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》第十四條規(guī)定投資者投入的無形資產(chǎn)，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。
企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進行復核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，在使用壽命內(nèi)按照能夠反映企業(yè)預期水泵該項資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益的方式系統(tǒng)合理攤銷，無法可靠確定方式的，應當采用直線法攤銷。
6、資產(chǎn)減值
《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。但需要注意的是《資產(chǎn)減值》準則中資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回的范圍僅限于該準則的適用范圍，主要是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對子公司、聯(lián)營公司和合營的長期股權(quán)投資等。存貨、應收款項、短期投資、投資性房地產(chǎn)及生物資產(chǎn)等其他資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回還應根據(jù)其適用的其他具體準則的規(guī)定，存貨適用《企業(yè)會計準則第1號——存貨》。存貨跌價準備可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。
二、特殊行業(yè)業(yè)務處理
特殊行業(yè)的特定業(yè)務準則規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務的確認和計量要求求，如石油天然氣開采、生物資產(chǎn)、金融工具確認和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、原保險合同、再保險合同等準則項目。
1、石油天然氣開采。屬于新頒布的準則，石油天然氣開采的計量可采用公允價值。
2、生物資產(chǎn)。新準則主要規(guī)范農(nóng)墾企業(yè)對生物資產(chǎn)的會計處理，屬于農(nóng)業(yè)企業(yè)的特定業(yè)務準則，其他行業(yè)很少涉及。新準則將生物資產(chǎn)劃分為生產(chǎn)性、消耗性、公益性三類，分別進行會計處理。新準則一般采用成本模式計量，僅在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得時，生物資產(chǎn)應當采用公允價值計量。
3、新準則對金融企業(yè)使用金融上具具體準則的修改。新會計準則對金融工具的使用制定了4項具體準則，這對于金融企業(yè)特別是上市或擬上市的金融企業(yè)將會產(chǎn)生較大的影響。例如，新會計準則規(guī)定對于衍生金融工具一律以公允價值計最，并目要求從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行必須謹慎使用衍生金融丁具這把“雙刃劍”，以避免給報表帶來過大的波動。
4、新頒布了原保險合同、再保險合同、金融工具確認和計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具列報6項金融方面的會計準則，取代原《金融企業(yè)會計制度》、《保險公司會計制度》、《證券公司會計制度》
三、特殊業(yè)務的處理
1、債務重組
新準則重新引入公允價值，進而產(chǎn)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。新準則改變現(xiàn)行的“一刀切”將由于債權(quán)人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，恢復1998年版?zhèn)鶆罩亟M準則的原狀，將債務重組收益計入當期損益。
2、非貨幣性資產(chǎn)交換
新準則將原“非貨幣易”名稱改為“非貨幣性資產(chǎn)交換”，并對非貨幣性資產(chǎn)再次運用了公允價值來計量，但是增加了限定條件以防止企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換蓄意虛增利潤。非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換應以公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。在新準則中，空間是采用賬面價值還是公允價值計價，關(guān)鍵在于對非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)的判斷。
3、企業(yè)合并
新準則對于一項企業(yè)合并首先判斷其屬于同一控制下企業(yè)合并還是非控制下企業(yè)合并。對同一控制下企業(yè)合并采用類似權(quán)益結(jié)合法處理，對于非控制下企業(yè)合并采用購買法核算。新會計灘則對于合并會計報表理論進行了較大的修改，即由原來的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實體理論”；而對于合并報表的范圍則更側(cè)重于“實質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準則還特別強調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，都應納入合并報表的范圍。
4、股份支付
新準則規(guī)定，股份支付就是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務而授予權(quán)益工具或者承擔以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。其中，以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易；以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務承擔以股份或其他工具為基礎(chǔ)計算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務。新準則對以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算兩類股份支付，分別規(guī)范了會計處理方式，并引入公允價值計量。
5、企業(yè)年金基金
該準則為新制定的準則。新準則考慮到我國的實際情況，對企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負債、收入、費用和凈資產(chǎn)的會計處理均進行了具體規(guī)范，實務操作性更強。新準則的使得企業(yè)年金基金的核算有則可依，準則不僅對企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負債、收入、費用和凈資產(chǎn)的會計處理均進行了具體規(guī)范，而且對企業(yè)年金基金資產(chǎn)負債表和凈資產(chǎn)變動表及其附注的內(nèi)容作了詳細規(guī)定，并以附錄的形式提供了資產(chǎn)負債表和凈資產(chǎn)變動表的具體格式，新準則較具可操作性，將使得企業(yè)年金基金的資產(chǎn)動作和保值增值的信息更加規(guī)范透明。
6、職工薪酬
與現(xiàn)行制度相比，新準則職工薪酬的內(nèi)涵要廣泛得多。新準則規(guī)定職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出，包括職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣利；因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償；其他與獲得職工提供的服務相關(guān)的支出。
新準則規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的概念、確認、計量和披露，將提高企業(yè)會計信息的質(zhì)量。企業(yè)施行新準則后，取消了計提應付福利費的規(guī)定，按照實際發(fā)生額計入資產(chǎn)成本或當期費用，職工薪酬一定條件下可以進無形資產(chǎn)成本，上述都可能會增加企業(yè)當期利潤。
7、所得稅
不再使用應付稅款和遞延法，只用債務法。所用債務法是資產(chǎn)負債表債務法，不是原來的損益表債務法，因此，引進了計稅基礎(chǔ)、暫時性差異的概念，形成了最大的不同。
8、外幣折算
在可選記賬本位幣的表述上有不同的描述。
四、財務會計報告
主要是報告準則的變化，報告準則指規(guī)范各類企業(yè)財務會計報告的準則，如財務報表列報、現(xiàn)金流量表、關(guān)聯(lián)方交易及其披露等準則項目。
1、增加“財務報表列報”準則。增加了所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動表，取消了利潤分配表；資產(chǎn)負債表單獨列示：“投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、持有到期投資”，“應付職工薪酬”等；利潤表要單獨列示“公允價值變動損益”、“資產(chǎn)價值損失”、“非流動資產(chǎn)處置損益”，并將原費用分類改為新的功能性分類即“管理費用、銷售費用（原來是營業(yè)費用）、財務費用”。
2、現(xiàn)金流量表準則有所變動。a、投資活動現(xiàn)金流量部分增加了：“處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額”，“取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額”；b、披露在對凈利潤進行調(diào)節(jié)方面增加了“公允價值變動損益”、“取得或處置子公司及營業(yè)單位的信息”等。
3、關(guān)聯(lián)方及其交易的披露范圍。新準則規(guī)定對國有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確定延續(xù)目前的規(guī)定，即僅僅同受國家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，國有企業(yè)之間只有當存在投資紐帶或者其他裨性控制關(guān)系時才認定為存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
4、新增“合并財務報表”準則。新會計灘則對于合并會計報表理論進行了較大的修改，即由原來的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實體理論”；而對于合并報表的范圍則更側(cè)重于“實質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準則還特別強調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，都應納入合并報表的范圍。
五、其他。
1、，為了給首次執(zhí)行企業(yè)會計準則體系的企業(yè)提供規(guī)范和指導，新準則體系中還包括了《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》，相當于新舊會計標準的銜接辦法。
2、企業(yè)會計準則---基本準則的變化?；緯嫓蕜t在總則、會計信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益（增加直接計入所有者權(quán)益的利得和損失）、收入、費用、利潤（增加計入利潤的利得和損失）的定義、確認、計量，財務會計報告（組成及內(nèi)容）等方面有所變化，特別是增加了一章“會計計量”，除歷史成本計量屬性外，還增加了重置成本、可變現(xiàn)凈值，尤其是現(xiàn)值和公允價值屬性。
二、鐵路運輸企業(yè)財務管理目標現(xiàn)狀
由于鐵路行業(yè)擁有公益性、企業(yè)性等多重屬性，使得鐵路運輸企業(yè)的經(jīng)營方式呈現(xiàn)多樣化。而經(jīng)營方式的多樣化使得鐵路運輸企業(yè)的財務管理目標定位受到影響。鐵路運輸企業(yè)的財務狀況主要表現(xiàn)為兩點，第一，在企業(yè)中，長期可持續(xù)價值增長的目標，在管理實踐中并不被重視。人們把運輸企業(yè)的目標一直定性為利潤第一。在生產(chǎn)經(jīng)營上，只講投入不看產(chǎn)出的粗放式經(jīng)營模式?jīng)]有得到徹底地改變。在資金管理上，不重視降低資金成本、提高資金的使用能力，只是一味地向銀行舉債，導致整個過程中產(chǎn)生的大量閑置與沉淀資金不能夠得到有效地使用。第二，鐵路運輸企業(yè)系統(tǒng)內(nèi)部的每一層、每一級別、每一個系統(tǒng)方面的財務資源缺乏統(tǒng)籌，財務目標協(xié)調(diào)不一致，其主要原因是自身利益的驅(qū)使。首先，在投資方面，盲目的跟風。不考慮其真實的利潤狀況，就爭項目、進行投資，缺乏項目論證以及可行性的研究。其次，項目建設(shè)管理與運營管理完全脫節(jié)，以至于線路、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)投產(chǎn)之后，導致運營過程中產(chǎn)生大量的維修費用。
三、新會計準則對鐵路運輸企業(yè)財務管理目標的影響
新企業(yè)會計準則的實施是國家統(tǒng)一會計準則體系的要求，能夠為其他交通運輸企業(yè)構(gòu)建一個公平競爭的平臺。新企業(yè)會計準則中加入的新的財務管理理念也將對鐵路運輸企業(yè)造成巨大的影響。新企業(yè)會計準則的實施平衡了利益相關(guān)者的共同利益。對于一個企業(yè)來說，其最大化的目標就是如何處理利益相關(guān)者的共同利益，力求其利益平衡的同時，處理好企業(yè)、投資者、債權(quán)人以及政府等多方面的利益關(guān)系。內(nèi)外部利益相關(guān)者的真實需求與企業(yè)價值最大化的財務目標之間融合的目標是新企業(yè)會計準則的契合，在一定程度上對“受托責任觀”和“決策責任觀”的有著重要作用。生存、發(fā)展、利潤是企業(yè)的目標，鐵路運輸企業(yè)同樣是如此。為了使企業(yè)資源最優(yōu)化，必須要經(jīng)受住利潤最大化帶來的短期效益的誘惑，切忌以局部利益為中心，要將企業(yè)的長期穩(wěn)定發(fā)展作為重心，著眼于鐵路運輸企業(yè)的長期發(fā)展，突破傳統(tǒng)、單一的利潤考核概念，從根本上推動鐵路運輸企業(yè)價值的持續(xù)增長。
四、新會計準則對鐵路運輸企業(yè)提出的新要求和對策
企業(yè)會計準則涵蓋了每一個行業(yè)的全部業(yè)務，涉及的范圍相當廣泛，所以修訂企業(yè)內(nèi)部的財務會計制度是重中之重。鐵路運輸企業(yè)，有自己獨特的業(yè)務范圍，鐵路票據(jù)的結(jié)算與設(shè)備的管理就是其中一項。鐵路運輸行業(yè)必須在遵循新企業(yè)會計準則的基礎(chǔ)上，細化新企業(yè)會計準則制度，制定最適合企業(yè)內(nèi)部發(fā)展的財務會計制度。對經(jīng)濟業(yè)務的計量與確認、會計報表項目以及其他的排量，新企業(yè)會計準則都和舊的會計制度有很大的區(qū)別，所以必須要重新對財務信息系統(tǒng)進行維護，快速適應新企業(yè)會計準則。主要體現(xiàn)在兩個方面：第一，要規(guī)范會計核算，讓企業(yè)適應新企業(yè)會計準則的要求；第二，重新維護企業(yè)的財務系統(tǒng)，制作適應新企業(yè)會計準則的新報表，設(shè)定報表項目與會計科目之間的關(guān)系。對財務會計人員進行培訓，提高他們的職業(yè)能力和判斷能力，提高他們的職業(yè)素養(yǎng)。加強會計人員對新會計準則的認識和了解，使得他們不斷地掌握新的會計知識。
新會計準則體系的建立順應了中國經(jīng)濟快速市場化和國際化的需要,強化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計信息的理念,初步做到了與國際核算準則趨同,實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準則體系建設(shè)的又一次新的跨越和歷史性的突破,具有極其重要的意義。
一、新舊會計準則體系的主要差別
按照財政部副部長樓繼偉在新會計準則體系會上的說法,我國的會計準則體系包括三個部分:基本準則、具體準則和應用指南。其中,“基本準則是綱,在整個準則體系中起統(tǒng)馭作用;具體準則是目,是依據(jù)基本準則原則要求對有關(guān)業(yè)務或報告做出的具體規(guī)定;應用指南是補充,是對具體準則的操作指引”。和舊的會計準則體系相比,新的會計準則體系中無論是基本準則還是具體準則,都作了非常大的改動和修訂。
(一)新舊基本準則主要差異的比較
在新基本準則中,首先對適應范圍進行了修改;其次對財務報告的目標進行了修改,使其語言表述更符合市場經(jīng)濟原則和國際通用的商業(yè)語言;再次是引入了多樣化的計量屬性,這是最引人注目的變化。相對于舊的基本準則中“只允許使用歷史成本計量屬性”,新的基本原則列出了五種可以使用的計量屬性:歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值,尤其是公允價值的引入更是備受關(guān)注。同時,為了防范公允價值被濫用,新準則中也作了相應的規(guī)定,即:“應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量?！碑斎?在這次新準則中還有一項最重要最核心的修訂,就是對會計要素定義的修訂,糾正了舊的準則中關(guān)于相關(guān)內(nèi)容的循環(huán)定義、含糊等問題。
(二)新舊會計具體準則主要差異的比較
在具體準則方面,本次的38項準則,除了對原有16項具體準則進行了修訂外,其余22項均為新增部分。舊的具體準則偏重于工商企業(yè),而本次新準則中則擴展到了金融業(yè)、保險業(yè)、石油天然氣行業(yè)、農(nóng)業(yè)等公眾特殊的行業(yè)領(lǐng)域,并增添了許多新的業(yè)務類型,如:套期保值、年金、股份支付等等,填補了我國市場經(jīng)濟條件下新型經(jīng)濟業(yè)務核算的空白。
在修訂方面,最值得關(guān)注的是債務重組和資產(chǎn)減值計提相關(guān)規(guī)定的變化。舊的《債務重組》準則規(guī)定,重組利得不得確定收益,應計入“資本公積”,而新的《債務重組》準則規(guī)定是債務重組利得應記入當期損益(這恰恰是舊準則禁止的)。在資產(chǎn)減值跌價準備計提方面。舊準則允許企業(yè)沖回以前年度計提的存貨跌價準備、固定資產(chǎn)跌價準備、在建工程跌價準備和無形資產(chǎn)跌價準備,因此部分企業(yè)(主要是上市公司)屢屢通過這四項計提來調(diào)節(jié)利潤,造成企業(yè)會計信息的不真實。而新準則規(guī)定,“資產(chǎn)減值跌價準備一經(jīng)確定,在以后會計期間內(nèi)不得轉(zhuǎn)回”,從而有效地遏制了利用計提跌價準備進行利潤操縱的現(xiàn)象。還有一些問題,如借款費用資本化,商譽和不確定使用期限的無形資產(chǎn)的攤銷,政府補助歸屬等等,在新具體準則中都有了較大的修訂。
二、新會計準則體系的重大意義
(一)新會計準則體系的建立,能有效地提高會計信息的相關(guān)性和可靠性
新會計準則體系在規(guī)范企業(yè)會計確認,計量和報告的行為,提高會計信息質(zhì)量,滿足投資者、債權(quán)人、政府部門和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對會計信息的需要做了較大的規(guī)定的修改,使企業(yè)提供的會計信息與財務報告使用者的經(jīng)濟決策相關(guān),從而有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在和未來情況做出客觀的評價或預測。
(二)新會計準則體系的建立,有利于提高境外資本市場信息的可比性
目前,會計準則全球化趨同已經(jīng)成為不可阻擋的潮流,而且最近幾年趨勢越來越明顯。截止2005年,已經(jīng)有97個國家表示將直接采用國際會計準則理事(IASB)制定的國際財務報告準則。隨著我國經(jīng)濟開放程度越來越高,活躍在國際貿(mào)易和境外資本市場的中國企業(yè)更需要我國會計準則的國際化,從而為全球投資者提供更加透明可靠的財務信息,實現(xiàn)了與國際財務報告準則的趨同。正如國際會計準則理事會主席戴維·泰巴爵士在2月15日新準則會上的致辭所說:“中國企業(yè)會計準則吸納了國際投資者所熟悉的會計原則,這將使投資者更加信任中國資本市場和財務報告,也將進一步刺激國內(nèi)和國際資本投資。對于正在全球經(jīng)濟中扮演越來越重要角色的中國企業(yè)來說,企業(yè)會計準則獲得國際認可有助于降低企業(yè)在海外經(jīng)營時遵循不同國家和地區(qū)會計標準的成本?！?/p>
(三)新會計準則體系的建立,有利于規(guī)范我國金融工具會計核算,促進金融衍生產(chǎn)品的發(fā)展
金融工具會計準則一直是國際會計準則中比較復雜的內(nèi)容。如何有效地對金融工具進行確認和計量,完善金融工具會計準則體系,一直以來是各國政策制訂部門的一項重要工作。在新準則體系中,第22、23、24、37號準則是針對金融工具的計量與披露問題制定的。這四項準則之間各有側(cè)重,彼此相互關(guān)聯(lián),邏輯一致,形成了一個有機整體,這些相關(guān)規(guī)定標志著我國金融工具會計處理與國際會計準則全面接軌,有利于規(guī)范金融工具,特別是衍生工具的社會性預警系統(tǒng),從而引導衍生工具的有效運作,提高了金融信息的透明度和可比性。
(四)新會計準則體系建立,能促進財務信息披露更加透明
2006年的春天將成為中國會計發(fā)展史的一個重要紀事年。2月15日，國家財政部了39項企業(yè)會計準則（以下簡稱“新準則”）和48項注冊會計師審計準則，這標志著我國與國際慣例趨同的企業(yè)會計準則體系和注冊會計師審計準則體系正式建立。按財政部的規(guī)定，企業(yè)會計準則體系，將自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，并力爭在不太長的時間內(nèi)，在所有大中型企業(yè)執(zhí)行，這就意味著從2007年起，中國企業(yè)將使用國際通用的商業(yè)語言與全球企業(yè)對話。
新會計準則體系的建立，順應中國經(jīng)濟快速市場化和國際化的需要，以提高會計信息質(zhì)量為核心，強化為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的理念，首次構(gòu)建了與我國社會主義市場經(jīng)濟相適應，與國際準則趨同、涵蓋企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務、可獨立實施的企業(yè)會計準則體系，并為改進國際財務報告準則提供了有益借鑒，實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準則建設(shè)新的跨越和歷史性的突破。與近年財政部先后的16項準則（以下簡稱“現(xiàn)行準則”）相比不僅增添了若干新的準則內(nèi)容，而且對現(xiàn)行準則進行了重大的修改，現(xiàn)就新會計準則變革的八個方面進行探討。這八個方面分別是：會計核算基本原則的變動；更注重公允價值的運用；存貨計價方法變革；資產(chǎn)減值準備計提變革；債務重組收益確認的變革；企業(yè)合并會計處理方法變革；合并報表基本理論變革；關(guān)聯(lián)交易內(nèi)容的細化。
一、會計核算基本原則的變動
與現(xiàn)行基本準則相比，新的會計基本準則中取消了對歷史成本原則和劃分收益性支出與資本性支出原則的明確規(guī)定，并且對于配比原則也未在“總則”中單獨列項反映，而是在“費用”第35條中規(guī)定：“企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務等發(fā)生的可歸屬于產(chǎn)品成本、勞務成本等的費用，應當在確認產(chǎn)品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售產(chǎn)品、已提供勞務的成本等計入當期損益”，這實際上就是現(xiàn)行準則中所謂的“收入與其相關(guān)的成本費用應當相互可比”，但新的說法更加明確具體，可操作性強。此外，該條中還規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟利益的，或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。企業(yè)發(fā)生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產(chǎn)的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。”這實際上已經(jīng)反映了現(xiàn)行準則中關(guān)于劃分收益性支出與資本性支出的規(guī)定，但上述說法更能反映“實質(zhì)重于形式”原則的要求?，F(xiàn)行準則的“權(quán)責發(fā)生制”不再作為會計核算基本原則，而是在新準則的基本準則第九條中將權(quán)責發(fā)生制列為一項基本假設(shè)，這是因為國際上現(xiàn)行會計核算框架結(jié)構(gòu)體系中都假定采用權(quán)責發(fā)生制會計得出企業(yè)收益方面的信息，這比只依靠現(xiàn)金收付實現(xiàn)制說明的財務狀況更為有用，然而，這一假定并沒有得到實際的驗證，甚至還有要求編制現(xiàn)金流量表這樣的反證。因此，新準則將其列為一項會計假設(shè)，這種做法與國際會計準則一致，是與國際趨同的一項舉措。
二、增加了新的會計計量屬性
基于計量在財務會計系統(tǒng)中的重要地位，新準則中的基本準則部分新增了會計計量的規(guī)范內(nèi)容，對重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等計量基礎(chǔ)的概念、含義、應用條件等做出原則性規(guī)定。其主要原因是隨著我國會計實務的發(fā)展，歷史成本之外的計量基礎(chǔ)被逐步引入到會計準則中。而現(xiàn)行準則沒有對會計計量做出一般性規(guī)范，僅在一般原則中對歷史成本作了原則性規(guī)定，顯然無法滿足要求。新準則在基本準則中單列一章（第九章）對會計計量問題進行了系統(tǒng)的規(guī)定，除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等已有計量屬性外，特別增加并強調(diào)了“公允價值”計量屬性，并明確規(guī)定“在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量”?！肮蕛r值”的計量屬性在《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務重組》、《房地產(chǎn)性投資》、《生物資產(chǎn)》、《股份支付》、《金融工具確認和計量》等17個具體準則中得到了具體的運用。新準則明確的將公允價值作為會計計量屬性之一，表明我國會計向國際趨同邁出了實質(zhì)性的一步。公允價值的廣泛應用，意味著我國傳統(tǒng)意義上的單一的歷史成本計量模式被歷史成本、公允價值等多重計量屬性并存的計量模式所替代，是我國市場經(jīng)濟日趨成熟的重要標志，對于提高我國企業(yè)在參與國際經(jīng)濟的競爭力更是意義深遠。
三、存貨計價方法的變更
新的《企業(yè)會計準則第1號———存貨》第14條明確規(guī)定：“企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本?！比∠爽F(xiàn)行準則中所允許的發(fā)出存貨計價采用“后進先出法”和“移動加權(quán)平均法”的規(guī)定，這與《國際會計準則第2號－存貨》相一致。新準則的這種變革主要是考慮經(jīng)濟社會中，成本流和實物流在大多數(shù)情況下是不一致的，企業(yè)可以根據(jù)各類存貨的實物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實際情況，合理的確定發(fā)出存貨的計算方法以及當其發(fā)出存貨的實際成本，真實的反映企業(yè)存貨流轉(zhuǎn)的情況，同時采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本的規(guī)范，也是我國會計準則與國際會計準則的趨同和協(xié)調(diào)的一項重要體現(xiàn)。
四、資產(chǎn)減值準備計提與沖回的新規(guī)定
我國現(xiàn)行制度和《國際會計準則第36號》都允許對已經(jīng)確認的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回（國際會計準則對于商譽減值損失不允許轉(zhuǎn)回），但是從我國實際運行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱損益的主要手段，不利于提高會計信息質(zhì)量。為此，針對我國目前所處的特殊經(jīng)濟環(huán)境，新的《企業(yè)會計準則第8號———資產(chǎn)減值》第17條明確規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回?！绷硗猓覈F(xiàn)行八項資產(chǎn)減值準備都要求以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提，但是在實務中，許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)難以單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，要求以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提減值準備在操作上有困難，為此，本準則引入了“資產(chǎn)組”的概念，要求對于不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，應當按其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進行減值測試，計算確認減值損失。本準則還對資產(chǎn)公允價值、處置費用以及現(xiàn)值的計算等提供了較為詳細的指南，以便于實務操作。五、債務重組收益的確定
新會計準則改變了現(xiàn)行準則中，將原先因債權(quán)人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，詳細規(guī)定了可能產(chǎn)生損益（根據(jù)慣例主要為利潤）的債務重組四大情況：第一，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；第二，債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；第三，當債務轉(zhuǎn)為資本，重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間有差額，也可產(chǎn)生損益；第四，修改其他債務條件，使得重組債務的前后入賬價值之間存在差額?？傊?，那些負債金額較高又有可能獲得債務豁免的公司，可能會因此獲得較高的收益水平。
六、企業(yè)合并會計處理方法變革
以前我國沒有制定有關(guān)企業(yè)合并的會計準則，實踐中主要參照財政部頒布的《企業(yè)兼并有關(guān)會計處理問題暫行規(guī)定》、《合并會計報表暫行規(guī)定》等法規(guī)文件。近年來，隨著我國市場經(jīng)濟體制的建立和完善、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立以及證券市場的發(fā)展，采用企業(yè)合并來實現(xiàn)自身發(fā)展目標的企業(yè)越來越多。隨著合并方式的創(chuàng)新尤其是換股合并方式的出現(xiàn)，現(xiàn)有的相關(guān)法規(guī)已逐漸不能適應經(jīng)濟發(fā)展的要求。此外由于不同的會計核算方法對企業(yè)的利潤往往有很大的影響，缺乏相應的規(guī)范將使會計合并信息缺乏可比性，也不利于投資者了解合并所使用的會計方法。同時，合并會計方法選擇的混亂，也使證券市場的投資理性受到削弱。新的企業(yè)合并準則立足中國的實際，借鑒了國際會計準則的合理內(nèi)容。新準則明確了企業(yè)合并的概念，劃分了企業(yè)合并的類型，明確規(guī)定：非同一控制下企業(yè)合并采用“購買法”進行企業(yè)合并的會計處理；同一控制下企業(yè)合并采用“權(quán)益結(jié)合法”進行企業(yè)合并的會計處理，并規(guī)定對于同一控制下的企業(yè)合并以賬面價值為會計處理基礎(chǔ)，而對于非同一控制下的企業(yè)合并則以公允價值為會計處理基礎(chǔ)。新的規(guī)定限制了上市公司通過合并或置換等手段制造利潤的行為。
七、合并報表基本理論變革
新的合并會計報表準則以國際上現(xiàn)在通行的實體理論為基礎(chǔ)，規(guī)定以控制為基礎(chǔ)確定合并財務報表合并的范圍，明確在確定合并范圍時不再強調(diào)重要性原則，即無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍，重要性原則的運用主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵消和相關(guān)信息的披露上；取消了1995年財政部并一直以來實施的《合并會計報表暫行規(guī)定》中的“比例合并法”；新準則還規(guī)定了子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負債表所有者項目下單獨列示；另外在新準則中還明確了合并現(xiàn)金流量表正表和補充資料的編制方法。新準則對合并財務報表的編制作出了比較全面的規(guī)范，其依據(jù)的理論已經(jīng)由原來的側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)化為側(cè)重實體理論，并更多地強調(diào)“實質(zhì)重于形式”原則的運用，要求對所有母公司能夠控制的子公司均應納入合并范圍，而不一定考慮嚴格的股權(quán)比例。這一規(guī)定將使上市公司利用母公司或子公司進行利潤操縱的行為得到很大程度的限制。
八、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)容的細化及關(guān)聯(lián)交易披露的變革
新準則關(guān)于關(guān)聯(lián)方的界定，無論在內(nèi)涵上還是外延上都對現(xiàn)行準則進行了一定程度的深化和細化，例如：現(xiàn)行準則規(guī)定的關(guān)聯(lián)方有“（1）直接或間接控制其他企業(yè)或受其他企業(yè)控制，以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企業(yè)（例如：母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之間）；（2）合營企業(yè)；（3）聯(lián)營企業(yè)；（4）主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員；（5）受主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)?！倍聹蕜t對上述規(guī)定進行了細化分類和補充之后變?yōu)榫艞l，例如：將現(xiàn)行準則的第一條直接明確細分為3條：（1）該企業(yè)的母公司；（2）該企業(yè)的子公司；（3）與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)。還增加了3條：“對企業(yè)實施共同控制的投資方”、“對企業(yè)施加重大影響的投資方”以及“該企業(yè)主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)”。另外，新準則還對“主要投資者個人”、“關(guān)鍵管理人員”和“與主要投資者或關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員”等概念進行了明確的界定。除此之外，在不構(gòu)成企業(yè)關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容中增加了“與該企業(yè)共同控制合營企業(yè)的合營者”。新準則在對關(guān)聯(lián)方的關(guān)系及其交易的披露中，取消了現(xiàn)行準則中有關(guān)“個別財務報表中關(guān)聯(lián)方的關(guān)系及其交易的披露的豁免”，增加了有關(guān)信息披露的內(nèi)容，這對規(guī)范上市公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易在會計報表附注中充分披露，遏制關(guān)聯(lián)方之間不公允的關(guān)聯(lián)交易必將起到十分重要的積極的作用。
參考文獻：
[1]財政部會計準則委員會，《企業(yè)會計準則——基本準則》，2006.
2.對合并范圍的要求更加貼近實質(zhì)在前、形式次之的原則。經(jīng)過了改革開放二十余年的歷練，會計的相關(guān)從業(yè)者終于一點點認識到了原有會計準則在企業(yè)合并范圍規(guī)定中的不足。于是在2006年新頒布的這部新會計準則中，人們對所謂的“企業(yè)合并范圍”做出了進一步的解釋。這次更詳細的解釋避開了之前那種模糊的說法，也就是說解釋得更加詳細、具體了。這次說明明確表示，那種只考慮股權(quán)比例、或者考慮股權(quán)比例的做法都是不甚合理的。在實際合并的過程中，要從會計的實質(zhì)性出發(fā)來解讀對控制的定義，對股權(quán)比例的重視程度下降。所謂的子公司，就是指那些在母公司控制之下的公司，那么在合并過程中，其財務報表對于合并過程就是必不可少的。而其中那些效益不好甚至是負數(shù)的子公司，其財務報表也應該被納入合并報表之中。剛才談到的兩條新規(guī)定，是站在新的角度上對合并報表的范圍作出新的界定和規(guī)范。在這里新會計準則也提出了一個詞叫做“實質(zhì)控制”。所謂的“實質(zhì)控制”的規(guī)定，是基于會計基本準則中質(zhì)量優(yōu)先，形式次之的原則的。這也體現(xiàn)了我國會計行業(yè)正逐步向國際靠攏，正一步步與國際接軌。而在實際操作中，能否加強會計師、會計事務所以及關(guān)鍵的評估、測量機構(gòu)的專業(yè)水平、業(yè)務能力則成了這條準則能否成功實施的重要影響因素之一。
3.針對合并日提出了更加具體、更加合理的會計工作上的處理辦法。合并日的會計工作是企業(yè)合并財務報表中比較重要的一個環(huán)節(jié)。在新頒布的會計準則中針對之前規(guī)則中管理方法混亂、界定不清、方法雜糅等現(xiàn)象做出了新的修訂。通過研究新辦法，不難看出這次提出的新辦法相對于之前的會計準則里的要求來說明顯是更加具體、更加合理的。此次提出的新準則在合并方法上明確了權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并過程中的重要性。準則中再三強調(diào)在處理相關(guān)問題時一定要嚴格按照一定的工作流程來進行，不能出現(xiàn)方法混同的情況。新準則要求會計從業(yè)者能夠在在處理企業(yè)合并的問題時靈活運用購買法，與此同時，如果母公司或者子公司中有能夠收購其他子公司股權(quán)的股東的話，要采用購買法。這樣的規(guī)定實際上是在強調(diào)各種方法的適用情況。今天看到的合并案例大多是在同一控制之下的企業(yè)合并，這些合并的對價過程理論上來講是應該經(jīng)過雙方研討之后得出一個統(tǒng)一的、雙方都認可的價值。但是實際操作中卻并非如此。其原因在于在這個資產(chǎn)評定的過程中人為的主觀影響因素太多也太復雜。這樣的應先因素直接影響著對企業(yè)何必有著至關(guān)重要影響的公允價值的評定。而通過研讀新會計準則，不難發(fā)現(xiàn)新的會計準則立足實踐，有長遠的眼光，有效地規(guī)范了企業(yè)資產(chǎn)的評定，極大地提高了財務報表的可信度。
二、新會計準則對企業(yè)合并財務報表工作的影響
（一）企業(yè)合并財務報表在范圍發(fā)生了巨大的變化
“控制”是在企業(yè)合并財務報表制定的相關(guān)原則中一個極其重要的定義。但是在以往的時間過程中發(fā)現(xiàn)，對“控制”的定義實際上是不夠嚴格的。因此新準則重新定義了何為“控制”。通過這新定義，我們看到，“控制”的范圍在新準則中相對于之前的規(guī)定是加寬了的。它指出，當A公司能夠直接擁有B公司百分之五十以上的表決權(quán)利，即能夠直接決定B公司的公司決策，或者是能夠擁有對于被投資公司的實質(zhì)控制權(quán)、或者是持有被投資攻速的潛在表決權(quán)，那么被投資公司就會被視為這個企業(yè)的子公司。無論這個子公司無論效益如何、經(jīng)營性質(zhì)如何、規(guī)模大小如何，都是在母公司的控制范圍之下的。經(jīng)過研究新會計準則對“控制”的定義以及對“控制”的強調(diào)程度，可以看出，企業(yè)合并財務報表的范圍也在無形中變大了。這樣的變化使得企業(yè)合并財務報表在實際上更加詳細、更加具體也更加公正合理，避免了不法商家鉆空子的行為。
（二）企業(yè)合并財務報表在理論基礎(chǔ)、理論操作方法上的變化
關(guān)于報表的制定方法，新規(guī)定中也出現(xiàn)了明顯的變化。首先，人們開始有了一個統(tǒng)一的標準和要求。這與以往的案例都有所不同。其次，通過對規(guī)則的解讀會發(fā)現(xiàn)，這些規(guī)定是和企業(yè)是否屬于同一控制有直接關(guān)系。權(quán)益結(jié)合法只適用于同一控制的企業(yè)；購買法只適用于非同一控制下的企業(yè)。這樣涇渭分明的原則和方法避免了傳統(tǒng)時期操作上的模糊性，避免了有些從業(yè)人員從中鉆空子的可能性。但縱觀現(xiàn)在的市場，大多企業(yè)還都處于同一控制的狀態(tài)之下。因此可以預測得到，在未來的操作中權(quán)益結(jié)合法在操作方法中還是會占相當大的比重的。另外，在合并報表的編制過程中，在編制方法方面，新會計準則也規(guī)定，投資公司所控制范圍內(nèi)的所有的被投資者都應該被納入合并財務報表的范圍之內(nèi)。此時，如果想要核算長期投資的收益如何，則要運用成本法。而與此相對的，在財務報表的制定的問題上，則應該嚴格按照權(quán)益法進行修訂。新準則的這種做法大大簡化了企業(yè)合并是財務報表的工作流程，使得子公司在核算投資公司的賬務時，操作流程大大簡化。
二、非同一控制下的會計處理
筆者先就商譽的會計處理方法進行探討。我國會計制度對于商譽的處理，采用的是partialgoodwillmethod，即所謂的母公司理論，商譽=合并成本（購買價格）-合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額。而美國采用的是fullgoodwillmethod（實體理論），商譽=被合并方所有者權(quán)益的公允價值-被合并方可辨認資產(chǎn)的公允價值。需要說明的是，IFRS也同樣允許采用實體理論。由于考慮了份額的問題，故在合并中，如果被合并方原來存在商譽價值，利用母公司理論得到的商譽值將會比實體理論更低一些。例：假定P公司支付了450萬人民幣購買了S公司75%的股權(quán)。在購買日，S公司的資產(chǎn)負債表如下：流動性資產(chǎn)80萬元，固定資產(chǎn)凈值760萬元（公允價值880萬元），商譽30萬元，負債400萬元，所有者權(quán)益470萬元。在實體理論下，S公司的公允價值為450/75%=600（萬元）。購買S公司所產(chǎn)生的商譽為600-（80+880-400）=40（萬元）。在母公司理論下，商譽=450-560×70%=30（萬元）。由此可見，在非100%的控股合并時，母公司產(chǎn)生的商譽價值要低于實體理論時產(chǎn)生的商譽。對于少數(shù)股東權(quán)益，基于實體理論，少數(shù)股東權(quán)益=600×（1-75%）=150（萬元），基于母公司理論，少數(shù)股東權(quán)益=560×0.25=140（萬元）。這里的差距10萬元與這兩種理論在商譽里的價差10萬元剛好抵銷。財務報表的列報采用實體理論和母公司理論的區(qū)別見表1。根據(jù)我國會計準則，在企業(yè)合并的過程中，對于被購買企業(yè)的自創(chuàng)商譽不予以確認，這符合了會計謹慎性的要求。
可以看到，基于母公司的企業(yè)合并，合并后確認的資產(chǎn)和所有者權(quán)益數(shù)額要小于實體理論的資產(chǎn)和所有者權(quán)益。但是根據(jù)表1可以得知，在采用了母公司理論后，由于資產(chǎn)和所有者權(quán)益要大于實體理論下的數(shù)額，造成了一些重要的財務分析指標的數(shù)據(jù)（如ROA和ROE）要高于實體理論下這些指標的數(shù)值。而這些指標在財務報表分析的層面，又經(jīng)常被投資者作為一種投資決策的數(shù)據(jù)加以考慮，故采用母公司理論是否真的可以為投資者利用財務報表的一些財務比例做出正確的決策，筆者持有懷疑態(tài)度。根據(jù)會計信息決策有用論，財務報表的作用應該是為財務報表使用者提供真實可靠的數(shù)據(jù)，使財務報表使用者可以依此做出正確的經(jīng)濟決策，雖然母公司理論在確認資產(chǎn)和所有者權(quán)益時保持了會計謹慎性，但這并不意味著能為財務報表使用者提供真正有效的經(jīng)濟決策。在商譽的后續(xù)計量中，中美會計制度對于商譽的處理有所不同，美國會計準則運用分步的商譽減值測試。第一步報告單元（reportingunit）的賬面價值（包括商譽）超過報告單元的公允價值時，說明減值存在。當判斷減值存在時，減值損失為商譽的賬面價值與商譽的隱含公允價值之差（im-pliedfairvalue）。而在我國的會計準則中，并沒有使用隱含公允價值這個概念，根據(jù)我國的會計準則，企業(yè)在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試時，先對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值比較，確認相應的減值損失，然后，再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值，應當就其差額確認減值損失。
例：假設(shè)某年，母公司P支付1000000元購買了子公司S，在購買日，子公司凈資產(chǎn)的公允價值是800000元。因此，母公司在購買日的商譽為10000000-800000=200000（元）。在當年年末，子公司的公允價值為950000元，子公司凈資產(chǎn)的公允價值為775000元（不包括商譽）。假設(shè)子公司的賬面價值為980000元，在兩種不同的會計制度下，關(guān)于商譽的減值會出現(xiàn)如下的區(qū)別：
Abstract:Thisarticleaccordingtothenewcriteriontoclassifytothepropertyessentialfactorandtopropertydepreciationaccountantagainstandard,underthenewcriteriontheenterpriseeachpropertydepreciationcalculation''''ssuitablecriterion,thepropertydepreciationloseconfirmation,rowwithwhethertoreturnandsoonaspectstocarryonthecomparativeanalysis.
keyword:Newaccountingstandards;Enterprise;Propertydepreciation;Depreciationcalculation
前言
我國新的會計準則體系對企業(yè)資產(chǎn)進行了重新分類。除保留原有的按流動性、非流動性分類外,取消了短期投資和長期債權(quán)投資項目,并將原在表外披露的衍生工具(如期貨投資等)改在表內(nèi)反映,同時增加了金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、油氣資產(chǎn)(石油天然氣開采企業(yè))、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)(農(nóng)業(yè)企業(yè))等內(nèi)容。新準則對資產(chǎn)要素的重新分類及對資產(chǎn)減值會計的重新規(guī)范,使人們對各項資產(chǎn)減值的核算猶如霧里看花。
一、適用準則不同
流動資產(chǎn)與非流動資產(chǎn)、金融資產(chǎn)與非金融資產(chǎn)的不同特點,決定了企業(yè)各項資產(chǎn)減值的核算存在差異,不可能對各項資產(chǎn)減值的確認、計量和相關(guān)信息披露在同一項會計準則中進行規(guī)范。在我國新的會計準則體系中,雖有專門的資產(chǎn)減值準則(企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值),但該準則主要規(guī)范投資性房地產(chǎn)、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)﹑無形資產(chǎn)、商譽等長期資產(chǎn)減值的處理,其他資產(chǎn)的減值則由其他相應準則規(guī)范。這種做法也與國際慣例相一致。具體如后面附表所示。
二、是否需要核算減值視資產(chǎn)的期末計價方法不同而定
資產(chǎn)的期末計價是指資產(chǎn)負債表中以何種計量屬性反映資產(chǎn)的價值,這與資產(chǎn)的后續(xù)計量相關(guān)。中外會計中,資產(chǎn)的計量歷來有成本與公允價值兩種模式。采用成本模式時,資產(chǎn)按歷史成本(實際成本)反映,客觀、可靠,數(shù)據(jù)容易取得,而且可避免由于采用其他計量屬性而引起的會計信息的差異,確保會計信息的一致性和可比性,因而是傳統(tǒng)會計中常用的一種計量屬性。在原有的損益表重心觀下,由于企業(yè)持有資產(chǎn)的目的是自用而非銷售變現(xiàn),因而無須考慮其市價的變化,會計一般采用歷史成本的計量模式;但在資產(chǎn)負債表重心觀下,資產(chǎn)代表企業(yè)未來經(jīng)濟利益的流入,在計量資產(chǎn)時,就不應以反映“過去”的成本為基礎(chǔ),而應以反映“未來”的價值為基礎(chǔ)。此外,在物價明顯變動的情況下,采用成本模式提供的會計信息的相關(guān)、可靠、可比性比較差,由此產(chǎn)生了公允價值等其他計量屬性。采用公允價值計量時,信息相關(guān)性強,符合決策有用的會計目標,在成熟的資本市場中,公允價值又比較容易確定,因而受到推崇并廣泛使用。國際財務報告準則也在全面推廣使用公允價值。
從資產(chǎn)的性質(zhì)來看,流動資產(chǎn)、非流動資產(chǎn)對公允價值變動的敏感性存在差異。流動資產(chǎn)可以隨時變現(xiàn),對公允價值的變動非常敏感,相關(guān)性強;非流動資產(chǎn)則不然,公允價值的正常變動對其影響并不大。從公允價值在我國的應用情況來看,經(jīng)歷了禁止使用(1992年前)、大量使用(1998年起)、限制使用(2001年至今)的多次反復?？紤]到中國會計標準國際趨同的需要,針對我國市場欠發(fā)達的現(xiàn)狀,本次會計制度改革,我國適度、謹慎地引入了公允價值,目的是使會計信息盡可能地反映企業(yè)的實際、尤其是資產(chǎn)的現(xiàn)實價值,強化相關(guān)性質(zhì)量。從此理念出發(fā),我國在新的會計準則體系中,對存在活躍市場的資產(chǎn),一般采用公允價值計量,公允價值變動損益主要計入當期損益,這也符合全面收益報告的國際趨勢;少數(shù)資產(chǎn)(如部分可供出售金融資產(chǎn))的公允價值變動損益則作為資本公積處理;不存在活躍市場的資產(chǎn),則沿用成本計量模式,防止企業(yè)的操縱。期末計價采用公允價值模式且其變動計入當期損益的資產(chǎn),不存在減值的核算;后續(xù)計量采用成本模式的資產(chǎn),無論從資產(chǎn)定義或謹慎性原則考慮,亦或財務報表要素的確認標準,根據(jù)決策有用的會計目標,會計上應以反映資產(chǎn)“未來”的價值為基礎(chǔ)、對資產(chǎn)賬面價值的減少予以確認。可供出售金融資產(chǎn)的期末計價雖采用公允價值模式,以其變動金額調(diào)整權(quán)益,但當該類資產(chǎn)的公允價值持續(xù)下降時,應確認減值損失。三、資產(chǎn)減值損失的列支不同
企業(yè)計提的資產(chǎn)減值損失只是預計金額,并未實際發(fā)生,會計上稱為減值準備。資產(chǎn)減值是資產(chǎn)(賬面價值)轉(zhuǎn)化為費用(或損失)的一種特殊形式,它將導致費用(或損失)的增加以及資產(chǎn)賬面價值的減少。問題是,這種減值損失如何列支,是計入資產(chǎn)負債表還是當期損益?按照我國《企業(yè)會計制度2001》的規(guī)定,企業(yè)預計的資產(chǎn)減值損失,一律計入當期損益;同時按不同資產(chǎn)的性質(zhì),分別作為管理費用(壞賬損失、存貨跌價損失)、營業(yè)外支出(固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程的減值損失)和減少投資收益(長短期投資及委托貸款的減值損失)處理。根據(jù)我國新的會計準則,除遞延所得稅資產(chǎn)的減值損失計入當期所得稅費用外,其余資產(chǎn)減值損失在利潤表中單設(shè)“資產(chǎn)減值損失”項目反映,提示信息使用者關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量及由此導致的相關(guān)風險,是重要性原則的體現(xiàn)。對于以公允價值計量的資產(chǎn),持有期內(nèi)不僅核算減值損失,還核算資產(chǎn)升值的利得,在利潤表中專設(shè)“公允價值變動損益”項目反映(可供出售的金融資產(chǎn),持有目的并非賺取差價,公允價值的變動損益先計入資本公積),這種損益雖不產(chǎn)生現(xiàn)金流,但將其計入利潤表符合國際慣例及全面收益報告的發(fā)展趨勢。
四、確認資產(chǎn)減值的比較范圍不同
確認資產(chǎn)減值損失,需要將資產(chǎn)期末賬面價值與可收回金額(可變現(xiàn)凈值或預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值)進行比較。理論上講,比較的方法或范圍有三種:單項比較法、類別比較法和總體比較法。其中單項比較法比較準確,但操作復雜;總體比較法操作簡單,但不準確;類別比較法介于兩者之間。我國新的會計準則一般要求按單項資產(chǎn)計提減值,但下列情況除外:
(一)對于數(shù)量繁多、單位價值較低的存貨(含消耗性生物資產(chǎn)),可按類別計提跌價準備;與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終目的或用途、且難與其他項目分開計量的存貨,可合并計提跌價準備。
(二)不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量的長期資產(chǎn),如煤礦建的鐵路專運線、某個營業(yè)網(wǎng)點等,應按資產(chǎn)組進行減值測試、確認減值損失。
(三)單項金額不大或單項金額重大但未發(fā)生損失的應收款項,可按期末余額總額或分別不同賬齡計提減值損失。
二、新企業(yè)會計準則對企業(yè)對外投資的影響
企業(yè)的對外投資指的是企業(yè)在主營業(yè)務之外，運用各種資產(chǎn)進行投資獲益的行為。對外投資相對于對內(nèi)投資而言，企業(yè)需要承擔的風險更多。
（一）對企業(yè)長期股權(quán)投資決策的影響
在新企業(yè)會計準則下，同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資不再對企業(yè)當期的收益產(chǎn)生影響，也就意味著上市企業(yè)通過合并企業(yè)開展盈余管理的空間將會被壓縮。新企業(yè)會計準則對于長期股權(quán)投資的規(guī)定，將使得上市企業(yè)通過長期股權(quán)投資開展盈余管理的可能性大大減少，當然，這有利于上市企業(yè)長期股權(quán)投資行為的規(guī)范，將會讓上市企業(yè)更加關(guān)注長期股權(quán)投資管理制度的構(gòu)建，并且財務數(shù)據(jù)將會對上市企業(yè)長期股權(quán)投資的收益進行更加真實地反映。
（二）對企業(yè)金融資產(chǎn)投資決策的影響
根據(jù)新企業(yè)會計準則的規(guī)定，金融工具的確認和計量將金融工具劃分為四種類型的金融資產(chǎn)以及兩種類型的金融負債，財政部還于2014年3月17日了《金融負債與權(quán)益工具的區(qū)分及相關(guān)會計處理規(guī)定》，對原《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》以及《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》進行了細化和補充。這種新的劃分，比較清晰地界定了金融資產(chǎn)的性質(zhì)，能夠體現(xiàn)出金融工具的本質(zhì)。另外，新的會計準則還對重分類不同類型的金融資產(chǎn)予以嚴格的限制。這種嚴格限制主要出于不同的金融資產(chǎn)在計量上存在顯著地差異，而對企業(yè)的當期損益產(chǎn)生不一樣的影響。這種嚴格的限制也是防止利潤縱。
（三）對企業(yè)投資收益的影響
在新企業(yè)會計準則中，金融資產(chǎn)的投資性收益只有在收益予以實現(xiàn)的時候可以會計確認。比如，通過轉(zhuǎn)售金融資產(chǎn)所取得股息等。但是在持有金融資產(chǎn)期間公允價值的變動則歸屬于未能實現(xiàn)的利得或者損失，在公允價值變動損益以及所有者權(quán)益之中得到反映。在新的會計準則下，由于公允價值變動的損益和投資的收益是分開顯示，因而可以十分容易地區(qū)分已經(jīng)實現(xiàn)和未能實現(xiàn)的利得或者損失，這樣的結(jié)果是管理者的經(jīng)營管理效果將會得到透明的體現(xiàn)，也為管理層開展激勵提供了更好的依據(jù)。舉一個例子，如果一個企業(yè)的利潤主要由金融資產(chǎn)市價上漲所帶來的利得構(gòu)成，此時，如果企業(yè)進行分紅時，則這部分未能實現(xiàn)的利得將不會在分紅方案中體現(xiàn)。之所以這樣，是因為這部分利得還未實現(xiàn)，管理層的努力和勤奮并沒有轉(zhuǎn)化為實實在在可以看得見的收益。
（四）對企業(yè)的投資分類的影響
新的會計準則無疑對企業(yè)有著較多的益處，但同時，也給企業(yè)對投資分類增加了難度。例如，新企業(yè)會計準則將原來的短期投資劃歸到交易性金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)中，2014年新修訂的長期股權(quán)投資準則將不再規(guī)范原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資，要求按《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行處理。但是實際上交易性金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)之間也不存在十分明顯的劃分界限，這使得金融資產(chǎn)存續(xù)期間若進行重分類將會很困難。
（五）對“公允價值”確認成本的影響
公允價值是企業(yè)進行對外投資常常用到的會計工具。從理論上來說，公允價值應該從較為活躍的市場中獲得，但實際上，資產(chǎn)交易并非在市場上就一定是活躍的。此時，就需要運用到其他會計方法以取代“公允價值”這種方法。如此一來，企業(yè)的成本將會增加，進而對企業(yè)的投資決策產(chǎn)生一定的影響。例如，在《企業(yè)會計準則——基本準則》（2006年）第四十二條第五項內(nèi)容是：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量?！痹凇镀髽I(yè)會計準則——基本準則》（2014年）第四十二條第五項修改為：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移負債所需支付的價格計量。”
三、新企業(yè)會計準則對企業(yè)內(nèi)部投資的影響
（一）對企業(yè)有形資產(chǎn)投資的影響
在新的企業(yè)會計準則中，出現(xiàn)了一個新的準則，即投資性房地產(chǎn)準則。投資性房地產(chǎn)準則的出現(xiàn)是為了更好地區(qū)分企業(yè)在不同投資決策的影響下對土地和建筑物進行投資，讓企業(yè)投資房地產(chǎn)的目的是處于經(jīng)營自用還是投資出租獲益進行合理公正的區(qū)分。新企業(yè)會計準則規(guī)定，使用公允價值后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)不予計提折舊處理，但是仍然要根據(jù)投資性房地產(chǎn)公允價值的變化對賬面價值進行調(diào)整。在當前房地產(chǎn)市場處于徘徊的情況下，該項準則對于現(xiàn)在的企業(yè)而言，顯然不具有利好因素。
（二）對企業(yè)無形資產(chǎn)投資的影響
新的會計準則將企業(yè)的無形資產(chǎn)研發(fā)階段劃分成了研究和開發(fā)兩個階段。在無形資產(chǎn)的研究階段中，企業(yè)的支出仍然采用費用化的方式處理，但在開發(fā)階段的支出則予以資本化，從而提高了無形資產(chǎn)的賬面上的價值，這就可以使得無形資產(chǎn)在后續(xù)階段進行攤銷以及進行計提減值。
（三）對企業(yè)人力資源投資的影響
企業(yè)的內(nèi)部投資除了有形投資和無形投資之外，還包括對人力資源的投資。雖然在新的會計準則中，對于人力資源的投資沒有進行系統(tǒng)性的劃分，但是仍然可以看到新的會計準則對于企業(yè)的影響所在，這種影響分為兩個方面：第一個方面是指企業(yè)對所有員工開展的投資決策行為。在新企業(yè)會計準則實施之前，應付工資僅僅由發(fā)放給員工的工資和福利費用構(gòu)成，但是在現(xiàn)行的職工薪酬準則中，將企業(yè)支付給員工所有的支出均納入到應付工資中了，也就是現(xiàn)行的應付工資由工資、福利、住房公積金、社會保險費、經(jīng)濟補償金等構(gòu)成。這樣就改變了企業(yè)人力資源成本的構(gòu)成，并且更加注重了企業(yè)對人力資源成本的投資，對于員工的利益保護更加的周到了，也能夠更好的調(diào)動員工的積極性。另外，在企業(yè)年金基金準則中，將企業(yè)的年金基金作為一項獨立的會計主體予以確認、計量，這同樣是出于對員工利益的保護，也是為了員工更好的為企業(yè)提供勞動。第二個方面是企業(yè)為了穩(wěn)定管理團隊而需要對中高層人才進行的投資。對企業(yè)中高層的投資的根本目的是穩(wěn)定經(jīng)營管理團隊，以激勵中高層更好的為企業(yè)提供穩(wěn)定、高效地服務。在所有的激勵手段中，股權(quán)激勵屬于比較有效地激勵手段。新的會計準則實施之前，企業(yè)開展股權(quán)激勵還無據(jù)可依。在新企業(yè)會計準則之后，初步的股權(quán)激勵會計準則框架就出來了，這樣將會更好的促進上市公司實施股權(quán)激勵。根據(jù)統(tǒng)計，在新的會計準則之后，上市公司實施股權(quán)激勵的數(shù)量有了顯著地增加。最近幾年，滬深兩市結(jié)合新企業(yè)會計準則頒布了多項關(guān)于股權(quán)激勵方面的會計準則處理方式，完善了股權(quán)激勵的會計處理方式，進一步肯定了中高層對于企業(yè)發(fā)展的重要作用，有利于激發(fā)他們更好地發(fā)揮自己的才能，為企業(yè)創(chuàng)造更好地效益。
在2006年，財政部門了企業(yè)會計準則體系，對新增的會計準則在很多方面作了調(diào)整，像存貨管理、債務重組收益確認等；對于投資性房產(chǎn)價格重估損益、遞延稅項、生產(chǎn)物資折價等作出了具體的會計處理規(guī)定，新會計準則的相關(guān)內(nèi)容和規(guī)定對于企業(yè)的利潤等財務指標具有重大影響。
2.基本現(xiàn)狀。
就目前而言，國內(nèi)的大多數(shù)供水企業(yè)都或多或少存在虧損現(xiàn)象，由于供水企業(yè)水價形成機制缺乏完善，政府部門對企業(yè)的干涉，城市管網(wǎng)的改造等因素，直接影響供水企業(yè)的經(jīng)濟效益；供水企業(yè)的會計核算也存在一些不足，成本核算的基礎(chǔ)缺乏真實性和完整性，采用的會計核算基礎(chǔ)不合理，供水企業(yè)執(zhí)行的是企業(yè)會計制度，由于其中的固定資產(chǎn)價值和費用范圍規(guī)定的不夠明確，給工作人員帶來困惑，致使成本核算不確切，因此，要研究供水企業(yè)的成本核算方法，該方法要和國家會計制度統(tǒng)一，便于實際操作。
二、對供水企業(yè)帶來的重要影響
新會計準則對會計計量進行了系統(tǒng)規(guī)定，重點強調(diào)了公允價值的計量屬性，這也是會計改革的一大內(nèi)容，公允價值的應用和計量是準則修改的一大環(huán)節(jié)，公允價值模式順應發(fā)展的趨勢，對反映供水企業(yè)的盈利能力與市場價值具有重要的意義；新會計準則采用后進先出法及移動加權(quán)平均法的規(guī)定，取消了發(fā)出存貨計價法，更好的反映企業(yè)長期經(jīng)營的狀況；新債務重組，改變了一刀切的規(guī)定，并將債務重組收益納入營業(yè)外收入，對于用實物抵債的狀況，可以將公允價值引進，作為計量的屬性；新會計準則將原先的所得稅會計處理方法進行了較為徹底的修改，直接得出遞延所得稅資產(chǎn)等，可以有效反映出其對未來的影響；新會計準則中《企業(yè)合并》準則改革的內(nèi)容：合并報表的基本理論，其合并理論發(fā)生了變化，從母公司理論轉(zhuǎn)向?qū)嶓w理論，企業(yè)合并會計處理方法變化，中國的供水企業(yè)都是統(tǒng)一控制的合并企業(yè)，不代表公允價值，新準則的出臺，對供水企業(yè)合并報表利潤帶來了一定的影響，阻止個別供水企業(yè)利用若干分離子公司，將持股比例縮小，將經(jīng)營不好的業(yè)務從合并中去除，進而粉飾企業(yè)集團的業(yè)績的行為，阻斷一些通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的伎倆。
三、供水企業(yè)會計核算方法
1.分類核算成本費用項目。
現(xiàn)階段的相關(guān)制度規(guī)定了供水單位的成本核算為兩大類，一類是生產(chǎn)經(jīng)營，另一類是公益服務，供水企業(yè)的成本費用項目不能包括供水單位發(fā)生的所有成本，即不能將和供水經(jīng)營不相關(guān)的費用納入供水成本中，進行企業(yè)經(jīng)營成本核算，要將成本項目費用和期間費用進行合理的劃分，在日常經(jīng)營活動中，要將真實且完整的原始成本資料作為依據(jù)，將發(fā)生的費用計入成本，應該計入的成本不能遺漏，不該計入的成本一定不允許計入，例如：固定資產(chǎn)折舊應該計入，而供水企業(yè)超編人員的費用則不應計入；會計核算人員要結(jié)合各種成本核算原則，進行嚴格成本核算，將供水企業(yè)生產(chǎn)成本費用進行歸集，劃分為制水成本、稅金及期間費用三大項目，制水成本是合理的支出，一般分為直接工資、福利費、材料、修理費等六類明細項目；期間費用成本是合理的銷售、管理、財務費用；稅金是供水運行成本的稅金，上述各供水項目之間不能混淆；公益服務成本采取一定方法進行合理分攤。綜上所述，只有通過項目分類核算，才會獲得準確的會計數(shù)據(jù)，進而總結(jié)財務管理經(jīng)驗，掌握水價成本費用的組成，形成完善的供水成本核算體系。
2.進一步完善考核制度。
在成本核算的基礎(chǔ)上，要積極建立供水成本控制體系，并加強監(jiān)督、分析和考核制度的建立。對供水成本開支要做到預測、控制和分析，分析出核算成本控制中存在的問題，糾正偏差，對成本控制目標的業(yè)績進行評價，并結(jié)合企業(yè)的實際，制定出有效降低成本的方案，管理人員要制定科學的考評獎懲制度，并將考核內(nèi)容進行細化，例如：對于供水成本的分攤、單項工程的結(jié)束等要有明確的規(guī)定；制定的獎懲制度要結(jié)合企業(yè)實際，做到因地制宜，并根據(jù)企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的變化及時做出調(diào)整，像電話費、辦公費等，要適當調(diào)整；對于企業(yè)內(nèi)的維修材料、物資領(lǐng)料卡等的控制要計入本月月度考核中去，同時還要將財務評價指標納入考核中，財務分析要遵循科學、實用、可比、全面性原則，憑借科學的分析方法，運用流動比率、資產(chǎn)負債率等動態(tài)、靜態(tài)財務指標，反應供水企業(yè)的經(jīng)營狀況。
3.建立責任成本中心。
現(xiàn)階段，我國供水企業(yè)的總成本呈上升趨勢，因此，企業(yè)要想保證自身的發(fā)展和運營，就要從成本中收回運營成本，從利潤中獲得投資成本，所以，要以成本控制為中心，實行目標責任制，管理人員要立足實際，建立責任成本中心，確定成本控制總目標，健全水價成本費用組成，做好企業(yè)總體規(guī)劃，培訓員工，提高員工成本核算意識，實現(xiàn)全員控制成本的目標。
